Αθήνα 16/05/2017
Αρ.Πρωτ. : Οικ. 23932

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΠΕΡΙΒΑΛΛΟΝΤΟΣ και ΕΝΕΡΓΕΙΑΣ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΧΩΡΙΚΟΥ ΣΧΕΔΙΑΣΜΟΥ και ΑΣΤΙΚΟΥ ΠΕΡΙΒΑΛΛΟΝΤΟΣ
ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΠΟΛΕΟΔΟΜΙΑΣ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΜΕΛΕΤΩΝ και ΕΡΓΩΝ ΑΣΤΙΚΩΝ ΑΝΑΠΛΑΣΕΩΝ
TMHMA A

Ταχ. Δ/νση: Μεσογείων 119
Ταχ. Κώδικας: 115 26 - ΑΘΗΝΑ
Πληροφορίες: Ε. Αλευροπούλου
Τηλέφωνο: 210 6969 303
τηλεομοιότυπο: 210 6969732
ηλ. ταχυδρομείο: e.alevropoulou@prv.ypeka.gr

ΕΓΚΥΚΛΙΟΣ 1

ΘΕΜΑ: "Παροχή διευκρινίσεων ως προς την εφαρμογή του ν. 4412/2016 σχετικά με τη διενέργεια αρχιτεκτονικών διαγωνισμών".

ΣΧΕΤ.:

1) η Απόφαση Υπουργού ΠΕΚΑ με αρ.πρωτ.οικ. 26804 (ΦΕΚ 1427/Β/16.6.2011) "Νέο πλαίσιο διενέργειας αρχιτεκτονικών διαγωνισμών και γενικά διαγωνισμών μελετών με απονομή βραβείων", όπως τροποποιήθηκε και ισχύει με την υπ' αρ. 22186 (ΦΕΚ Β' 1494/4.5.12) Απόφαση Υπουργού ΠΕΚΑ

2) η Εγκύκλιος 18/19-10-2016 ΥΠΟΜΕΔΙ (ΑΔΑ: 7ΛΜ74653ΟΞ-ΖΨ7)

3) η Γνώμη 8/2017 ΕΑΑΔΗΣΥ (εισερχ. ΔΜΕΑΑ α.π. 17599/5.4.17)

Σε σχέση με ερωτήματα που επανειλημμένα έχουν υποβληθεί προς το ΥΠΕΝ από φορείς του ευρύτερου δημόσιου τομέα σχετικά με τη διενέργεια αρχιτεκτονικών διαγωνισμών, παρέχονται οι ακόλουθες διευκρινίσεις:

Στην αιτιολογική έκθεση του ν. 4412/2016, στο άρθρο 376, σελ. 75, όπου περιέχονται οι μεταβατικές διατάξεις, αναφέρεται ότι "[...Η δε απλή κατάργηση της εξουσιοδοτικής διάταξης δεν συνεπάγεται αυτοδίκαια και την κατάργηση των κανονιστικών πράξεων που εκδόθηκαν βάσει αυτής.]". Εξ αυτού συνάγεται ότι η σχετ. (1) , που βασίζεται στο ν.3316/2005, ο οποίος περιελάμβανε την εξουσιοδοτική του σχετ. (1), δεν καταργείται.

Σύμφωνα με το σχετ.( 2), παρ.2, "Κανονιστικές πράξεις που εκδόθηκαν με εξουσιοδότηση των νόμων 3669/2008 και 3316/2005, οι οποίες δεν καταργούνται ρητά κατά τα οριζόμενα και δεν είναι αντίθετες με τις διατάξεις του ν. 4412/2016, εξακολουθούν να ισχύουν, μέχρι την έκδοση νέων προβλεπομένων αποφάσεων..".

Σύμφωνα με το σχετ. (3), παρ. 4, σελ. 9, προκύπτει ότι η Υ.Α. 26804 (B/1427) "Νέο πλαίσιο διενέργειας των αρχιτεκτονικών διαγωνισμών και γενικά διαγωνισμών μελετών με απονομή βραβείων", όπως τροποποιήθηκε και ισχύει, η οποία εκδόθηκε κατ' εξουσιοδότηση του ν.3316/2005 (άρθρο 5, παρ.6), εξακολουθεί και ισχύει καθώς οι διατάξεις της δεν αντίκεινται στις σχετικές διατάξεις του ν. 4412/2016 και ρυθμίζουν τους διαγωνισμούς μελετών όπως αυτοί περιγράφονται και εξειδικεύονται στους αντίστοιχους ορισμούς του άρθρου 2 του ν. 4412/2016.

Εκ των ανωτέρω προκύπτει ότι εφόσον η σχετική απόφαση και η τροποποιητική της (σχετ. 1), που εκδόθηκαν κατ' εξουσιοδότηση του ν. 3316/2005, οι οποίες με βάση αφ' ενός την εγκύκλιο του ΥΠΟΜΕΔΙ (σχετ.2) και αφ' ετέρου τη γνωμοδότηση της αρμόδιας Αρχής/ΕΑΑΔΗΣΥ (σχετ.3), δεν είναι αντίθετες με τις διατάξεις του ν. 4412/2016, εξακολουθούν να ισχύουν.

Συνεπώς, στο πλαίσιο των κανόνων που διέπουν τους διαγωνισμούς μελετών, όπως αυτοί περιλαμβάνονται στην ενότητα 2, στα άρθρα 111-115, του ν. 4412/2016, και ειδικότερα όσον αφορά τους αρχιτεκτονικούς διαγωνισμούς, διευκρινίζεται ότι συμπληρωματικά προς αυτούς τους κανόνες εξακολουθούν να εφαρμόζονται τα άρθρα: (2)" υποχρέωση διενέργειας διαγωνισμού μελετών" και (12) "κριτική επιτροπή" , της απόφασης με αρ. πρωτ.οικ. 26804/16.6.2011 Υπουργού ΠΕΚΑ (σχετ. 1). 

Παρακαλείται η αρμόδια Υπηρεσία του ΥΠΕΣ να κοινοποιήσει την παρούσα εγκύκλιο σε όλους τους ΟΤΑ α' και β' βαθμού της επικράτειας.



Ο ΥΠΟΥΡΓΟΣ ΠΕΡΙΒΑΛΛΟΝΤΟΣ ΚΑΙ ΕΝΕΡΓΕΙΑΣ
ΓΕΩΡΓΙΟΣ ΣΤΑΘΑΚΗΣ

Ειρήνη Νικ. Λιαπάτη
Λογίστρια - φοροτεχνικός
Μέλος της επιστημονικής ομάδας του TAXHEAVEN
 

Τελευταία ενημέρωση: 17.05.2017
 

Στο άρθρο αυτό θα βρείτε συγκεντρωμένες όλες τις απαραίτητες πληροφορίες για την εκτύπωση των βεβαιώσεων αναφορικά με τις αποδοχές των συνταξιούχων από τα ασφαλιστικά τους ταμεία. Για τα ταμεία που δεν θα αναρτήσουν τις βεβαιώσεις στην ιστοσελίδα τους γίνεται σχετική αναφορά. Επίσης θα βρείτε τις βεβαιώσεις εισφορών για τα ταμεία που τις αναρτούν ηλεκτρονικά, τις επιδοτήσεις του ΟΠΕΚΕΠΕ και λοιπές βεβαιώσεις για την δήλωση φορολογίας εισοδήματος. Το εν λόγω άρθρο θα ενημερώνεται με τις νέες αναρτήσεις.

 
Α. Βεβαιώσεις συντάξεων

 

Β. Επιδοτήσεις

Γ. Εισφορές

Δ. Λοιπές βεβαιώσεις

Κωνσταντίνος Νιφορόπουλος.
Ορκωτός ελεγκτής λογιστής – «ΩΡΙΩΝ Α.Ε.Ο.Ε.Λ».
Επιστημονικός Συνεργάτης Taxheaven

Γεώργιος Παπαδημητρίου
Φοροτεχνικός Πρόεδρος Σ.Ε.ΕΛ.Φ.Ο. Καρδίτσας
Οικονομικός Επόπτης Ε.Β.Ε. Καρδίτσας

[Σημαντικό μέρος του παρόντος άρθρου, είναι «αναδημοσίευση», από το βιβλίο μας «Φορολογικός και Λογιστικός Σύμβουλος του Αγρότη», που θα κυκλοφορήσει την επόμενη εβδομάδα].

Περιεχόμενα

Α. (Ειδικές) Προθεσμίες

Β. Υποχρεωτική Ένταξη στο «κανονικό καθεστώς»

Γ. Είδος επιδότησης, που λαμβάνεται υπόψη για την μετάταξη από το « ειδικό » στο «κανονικό» καθεστώς Φ.Π.Α .

Δ. Ταξινόμηση των κωδικών των επιδοτήσεων του ΟΠΕΚΕΠΕ, στους Κωδικούς του πίνακα Ε, του Εντύπου Ε3.

Ε. Φορολόγηση των Επιδοτήσεων.

ΣΤ. Κωδικοί Δήλωσης του εντύπου Ε1.

Ζ. Συνέπειες της επανένταξης στο ειδικό καθεστώς αγροτών .

Η. «Τεκμήρια» Αγροτών .

Θ. Ο χαρακτηρισμός « Επαγγελματίας Αγρότης».

Α. ( Ειδικές ) Προθεσμίες

·         12 Μαΐου 2017.  Υποβολή δήλωσης μετάταξης αγροτών από το «ειδικό» στο «κανονικό» καθεστώς Φ.Π.Α .

[ Η ανωτέρω προθεσμία δεν καταλαμβάνει, τις προαιρετικές μετατάξεις αγροτών. Επίσης, δεν καταλαμβάνει τις δηλώσεις ΦΠΑ και τις δηλώσεις αποθεμάτων μετάταξης των αγροτών που εντάσσονται στο κανονικό καθεστώς υποχρεωτικά από 01.01.2017 ]

·         12 Μαΐου 2017.  Υποβολή δήλωσης μεταβολών μετάταξης, χωρίς την επιβολή προστίμου, για την «απένταξη» από το «κανονικό καθεστώς» και  ένταξή τους στο ειδικό καθεστώς ΦΠΑ με ημερομηνία μεταβολής την 01.01.2017.

[ Αφορά όσους αγρότες εντάχθηκαν στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ λόγω υπέρβασης του ορίου των 5.000 ευρώ από επιδοτήσεις, με συνυπολογισμό και των ποσών επιδοτήσεων που εισπράχθηκαν εντός του έτους 2016 και αφορούν παλαιότερα φορολογικά έτη. Αυτοί δύνανται να επιλέξουν την επαναφορά της αγροτικής τους εκμετάλλευσης στο ειδικό καθεστώς των αγροτών εφόσον, βεβαίως, πληρούν και τις λοιπές προϋποθέσεις ένταξης στο ειδικό καθεστώς, δηλαδή (1) Πωλήσεις μικρότερες  του ορίου των 15.000 ευρώ ή (2) Δεν :  α) ασκούν τις αγροτικές εκμεταλλεύσεις με τη μορφή εταιρείας οποιουδήποτε τύπου ή αγροτικών συνεταιρισμών, β) πωλούν αγροτικά προϊόντα παραγωγής τους, ύστερα από επεξεργασία που μπορεί να προσδώσει σε αυτά χαρακτήρα βιομηχανικών ή βιοτεχνικών προϊόντων, γ) ασκούν παράλληλα και άλλη οικονομική δραστηριότητα, για την οποία έχουν υποχρέωση να τηρούν λογιστικά αρχεία (βιβλία) σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία. δ) παραδίδουν προϊόντα παραγωγής τους από λαϊκές αγορές ή από δικό τους κατάστημα ή πραγματοποιούν εξαγωγές ή παραδόσεις των προϊόντων τους προς άλλο κράτος - μέλος της Ε. Ε.. ]

·         15 Μαΐου 2017.  Υποβολή ενιαίας αίτησης ενίσχυσης έτους 2017.

·          9 Ιουνίου 2017. Λήξη προθεσμίας αιτήσεων μεταβίβασης δικαιωμάτων βασικής ενίσχυσης έτους 2017. [ Δείτε σχετικά : α)  Ο.Π.Ε.Κ.Ε.Π.Ε.: Έναρξη της διαδικασίας μεταβίβασης δικαιωμάτων βασικής ενίσχυσης 2017 και β) Μεταβιβάσεις ΔΒΕ 2017 - Παρουσίαση Άμεσων Ενισχύσεων ].

·         15 Ιουνίου 2017 . Έκδοση πιστωτικών τιμολογίων, στην περίπτωση που έχουν πραγματοποιηθεί παραδόσεις αγροτικών προϊόντων με ΦΠΑ, οι αγρότες (που επανεντάσσονται στο « ειδικό καθεστώς») εκδίδουν πιστωτικά τιμολόγια για την επιστροφή του εισπραχθέντος από αυτούς ΦΠΑ στους αντισυμβαλλομένους. Η άποψή μας, αυτή στηρίζεται στην ΠΟΛ.1003/31.12.2014 (όπως τροποποιήθηκε με την ΠΟΛ.1261/3.12.2015), στην οποία αναφέρονται τα εξής : « 11.2.10 Για το πιστωτικό τιμολόγιο, όπως και για τα παραστατικά της παραγράφου 10 του άρθρου 8 του νόμου αυτού (λ.χ. «τίτλος κτήσης», απόδειξη δαπάνης κλπ,) που εκδίδονται για την τεκμηρίωση συναλλαγής της υποκείμενης στο νόμο οντότητας με πρόσωπα μη υπόχρεα σε έκδοση τιμολογίου, δεν ορίζεται ρητά από τις παρούσες διατάξεις χρόνος έκδοσης αυτού. Ωστόσο, ισχύουν κατ’ αναλογία τα αναφερόμενα στο χρόνο έκδοσης του τιμολογίου και ειδικότερα: α) επί παροχής εκπτώσεων εκ των υστέρων, για πωλήσεις αγαθών ή παροχή υπηρεσιών, το (πιστωτικό) τιμολόγιο εκδίδεται μέχρι την 15η ημέρα του επόμενου μήνα, από το χρόνο που γεννάται η υποχρέωση χορήγησης της έκπτωσης,…γ) για άλλες διαφορές, που έχουν σχέση και επηρεάζουν την αξία ή το περιεχόμενο γενικά του αρχικού τιμολογίου, το πιστωτικό τιμολόγιο εκδίδεται μέχρι την 15η ημέρα του επόμενου μήνα, από τη διαπίστωση των διαφορών (θέμα πραγματικό) ».

·         30  Ιουνίου 2017 : [ αφορά αγρότες που είχαν ενταχθεί στο «κανονικό καθεστώς» και λόγω αλλαγής των κριτηρίων επιδότησης επέλεξαν να ενταχθούν στο ξανά στο   «ειδικό καθεστώς» ].  Καταληκτική προθεσμία για την υποβολή των δηλώσεων και την καταβολή του οφειλόμενου φόρου για πράξεις που πραγματοποιήσαν έως τις 12.5.2017 (π.χ. λόγω μη δυνατότητας έκδοσης πιστωτικών τιμολογίων, ή λόγω πραγματοποίησης λιανικών πωλήσεων ή λόγω πραγματοποίησης ενδοκοινοτικών αποκτήσεων αγαθών και λοιπών πράξεων για τις οποίες υπόχρεος για την καταβολή του φόρου είναι ο λήπτης των αγαθών ή υπηρεσιών), οι αγρότες έχουν υποχρέωση να υποβάλλουν τις δηλώσεις ΦΠΑ καθώς και να καταβάλουν τον οφειλόμενο φόρο.

·         Προθεσμίες ένταξης από το καθεστώς των «ανένταχτων/αφανών», στο «ειδικό καθεστώς Φ.Π.Α ».

(i) Αγρότης ο οποίος το φορολογικό έτος 2016 πραγματοποιεί αποκλειστικά και μόνο λιανικές πωλήσεις (π.χ. πωλεί τα προϊόντα σε ένα πάγκο που έχει στην άκρη του χωραφιού του), χωρίς να έχει δικαίωμα επιστροφής με τον κατ' αποκοπή συντελεστή 6% για τις πωλήσεις αυτές, εντάσσεται υποχρεωτικά στο ειδικό καθεστώς πριν την πρώτη πώληση που θα πραγματοποιήσει εντός του φορολογικού έτους 2017. Αν η πρώτη πώληση προηγηθεί της ένταξης, η ένταξη θεωρείται εκπρόθεσμη.

( ii ) Οι αγρότες που εντάσσονται στο ειδικό καθεστώς και πραγματοποιούν αποκλειστικά παραδόσεις ή και παροχές προς άλλους υποκειμένους στο φόρο, πριν την υποβολή της δήλωσης- αίτησης επιστροφής του φόρου εγγράφονται στο ειδικό καθεστώς αυτό με δηλούμενη ημερομηνία τουλάχιστον την 31η Δεκεμβρίου του προηγούμενου φορολογικού έτους, προκειμένου να έχουν δικαίωμα επιστροφής για το φορολογικό αυτό έτος.

[ Από 1/1/2017 και μετά, ( ΠΟΛ.1201/28.12.2016),  ισχύουν  τα εξής : «· Προβλέπεται η υποχρέωση έκδοσης ειδικού στοιχείου από τους αγρότες του ειδικού καθεστώτος για παραδόσεις των προϊόντων τους ή παροχές αγροτικών υπηρεσιών προς άλλους αγρότες του ειδικού καθεστώτος ή προς πρόσωπα μη υποκείμενα στο φόρο και η υποχρεωτική εγγραφή των εν λόγω αγροτών στο ειδικό καθεστώς, ακόμη και στην περίπτωση που αποκλειστικά πραγματοποιούν αυτές τις πράξεις….. Παράδειγμα : Συνταξιούχος δημόσιος υπάλληλος το φορολογικό έτος 2016 έχει αγροτική εκμετάλλευση (καλλιέργεια και παραγωγή λαδιού) από την οποία εισέπραξε, από χονδρικές πωλήσεις, 12.000 ευρώ και έλαβε επιδότηση αξίας 3.000 ευρώ . Ο εν λόγω συνταξιούχος θα μπορεί να είναι αγρότης του ειδικού καθεστώτος και από 01.01.2017 ». Με βάση τα ανωτέρω : α) Όσοι έχουν αγροτικά εισοδήματα και διενεργούν πωλήσεις πρέπει να ενταχθούν στο « ειδικό καθεστώς» [ Υπάρχουν πολλές περιπτώσεις ελαιοπαραγωγών οι οποίοι «ισχυρίζονται» ότι δεν πουλάνε και παράγουν το λάδι μόνο για τον εαυτό τους. Θα πρέπει στην περίπτωση αυτή να πληρώσουν μετρητοίς στο ελαιοτριβείο το δικαίωμα, τη δακοκτονία, τα χαρτόσημα και ό,τι προκύπτει ως υποχρέωση  γιατί η «πληρωμή σε είδος», θεωρείται πώληση και ως εκ τούτου θα πρέπει να ενταχθεί στο ειδικό καθεστώς ],   και  β) Όσοι λαμβάνουν αγροτικές επιδοτήσεις πρέπει να ενταχθούν στο « ειδικό καθεστώς». Σύμφωνα με την Ευρωπαϊκή και Ελληνική Νομοθεσία, ισχύουν τα εξής : Ως «γεωργός» νοείται το φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή η ομάδα φυσικών ή νομικών προσώπων, ανεξαρτήτως του νομικού καθεστώτος που προσδίδει το εθνικό δίκαιο στην ομάδα και τα μέλη της, που διαθέτει εκμετάλλευση ….. και ασκεί γεωργική δραστηριότητα. Βασική προϋπόθεση για τη χορήγηση άμεσων ενισχύσεων είναι ο γεωργός να πληροί, κάθε χρόνο, την ιδιότητα του «ενεργού γεωργού». Γεωργοί, οι οποίοι το 2015 έλαβαν άμεσες ενισχύσεις μέχρι 5.000 ευρώ εξ' ορισμού θεωρούνται ενεργοί χωρίς διενέργεια άλλων ελέγχων…..Δεν χορηγούνται άμεσες ενισχύσεις σε γεωργούς όταν το συνολικό ποσό των προς καταβολή αμέσων ενισχύσεων  για το δεδομένο ημερολογιακό έτος δεν υπερβαίνει τα 250 ευρώ, και η γη, η καλλιεργούμενη έκταση να ξεπερνά τα 4 στρέμματα. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι η λήψη «άμεσης ενίσχυσης» ( επιδότησης ), σημαίνει ότι ο λαμβάνων την επιδότηση, με την αίτησή του, για την λήξη της ( Δήλωση ΟΣΔΕ ),  έχει αποδεχθεί  την ιδιότητα του Αγρότη. Άρα : Συνταξιούχοι, υπάλληλοι ή άνεργοι που λαμβάνουν μόνο επιδοτήσεις <5.000€ και ιδιοκαταναλώνουν την παραγωγή, πρέπει να ενταχθούν ειδικό, γιατί έχουν «αγροτική εκμετάλλευση».

 Κάτοχος άδειας κυκλοφορίας φορτηγού αυτοκινήτου ιδιωτικής χρήσης (Φ.Ι.Χ) : Θεωρείται ότι έχει αγροτική εκμετάλλευση και άρα πρέπει να ενταχθεί στο ειδικό καθεστώς ( αν βέβαια καλύπτει τις προϋποθέσεις εντάσσεται  στο «κανονικό» )  ]

Β. Υποχρεωτική Ένταξη στο «κανονικό καθεστώς»

Μετά τις τροποποιήσεις, που έγιναν με : α) του άρθρου 47 του ν.4410/2016 (ΦΕΚ Α' 141/03.08.2016) και ισχύει από 1.1.2017  και β) με την παράγραφο 3γ του άρθρου 16 του ν. 4467/2017 (ΦΕΚ Α' 56/13-04-2017) και ισχύει από τη δημοσίευση του νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, ήτοι 13/4/2017, έχουμε τα εξής :

α) Ένταξη στο κανονικό καθεστώς Φ.Π.Α. λόγω αριθμητικών κριτηρίων

Οι αγρότες, οι οποίοι κατά το προηγούμενο φορολογικό έτος πραγματοποίησαν προς οποιοδήποτε πρόσωπο παραδόσεις αγροτικών προϊόντων παραγωγής τους και παροχές αγροτικών υπηρεσιών των οποίων η αξία ήταν ανώτερη των δεκαπέντε χιλιάδων (15.000) ευρώ ή έλαβαν επιδοτήσεις ανώτερες των πέντε χιλιάδων (5.000) ευρώ. Επισημαίνεται ότι :

 (1)  Στον προσδιορισμό του ορίου των 15.000 ευρώ περιλαμβάνεται το συνολικό ποσό, που προέρχεται από την παράδοση αγροτικών προϊόντων των αγροτών από δική τους αγροτική εκμετάλλευση ή παροχή αγροτικών υπηρεσιών στο πλαίσιο της αγροτικής τους εκμετάλλευσης, όχι μόνο προς άλλους υποκείμενους στο φόρο και προς απαλλασσόμενα πρόσωπα (νοσοκομεία, κλινικές κλπ) αλλά και σε άλλους αγρότες του ειδικού καθεστώτος και σε πρόσωπα μη υποκείμενα στο φόρο (ιδιώτες, ΝΠΔΔ, δημόσιο, δήμοι κλπ), όπως το ποσό αυτό προκύπτει από τα τιμολόγια αγοράς που εκδίδουν στον πωλητή αγρότη οι υποκείμενοι στο φόρο αγοραστές των αγροτικών προϊόντων, καθώς και από τα ειδικά στοιχεία που εκδίδει ο αγρότης του ειδικού καθεστώτος. Ειδικότερα, όμως, για το έτος 2016, δεδομένου ότι δεν υπήρχε υποχρέωση, για τον αγρότη του ειδικού καθεστώτος, έκδοσης «ειδικού στοιχείου» για τις παραδόσεις των προϊόντων του και τις παροχές των υπηρεσιών του, για τον προσδιορισμό του ορίου των 15.000 ευρώ λαμβάνεται υπόψη οποιοδήποτε πρόσφορο μέσο (π.χ. απόδειξη είσπραξης, δεδομένα Ε3 της δήλωσης φόρου εισοδήματος) που αποδεικνύει την αξία των ανωτέρω πράξεων.

Το νέο στοιχείο, που εισάγει ως στοιχείο ένταξης η ΠΟΛ.1201/28.12.2016, είναι το ότι στο τζίρο για τον προσδιορισμό του ορίου των 15.000,00€ υπολογίζονται και τα έσοδα από παροχή υπηρεσιών προς άλλους αγρότες. Δηλαδή αν κάποιος αγρότης εργάστηκε στο χωράφι άλλου αγρότη και πληρώθηκε με εργόσημο, τότε στον προσδιορισμό του τζίρου από τις πωλήσεις της παραγωγής του, προστίθεται και το σύνολο των εργόσημων που έλαβε από την εργασία του. [ Αυτό προκύπτει από το Παράδειγμα της ΠΟΛ.1201/28.12.2016 « 3. Αγρότης του ειδικού καθεστώτος πραγματοποίησε το φορολογικό έτος 2016 χονδρικές πωλήσεις αξίας 7.000 ευρώ και παροχές αγροτικών του υπηρεσιών (με λήψη εργόσημου) αξίας 3.000 ευρώ και έλαβε επιδοτήσεις 4.000 ευρώ. Ο εν λόγω αγρότης παραμένει στο ειδικό καθεστώς αγροτών από 1.1.2017 » ] .

(2)  Διευκρινίζεται ότι στο ποσό των επιδοτήσεων, περιλαμβάνεται οποιοδήποτε ποσό επιδότησης ή ενίσχυσης καταβλήθηκε στον αγρότη, όπως πράσινη ενίσχυση, βασική ενίσχυση, ενίσχυση για γεωργούς νεαρής ηλικίας, συνδεδεμένες ενισχύσεις, εξισωτική, ειδική ενίσχυση για το βαμβάκι κ.λπ. Δεν θεωρούνται επιδοτήσεις ή ενισχύσεις και δεν λαμβάνονται υπόψη για τον υπολογισμό του ορίου των 5.000 ευρώ, οι κάθε είδους ενισχύσεις από το κράτος για την πραγματοποίηση επενδύσεων, καθώς και οι αποζημιώσεις που καταβάλλονται από τον ΕΛΓΑ.

(3) [ Μεταβατικό στάδιο ] Ειδικά, για το φορολογικό έτος 2017, στον προσδιορισμό του ορίου των πέντε χιλιάδων (5.000) ευρώ από επιδοτήσεις που έλαβαν οι αγρότες κατά το προηγούμενο φορολογικό έτος, λαμβάνονται υπόψη τα ποσά των επιδοτήσεων που αφορούν μόνο το έτος 2016.

(4)  Στον προσδιορισμό του ορίου των 5.000 ευρώ από επιδοτήσεις, από 01.01.2018 και εφεξής, λαμβάνεται υπόψη το συνολικό ποσό επιδοτήσεων ή ενισχύσεων κάθε μορφής που πράγματι καταβλήθηκε στον αγρότη εντός του προηγούμενου φορολογικού έτους, έστω και αν στο ποσό αυτό περιέχονται και ποσά επιδοτήσεων ή ενισχύσεων που αφορούν άλλα φορολογικά έτη (χρήσεις). Συνεπώς, για να κριθεί το καθεστώς ενός αγρότη την 1.1.2018, λαμβάνεται υπόψη το ποσό των επιδοτήσεων που πράγματι έλαβε ο αγρότης εντός του 2017, ακόμη κι αν πρόκειται για ποσά που ανάγονται σε παλαιότερα έτη (π.χ. 2016, 2015 κλπ).

Παράδειγμα:

(α) Εισέπραξε κάποιος το 2016 τα κάτωθι ποσά:

-          25.04.16 Εξόφληση βασικής ενίσχυσης 2015           = 282,82€

-          25.04.16 Πρασίνισμα έτους 2015                             = 1.462,09€

-          25.07.16 Συνδεδεμένη ενίσχυση 2015                        = 2.000,00€

-          27.10.16 Βασική ενίσχυση 2016                                 = 2.071,48€

-          16.12.16 Εξόφληση βασικής ενίσχυσης 2016           = 874,78€

Συνολικές επιδοτήσεις εισπραχθείσες το 2016            = 8.147,83€

Επειδή  λαμβάνουμε  υπόψη μόνο οι επιδοτήσεις το έτος 2016, ο Αγρότης, δεν έχει την υποχρέωση να ενταχθεί στο κανονικό καθεστώς αφού, το ποσό των επιδοτήσεων του 2016 είναι 4.402,92€ ( Ισχύει το «μεταβατικό καθεστώς» ).

●●●

Αν κάποιος λάβει αντίστοιχες επιδοτήσεις το έτος 2017, δηλαδή :

Εισέπραξε το 2017 τα κάτωθι ποσά:

-          25.04.16 Εξόφληση βασικής ενίσχυσης 2016           = 282,82€

-          25.04.16 Πρασίνισμα έτους 2016                              = 1.462,09€

-          25.07.16 Συνδεδεμένη ενίσχυση 2016                       = 2.000,00€

-          27.10.16 Βασική ενίσχυση 2017                                 = 2.071,48€

-          16.12.16 Εξόφληση βασικής ενίσχυσης 2017              = 874,78€

Συνολικές επιδοτήσεις εισπραχθείσες το 2017            = 8.147,83€

Ο δικαιούχος του παραδείγματος από την 01.01.18 πρέπει  να ενταχθεί στο κανονικό καθεστώς, εξαιτίας της άθροισης όλων των επιδοτήσεων, ανεξαρτήτως του έτους που αφορούν .

 (β)  Αγρότης του ειδικού καθεστώτος, πραγματοποίησε το φορολογικό έτος 2016 χονδρικές πωλήσεις αξίας 14.500 ευρώ και παράλληλα πραγματοποίησε λιανικές πωλήσεις (π.χ. από τις παραδόσεις 20 τενεκέδων λαδιού που τους πούλησε πόρτα -πόρτα με έκδοση ειδικού στοιχείου ) αξίας 600 ευρώ και έλαβε επιδοτήσεις 3.000 ευρώ. Από την 1.1.2018 θα ενταχθεί στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ, δεδομένου ότι οι πωλήσεις των αγροτικών προϊόντων του υπερβαίνουν τις 15.000 ευρώ.

(γ)  Αγρότης του ειδικού καθεστώτος πραγματοποίησε το φορολογικό έτος 2016 χονδρικές πωλήσεις αξίας 7.000 ευρώ και παροχές αγροτικών του υπηρεσιών (με λήψη εργόσημου) αξίας 3.000 ευρώ και έλαβε επιδοτήσεις 4.000 ευρώ. Ο εν λόγω αγρότης παραμένει στο ειδικό καθεστώς αγροτών από 1.1.2017.

(5) Επισημαίνουμε ότι η άθροιση των επιδοτήσεων για τον εντοπισμό όσων υποχρεούνται να ενταχθούν στο κανονικό καθεστώς, δεν έχει καμία σχέση με τη φορολόγηση ή μη των επιδοτήσεων.

●●●

β)  Ένταξη λόγω άλλης αιτίας ( χωρίς την εξέταση  αριθμητικών κριτηρίων/ορίων )

Εντάσσονται στο κανονικό καθεστώς οι αγρότες οι οποίοι:

(1) Ασκούν τις αγροτικές εκμεταλλεύσεις και παρέχουν τις αγροτικές υπηρεσίες, με τη μορφή εταιρείας οποιουδήποτε τύπου ή αγροτικών συνεταιρισμών,

Παράδειγμα:  Αγρότης του ειδικού καθεστώτος συστήνει εταιρεία με άλλους αγρότες με σκοπό την καλλιέργεια μανιταριών. Η εταιρεία για τη δραστηριότητα αυτή δεν θα υπάγεται στο ειδικό καθεστώς. Στην περίπτωση που ο εν λόγω αγρότης διατηρεί και ατομική αγροτική εκμετάλλευση μανιταριών, υπάγεται στο ειδικό καθεστώς αγροτών και δικαιούται επιστροφής με τον κατ' αποκοπή συντελεστή για τις πωλήσεις που πραγματοποιεί από την ατομική του αυτή αγροτική δραστηριότητα, καθόσον η εταιρεία αποτελεί διαφορετικό πρόσωπο. Επισημαίνεται ότι σε μια τέτοια περίπτωση η διάκριση των περιουσιακών στοιχείων και των συναλλαγών της ατομικής αγροτικής εκμετάλλευσης και της εταιρείας πρέπει να είναι σαφής και αποτελεί αντικείμενο ελέγχου.

(2) Πωλούν αγροτικά προϊόντα παραγωγής τους, ύστερα από επεξεργασία που μπορεί να προσδώσει σε αυτά χαρακτήρα βιομηχανικών ή βιοτεχνικών προϊόντων,

Ο αγρότης που προβαίνει σε επεξεργασία των προϊόντων του και η εν λόγω επεξεργασία προσδίδει σε αυτά το χαρακτήρα βιομηχανικών ή βιοτεχνικών προϊόντων δεν εμπίπτει στο ειδικό καθεστώς αγροτών για τα προϊόντα που επεξεργάζεται και διαθέτει ως βιομηχανικό ή βιοτεχνικό προϊόν και οι πωλήσεις του κατ' αρχήν υπάγονται στο ΦΠΑ. Διευκρινίζεται ότι ο αγρότης εξακολουθεί να υπάγεται στο ειδικό καθεστώς, έστω και αν πωλεί τα προϊόντα του ύστερα από κάποια στοιχειώδη επεξεργασία που γίνεται με συνηθισμένα μέσα, στα πλαίσια της αγροτικής του παραγωγής, και εφόσον μετά την επεξεργασία αυτή, τα προϊόντα του δεν χαρακτηρίζονται ως βιομηχανικά ή βιοτεχνικά . Στο πλαίσιο αυτό π.χ. ο ελαιοπαραγωγός που πωλεί το λάδι σε τενεκέδες ή ο αγρότης που πωλεί εμφιαλωμένο κρασί ή τσίπουρο, το οποίο δεν έχει υποστεί ιδιαίτερη επεξεργασία, αλλά είναι προϊόν φυσικής ζύμωσης, ή ο κτηνοτρόφος που παρασκευάζει τυρί με συνήθη μέσα, καθώς και ο αγρότης που μαζεύει διάφορα βότανα και τα συσκευάζει σε μικρά σακουλάκια, δεν μπορεί να αποκλειστεί από το ειδικό καθεστώς ΦΠΑ αγροτών. Σχετική, με το εν λόγω θέμα, είναι η εγκύκλιος ΠΟΛ.1132/10.4.1996, η οποία κοινοποίησε τη γνωμοδότηση του ΝΣΚ 783/95, σύμφωνα με την οποία, εφόσον οι μεταποιητικές δραστηριότητες του αγρότη δεν φέρουν τα χαρακτηριστικά της βιομηχανικής ή βιοτεχνικής δραστηριότητας, έτσι ώστε να δημιουργείται νέο προϊόν και, εφόσον δεν έχουμε μαζική παραγωγή, τότε οι μεταποιητικές δραστηριότητες του αγρότη, βάσει του άρθρου 42, παρ. 3,    περ. ε', του Κώδικα ΦΠΑ, εντάσσονται στο πλαίσιο των αγροτικών δραστηριοτήτων και ο εν λόγω αγρότης παραμένει στο ειδικό καθεστώς αγροτών.

Παράδειγμα  : Αγρότης, ιδιοκτήτης 100 στρεμμάτων, καλλιεργεί 80 στρέμματα με βερύκοκα, τα οποία στη συνέχεια τα επεξεργάζεται περαιτέρω για την παραγωγή κομπόστας σε κονσέρβες. Στα υπόλοιπα 20 στρέμματα καλλιεργεί καλαμπόκι το οποίο διαθέτει στην αγορά αυτούσιο. Ο αγρότης αυτός, δεδομένου ότι για την παραγωγή και επεξεργασία του βερύκοκου σε κονσέρβες δεν μπορεί να ανήκει στο ειδικό καθεστώς ΦΠΑ αγροτών, δεν εμπίπτει στο ειδικό καθεστώς ούτε για την παραγωγή του καλαμποκιού του, οπότε από 1.1.2017 θα ανήκει στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ για το σύνολο της εκμετάλλευσης του (παραγωγή και επεξεργασία βερύκοκων και παραγωγή καλαμποκιού).

(3) Ασκούν παράλληλα και άλλη οικονομική δραστηριότητα, για την οποία έχουν υποχρέωση να τηρούν λογιστικά αρχεία (βιβλία) σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία.

( α) Διαχείριση ανανεώσιμων πηγών ενέργειας και η λειτουργία αγροτοτουριστικών μονάδων και άλλη δραστηριότητα για την οποία υποχρεούνται στην τήρηση λογιστικών βιβλίων.

Οι αγρότες οι οποίοι, παράλληλα με την αγροτική εκμετάλλευση, ασκούν και άλλη δραστηριότητα για την οποία υποχρεούνται στην τήρηση λογιστικών βιβλίων (απλογραφικά ή διπλογραφικά), μεταξύ των οποίων και η διαχείριση ανανεώσιμων πηγών ενέργειας και η λειτουργία αγροτοτουριστικών μονάδων, υπάγονται υποχρεωτικά στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ για την αγροτική τους εκμετάλλευση, έχοντας όλες τις υποχρεώσεις και τα δικαιώματα που απορρέουν από το καθεστώς αυτό.

Παράδειγμα : Αγρότης, ο οποίος παράλληλα με την αγροτική του εκμετάλλευση ασχολείται και με τη διαχείριση ανανεώσιμων πηγών ενέργειας έως 100 KW, για την οποία τηρεί απλογραφικά βιβλία, ανεξάρτητα του ύψους των πωλήσεων του κατά το φορολογικό έτος 2016 από την αγροτική του εκμετάλλευση καθώς και των επιδοτήσεων που έλαβε, από την 1.1.2017 θα υπάγεται στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ και θα τηρεί βιβλία όχι μόνο για τη δραστηριότητα της διαχείρισης ανανεώσιμων πηγών ενέργειας, αλλά και για την αγροτική του εκμετάλλευση.

Υπάγονται και Επαγγελματίες που απαλλάσσονται από το ΦΠΑ, για την άλλη δραστηριότητά τους.

Επισημαίνεται ότι η ανωτέρω υποχρέωση αφορά όχι μόνο επαγγελματίες που για την άσκηση της δραστηριότητάς τους υπάγονται σε ΦΠΑ (π.χ. λογιστές) αλλά και επαγγελματίες που απαλλάσσονται από το ΦΠΑ (π.χ. γιατροί, ασφαλιστικοί πράκτορες κ.λ.π).

Παράδειγμα :  Γιατρός, ο οποίος ταυτόχρονα με την άσκηση του ιατρικού επαγγέλματος, κατά το φορολογικό έτος 2016 ασκεί και αγροτική εκμετάλλευση, ανεξαρτήτως ορίου για την εν λόγω αγροτική εκμετάλλευση θα υποχρεωθεί από 1.1.2017 να ενταχθεί στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ για την αγροτική του δραστηριότητα, εφόσον εξακολουθήσει να την ασκεί.

Εκμετάλλευση αγροτικών μηχανημάτων.

 Επίσης, σημειώνεται ότι ως άλλη, κι όχι αγροτική, δραστηριότητα, για την οποία υφίσταται υποχρέωση τήρησης βιβλίων και έκδοσης στοιχειών, θεωρείται και η εκμετάλλευση αγροτικών μηχανημάτων, όπως είναι οι θεριζοαλωνιστικές μηχανές, τα σπαρτικά μηχανήματα που προσαρτώνται σε τρακτέρ, κλπ, επομένως αγρότες οι οποίοι παρέχουν τις εν λόγω υπηρεσίες υποχρεούνται να ενταχθούν στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ και για την αγροτική τους εκμετάλλευση.

 Παράδειγμα : Αγρότης που καλλιεργεί και πουλά ακτινίδια λιανικώς και παράλληλα παρέχει υπηρεσίες με τη θεριζοαλωνιστική μηχανή του, ανεξαρτήτως της αξίας των παραδόσεων των ακτινιδίων παραγωγής του, θα υποχρεωθεί από 1.1.2017 να εντάξει στο κανονικό καθεστώς και την αγροτική του εκμετάλλευση (καλλιέργεια ακτινιδίων).

 (4) Παραδίδουν προϊόντα παραγωγής τους από λαϊκές αγορές ή από δικό τους κατάστημα ή πραγματοποιούν εξαγωγές ή παραδόσεις των προϊόντων τους προς άλλο κράτος - μέλος της Ε. Ε.

Υπάγονται υποχρεωτικά στο κανονικό καθεστώς για το σύνολο της αγροτικής τους δραστηριότητας οι αγρότες οι οποίοι παραδίδουν προϊόντα παραγωγής τους από λαϊκές αγορές ή από δικό τους κατάστημα ή πραγματοποιούν εξαγωγές ή παραδόσεις των προϊόντων τους προς άλλα κράτη μέλη της Ε.Ε. Πρόκειται για τις περιπτώσεις των αγροτών που έως και 31.12.2016 είχαν δικαίωμα επιστροφής ΦΠΑ με το συντελεστή 6% για τις πωλήσεις τους προς άλλους υποκειμένους στο φόρο και με το συντελεστή 3% για τις λοιπές, ως άνω, πωλήσεις των προϊόντων τους.

Παραδείγματα : (α)  Αγρότης, κατά το φορολογικό έτος 2016, πραγματοποίησε πωλήσεις στη λαϊκή αγορά αξίας 8.000 ευρώ και χονδρικές πωλήσεις εκτός λαϊκής αγοράς αξίας 4.000 ευρώ και, επίσης, έλαβε επιδοτήσεις 2.000 ευρώ. Από την 1.1.2017 θα εντάξει στο κανονικό καθεστώς όχι μόνο τις πωλήσεις των προϊόντων του στη λαϊκή αγορά αλλά και τις πωλήσεις των προϊόντων του εκτός λαϊκής αγοράς. (β)  Αγρότης του ειδικού καθεστώτος, παράλληλα με την αγροτική του εκμετάλλευση διατηρεί και ένα πάγκο εκτός οργανωμένων λαϊκών αγορών και πωλεί αγροτικά προϊόντα παραγωγής του. Κατά το φορολογικό έτος 2016 πραγματοποίησε πωλήσεις από τον πάγκο αξίας 6.000 ευρώ και χονδρικές πωλήσεις αξίας 10.000 ευρώ και έλαβε επιδοτήσεις 6.000 ευρώ. Από την 1.1.2017 θα ενταχθεί στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ δεδομένου ότι δεν πληρούνται τα κριτήρια της παραγράφου 1 του άρθρου 41.

Γ. Είδος επιδότησης, που λαμβάνεται υπόψη για την μετάταξη από το « ειδικό » στο «κανονικό» καθεστώς Φ.Π.Α .

 (*) : Λαμβάνεται υπόψη και η δυνατότητα ένταξης στο « κατ΄ αποκοπή καθεστώς » Φ.Π.Α.   

Δ. Ταξινόμηση των κωδικών των επιδοτήσεων του ΟΠΕΚΕΠΕ, στους Κωδικούς του πίνακα Ε, του Εντύπου Ε3.

Δυστυχώς όμως δεν υπάρχει «επίσημη» αντιστοίχιση, των κωδικών αυτών με τους κωδικούς που εμφανίζονται στην « ΒΕΒΑΙΩΣΗ ΕΦΟΡΙΑΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΟΥ ΕΤΟΥΣ 2016 », που εκδίδει ο ΟΠΕΚΕΠΕ.

Κατωτέρω προσπαθήσαμε να συγκεντρώσουμε και να ταξινομήσουμε τους κωδικούς ( αναφέρονται στην πρώτη στήλη της κατάστασης ),  που εμφανίζονται στις «βεβαιώσεις» του ΟΠΕΚΕΠΕ. 

ΣΥΓΚΕΝΤΡΩΤΙΚΑ ΣΤΟΙΧΕΙΑ ΕΠΙΔΟΤΗΣΕΩΝ

[1]        Επιδοτήσεις συνδεδεμένες με την παραγωγή                    (αφορά μέχρι και το 2013)

[2]        Επιδοτήσεις μη συνδεδεμένες με την παραγωγή (αφορά μέχρι και το 2013)

[3]        Λοιπές αγροτικές επιδοτήσεις / ενισχύσεις                        (Αφορά τα έτη 2014-2015)

[4]        Επιδοτήσεις για επενδυτικές δαπάνες                                (Αφορά τα έτη 2014-2015)

[6]        Πυλώνας 1 - Βασική ενίσχυση                                                  ( Αφορά το 2016)

[7]        Πυλώνας 1 – Πράσινη ενίσχυση                               ( Αφορά το 2016)

 [9]       Πυλώνας 1 – Επενδυτικές ενισχύσεις / επιδοτήσεις  ( Αφορά το 2016)

[10]      Πυλώνας 1 – Λοιπές περιπτώσεις ενισχύσεων / επιδοτήσεων ( Αφορά το 2016)

[11]      Πυλώνας 2 – Επενδυτικές ενισχύσεις / επιδοτήσεις ( Αφορά το 2016)

[12]      Πυλώνας 2 – Εξισωτική αποζημίωση 2016 ( Αφορά το 2016)

●●●

ΤΑΞΙΝΟΜΗΣΗ ΚΩΔΙΚΩΝ  ΕΠΙΔΟΤΗΣΕΩΝ ΚΑΤΑ ΕΤΟΣ

Μέχρι και το φορολογικό έτος 2013 (οικ. έτος 2014)

[1]        Συνδεδεμένες με την παραγωγή                               

Αφορά τα φορολογικά έτη 2014 και 2015

[3]        Όλες οι επιδοτήσεις των ετών 2014, 2015 (η φορολογία είναι αθροιστικά)

[4]        Εκσυγχρονισμός των γεωργικών εκμεταλλεύσεων

Επισημάνσεις :

α) Κριτήριο μετάταξης  : Οι επιδοτήσεις που αφορούν έτη πριν από το 2016, δεν λαμβάνονται υπόψη ( μεταβατική διάταξη, που ισχύει μόνο για το 2017 ) .

β) Φορολογία εισοδήματος : Οι επιδοτήσεις που αφορούν έτη πριν από το 2016, δεν περιλαμβάνονται στο έτος 2016 και για τα ποσά αυτά, που τυχόν λήφθηκαν στο 2016, πρέπει να γίνουν οι αντίστοιχες τροποποιητικές δηλώσεις στα έτη που αφορούν ( εφόσον φυσικά δεν συμπεριλήφθηκαν στις δηλώσεις των προηγούμενων αυτών ετών, με βάση την δυνατότητα πληροφόρησης από την «κατάσταση πληρωμών» του ΟΠΕΚΕΠΕ .

●●●

Φορολογικό έτος 2016 .

( Αντιστοιχίζουμε τους κωδικούς της « Βεβαίωσης»  του ΟΠΕΚΕΠΕ, με τους κωδικούς του πίνακα Ε του εντύπου Ε3 )

[6]        Βασική ενίσχυση έτους 2016                                     Κωδ. 901

[7]        Πρασίνισμα 2016                                                        Κωδ. 902

 [9]       Βελτίωση στην παραγωγή και εμπορία μελιού                      Κωδ. 907       

[10]      Νέοι γεωργοί 2016                                                      Κωδ. 908

[10]      Αναδιάρθρωση αμπελώνων 2016  (*)                                    Κωδ. 911       

[11]      Ανειλημμένες υποχρεώσεις Μ.121 (αγορά παγίου εξοπλισμού {η εν λόγω υποχρέωση αφορά αγορά παγίου μηχανολογικού εξοπλισμού}  Κωδ. 910

[12]      Εξισωτική αποζημίωση 2016                                      Κωδ. 911

[13]      Πρόωρη συνταξιοδότηση                                            Κωδ. 912       

( * ) Κατά την άποψή μας  οι επιδοτήσεις, για αναδιάρθρωση αμπελώνα, είναι επί της ουσίας « επενδυτικές επιδοτήσεις». Σύμφωνα με την αριθ. 3714/110476/04-09-2014 ΥΑ «Αναδιάρθρωση και μετατροπή των αμπελουργικών εκτάσεων στην Ελλάδα [(άρθρο 46 Καν. (ΕΕ) 1308/2013]» (Β’ 2443/15-09-2014), στόχος του προγράμματος είναι η ποιοτική βελτίωση του Ελληνικού αμπελώνα μέσω της υλοποίησης των ακόλουθων δράσεων: 1. ποικιλιακή μετατροπή συμπεριλαμβανομένου του επανεμβολιασμού, 2. μετεγκατάσταση αμπελώνα σε άλλη θέση,  3. βελτίωση τεχνικών διαχείρισης. Τα κατ’ αποκοπή ποσά που χορηγούνται στους παραγωγούς για την εκτέλεση των εξής δράσεων του προγράμματος :  α). Εκρίζωση και προετοιμασία εδάφους-αναφύτευση (σύνολο) (συμπεριλαμβάνεται και η απώλεια εισοδήματος)  β). Φύτευση αμπελώνων, γ). Επανεμβολιασμός (συμπεριλαμβάνεται και η απώλεια εισοδήματος), δ). Βελτίωση τεχνικών διαχείρισης.

Ε. Φορολόγηση των Επιδοτήσεων

 (* ) Η κατηγορία της πρόωρης συνταξιοδότησης (κωδικός 912), αν και δεν προσμετράται στον προσδιορισμό του κέρδους, αντιμετωπίζεται φορολογικά όπως οι εισοδηματικές ενισχύσεις/επιδοτήσεις, δύναται δηλαδή να καλύπτει τεκμήρια και ως εκ τούτου αναγράφεται στους κωδικούς 659-660 του εντύπου Ε1. Για τα προηγούμενα έτη  στο έγγραφο του Υπο. Οικονομικών ΔΕΑΦ Α 1081788 ΕΞ 2015/16.6.2015 οριζόταν ότι: «Στα πλαίσια εφαρμογής του νέου Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013) που ισχύει για το φορολογικό έτος 2014 και επόμενα, σας γνωρίζουμε ότι η αποζημίωση για την πρόωρη παύση της γεωργικής δραστηριότητας, εντάσσεται στην κατηγορία εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις». 

ΣΤ. Κωδικοί Δήλωσης του εντύπου Ε1.

(1) κωδ. 021-022 οι οποίοι συμπληρώνονται όταν ασκείται επιχειρηματική δραστηριότητα και ο φορολογούμενος είναι ασφαλισμένος στον ΟΓΑ. Ο σκοπός της συμπλήρωσης είναι ο επαγγελματίας, ασφαλισμένος στον Ο.Γ.Α, που έχει και « αγροτικά εισοδήματα», να έχει την έκπτωση φόρου, που προβλέπεται για τα  «αγροτικά εισοδήματα» του.

Οι κωδικοί αυτοί είναι προσυμπληρωμένοι με την ένδειξη ‘’ΝΑΙ’’ όταν ο φορολογούμενος είναι ασφαλισμένος στον ΟΓΑ,  σύμφωνα με την επίσημη ταυτοποίηση από τον  Ο.Γ.Α.

[ Προσοχή μπορεί να μην εμφανίζεται  ένδειξη ‘’ΝΑΙ’’, όταν  ο φορολογούμενος φέρεται ασφαλισμένος στον Ο.Γ.Α , ως «αγρότης» και όχι ως « ασκών επιχειρηματική δραστηριότητα », με δικαίωμα ασφάλισης στον Ο.Γ.Α ]. 

(2) κωδ. 037-038 καταχωρείται η ένδειξη ότι ο ασκών αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα είναι κατ’ επάγγελμα αγρότης σύμφωνα με την επίσημη ταυτοποίηση από το Υπουργείο Αγροτικής Ανάπτυξης (άρθρο 2 παρ. 1 του ν. 3874/2010 όπως τροποποιήθηκε με το άρθρο 65 του ν. 4389/2016). Ο σκοπός της συμπλήρωσης είναι ο χαρακτηρισμένος ως « επαγγελματίας αγρότης», να έχει την έκπτωση φόρου, που προβλέπεται για τα  «αγροτικά εισοδήματα» του.

Οι κωδικοί αυτοί είναι προσυμπληρωμένοι με την ένδειξη ‘’ΝΑΙ’’ όταν ο ασκών αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα είναι κατ’ επάγγελμα αγρότης σύμφωνα με την επίσημη ταυτοποίηση από το Υπουργείο Αγροτικής Ανάπτυξης

Προσοχή : Οι φορείς που συντάσσουν τις δηλώσεις ΟΣΔΕ, έχουν υποχρέωση να καταχωρήσουν στο μητρώο τα στοιχεία του υπόχρεου αγρότη, μετά την ολοκλήρωση της δήλωσης ΟΣΔΕ. Ελέγχουν τα δικαιολογητικά που χρειάζονται και ενημερώνουν τον αγρότη – παραγωγό ότι πρέπει να πάει να οριστικοποιήσει την εγγραφή του στο ΚΕΠΠΥΕΛ. Οι προσυμπληρωμένοι κωδικοί είναι βασισμένοι στην εκκαθάριση του φορολογικού έτους 2015,  όσον αφορά την προϋπόθεση  του 50% του συνολικού εισοδήματος. Για την προϋπόθεση ασφάλισης στον ΟΓΑ, εξαιρούνται ( υπό προϋποθέσεις οι συνταξιούχοι αγρότες).

Υπάρχουν πολλές περιπτώσεις υπόχρεων οι οποίοι είναι κατ’ επάγγελμα αγρότες και δεν εμφανίζεται τσεκαρισμένος ο κωδικός 037/038 και αντίστροφα. Τι πρέπει να γίνει όμως στην προκειμένη περίπτωση;

 Εστω φορολογούμενος ο οποίος είναι κατ’ επάγγελμα αγρότης και το σύστημα δεν εμφανίζει στη δήλωσή του τσεκαρισμένο τον κωδικό 037.

 Κάνοντας εκκαθάριση τη δήλωσή του προκύπτει ένα σημαντικό ποσό φόρου.

 Η δήλωση είναι έτοιμη για υποβολή. Αν την υποβάλουμε, θα βγει επιτόπου το εκκαθαριστικό του, το ποσό του φόρου που θα προκύψει θα βεβαιωθεί στην προσωποποιημένη πληροφόρηση και θα οφείλει φόρο τον οποίο δεν πρέπει να καταβάλει.

 Πρέπει λοιπόν να απευθυνθεί την υπηρεσία ΚΕΠΠΥΕΛ της περιοχής του και να ζητήσει να του εκδώσουν τη βεβαίωση ότι είναι κατ’ επάγγελμα αγρότης.

 Όταν την παραλάβει θα πρέπει να υποβληθεί συμπληρωματική δήλωση φορολογίας εισοδήματος στην αρμόδια ΔΟΥ και να ζητήσει να γίνει επανεκκαθάριση της αρχικής δήλωσης ώστε να εκδοθεί το σωστό εκκαθαριστικό και να διαγραφεί το ποσό του φόρου που είχε αρχικά βεβαιωθεί. Ο χρόνος που θα απαιτηθεί για την τακτοποίηση του προβλήματος με τον τρόπο αυτό, δεν ξέρουμε ποιος μπορεί να είναι. Εξαρτάται από το πότε θα δώσει τη δυνατότητα το υπουργείο στις κατά τόπους ΔΟΥ, να μπορούν να κάνουν εκκαθάριση.

 Η άλλη λύση είναι η εξής: Θα υπολογίσω τον φόρο, αλλά θα υποβάλω τη δήλωση με επιφύλαξη.

 Στην περίπτωση αυτή δεν εκκαθαρίζεται και κατ’ επέκταση δεν βεβαιώνεται ο φόρος, αλλά πρέπει να υποβληθούν όλα τα δικαιολογητικά στη ΔΟΥ η οποία θα κάνει και την εκκαθάριση. Ο φορολογούμενος θα απευθυνθεί στο ΚΕΠΠΥΕΛ, θα ζητήσει τη βεβαίωση την οποία θα προσκομίσει στη ΔΟΥ.

 Με τον τρόπο αυτό:

 • Δεν βεβαιώνεται άδικα ο φόρος στην προσωποποιημένη του πληροφόρηση.

 • Δεν χάνει τη «ρύθμιση» που πιθανώς να έχει κάνει και που προσπαθεί να την κρατήσει ζωντανή.

 Να επισημάνουμε ότι η δήλωση με επιφύλαξη υποβάλλεται -και αυτή- ηλεκτρονικά.

Ενδεχομένως (σύμφωνα με «πληροφορίες»)  όμως,  να υπάρξει και δυνατότητα επικαιροποίησης των στοιχείων της Γ.Γ.Π.Σ, από τα αρχεία των ΚΕΠΠΥΕΛ, μετά την ολοκλήρωση υποβολής των φορολογικών δηλώσεων.

Ζ. Συνέπειες της επανένταξης στο ειδικό καθεστώς αγροτών (ΠΟΛ.1073/2017) .

(1)  Η επανένταξη στο ειδικό καθεστώς αγροτών δεν παρέχεται για τους αγρότες αυτούς από 01.01.2017 δικαίωμα έκπτωσης του φόρου των εισροών τους, ενώ τα αποτελέσματα των δηλώσεων αποθεμάτων μετάταξης που τυχόν έχουν υποβληθεί, σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 11 του ίδιου άρθρου, δεν λαμβάνονται υπόψη.
(2)  Οι αγρότες οι οποίοι, παρόλο που πληρούν το κριτήριο για την επανένταξή τους στο ειδικό καθεστώς αγροτών έως τις 12.05.2017, τελικά επιλέξουν να παραμείνουν για το φορολογικό έτος 2017 στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ, δεν υποχρεούνται να παραμείνουν στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ για μια τριετία, αλλά από το επόμενο φορολογικό έτος μπορούν να μετατάσσονται στο ειδικό καθεστώς αγροτών.

(3) Οι αγρότες που θα επιλέξουν, την υπαγωγή τους στο ειδικό καθεστώς αγροτών από 01.01.2017, έχουν, εκτός από την υποχρέωση υποβολής δήλωσης μεταβολών σύμφωνα με τα ανωτέρω, κατά περίπτωση και τις ακόλουθες υποχρεώσεις.
α)  Έκδοση πιστωτικών τιμολογίων
Στην περίπτωση που έχουν πραγματοποιηθεί παραδόσεις αγροτικών προϊόντων με ΦΠΑ, οι αγρότες εκδίδουν πιστωτικά τιμολόγια για την επιστροφή του εισπραχθέντος από αυτούς ΦΠΑ στους αντισυμβαλλομένους, σύμφωνα με τα οριζόμενα στις διατάξεις της παρ. 6 του άρθρου 8 του ν. 4308/2014 (Ε.Λ.Π.). καθώς και τα αναφερόμενα στην εγκύκλιο ΠΟΛ.1052/2017, περί έκδοσης πιστωτικού τιμολογίου για διαφορές που σχετίζονται με ΦΠΑ.

 [ 8.6.1 Με την παράγραφο αυτή προβλέπεται η έκδοση πιστωτικού τιμολογίου για εκπτώσεις, επιστροφές ή άλλες διαφορές. Τέτοιες διαφορές μπορεί να είναι η διαπίστωση ελλειμμάτων κατά την αποστολή και παράδοση των αγαθών, λανθασμένου υπολογισμού αξίας, λανθασμένη αναγραφή επωνυμίας, εσφαλμένης χρέωσης Φ.Π.Α. επί του αρχικά εκδοθέντος τιμολογίου και τυχόν άλλες διαφορές, που έχουν σχέση και επηρεάζουν το περιεχόμενο του αρχικού τιμολογίου. Επισημαίνεται ότι, σε κάθε περίπτωση το πιστωτικό τιμολόγιο εκδίδεται από πωλητή των αγαθών ή παροχής υπηρεσιών, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο νόμο για την έκδοση τιμολογίου (ΠΟΛ. 1003/31.12.2014 ) ] και [2. Στην περίπτωση εσφαλμένης χρέωσης του ΦΠΑ από τον εκδότη του τιμολογίου, προβλέπεται η έκδοση πιστωτικού τιμολογίου μόνο για ΦΠΑ, προκειμένου να διορθωθεί η αρχικά εσφαλμένη χρέωση και να μην επιβαρύνεται ο αποδέκτης του τιμολογίου με το ποσό αυτό. Εάν ο λήπτης του τιμολογίου έχει ασκήσει δικαίωμα έκπτωσης βάσει του αρχικού στοιχείου, έχει υποχρέωση διόρθωσης της εσφαλμένης έκπτωσης, με το πιστωτικό τιμολόγιο, σύμφωνα με τα οριζόμενα στις διατάξεις των άρθρων 30, 32 του Κώδικα ΦΠΑ (ν. 2859/2000) με την επιφύλαξη των διατάξεων περί παραγραφής. …. 4. Επισημαίνεται ότι, όπως έχει γίνει δεκτό από τη Διοίκηση, δεν απαγορεύεται η έκδοση πιστωτικού τιμολογίου για το σύνολο της αξίας του αρχικά εκδοθέντος τιμολογίου και στη συνέχεια η έκδοση νέου τιμολογίου, στο οποίο θα αναγράφεται η διάταξη βάσει της οποίας η εν λόγω συναλλαγή απαλλάσσεται από το Φ.Π.Α. 5. Η δυνατότητα έκδοσης πιστωτικών τιμολογίων, σύμφωνα με τα ανωτέρω, δεν απαγορεύεται από τις διατάξεις του ν.4308/2014 για αρχικά τιμολόγια που έχουν εκδοθεί πριν την 1.1.2015 ανεξαρτήτως της χρήσης που είχαν αυτά εκδοθεί, με την επιφύλαξη των περί παραγραφής διατάξεων. 6. Το πιστωτικό τιμολόγιο εκδίδεται, σε κάθε περίπτωση, μεταξύ των αντισυμβαλλομένων , οι οποίοι θα πρέπει να ενεργούν με την ιδιότητα που είχαν κατά την έκδοση του αρχικού στοιχείου. Κατά συνέπεια δεν είναι δυνατή η έκδοση πιστωτικού τιμολογίου, μετά την ημερομηνία παύσης εργασιών του λήπτη του αρχικού τιμολογίου…… 11. Τα πιστωτικά τιμολόγια περιλαμβάνονται στις υποβληθείσες καταστάσεις φορολογικών στοιχείων για διασταύρωση πληροφοριών, σύμφωνα με τα οριζόμενα στην ΑΓΓΔΕ ΠΟΛ.1022/7.1.2014, με βάση την ημερομηνία έκδοσής τους, ανεξαρτήτως εάν εκδίδονται εμπρόθεσμα ή εκπρόθεσμα (ΠΟΛ.1052/2017

Έκδοση πιστωτικού τιμολογίου, για διαφορές που σχετίζονται με τον Φ.Π.Α.  ) . ]
β)  Υποβολή δηλώσεων ΦΠΑ και συναφείς υποχρεώσεις
Στην περίπτωση που υπάρχει υποχρέωση καταβολής τυχόν ποσών ΦΠΑ για πράξεις που πραγματοποιήθηκαν έως τις 12.5.2017 (π.χ. λόγω μη δυνατότητας έκδοσης πιστωτικών τιμολογίων, ή λόγω πραγματοποίησης λιανικών πωλήσεων ή λόγω πραγματοποίησης ενδοκοινοτικών αποκτήσεων αγαθών και λοιπών πράξεων για τις οποίες υπόχρεος για την καταβολή του φόρου είναι ο λήπτης των αγαθών ή υπηρεσιών), οι αγρότες έχουν υποχρέωση να υποβάλλουν τις δηλώσεις ΦΠΑ που περιγράφονται στις κατωτέρω περιπτώσεις α' και β' καθώς και να καταβάλουν τον οφειλόμενο φόρο. Εξυπακούεται ότι οι αγρότες που επανεντάσσονται από 1.1.17 στο ειδικό καθεστώς στερούνται από την ίδια ημερομηνία άσκησης του δικαιώματος έκπτωσης του ΦΠΑ των εισροών. Ως καταληκτική προθεσμία για την υποβολή των δηλώσεων και την καταβολή του οφειλόμενου φόρου θεωρείται η 30.6.2017.
(α) Περιπτώσεις που δεν έχουν υποβληθεί δηλώσεις ΦΠΑ
Εφόσον υπάρχει υποχρέωση καταβολής τυχόν ποσών ΦΠΑ οι αγρότες έχουν υποχρέωση υποβολής έκτακτης δήλωσης.
(β) Περιπτώσεις που έχουν υποβληθεί δηλώσεις ΦΠΑ.
i) Σε περίπτωση που η υποβληθείσα δήλωση ΦΠΑ είναι χρεωστική, ανεξαρτήτως εάν το οφειλόμενο ποσό φόρου έχει καταβληθεί στη φορολογική διοίκηση οι αγρότες έχουν υποχρέωση υποβολής νέας δήλωσης ΦΠΑ για τη μερική ή ολική διαγραφή του οφειλόμενου ποσού, η οποία επέχει θέση τροποποιητικής δήλωσης για τη φορολογική διοίκηση. Κατά το ποσό της διαγραφής η νέα αυτή δήλωση θα έχει πιστωτικό υπόλοιπο το οποίο συμψηφίζει το χρεωστικό υπόλοιπο της αρχικής δήλωσης.
Για την εν λόγω διαγραφή, καθώς και για την επιστροφή του τυχόν καταβληθέντος στη φορολογική διοίκηση ποσού ΦΠΑ υποβάλλεται έντυπη αίτηση επιστροφής σύμφωνα με τα οριζόμενα στην ΑΓΓΔΕ ΠΟΛ.1104/13.5.2015 και ακολουθείται η διαδικασία που προβλέπεται στην Απόφαση αυτή για τις εκπρόθεσμες αιτήσεις επιστροφής (σχετ. το άρθρο 2 αυτής), ανεξαρτήτως εάν η νέα δήλωση υποβάλλεται εμπρόθεσμα σύμφωνα με τα οριζόμενα ανωτέρω.
Επισημαίνεται ότι σε περίπτωση μερικής διαγραφής του οφειλόμενου ποσού υφίσταται υποχρέωση καταβολής του υπόλοιπου ποσού βάσει της ανωτέρω ορισθείσας ημερομηνίας (30.6.2017) και όχι βάσει της ημερομηνίας της αρχικής βεβαίωσης. Ειδικότερα διευκρινίζονται τα εξής:
■ Η νέα δήλωση υποβάλλεται σε έντυπη μορφή και ως ημερολογιακή περίοδος αναγράφεται η περίοδος «01.01.2017 έως 01.01.2017» με την προϋπόθεση ότι έχει υποβληθεί η δήλωση μεταβολής.
■ Εφόσον με τη νέα δήλωση δεν υφίσταται υποχρέωση καταβολής ΦΠΑ στην ανωτέρω δήλωση συμπληρώνονται οι εξής κωδικοί: ο κωδικός 403 με το ποσό του χρεωστικού υπολοίπου της αρχικά υποβληθείσας δήλωσης, ο κωδικός 503 καθώς και ο κωδικός 507 με επιλογή ως αιτία επιστροφής τη «μείωση χρεωστ. υπολοίπου».
■ Εφόσον με τη νέα δήλωση υφίσταται υποχρέωση καταβολής ΦΠΑ στην δήλωση αυτή συμπληρώνονται οι εξής κωδικοί: κατά περίπτωση οι κωδικοί 301 έως 307 και αντίστοιχα οι κωδικοί 331 έως 336, καθώς και ο κωδικός 403 με το ποσό του χρεωστικού υπολοίπου της αρχικά υποβληθείσας δήλωσης, ο κωδικός 503 και ο κωδικός 507 με επιλογή ως αιτία επιστροφής τη «μείωση χρεωστ. υπολοίπου» μόνο στην περίπτωση που μειώνεται το αρχικά χρεωστικό υπόλοιπο, ή ο κωδικός 511 στην περίπτωση αύξησης του αρχικά χρεωστικού υπολοίπου.
ii) Σε περίπτωση που η υποβληθείσα δήλωση ΦΠΑ είναι πιστωτική και έχει αναγραφεί το σύνολο του πιστωτικού υπολοίπου στον κωδικό 502, ή έχει αναγραφεί μέρος ή το σύνολο του πιστωτικού υπολοίπου στον κωδικό 503 και δεν έχει υποβληθεί αίτηση επιστροφής ΦΠΑ, καθώς και στην περίπτωση που η υποβληθείσα δήλωση ΦΠΑ είναι μηδενική, το αποτέλεσμα αυτών δεν λαμβάνεται υπόψη και το τυχόν πιστωτικό υπόλοιπο δεν μπορεί να ζητηθεί προς επιστροφή.
Στην περίπτωση που υπάρχει υποχρέωση καταβολής τυχόν ποσών ΦΠΑ υποβάλλεται έκτακτη δήλωση σύμφωνα με τα αναφερόμενα στην περίπτωση α'.
iii) Σε περίπτωση που η υποβληθείσα δήλωση ΦΠΑ είναι πιστωτική, και το πιστωτικό υπόλοιπο αναγράφεται στον κωδικό 503 του εντύπου και έχει υποβληθεί αίτηση επιστροφής ΦΠΑ, ο αγρότης έχει υποχρέωση να προβεί σε ανάκληση της αίτησης επιστροφής. Εφόσον δεν είναι δυνατή η ανάκληση αυτή (πχ έχει ήδη εκταμιευθεί το ποσό) υφίσταται υποχρέωση υποβολής νέας δήλωσης ΦΠΑ, η οποία υποβάλλεται σε έντυπη μορφή και ως ημερολογιακή περίοδος αναγράφεται η περίοδος «01.01.2017 έως 01.01.2017» με την προϋπόθεση ότι έχει υποβληθεί η δήλωση μεταβολής.

Επισημαίνεται ότι : Για τις δηλώσεις ΦΠΑ που έχουν υποβληθεί, έως την έκδοση της παρούσας, από τους αγρότες που τηρούν απλογραφικά βιβλία η Δ.Ο.Υ. η Φορολογική Διοίκηση, αποστέλλει σχετικό έγγραφο στη Δ/νση Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης για μετάπτωση της φορολογικής περιόδου του πρώτου τριμήνου 2017 σε ημερολογιακή περίοδο «01.01.2017 έως 01.01.2017». Σε κάθε άλλη περίπτωση απευθύνεται στην ίδια ως άνω Διεύθυνση για παροχή σχετικών οδηγιών σε τεχνικής φύσεως θέματα, ενημερώνοντας σχετικά την Δ/νση Εφαρμογής Έμμεσης Φορολογίας (π.χ. παύση εργασιών αγρότη εντός της φορολογικής περιόδου, υποβολή περισσότερων δηλώσεων για την ίδια φορολογική περίοδο).
γ)  Υποβολή δήλωσης μεταβολών για διενέργεια ενδοκοινοτικών συναλλαγών.
Στην περίπτωση που οι αγρότες που υπήχθησαν στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ από 01.01.2017 έχουν πραγματοποιήσει ενδοκοινοτικές αποκτήσεις αγαθών ή λήψεις υπηρεσιών, θα πρέπει να δηλώσουν στην ίδια δήλωση μεταβολών για την ένταξή τους στο ειδικό καθεστώς και την πραγματοποίηση των εν λόγω πράξεων. Η δήλωση μεταβολών για την πραγματοποίηση ενδοκοινοτικών συναλλαγών στην περίπτωση αυτή θεωρείται υποχρεωτικού χαρακτήρα και ισχύει μέχρι την μεταβολή της.
( Για την «ιστορία» δείτε και το άρθρο μας (12-04-2017)  Η «μετάταξη» των αγροτών και της λογικής )

Η. «Τεκμήρια» Αγροτών .

( 1) Καλλιεργητικά δάνεια και γενικά επιχειρηματικά  δάνεια -   Δεν αποτελούν τεκμήριο τα τοκοχρεολύσια αποπληρωμής τους.

 « Ένα ζήτημα που μας απασχολούσε εδώ και αρκετά χρόνια ήταν αυτό της εφαρμογής ή όχι του τεκμηρίου απόκτησης (δαπάνη απόκτησης περιουσιακών στοιχείων) στις περιπτώσεις καταβολής τοκοχρεολυτικών δόσεων που αφορούσαν σε επαγγελματικά δάνεια που συνήψαν ατομικές επιχειρήσεις . Ήταν —και παραμένει— σύνηθες, στο πλαίσιο της επιχειρηματικής δραστηριότητας, κάποιοι φορολογούμενοι με ατομικές επιχειρήσεις να συνάπτουν επαγγελματικά δάνεια με πιστωτικά ιδρύματα προκειμένου να υλοποιήσουν ένα επιχειρηματικό σχέδιο. Πολλές φορές οι δόσεις που καταβάλλουν οι εν λόγω επιχειρηματίες σε ετήσια βάση είναι αρκετά μεγάλες με αποτέλεσμα η αναγραφή τους στους οικείους κωδικούς του εντύπου Ε1 να τους δημιουργεί μείζον πρόβλημα. Παρόλο που στην εγκύκλιο ΠΟΛ.1076/26.3.2015 είχε γίνει αναφορά που προέβλεπε σχετικά με την εφαρμογή του άρθρου 32 του ν. 4172/2013 ότι, «οι διατάξεις του άρθρου αυτού εφαρμόζονται μόνο όταν τις οικείες δαπάνες πραγματοποιούν φυσικά πρόσωπα, ως ιδιώτες και όχι στα πλαίσια άσκησης επιχειρηματικής δραστηριότητας όπου οι σχετικές αγορές έχουν καταχωρηθεί στα λογιστικά τους αρχεία», εντούτοις η αντιμετώπιση από την κάθε Δ.Ο.Υ. ήταν διαφορετική με συνέπεια τη δημιουργία προστριβών μεταξύ φορολογούμενων και υπαλλήλων των Δ.Ο.Υ. Με τη ΠΟΛ.1034/2017 δίνεται λύση στο παραπάνω πρόβλημα από τους υπηρεσιακούς παράγοντες του υπ. Οικονομικών, αφού στις οδηγίες της εγκυκλίου αυτής αναφορικά με τη συμπλήρωση του πίνακα 5 του εντύπου Ε1 αναφέρονται τα ακόλουθα:  Όπως έγινε δεκτό με την ΠΟΛ.1076/26.3.2015, οι διατάξεις του άρθρου 32 του ν. 4172/2013 εφαρμόζονται μόνο όταν τις οικείες δαπάνες πραγματοποιούν φυσικά πρόσωπα, ως ιδιώτες και όχι στα πλαίσια άσκησης επιχειρηματικής δραστηριότητας όπου οι σχετικές αγορές έχουν καταχωρηθεί στα λογιστικά τους αρχεία. Συνεπώς, οι καταβληθείσες δόσεις επιχειρηματικών δανείων που έχουν καταχωρηθεί στα λογιστικά αρχεία των ατομικών επιχειρήσεων και αφορούν σε δανειακές συμβάσεις που συνήψαν τα εν λόγω πρόσωπα για επιχειρηματικούς σκοπούς, δεν αποτελούν δαπάνη απόκτησης κατά τις διατάξεις του άρθρου 32 (περίπτωση στ' της παρ. 1 του άρθρου αυτού), οπότε δεν θα αναγράφονται στους κωδικούς 727-728 του εντύπου Ε1.

Σε κάθε περίπτωση η εφαρμογή των ανωτέρω είναι θέμα πραγματικό και ανήκει στην εξελεγκτική αρμοδιότητα του προϊσταμένου της αρμόδιας Δ.Ο.Υ. ο οποίος, εξετάζοντας τα πραγματικά στοιχεία και παραστατικά θα κρίνει αν τα ποσά των εν λόγω δανειακών συμβάσεων αφορούν σε επιχειρηματικά δάνεια και αν έχουν τηρηθεί οι υπόλοιπες προϋποθέσεις (σκοπός χορήγησης του δανείου, τεκμηρίωση βάσει των λογιστικών αρχείων, καταχώριση των τόκων στα λογιστικά βιβλία της επιχείρησης, κ.λπ.). Τα ανωτέρω ισχύουν και για τις δόσεις που καταβάλλονται από τα παραπάνω πρόσωπα στα πλαίσια συμβάσεων που χαρακτηρίζονται από τα πιστωτικά ιδρύματα ως «δάνεια κεφαλαίου κίνησης» ή ως «σύμβαση πίστωσης δι' ανοιχτού λογαριασμού».

  Ένα άλλο θέμα που πρέπει να εξεταστεί είναι πως πρέπει να αντιμετωπιστούν τυχόν περιπτώσεις κατά τις οποίες τα τραπεζικά ιδρύματα στείλουν στη ΔΗΛΕΔ (μέσω των αρχείων που στέλνουν κάθε χρόνο) ποσά που αφορούν σε τέτοιου είδους τοκοχρεολυτικές δόσεις. Να σημειώσουμε ότι οι κωδικοί 727-728 δεν προσυμπληρώνονται, απλά εμφανίζονται σε ειδικό παράθυρο τα ποσά που διαθέτει η Α.Α.Δ.Ε. Δηλαδή, πρέπει να διευκρινιστεί αν θα υπάρχει κάποιο κώλυμα κατά την εκκαθάριση της δήλωσης σε περίπτωση που έχουν σταλεί από τα τραπεζικά ιδρύματα τέτοια ποσά που αφορούν σε καταβληθείσες δόσεις επιχειρηματικών δανείων, κ.λπ. (σύμφωνα με όσα μνημονεύονται ανωτέρω) και ο φορολογούμενος δεν τα αναγράψει στους κωδικούς αυτούς.

Επισήμανση: Άσχετα με την αντιμετώπιση του παραπάνω ζητήματος και της λύσης που δόθηκε από το Υπ. Οικ., σε κάθε περίπτωση —παρόλο που δεν θα αναγράφονται τα σχετικά ποσά των δόσεων στο έντυπο Ε1— προκειμένου να αποφεύγονται προβλήματα σε μελλοντικούς ελέγχους που ενδεχομένως θα γίνουν στο πλαίσιο των έμμεσων τεχνικών ελέγχου κ.λπ., καλό είναι να φροντίζουν οι ενδιαφερόμενοι να μπορούν να αποδείξουν την πραγματική προέλευση των χρημάτων που καταβάλλονται κάθε χρόνο για την απόσβεση τέτοιων δανείων.
 (Άρθρο του Κωνσταντίνου Δημ. Γραβιά ) [ Μπορείτε να το δείτε ολόκληρο από εδώ ]

●●●

(2)   Αγορά χωραφιών – Κατά την άποψή μας, αποτελούν « τεκμήριο»  .

Στην ΠΟΛ.1076/26.3.2015 «Οδηγίες για την ορθή εφαρμογή του εναλλακτικού τρόπου υπολογισμού της ελάχιστης φορολογίας εισοδήματος (άρθρα 30-34 Ν.4172/2013) » , μεταξύ άλλων ορίζονται τα εξής : « Άρθρο 32. Δαπάνες απόκτησης περιουσιακών στοιχείων. Σημειώνεται ότι οι διατάξεις του άρθρου αυτού εφαρμόζονται μόνο όταν τις οικείες δαπάνες πραγματοποιούν φυσικά πρόσωπα, ως ιδιώτες και όχι στα πλαίσια άσκησης επιχειρηματικής δραστηριότητας όπου οι σχετικές αγορές έχουν καταχωρηθεί στα λογιστικά τους αρχεία. ……..

Σύμφωνα με τις διατάξεις αυτής της παραγράφου 1 του άρθρου αυτού, ως ετήσια δαπάνη του φορολογουμένου της συζύγου του και των εξαρτώμενων μελών του λογίζονται τα χρηματικά ποσά που πραγματικά καταβάλλονται, για:… β) Αγορά επιχειρήσεων ή σύσταση ή αύξηση του κεφαλαίου επιχειρήσεων που λειτουργούν ατομικώς ή με τη μορφή ομόρρυθμης ή ετερόρρυθμης ή ανώνυμης εταιρείας ή περιορισμένης ευθύνης εταιρίας ή ιδιωτικής κεφαλαιουχικής εταιρίας ή κοινωνίας ή κοινοπραξίας ή αστικής εταιρίας ή αγορά εταιρικών μερίδων και χρεογράφων γενικώς. Η διατύπωση της διάταξης αυτής είναι γενική και καταλαμβάνει επομένως κάθε περίπτωση δαπάνης για συμμετοχή σε οποιασδήποτε μορφής εταιρία. Υπάγονται κατ' ακολουθία όλα τα χρηματικά ποσά που καταβάλλονται, ως εισφορά σε νεοϊδρυόμενο νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, ως κεφάλαιο για την ίδρυση ατομικής επιχείρησης καθώς και τα ποσά για αύξηση κεφαλαίου νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας. ….

Άρθρο 33. Μη εφαρμογή αντικειμενικών δαπανών και υπηρεσιών

Με τις διατάξεις του άρθρου 33 προσδιορίζονται οι περιπτώσεις κατά τις οποίες δεν εφαρμόζεται η ετήσια αντικειμενική δαπάνη διαβίωσης και απόκτησης περιουσιακών στοιχείων. Η μη εφαρμογή αυτής της δαπάνης διασφαλίζει τη μη εφαρμογή του εναλλακτικού τρόπου προσδιορισμού της ελάχιστης φορολογίας στις περιπτώσεις αυτές. Με βάση τις νέες διατάξεις τα άρθρα 31 και 32 δεν έχουν εφαρμογή: …………..

ε) Για την αγορά πάγιου εξοπλισμού επαγγελματικής χρήσης από πρόσωπα που ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα. Στην έννοια του πάγιου εξοπλισμού περιλαμβάνονται μηχανήματα, υπολογιστές, έπιπλα, σκεύη, Φ.Δ.Χ. αυτοκίνητα, Φ.Ι.Χ. αυτοκίνητα, Ε.Δ.Χ. αυτοκίνητα, Ε.Ι.Χ. αυτοκίνητα, μοτοποδήλατα, μοτοσυκλέτες, σκάφη, αεροσκάφη που χρησιμοποιούνται αποκλειστικά για την άσκηση επιχείρησης ή ελευθέριου επαγγέλματος».

Επίσης η απόφαση [ Προσοχή : Αφορούσε το αντίστοιχο καθεστώς, που ίσχυε με το ν.2238/1994 ]  1122684/2274/Α0012/22.12.2008 «Εφαρμογή των διατάξεων της περ. ιδ του άρθρου 18 του ν. 2238/1994», όριζε τα εξής : « 1.  Σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης γ' του άρθρου  17 του ν.2238/1994) ως ετήσια τεκμαρτή δαπάνη του φορολογούμενου, της συζύγου του και των προσώπων που τους βαρύνουν λογίζονται και  τα χρηματικά ποσά που πραγματικά καταβάλλονται, μεταξύ άλλων, για αγορά ή χρονομεριστική ή χρηματοδοτική μίσθωση ακινήτων ή ανέγερση οικοδομών. 2.    Περαιτέρω, σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης ιδ' του άρθρου 18 του ν.2238/1994 το τεκμήριο προσδιορισμού της ετήσιας δαπάνης δεν εφαρμόζεται προκειμένου για αγορά παγίου εξοπλισμού επαγγελματικής χρήσης από πρόσωπα που ασκούν εμπορική ή γεωργική επιχείρηση ή ελευθέριο επάγγελμα, ενώ περαιτέρω με την 348/06 γνωμοδότηση του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους και με έναρξη ισχύος από 18.12.06 έγινε δεκτό, ότι η αγορά επιβατικού αυτοκινήτου δημόσιας χρήσης (ΕΔΧ) και φορτηγού δημόσιας χρήσης (ΦΔΧ) εμπίπτει στις διατάξεις που αναφέρονται στην παράγραφο αυτή.
3.    Κατόπιν των ανωτέρω, προκύπτει ότι η δαπάνη ανέγερσης ενοικιαζόμενων δωματίων εμπίπτει στις διατάξεις της περίπτωσης γ' του άρθρου 17 και κατά συνέπεια η δαπάνη για την ανέγερση λογίζεται ως τεκμήριο απόκτησης περιουσιακού στοιχείου » .

Με βάση τα ανωτέρω, κατά την άποψη μας, η αγορά αγροτεμαχίου από αγρότη, δεν αποτελεί αγορά παγίου επαγγελματικού εξοπλισμού και επομένως,  τον βαρύνει με «τεκμήρια». Σε κάθε περίπτωση όμως η Φορολογική Διοίκηση οφείλει, να δώσει περαιτέρω  διευκρινήσεις για την περίπτωση αυτή.

Επίσης  διευκρινήσεις πρέπει να δοθούν και για την περίπτωση της σύστασης ατομικής επιχείρησης, ποιες συγκεκριμένες περιπτώσεις αποτελούν «τεκμήριο». 

Θ. Ο χαρακτηρισμός « Επαγγελματίας Αγρότης».

Ο χαρακτηρισμός « Επαγγελματίας αγρότης», έχει σημαντική σημασία στην φορολόγηση των  εισοδήματών που αποκτώνται από το φορολογικό έτος 2016 και επόμενα, γιατί η μείωση του φόρου ( από 1.900 έως 2.100 ευρώ ), και στην ουσία το αφορολόγητο των 9.000 ευρώ περίπου, εφαρμόζεται μόνο για τους κατ' επάγγελμα αγρότες, όπως αυτοί ορίζονται στην κείμενη νομοθεσία . Σύμφωνα με το Ν. 3874/2010 ( όπως τροποποιήθηκε με το Ν. 4389/2016 ) « Μητρώο Αγροτών και Αγροτικών Εκμεταλλεύσεων»,  Επαγγελματίας αγρότης είναι το ενήλικο φυσικό πρόσωπο που έχει δικαίωμα εγγραφής στο Μητρώο Αγροτών και Αγροτικών Εκμεταλλεύσεων, εφόσον πληροί σωρευτικά τις ακόλουθες προϋποθέσεις:

1) Είναι κάτοχος αγροτικής εκμετάλλευσης.

Αγροτική εκμετάλλευση είναι η μονάδα παραγωγής προς πώληση αγροτικών προϊόντων.

Κάτοχος αγροτικής εκμετάλλευσης είναι το ενήλικο φυσικό πρόσωπο ή το νομικό πρόσωπο που είναι:
α) Κύριος, συγκύριος ή νομέας αγροτικής εκμετάλλευσης.
β) Μισθωτής ή αγρολήπτης της αγροτικής εκμετάλλευσης, εφόσον η μίσθωση ή η επίμορτη αγροληψία έχει συναφθεί εγγράφως και έχει θεωρηθεί από την αρμόδια Δημόσια Οικονομική Υπηρεσία (Δ.Ο.Υ.) ή
γ) Μισθωτής υδάτινης έκτασης προκειμένου για υδατοκαλλιέργεια.

2) Ασχολείται επαγγελματικά με αγροτική δραστηριότητα στην εκμετάλλευσή του τουλάχιστον κατά 30% του συνολικού ετήσιου χρόνου εργασίας του.

Για την απόδειξη της κατοχής αγροτικής εκμετάλλευσης και τον υπολογισμό του ετήσιου χρόνου απασχόλησης στην αγροτική εκμετάλλευση, χρησιμοποιούνται τα στοιχεία της «Ενιαίας Αίτησης Ενίσχυσης» .

Σχετικά με τον προσδιορισμό δείτε :

Τροποποίηση της αριθμ. 169653/3.6.2011 απόφασης του Υπουργού Αγροτικής Ανάπτυξης και Τροφίμων «Προσδιορισμός της ετήσιας απασχόλησης στην αγροτική εκμετάλλευση» (Β΄1181/9.6.2011). – Φ.Ε.Κ  τ. Β΄- Αρ. Φύλλου 2386 – 3/8/2016.

««2. Για τη μέτρηση της εργασίας χρησιμοποιείται η Μονάδα Ανθρώπινης Εργασίας (ΜΑΕ), η οποία ορίζεται ως η εργασία που προσφέρεται υπό καθεστώς πλήρους

απασχόλησης, από φυσικό πρόσωπο κατά τη διάρκεια ενός ημερολογιακού έτους, σε όλους του τομείς της οικονομίας και αντιστοιχεί σε εργασία 1.750 ωρών.

Ο συνολικός ετήσιος χρόνος απασχόλησης που μπορεί να ληφθεί υπόψη στους υπολογισμούς για εργασία που προσφέρεται εντός και εκτός της εκμετάλλευσης δεν

μπορεί να υπερβεί τις 1.750 ώρες ετησίως.

 Τα πρόσωπα που έχουν μόνιμη εξωαγροτική απασχόληση (πάνω από 1.750 ώρες ετησίως), εξαρτημένη ή μη, δεν μπορούν, ανεξαρτήτως πραγματικού γεγονότος, να θεωρηθούν ότι προσφέρουν εργασία στη γεωργική τους εκμετάλλευση.

Τα πρόσωπα που έχουν μη μόνιμη εξωαγροτική απασχόληση, που συμπληρώνουν πάνω από 1.225 ώρες απασχόλησης ετησίως στη δραστηριότητά τους αυτή, δεν μπορούν να χαρακτηριστούν επαγγελματίες αγρότες, δεδομένου ότι πάνω από το 70% του συνολικού ετήσιου χρόνου απασχόλησης τους είναι εξωαγροτικό».

[ Στο Φ.Ε.Κ περιλαμβάνεται και ΠΙΝΑΚΑΣ, με τις ώρες εργασίας, ανά είδος καλλιέργειας. ]

Επίσης στην Αριθμ. 169653/3.6.2011 Προσδιορισμός της ετήσιας απασχόλησης στην αγροτική εκμετάλλευση, αναφέρεται ότι :

Άρθρο 2, παρ. 2. « Στην περίπτωση που το αγροτικό εισόδημα του αγρότη αποτελεί το 100% του συνολικού ετήσιου εισοδήματός του, όπως αυτό υπολογίζεται στην υπ’ αριθμ. 134430/4.3.2011 (ΦΕΚ 392Β/11) κοινή υπουργική απόφαση, τότε θεωρείται ότι απασχολείται επαγγελματικά σε αγροτική εκμετάλλευση κατά το 100% του συνολικού ετήσιου χρόνου εργασίας του ».

3) Λαμβάνει από την απασχόλησή του σε αγροτική δραστηριότητα το 50% τουλάχιστον του συνολικού ετήσιου εισοδήματός του

Για τον υπολογισμό του αγροτικού εισοδήματος χρησιμοποιούνται : Αντίγραφο της Δήλωσης Φορολογίας Εισοδήματος Ε1, το αντίστοιχο Εκκαθαριστικό Φόρου Εισοδήματος και αντίγραφο του έντυπου Ε3 .

«1. Για τον υπολογισμό του αγροτικού εισοδήματος: Αντίγραφο της τελευταίας Δήλωσης Φορολογίας Εισοδήματος Ε1, το αντίστοιχο Εκκαθαριστικό Φόρου Εισοδήματος και αντίγραφο της Κατάστασης Οικονομικών Στοιχείων από Επιχειρηματική Δραστηριότητα έντυπο Ε3 του ιδίου έτους, όπου εκεί θα αποτυπώνεται η αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα (έσοδα-έξοδα, κ.λ.π.) της αγροτικής εκμετάλλευσης του ενδιαφερομένου. Συγκεκριμένα συγκρίνεται το καθαρό κέρδος με λογιστικό προσδιορισμό Αγροτικής Δραστηριότητας σε σχέση με το συνολικό καθαρό κέρδος με λογιστικό προσδιορισμό. » (  Αριθ. πρωτ.: 360/26071/1.3.2016 Εγκύκλιος δικαιολογητικών για τη χορήγηση βεβαίωσης ΜΑΑΕ)

●●●

Ο προσδιορισμός του αγροτικού εισοδήματος

Όσον αφορά τον ακριβή προσδιορισμό του αγροτικού εισοδήματος η υπ' αριθμ. 134430/4.3.2011 (ΦΕΚ 382/Β'/14-3-2011) Κοινή Υπουργική Απόφαση αναφέρει τα εξής:

Άρθρο 1. Για τον προσδιορισμό του προβλεπόμενου στα εδάφια (αγ) της περίπτωσης α΄ και (βα) της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 2 του Ν. 3874/2010 (ΦΕΚ Α΄ 151) ποσοστού εισοδήματος, συγκρίνεται το αγροτικό με το συνολικό εισόδημα.

Η σύγκριση αγροτικού και συνολικού εισοδήματος γίνεται σε ατομικό επίπεδο και περιλαμβάνει τα ακόλουθα επιμέρους εισοδήματα, όπως αυτά δηλώνονται στη αρμόδια Δ.Ο.Υ.

Άρθρο 2. 1. Το αγροτικό εισόδημα για τις ανάγκες εφαρμογής του ν.3874/2010 αποτελείται από:

α) Εισοδήματα που αποκτώνται από τις δραστηριότητες της αγροτικής εκμετάλλευσης, στις οποίες περιλαμβάνεται η παραγωγή, αποθήκευση, τυποποίηση, συσκευασία, η εν γένει τοποθέτηση μέχρι και το στάδιο της χονδρικής και λιανικής πώλησης αποκλειστικά των προϊόντων που παράγει η ίδια η αγροτική εκμετάλλευση καθώς και η πρώτη χωρική ή οικοτεχνική μεταποίησή τους.

β) Εισοδήματα που αποκτώνται από την θαλάσσια αλιεία και την αλιεία εσωτερικών υδάτων (εξαιρείται ή υπερπόντια αλιεία), την σπογγαλιεία, την οστρακαλιεία, τη δασοπονία, την υδατοκαλλιέργεια και τη θηραματοπονία.

γ) Εισοδήματα που προέρχονται από τη διαχείριση ανανεώσιμων πηγών ενέργειας ισχύος μέχρι 100 KW.

δ) Εισοδήματα που προέρχονται από τη λειτουργία αγροτουριστικών μονάδων δυναμικότητας έως 10 δωματίων.

ε) Εισοδήματα που προέρχονται από την παροχή αγροτικής εργασίας σε δασαρχεία και από την αγροτική εργασία σε αγροτικές εκμεταλλεύσεις τρίτων.

στ) Οι αγροτικές ενισχύσεις και οι αποζημιώσεις επί της παραγωγής.

 2. Τα εισοδήματα που δεν προσμετρούνται στο αγροτικό εισόδημα για τη εφαρμογή της προηγούμενης παραγράφου, είναι αυτά που προέρχονται από: την απασχόληση σε εμπορικές επιχειρήσεις, βιοτεχνικές και βιομηχανικές επιχειρήσεις, ελευθέρια επαγγέλματα, μισθωτές υπηρεσίες και κάθε μορφής εξαρτημένη εργασία, συντάξεις (κύριες, επικουρικές, αναπηρικές κ.α.).

Άρθρο 3. Στο συνολικό εισόδημα, το οποίο συγκρίνεται με το αγροτικό εισόδημα του άρθρου 2 της απόφασης αυτής, δεν προσμετρώνται τα ακόλουθα:

(α) Εισόδημα από ακίνητα.

(β) Εισόδημα από κινητές αξίες π.χ. μερίσματα, προμερίσματα, ομολογίες, ομολογιακά δάνεια, χρεόγραφα κ.α.

(γ) Τόκοι καταθέσεων.

(δ) Έξοδα παράστασης και αποζημιώσεις αιρετών οργάνων, των ΟΤΑ α΄ και β΄ βαθμού, συνδικαλιστικών και αγροτικών συνεταιριστικών οργανώσεων καθώς και αμοιβές και ποσοστά (εκτός μισθού) των μελών του διοικητικού συμβουλίου νομικών προσώπων.

(ε) Επιδόματα ανεργίας, πολυτέκνων και πάσης φύσεως προνοιακά επιδόματα.

4) Είναι ασφαλισμένος ο ίδιος και η αγροτική του εκμετάλλευση, όπου απαιτείται, σύμφωνα με την κείμενη νομοθεσία.

Για την απόδειξη ασφάλισης στον ΟΓΑ, χρησιμοποιούνται: Βεβαίωση Ασφαλιστικής Ενημερότητας ή Βεβαίωση Ασφάλισης από τον ΟΓΑ.

5) Τηρεί λογιστικά βιβλία, σύμφωνα με την κείμενη νομοθεσία.

Για την περίπτωση αυτή πρέπει να δοθούν επιπλέον διευκρινήσεις, για το αν η μη τήρηση αυτής της προϋπόθεσης,   αφαιρεί από το Αγρότη, ο οποίος απαλλάσσεται νομίμως από την τήρηση βιβλίων, την ιδιότητα του  « Επαγγελματία αγρότη».

Προσοχή :  

Πρέπει να συντρέχουν και οι πέντε προϋποθέσεις, εκτός των  περιπτώσεων :

α) Φυσικών  προσώπων,  απασχολούμενα στη διαχείριση ανανεώσιμων πηγών ενέργειας έως 100 KW ή στη λειτουργία αγροτοτουριστικών μονάδων έως 10 δωματίων που δεν είναι ασφαλισμένα στον Ο.Γ.Α., έχουν δικαίωμα εγγραφής στο Μητρώο, ως επαγγελματίες αγρότες, εφόσον πληρούν τις λοιπές προϋποθέσεις .

β) Για τους νεοεισερχόμενους στον αγροτικό τομέα, οι οποίοι έχουν δικαίωμα εγγραφής στο Μητρώο, προκειμένου να χαρακτηριστούν ως επαγγελματίες αγρότες, δεν ισχύει το κριτήριο του εισοδήματος, (υποπερίπτωση αγ' )  .

Αρκεί οι ανωτέρω να προσκομίσουν στην αρμόδια υπηρεσία υπεύθυνη δήλωση του ν. 1599/1986, στην οποία να δηλώνουν ότι θα εγγραφούν στα μητρώα του ΟΓΑ και ότι, για το σκοπό αυτόν, εντός προθεσμίας έξι (6) μηνών, θα υποβάλλουν προς τον ΟΓΑ σχετική αίτηση εγγραφής τους στα μητρώα του και επιλογής ασφαλιστικής κατηγορίας, σύμφωνα με τις σχετικές προς τούτο διατάξεις του ΟΓΑ. Με τη συμπλήρωση των δύο (2) ετών, ο νεοεισερχόμενος υποχρεούται να προσκομίσει τη σχετική βεβαίωση εγγραφής στον κλάδο κύριας ασφάλισης του ΟΓΑ. Σε κάθε περίπτωση μη τήρησης της υποχρέωσης αυτής, με υπαιτιότητα του, αναζητούνται και εισπράττονται εντόκως από το Δημόσιο όλα τα ωφελήματα που ο νεοεισερχόμενος τυχόν αποκόμισε από την εφαρμογή της παρούσας διάταξης.

…………………..

Επίσης :

 Επαγγελματίας αγρότης θεωρείται και το απασχολούμενο στην αλιεία (θαλάσσια, εσωτερικών υδάτων, σπογγαλιεία, οστρακαλιεία, υδατοκαλλιέργεια) ενήλικο φυσικό πρόσωπο, εφόσον σωρευτικά:
α) Είναι κάτοχος ατομικής επαγγελματικής άδειας αλιείας και ιδιοκτήτης, συνιδιοκτήτης, μισθωτής ή συμμετέχει, με οποιονδήποτε τρόπο, στην εκμετάλλευση επαγγελματικού αλιευτικού σκάφους εκτός από σκάφη υπερπόντιας αλιείας ή απασχολείται στην υδατοκαλλιέργεια ως κάτοχος ή μισθωτής υδατοκαλλιεργητικής εκμετάλλευσης. Το ως άνω φυσικό πρόσωπο ασχολείται με μία ή περισσότερες εκ των ανωτέρω δραστηριοτήτων τουλάχιστον κατά 30% του συνολικού ετήσιου χρόνου εργασίας του και λαμβάνει από την απασχόλησή του αυτή το 50% τουλάχιστον του συνολικού ετήσιου εισοδήματός του.
β) Προμηθεύεται ως ιδιοκτήτης ή συνιδιοκτήτης ή μισθωτής επαγγελματικού αλιευτικού σκάφους καύσιμα θαλάσσης για την κίνηση του σκάφους του τουλάχιστον μία φορά κάθε τρία έτη και
γ) Είναι ασφαλισμένος, σύμφωνα με την κείμενη νομοθεσία. Οι προϋποθέσεις της απόληψης του 50% τουλάχιστον του συνολικού ετήσιου εισοδήματος και της προμήθειας καυσίμων θαλάσσης απαιτείται να συντρέχουν για τους ιδιοκτήτες επαγγελματικών αλιευτικών σκαφών ολικού μήκους μέχρι έξι (6) μέτρα.

●●●

Αριθ. πρωτ.: 360/26071/1.3.2016. Εγκύκλιος δικαιολογητικών για τη χορήγηση βεβαίωσης ΜΑΑΕ. ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΑΓΡΟΤΙΚΗΣ ΑΝΑΠΤΥΞΗΣ ΚΑΙ ΤΡΟΦΙΜΩΝ
Στα πλαίσια εφαρμογής του ν. 3874/2010 «Μητρώο Αγροτών και Αγροτικών Εκμεταλλεύσεων» και δεδομένου ότι:
1. για την έκδοση βεβαίωσης εγγραφής στο ΜΑΑΕ εξετάζονται οι προϋποθέσεις του άρθρου 2 του ανωτέρω,
2. σύμφωνα με το άρθρο 2 παρ. 1δ του ανωτέρω νόμου, αγροτική εκμετάλλευση είναι η μονάδα παραγωγής προς πώληση αγροτικών προϊόντων και
3. από το φορολογικό έτος 2014 (εισοδήματα 2014) άλλαξε ο τρόπος φορολόγησης των αγροτών (κατάργηση από 1/1/2014 του τεκμαρτού προσδιορισμού του αγροτικού εισοδήματος) βλ. αρ. 21 παρ. 1 του ν. 4172/2013.
σας γνωρίζουμε ότι προκειμένου για τη χορήγηση βεβαίωσης εγγραφής στο ΜΑΑΕ και τον έλεγχο για την ιδιότητα του κατόχου αγροτικής εκμετάλλευσης ή του επαγγελματία αγρότη θα πρέπει, να εξετάζονται υποχρεωτικά τα εξής δικαιολογητικά:
Α. Επαγγελματίες Αγρότες
1. Για τον υπολογισμό του αγροτικού εισοδήματος:

Αντίγραφο της τελευταίας Δήλωσης Φορολογίας Εισοδήματος Ε1, το αντίστοιχο Εκκαθαριστικό Φόρου Εισοδήματος και αντίγραφο της Κατάστασης Οικονομικών Στοιχείων από Επιχειρηματική Δραστηριότητα έντυπο Ε3 του ιδίου έτους, όπου εκεί θα αποτυπώνεται η αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα (έσοδα-έξοδα, κ.λ.π.) της αγροτικής εκμετάλλευσης του ενδιαφερομένου. Συγκεκριμένα συγκρίνεται το καθαρό κέρδος με λογιστικό προσδιορισμό Αγροτικής Δραστηριότητας σε σχέση με το συνολικό καθαρό κέρδος με λογιστικό προσδιορισμό.
2. Για την απόδειξη της κατοχής αγροτικής εκμετάλλευσης και τον υπολογισμό του ετήσιου χρόνου απασχόλησης στην αγροτική εκμετάλλευση:

Αντίγραφο της Ενιαίας Αίτησης Ενίσχυσης, σύμφωνα με τις εθνικές διατάξεις, του αντίστοιχου έτους με την Δήλωση Φορολογίας Εισοδήματος.
3. Για την απόδειξη ασφάλισης στον ΟΓΑ:

Βεβαίωση Ασφαλιστικής Ενημερότητας ή Βεβαίωση Ασφάλισης από τον ΟΓΑ.
Β. Κάτοχοι αγροτικής εκμετάλλευσης
1. Για την απόδειξη της δραστηριότητας της αγροτικής εκμετάλλευσης: Αντίγραφο της τελευταίας Δήλωσης Φορολογίας Εισοδήματος Ε1, το αντίστοιχο Εκκαθαριστικό Φόρου Εισοδήματος και αντίγραφο της Κατάστασης Οικονομικών Στοιχείων από Επιχειρηματική Δραστηριότητα έντυπο Ε3 του ιδίου έτους, όπου εκεί θα αποτυπώνεται η αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα (έσοδα-έξοδα) της αγροτικής εκμετάλλευσης του ενδιαφερομένου.
2. Για την απόδειξη της κατοχής αγροτικής εκμετάλλευσης: Αντίγραφο της Ενιαίας Αίτησης Ενίσχυσης, σύμφωνα με τις εθνικές διατάξεις, του αντίστοιχου έτους με την Δήλωση Φορολογίας Εισοδήματος.
3. Στις περιπτώσεις πρόσφατης απόκτησης της αγροτικής εκμετάλλευσης όταν δεν υπάρχει η δυνατότητα υποβολής Αίτησης Ενιαίας Ενίσχυσης, θα προσκομίζονται:
- Αντίγραφο της τελευταίας Δήλωσης Φορολογίας Εισοδήματος Ε1, το αντίστοιχο Εκκαθαριστικό Φόρου Εισοδήματος, όπου εκεί δεν θα αποτυπώνεται αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα από την αγροτική εκμετάλλευση του ενδιαφερομένου.
- Για μόνιμες φυτείες: Συμβόλαια αγοράς αγροτικών εκτάσεων, νομίμως μετεγγραμμένα που προέρχονται από αγορά, γονική παροχή, αποδοχή κληρονομιάς, κ.λ.π, (εφόσον δεν εκμισθώνονται σε τρίτους) ή αποδεικτικά μίσθωσης αγροτικών εκτάσεων που έχουν υποβληθεί στο taxisnet και αντίγραφα ελαιοκομικού, αμπελουργικού μητρώου ή άλλων μητρώων, συναπτόμενα εντός του έτους αναφοράς.
- Για μονοετείς καλλιέργειες: Συμβόλαια αγοράς αγροτικών εκτάσεων, νομίμως μετεγγραμμένα που προέρχονται από αγορά, γονική παροχή, αποδοχή κληρονομιάς, κ.λ.π. (εφόσον δεν εκμισθώνονται σε τρίτους), ή αποδεικτικά μίσθωσης αγροτικών εκτάσεων που έχουν υποβληθεί στο taxisnet, και παραστατικά αγοράς σπόρων ή φυτωρίων ή πώλησης προϊόντων της εκμετάλλευσης, εντός της χρονικής περιόδου του έτους αναφοράς.
- Αποδεικτικά κατοχής ζωικού κεφαλαίου ή μελισσοσμηνών το οποίο είναι καταγεγραμμένο στα μητρώα και βιβλιάρια του ΥΠΑΑΤ (μητρώο αιγοπροβάτων, βοοειδών, μελισσοκομικό βιβλιάριο, κ.λ.π.), εντός της χρονικής περιόδου του έτους αναφοράς.
- Αντίγραφο Ενιαίας Δήλωσης καλλιέργειας / εκτροφής ΕΛΓΑ.

 Γ. Ασκούντες αγροτική δραστηριότητα
1. Για την απόδειξη της αγροτικής δραστηριότητας: Αντίγραφο της τελευταίας Δήλωσης Φορολογίας Εισοδήματος Ε1, το αντίστοιχο Εκκαθαριστικό Φόρου Εισοδήματος.
2. Βεβαίωση αποδοχών ή ένσημα ΙΚΑ για τους δασεργάτες και αντίγραφα εργοσήμων για τους εργάτες γης, για το αντίστοιχο έτος με αυτό της Δήλωσης Φορολογίας Εισοδήματος.
3. Βεβαίωση ασφαλιστικού φορέα ΙΚΑ ή ΟΓΑ.
Κατά περίπτωση μπορεί να κριθούν απαραίτητα και άλλα δικαιολογητικά όπως αυτά περιγράφονται σε προηγούμενα έγγραφα μας, τα οποία και ισχύουν. Είμαστε στη διάθεσή σας για οποιαδήποτε διευκρίνιση.

●●●

Tα κατά περίπτωση απαιτούμενα δικαιολογητικά υποβάλλονται από τον ενδιαφερόμενο ή από εξουσιοδοτημένο εκπρόσωπό του με αίτηση στο οικείο Κέντρο Ελέγχου και Πιστοποίησης Πολλαπλασιαστικού Υλικού και Ελέγχου Λιπασμάτων (ΚΕΠΠΥΕΛ). Το πιστοποιητικό εγγραφής στο ΜΑΑΕ και η βεβαίωση για την ιδιότητα του επαγγελματία αγρότη, επικυρώνονται από τους προϊστάμενους των ΚΕΠΠΥΕΛ, κατόπιν ελέγχου των δικαιολογητικών.

(υπουργική απόφαση 134416/14-2-2011 ΦΕ, Τεύχος Β΄, 273/21-2-2011).

Κωνσταντίνος Ιωαν. Νιφορόπουλος
Ορκωτός ελεγκτής λογιστής – «ΩΡΙΩΝ Α.Ε.Ο.Ε.Λ».
Επιστημονικός Συνεργάτης Taxheaven

ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ

Πρόλογος

Α. « Λογιστική βάση » και « Φορολογική Βάση »

Β. Πίνακας των «Λογιστικών Διαφορών» με διαχωρισμό σε « Μόνιμες » και « Προσωρινές».

Γ. Η απεικόνιση των δεδομένων της « Λογιστικής βάσης » και της « Φορολογικής Βάσης », στα έντυπα Φορολογίας εισοδήματος ( Έντυπα Ε3 και Ν ).

Δ. Παράδειγμα διαχωρισμού « μονίμων» και «προσωρινών» διαφορών

Ε. Παραρτήματα ( Ορισμοί – Οδηγίες για τον Πίνακα Κ – Ερμηνευτική Λογιστική/Φορολογική βάση – Τρόπος παρακολούθησης « λογιστικής» και «φορολογικής» βάσης )

Επίλογος


Πρόλογος

Η εισαγωγή του «Πίνακα Κ», στο έντυπο Ε3 και ο διαχωρισμός των «Λογιστικών Διαφορών» σε « μόνιμες» και «προσωρινές» , δεν φαίνεται να έχει κάποιο ουσιαστικό ενδιαφέρον, από την άποψη της παροχής «πληροφοριών», από τις επιχειρήσεις προς την Φορολογική Διοίκηση. Αυτό σε συνδυασμό με τις «ελλιπείς οδηγίες» και τους « αντικρουόμενους κωδικούς» στα φορολογικά έντυπα, έχει δημιουργήσει « κομφούζιο». Χαρακτηριστικά παραδείγματα : α) Στην « Κατάσταση Φορολογικής Αναμόρφωσης», ο κωδικός 2003 « Μη καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές», αφορά « προσωρινή διαφορά» και πρέπει να υπολογίζεται στον « Πίνακα Κ » , β) Στο Έντυπο Ν, ο κωδικός 462 « Ποσό που φορολογήθηκε σε προηγούμενες χρήσεις λόγω αναμόρφωσης προβλέψεων», αφορά « προσωρινή διαφορά» και πρέπει να υπολογίζεται στον « Πίνακα Κ » [ Συγκεκριμένα στην ΠΟΛ.1047/2017 , αναφέρονται τα εξής : «ιη) Στον κωδικό 462 αναγράφεται το αχρησιμοποίητο ποσό των προβλέψεων το οποίο επιβαρύνει τα αποτελέσματα του τρέχοντος φορολογικού έτους το οποίο όμως έχει ήδη φορολογηθεί τα προηγούμενα έτη (λόγω αναμόρφωσης). Επίσης, στον κωδικό αυτό αναγράφονται ποσά δαπανών που έχουν βαρύνει το λογιστικό αποτέλεσμα προηγούμενων φορολογικών ετών τα οποία είχαν αναμορφωθεί και πρέπει να βαρύνουν το φορολογικό αποτέλεσμα του τρέχοντος φορολογικού έτους (π.χ καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές [ ;;;;;; ], φόροι, κλπ. με βάση τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιο).» ]

Η προσωπική μου εκτίμηση είναι ότι τα δεδομένα του «Πίνακας Κ», δεν μπορούν αφενός να αποτελέσουν, στοιχείο «αξιοποιήσιμο» από τις φορολογικές αρχές και αφετέρου η συμπλήρωσή τους απαιτεί σημαντικό χρόνο από τους Λογιστές, με τον κίνδυνο της μη ορθής συμπλήρωσης να ελλοχεύει.

Για να απλουστεύσουμε τα πράγματα, κατά την άποψή μας χρειάζεται πριν αρχίζουμε να « συμπληρώνουμε» τα έντυπα ( «Κατάσταση Φορολογικής Αναμόρφωσης» = « μόνιμες διαφορές» και « Πίνακας Κ» = « Προσωρινές διαφορές» ), να συγκεντρώσουμε όλες τις « Λογιστικές διαφορές ( θετικές και αρνητικές ) » και να υπολογίσουμε τα φορολογητέα κέρδη ( Λογιστικά Κέρδη +/- Λογιστικές διαφορές ), ώστε μετά την συμπλήρωση των εντύπων Ε3 και Ν να μπορούμε να « τσεκάρουμε » την ορθότητα υπολογισμού των φορολογητέων κερδών. Λίγο το «κακό» νομίζω, αν δεν έχουμε κάνει τον σωστό διαχωρισμό μεταξύ « μονίμων» και « προσωρινών διαφορών».

Τέλος για όσους έχουν απλές περιπτώσεις διαφορών μεταξύ λογιστικής και φορολογικής βάσης, προτείνω να ξεκινήσουν διαβάζοντας το τέλος ( δηλαδή τον « Επίλογο » ), αυτού του άρθρου. Γιατί ενώ δεν το ήθελα, το άρθρο αυτό είναι μεγάλο σε έκταση.

●●●

Α. « Λογιστική βάση » και « Φορολογική Βάση »

αα) Το αποτέλεσμα ( Κέρδος ή ζημιά ) προκύπτει ( κατ΄ αρχήν και φορολογικά ) με βάση τους κανόνες του ν. 4308/2014.

« 1. Ως κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα θεωρείται το σύνολο των εσόδων από τις επιχειρηματικές συναλλαγές μετά την αφαίρεση των επιχειρηματικών δαπανών, των αποσβέσεων και των προβλέψεων για επισφαλείς απαιτήσεις. Στα έσοδα από τις επιχειρηματικές συναλλαγές περιλαμβάνονται και τα έσοδα από την πώληση των στοιχείων του ενεργητικού της επιχείρησης, καθώς και το προϊόν της εκκαθάρισής της, όπως αυτά προκύπτουν στη διάρκεια του φορολογικού έτους…… 2. Το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται για κάθε φορολογικό έτος με βάση το λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης, ο οποίος συντάσσεται σύμφωνα με το Ελληνικό Λογιστικό Σχέδιο και τον Κώδικα Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών (Κ.Φ.Α.Σ.), όπως ισχύει [Σχόλια :τώρα του ν. 4308/2014 ] . Σε περίπτωση που η επιχείρηση εφαρμόζει Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα, το κέρδος προσδιορίζεται αποκλειστικά, σύμφωνα με τον πίνακα φορολογικών αποτελεσμάτων χρήσης ». (Ν. 4172/2013, άρθρο 21. Κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα)

Άρα καταρχήν ( είτε απλογραφικά, είτε διπλογραφικά βιβλία τηρούμε ), πρέπει να προσδιορίσουμε το αποτέλεσμα με βάση τους κανόνες του Ν. 4308/2014

●●●

αβ) Το αποτέλεσμα που προσδιορίστηκε με βάση τους κανόνες του ν. 4308/2014, πρέπει να «αναμορφωθεί», με δύο τύπου «Λογιστικές διαφορές» :

Οι διαφορές μεταξύ φορολογικής και λογιστικής βάσης διακρίνονται σε μόνιμες και προσωρινές. Σε αντιδιαστολή προς τις προσωρινές, μόνιμες είναι οι διαφορές μεταξύ λογιστικής και φορολογικής βάσης που δεν αντιστρέφονται. Για παράδειγμα εάν στη χρήση 2016 η επιχείρηση κατέβαλε για προσαυξήσεις φόρων και πρόστιμα το ποσό των 500 ευρώ, ποσό που δεν αναγνωρίζεται φορολογικά, το λογιστικό αποτέλεσμα θα εμφανίζεται ισόποσα μειωμένο έναντι του φορολογικού, χωρίς η διαφορά αυτή να αντιστραφεί στο μέλλον. Δηλαδή :

i) Όταν η «Φορολογική Νομοθεσία » ( Ν. 4172/2013 ), ορίζει διαφορετικούς κανόνες του χρόνου αναγνώρισης μιας δαπάνης ( κυρίως ) ή εσόδου από ότι ο ν. 4308/2014 ( « Λογιστική δαπάνη » ) έχουμε : « Προσωρινή Λογιστική Διαφορά ».

Για παράδειγμα αν κάνεις λογιστικές αποσβέσεις με συντελεστές απόσβεσης διαφορετικούς από τους φορολογικούς, οι «Λογιστικές αποσβέσεις» δεν συμπίπτουν με τις «φορολογικές αποσβέσεις» στην τρέχουσα χρονιά. Όμως το συνολικό ποσό των αποσβέσεων του παγίου μέχρι την πλήρη απόσβεση του είναι συγκεκριμένο ( η αξία κτήσης μείον 0,01). Άρα όταν αποσβεσθεί πλήρως το πάγιο οι φορολογικές και οι λογιστικές αποσβέσεις σύνολα θα είναι ίσες, όμως θα έχουν άλλη χρονική κατανομή.

Προσωρινές «διαφορές» συνήθως είναι : Ασφαλιστικές εισφορές που δεν πληρώθηκαν εμπρόθεσμα./ Αποτίμηση υποχρεώσεων και απαιτήσεων σε ξένο Νόμισμα./ Αποτίμηση μετοχών και χρεογράφων./ ΕΝ.Φ.Ι.Α, που δεν εξοφλήθηκε μέσα στο έτος / Αποσβέσεις με την χρήση διαφορετικών συντελεστών, από αυτούς που προβλέπει η «Φορολογική Νομοθεσία »./ Προβλέψεις για επισφαλείς απαιτήσεις ( εφόσον η « αναγνώριση» τους γίνεται σε διαφορετικό φορολογικό έτος )/ κ.λπ

ii ) Όταν η «Φορολογική Νομοθεσία » ( Ν. 4172/2013 ), δεν αναγνωρίζει την « φορολογική έκπτωση» μιας δαπάνης έχουμε : « Μόνιμη Λογιστική Διαφορά »

Μόνιμες «διαφορές» συνήθως είναι : Πρόστιμα και προσαυξήσεις /Εξόφληση δαπανών, χωρίς την χρήση ( στις περιπτώσεις φυσικά που απαιτείται ), χωρίς την χρήση « τραπεζικού τρόπου» / Διάφορες δαπάνες, που δεν αναγνωρίζονται φορολογικά./ κ.λπ.

Άρα «αναμορφώνουμε» το « Λογιστικό Αποτέλεσμα » με : α) Μόνιμες « Λογιστικές Διαφορές» και β) Προσωρινές « Λογιστικές Διαφορές» .
Επίσης έχουμε και Θετικές ( υπέρ της επιχείρησης ) μόνιμες φορολογικές αναμορφώσεις ( δείτε κατωτέρω ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ : 2. Οδηγίες για τον «ΠΙΝΑΚΑ Κ », την « ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΑΝΑΜΟΡΦΩΣΗΣ» και το « ΕΝΤΥΠΟ Ν » ) . Θα μπορούσαμε να ονομάσουμε τον πίνακα αυτό ως «Κατάσταση Θετικών ( υπέρ της επιχείρησης ) φορολογικών αναμορφώσεων ».

●●●

αγ) Τα «δουλευμένα έξοδα και έσοδα», δεν συνιστούν ( εκτός ελαχίστων περιπτώσεων ) « προσωρινές διαφορές »

Οι σχετικές διατάξεις προβλέπουν τα εξής :

i ) «Λογιστική βάση» : Θεμελιώδης αρχή [Η αρχή του δεδουλευμένου ] :

Ν.4308/2014 - Άρθρο 17: Γενικές αρχές σύνταξης χρηματοοικονομικών καταστάσεων παρ. : 1 «Οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις συντάσσονται με σαφήνεια, σύμφωνα με τις θεμελιώδεις παραδοχές του δουλευμένου και της συνέχισης της δραστηριότητας,….»
«17.1.2 Η θεμελιώδης αρχή του δεδουλευμένου επιτάσσει την αναγνώριση των επιπτώσεων των συναλλαγών και γεγονότων της οντότητας και τη συμπερίληψή τους στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της στο χρόνο που προκύπτουν και όχι στο χρόνο που διακανονίζονται ταμειακά (εισπράττονται ή πληρώνονται). Για παράδειγμα, η λήψη ενός δανείου κατά την ημερομηνία ισολογισμού, επιβάλλεται να αναγνωρισθεί στην κλειόμενη περίοδο, ώστε να απεικονισθούν τα ληφθέντα ταμιακά διαθέσιμα και η αντίστοιχη χρηματοοικονομική υποχρέωση. Ομοίως, οι δουλευμένοι τόκοι ενός δανείου επιβάλλεται να αναγνωρισθούν ως έξοδο στην περίοδο που αφορούν, έστω και εάν σύμφωνα με τη σχετική δανειακή σύμβαση οφείλονται να πληρωθούν στην επόμενη περίοδο. Ο χειρισμός αυτός οδηγεί στην εμφάνιση του σχετικού εξόδου στην κλειόμενη χρήση που αφορά, καθώς και στην αντίστοιχη αύξηση της χρηματοοικονομικής υποχρέωσης προς τον δανειστή και τη μείωση της καθαρής θέσης» (ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΟΔΗΓΙΑ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΤΟΥ ΝΟΜΟΥ 4308/2014 ) .

ii ) « «Φορολογική βάση» : Ακολουθεί την «αρχή του δεδουλευμένου », εκτός των περιπτώσεων, που ρητά αναφέρονται στο άρθρο 23 του Ν.4172/2013 ( ασφαλιστικές εισφορές και ΕΝ.Φ.Ι.Α ) και την «περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας η οποία ολοκληρώνεται σε επόμενη χρήση»

« Ε. Χρόνος έκπτωσης δαπανών σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας η οποία ολοκληρώνεται σε επόμενη χρήση : 1. Με την ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιό μας διευκρινίσθηκε, αναφορικά με τον χρόνο έκπτωσης των επιχειρηματικών δαπανών, ότι αυτές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 (π.χ. χρόνος έκπτωσης ασφαλιστικών εισφορών, κ.λπ.). Οι δαπάνες των οποίων τα δικαιολογητικά εκδίδονται ή λαμβάνονται έως την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού και αφορούν την κλειόμενη χρήση επίσης εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του έτους που αφορούν. 2. Ενόψει των ανωτέρω, σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας, η οποία ολοκληρώνεται το επόμενο φορολογικό έτος, ανεξάρτητα αν το σχετικό δικαιολογητικό εκδίδεται πριν ή μετά την προθεσμία κλεισίματος του ισολογισμού, η σχετική δαπάνη εκπίπτει στο φορολογικό έτος εντός του οποίου ολοκληρώνεται η παροχή και υπάρχει υποχρέωση έκδοσης του σχετικού δικαιολογητικού » . (ΠΟΛ.1094/30.6.2016 )

Επίσης :

«4. Με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου 8 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι χρόνος κτήσης του εισοδήματος θεωρείται ο χρόνος που ο δικαιούχος απέκτησε το δικαίωμα είσπραξής του. Κατ' εξαίρεση, για τις ανείσπρακτες δεδουλευμένες αποδοχές που εισπράττει καθυστερημένα ο δικαιούχος εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις σε φορολογικό έτος μεταγενέστερο, χρόνος απόκτησης του εν λόγω εισοδήματος θεωρείται ο χρόνος που εισπράττονται, εφόσον αναγράφονται διακεκριμένα στην ετήσια βεβαίωση αποδοχών που χορηγείται στον δικαιούχο. Με βάση την αιτιολογική έκθεση του άρθρου 8 του ν.4172/2013, με τις πιο πάνω διατάξεις τίθεται ως γενικός κανόνας για το χρόνο κτήσης του εισοδήματος το σύστημα της δεδουλευμένης βάσης, ήτοι ο χρόνος που ο δικαιούχος απέκτησε το δικαίωμα είσπραξης του εισοδήματος, όπως άλλωστε ίσχυε και με τις προϊσχύσασες διατάξεις του ν.2238/1994, εν αντιθέσει με το σύστημα της ταμειακής βάσης το οποίο εφαρμόζεται κατά ρητή διατύπωση του νόμου μόνο για τις ανείσπρακτες δεδουλευμένες αποδοχές που εισπράττει καθυστερημένα ο δικαιούχος εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις σε φορολογικό έτος μεταγενέστερο. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι για την υπαγωγή εισοδήματος σε φόρο απαιτείται να συντρέχουν για το εισόδημα αυτό σωρευτικά δύο προϋποθέσεις: α) να έχει καταστεί δεδουλευμένο εντός του οικείου φορολογικού έτους και β) να έχει αποκτηθεί το δικαίωμα είσπραξής του εντός του ίδιου έτους. Οι δύο αυτές προϋποθέσεις για φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2015 και μετά είναι ανάλογες με τις τιθέμενες από τα άρθρα 11 και 13 του ν.4308/2014 προϋποθέσεις σχετικά με το χρόνο έκδοσης τιμολογίου ή στοιχείου λιανικής πώλησης. Επομένως, το εισόδημα θεωρείται σε κάθε περίπτωση ότι αποκτάται στο χρόνο που υπάρχει υποχρέωση έκδοσης των προβλεπόμενων παραστατικών, καθόσον κατά το χρόνο αυτό πληρούνται και οι δύο ως άνω προϋποθέσεις. Στην περίπτωση που το σχετικό παραστατικό εκδίδεται εντός του επόμενου φορολογικού έτους, όπως προβλέπεται από τις σχετικές διατάξεις του ν.4308/2014 (μέχρι την 15η ημέρα του επόμενου μήνα), αλλά αφορά το προηγούμενο φορολογικό έτος, το σχετικό εισόδημα θεωρείται ότι έχει αποκτηθεί στο φορολογικό έτος το οποίο αφορά, δηλαδή το προηγούμενο.
Εξαίρεση από τα προαναφερόμενα αποτελεί η περίπτωση κατά την οποία έχει εκδοθεί εντός του φορολογικού έτους το προβλεπόμενο παραστατικό χωρίς ωστόσο να έχει καταστεί δεδουλευμένο το σχετικό εισόδημα (π.ρ. απόκτηση δικαιώματος λήψης υπηρεσίας όπως συμβαίνει σε γυμναστήρια, υπηρεσίες οδικής βοήθειας, κ.λπ.). Στην περίπτωση αυτή το σχετικό εισόδημα αποκτάται στο φορολογικό έτος που καθίσταται δεδουλευμένο, ήτοι στο χρόνο που παρέχονται οι σχετικές υπηρεσίες. Ομοίως, ποσά που εισπράττονται σε ένα φορολογικό έτος ως προκαταβολή δεν θεωρούνται έσοδα του φορολογικού έτους στο οποίο εισπράχθηκαν, αλλά αυτού το οποίο αφορούν και καθίστανται δεδουλευμένα.

Όταν δεν έχει αποκτηθεί δικαίωμα είσπραξης για παροχή υπηρεσίας που διαρκεί πέραν του φορολογικού έτους, διότι δεν έχει ολοκληρωθεί η παροχή του συνόλου ή μέρους της υπηρεσίας αυτής, με αποτέλεσμα να μην υπάρχει υποχρέωση έκδοσης του προβλεπόμενου παραστατικού (β' προϋπόθεση), το εισόδημα που καθίσταται λογιστικώς δεδουλευμένο δεν θεωρείται εισόδημα του φορολογικού έτους εντός του οποίου καθίσταται λογιστικώς δεδουλευμένο, αλλά του φορολογικού έτους εντός του οποίου ολοκληρώνεται το σύνολο ή μέρος της παροχής και υπάρχει υποχρέωση έκδοσης του σχετικού παραστατικού. Τα ως άνω εφαρμόζονται και στην περίπτωση που παρέχονται υπηρεσίες στο Ελληνικό Δημόσιο και τα νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου, δεδομένου ότι δεν προβλέπεται πλέον ως χρόνος κτήσης του εισοδήματος ο χρόνος είσπραξής του, όπως οριζόταν με τις διατάξεις της παρ. 7 του άρθρου 48 του ν.2238/1994……» (ΠΟΛ.1223/8.10.2015
Κοινοποίηση των διατάξεων του άρθρου 8 του νέου Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013) )

Άρα σε γενικές γραμμές και οι δύο βάσεις δέχονται την « αρχή του δεδουλευμένου» και στα έσοδα και στα έξοδα. Η « Λογιστική βάση » σε όλες τις περιπτώσεις, ενώ η «φορολογική βάση», με τις εξής κυρίως εξαιρέσεις : (1) ασφαλιστικές εισφορές , (2) φόροι-τέλη, (3) συνεχιζόμενη παροχή υπηρεσίας, η οποία ολοκληρώνεται το επόμενο φορολογικό έτος. Οι δύο πρώτες περιπτώσεις είναι « ξεκάθαρες, αντίθετα με την τρίτη, για την οποία πρέπει να δοθούν περισσότερες διευκρινήσεις από την Φορολογική Διοίκηση.

●●●

αδ) Τι γίνεται στην πράξη σε αρκετές περιπτώσεις :

i) Σε περιπτώσεις που οι « Λογιστικοί Κανόνες », διαφέρουν από τους « φορολογικούς », ακολουθούμε μόνο τους « φορολογικούς κανόνες ».

Π.χ : Δεν διενεργούμε αποτίμηση υποχρεώσεων και απαιτήσεων σε ξένο Νόμισμα ή αποτίμηση μετοχών και χρεογράφων, ή τέλος καταχωρούμε λογιστικά ως έξοδο όχι το σύνολο του ΕΝ.Φ.Ι.Α, αλλά μόνο αυτόν που πληρώθηκε, μέσα στην χρήση.

ii ) Στα απλογραφικά βιβλία δεν καταχωρούμε έξοδα ( π.χ πρόστιμα ) που χρήζουν φορολογικής αναμόρφωσης.

Σε αυτές τις περιπτώσεις φυσικά δεν θα προβούμε σε « φορολογικές αναμορφώσεις » και το πρόβλημα είναι ότι το « Λογιστικό Αποτέλεσμα», δεν είναι « ορθό » . Φυσικά το « πρόβλημα » αυτό έχει περισσότερο αντίκτυπο, ανάλογα με το ύψος του ποσού, στις μεγάλες επιχειρήσεις, που η «ποιότητα » των « Οικονομικών Καταστάσεων» τους, είναι βασικό κριτήριο για την χρηματοδότησή τους ( ή γενικότερα την λήψη πίστωσης ) και πολύ λιγότερα έως ασήμαντα για τις μικρές επιχειρήσεις.

Σημειώνουμε επίσης ότι με βάση τα Ε.Λ.Π :

(1) Στα λογιστικά αρχεία καταχωρείται κάθε συναλλαγή και γεγονός της οντότητας, ανεξάρτητα από την αξία. Συνεπώς, η οντότητα πρέπει να καταχωρεί στο λογιστικό της σύστημα τις επιπτώσεις όλων των συναλλαγών και όλων των γεγονότων και δεν δύναται να επικαλείται το ασήμαντο ποσό αυτών για να αιτιολογήσει μη καταχώρηση.

(2) Σημαντικό μέγεθος (material): Παραλείψεις ή σφάλματα σε κονδύλια είναι σημαντικά εάν θα μπορούσαν ατομικά ή αθροιστικά, να επηρεάσουν τις οικονομικές αποφάσεις των χρηστών που λαμβάνονται βάσει των χρηματοοικονομικών καταστάσεων. Το σημαντικό μέγεθος εξαρτάται από το μέγεθος και τη φύση της παράλειψης ή του σφάλματος, κρινόμενο υπό τις συγκεκριμένες περιστάσεις. Το μέγεθος ή η φύση του κονδυλίου, ή ένας συνδυασμός και των δύο, θα μπορούσε να είναι καθοριστικός παράγων.

●●●

αε) Τι προβλέπει το Νομοθετικό πλαίσιο, για την διακριτή παρακολούθηση «Λογιστικής » και « Φορολογικής », βάσης :

« 3.5.1 Το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί τόσο τη λογιστική αξία όσο και τη φορολογική βάση, εφόσον διαφέρουν, των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση. Η υποχρέωση αυτή είναι αυτονόητη προϋπόθεση για την εκπλήρωση των φορολογικών υποχρεώσεων της οντότητας. Η παρακολούθηση δύναται να γίνεται με οποιοδήποτε πρόσφορο και ασφαλή τρόπο, ώστε να μπορούν να εξαχθούν οι απαραίτητες πληροφορίες για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, τη σύνταξη των φορολογικών δηλώσεων, και τη διασφάλιση της δυνατότητας διενέργειας ελέγχων .………. Είναι προφανές ότι η οντότητα οφείλει να είναι σε θέση να τεκμηριώσει αναλυτικά, από τις εγγραφές στα βιβλία της και τα σχετικά παραστατικά, τα ποσά των διαφορών της φορολογικής από τη λογιστική βάση του ανωτέρω πίνακα, και να θέτει την τεκμηρίωση αυτή στη διάθεση του ελέγχου. Η υποχρέωση για παρακολούθηση της φορολογικής βάσης δεν αφορά μόνο έσοδα και έξοδα αλλά και στοιχεία του ισολογισμού. Μάλιστα, μεταβολές στοιχείων του ισολογισμού μπορεί να επηρεάζουν τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος, είτε οι μεταβολές αυτές συσχετίζονται με έσοδα / έξοδα είτε όχι (π.χ. διακανονισμός του σχετικού στοιχείου του ισολογισμού όπως καταβολή αποζημίωσης προσωπικού από δημιουργημένη πρόβλεψη). Σημαντικό είναι επίσης η οντότητα να παρακολουθεί τη φορολογική βάση της καθαρής της θέσης, και ιδίως των «κερδών εις νέο» για να γνωρίζει τα ποσά για τα οποία υπάρχει υποχρέωση καταβολής φόρου εισοδήματος σε περίπτωση διανομής » . (ΠΟΛ.1003/31.12.2014 ). Δείτε σχετικά κατωτέρω « ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ 2 » και « ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ 3 »

Άρα πρακτικά αυτό σημαίνει ότι μπορούμε να έχουμε ένα λογιστικό αρχείο ( τα λογιστικά μας βιβλία δηλαδή ) από το οποίο να προκύπτει το « Λογιστικό αποτέλεσμα » και επιμέρους βοηθητικά αρχεία ( π.χ excel, κ.λπ ), το αλγεβρικό άθροισμα των οποίων θα δίνει το « φορολογικό αποτέλεσμα »

●●●

αστ) Αναβαλλόμενη φορολογία

« 3. Αναβαλλόμενοι φόροι. Οι οντότητες δύνανται να αναγνωρίζουν αναβαλλόμενο φόρο εισοδήματος στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις τους. Οι οντότητες που αναγνωρίζουν αναβαλλόμενο φόρο, πρέπει να αναγνωρίζουν όλες τις αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις. Αντίθετα, οι αναβαλλόμενες φορολογικές απαιτήσεις αναγνωρίζονται στο βαθμό που είναι σφόδρα πιθανό και τεκμηριωμένο ότι θα υπάρχουν φορολογητέα κέρδη έναντι των οποίων οι εκπιπτόμενες προσωρινές διαφορές μπορούν να χρησιμοποιηθούν. Χρεωστικά και πιστωτικά υπόλοιπα των αναβαλλόμενων φόρων υπόκεινται σε συμψηφισμό και τα αντίστοιχα καθαρά ποσά παρουσιάζονται στον ισολογισμό και στην κατάσταση αποτελεσμάτων. 4. Ο αναβαλλόμενος φόρος, είτε περιουσιακό στοιχείο είτε υποχρέωση, αναγνωρίζεται αρχικά και επιμετράται μεταγενέστερα στο ποσό που προκύπτει από την εφαρμογή του ισχύοντος φορολογικού συντελεστή σε κάθε προσωρινή διαφορά. 5. Οι μεταβολές στο ποσό της αναβαλλόμενης φορολογικής απαίτησης ή υποχρέωσης του ισολογισμού που προκύπτουν από περίοδο σε περίοδο αναγνωρίζονται σε μείωση ή αύξηση αναλόγως του φόρου εισοδήματος της κατάστασης αποτελεσμάτων. Κατ’ εξαίρεση, οι διαφορές που προκύπτουν από περιουσιακά στοιχεία ή υποχρεώσεις των οποίων οι μεταβολές αναγνωρίζονται στην καθαρή θέση, αναγνωρίζονται ομοίως κατ’ ευθείαν στην καθαρή θέση, σε μείωση ή αύξηση αναλόγως του σχετικού κονδυλίου. ( Ν. 4308/2014, άρθρο 23. Κρατικές επιχορηγήσεις και αναβαλλόμενοι φόροι ) »

Άρα οι επιχειρήσεις δύνανται ( δεν είναι υποχρεωτικό ) να αναγνωρίζουν αναβαλλόμενο φόρο εισοδήματος στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις τους. Αυτό σημαίνει ότι δεν θα « υπολογίζουν φόρο» επί των προσωρινών λογιστικών διαφορών. Και φυσικά ο μη υπολογισμός ενός τέτοιου φόρου ( «αναβαλλόμενου» ), δεν επηρεάζει την υποχρέωση της επιχείρησης να παρακολουθεί και την «φορολογική βάση».

●●●

Β. Πίνακας των «Λογιστικών Διαφορών» με διαχωρισμό σε « Μόνιμες » και « Προσωρινές».

Το καίριο ερώτημα, που πρέπει να κάνει κάποιος κατά την διαδικασία διαχωρισμού των «Λογιστικών Διαφορών» είναι, να απαντάει στα ερωτήματα :

(1) Αυτό που δεν αναγνωρίζεται φορολογικά σε αυτή την χρήση, μπορεί (υπό προϋποθέσεις φυσικά ) να αναγνωριστεί στις επόμενες χρήσεις ;
Αν ναι η « διαφορά» είναι « προσωρινή», αν όχι τότε η « διαφορά» είναι « μόνιμη ».

(2) Αυτό που δεν είχε αναγνωριστεί φορολογικά σε προηγούμενες χρήσεις, μήπως μπορεί να αναγνωριστεί φορολογικά σε αυτή την χρήση ;

Πίνακας «διαχωρισμού » των Λογιστικών διαφορών σε «Μόνιμες» και « Προσωρινές»
 

Επεξηγήσεις :

(1) Η αύξουσα αρίθμηση του πίνακα ακολουθεί την αρίθμηση του εντύπου « Κατάσταση Φορολογικής αναμόρφωσης»

(2) Η εσωτερική αρίθμηση του πίνακα ( α, β …. ιδ) ακολουθεί την αρίθμηση των περιπτώσεων του άρθρου 23 του Ν. 4172/2013.

Επισημάνσεις :

(1) Πρέπει να τηρούμε αναλυτικό αρχείο για τα ποσά που περιλαμβάνουμε στον «Πίνακα Κ », ώστε να παρακολουθούμε το «κλείσιμο», των προσωρινών αυτών διαφορών.

(2) Πρέπει να λαμβάνουμε υπόψη και τα ποσά που συνιστούν « προσωρινή διαφορά» αλλά δεν τα έχουμε συμπεριλάβει στον «Πίνακα Κ ». ( π.χ. διαφοροποιήσεις « φορολογικής » και « λογιστικής βάσης», που κάναμε κατά την πρώτη εφαρμογή των Ε.Λ.Π.

(3) Να «παρακολουθούμε » ( με ξεχωριστούς λογαριασμούς « υπολοίπου κερδών εις νέον» ), τις περιπτώσεις εκείνες ( π.χ μειωμένοι « λογιστικοί » συντελεστές αποσβέσεων ), που δημιουργούν υψηλότερο κέρδος από ότι το φορολογικό και ταυτόχρονα έχουμε και διανομή του αποτελέσματος αυτού. Γιατί στην περίπτωση αυτή πρέπει να υπάρξει η σχετική φορολόγηση.

●●●

Γ. Η απεικόνιση των δεδομένων της « Λογιστικής βάσης » και της « Φορολογικής Βάσης », στα έντυπα Φορολογίας εισοδήματος ( Έντυπα Ε3 και Ν ).

Σε όλες τις περιπτώσεις είναι απαραίτητη η σύνταξη των : α) «Κατάσταση Φορολογικής Αναμόρφωσης » και β) Πίνακας Κ : « Προσωρινές λογιστικές διάφορες », οι οποίοι είναι ίδιοι για το σύνολο των επιχειρήσεων. Επισημαίνεται ότι για περιπτώσεις που δεν υπάρχουν διαφορές μεταξύ φορολογικής και λογιστικής βάσης και δεν θα συμπληρωθεί ο πίνακας Κ'.

Ανάλογα με το είδος της επιχείρησης και την κατηγορία βιβλίων, συμπληρώνονται οι κωδικοί των εντύπων ( Ε3 ή Ν ) ως εξής :
 

Περίπτωση 1 : Ατομική επιχείρηση με απλογραφικά βιβλία

i) Πίνακας Στ (ζ). Λογιστικός προσδιορισμός καθαρών κερδών επιχειρήσεων με απλογραφικά στοιχεία


Κωδικός 563: Ο κωδικός αυτός συμπληρώνεται με το ποσό που προκύπτει από την αφαίρεση των ποσών στους κωδικούς 555 ( Κόστος πωληθέντων ( αναλώσεων ) και 559 ( Δαπάνες χρήσης ) , από το ποσού του κωδικού 551 ( Ακαθάριστα έσοδα ).

Δηλαδή το ποσό αυτό πρέπει να προκύπτει από την « Λογιστική βάση » ( Λογιστικά βιβλία).

Κωδικοί 564-567: Μεταφέρετε εδώ τις δαπάνες που δεν εκπίπτουν από το φορολογητέο εισόδημα της επιχείρησης (οντότητας) σύμφωνα με τα ποσό που απορρέει από τον «πίνακα φορολογικής αναμόρφωσης». Δηλαδή οι « μόνιμες λογιστικές διαφορές »

ii) Πίνακας Ζ': Προσδιορισμός φορολογητέων κερδών ατομικών επιχειρήσεων με απλογραφικά βιβλία



Κωδικός 320: Αναγράφονται οι θετικές διαφορές του κωδικού 797 του πίνακα Κ όπου έχουν καταχωρηθεί αναλυτικά. Οι θετικές διαφορές του κωδικού 797 του Πίνακα Κ' θα μεταφέρονται στον κωδικό 320 και θα προστίθενται στα λογιστικά κέρδη

Κωδικός 321: Αναγράφονται οι αρνητικές διαφορές του κωδικού 798 του πίνακα Κ

Οι αρνητικές διαφορές του κωδικού 798 του Πίνακα Κ' θα μεταφέρονται στον κωδικό 321 και θα αφαιρούνται από τα καθαρά κέρδη που έχουν προσδιοριστεί λογιστικά. Το τελικό αποτέλεσμα θα διαμορφώνει τα φορολογητέα καθαρά αποτελέσματα από επιχειρηματική δραστηριότητα (κωδ. 346).

Τα φυσικά πρόσωπα με απλογραφικά βιβλία, μετά τον προσδιορισμό του λογιστικού αποτελέσματος στον υποπίνακα ζ' του πίνακα ΣΤ' του εντύπου Ε3, αναμορφώνουν τα κέρδη τους, κατά περίπτωση, στον Πίνακα Ζ' (κωδικοί 319, 318, 312, 382, 324, 325, 342, 317, 320, 321, 592, 313) και το τελικό φορολογητέο αποτέλεσμα των κωδικοί 346, 347 και 348 κατά περίπτωση, μεταφέρεται στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος (Ε1).

●●●

Περίπτωση 2 : Ατομική επιχείρηση με διπλογραφικά βιβλία

i) Πίνακας Θ': Αναλυτικές οικονομικές πληροφορίες επιχειρήσεων με διπλογραφικά βιβλία

Κωδικοί: 473 – 479. Στους κωδικούς 473 και 479 μεταφέρονται τα αντίστοιχα ποσά από τις λογιστικές καταστάσεις της επιχείρησης.

Στους κωδικούς 489 και 490, θα μεταφέρονται οι προσωρινές διαφορές μεταξύ φορολογικής και λογιστικής βάσης από τον Πίνακα Κ' όπου έχουν καταχωρηθεί αναλυτικά. Οι θετικές διαφορές του κωδικού 797 του Πίνακα Κ' θα μεταφέρονται στον κωδικό 489 και θα προστίθενται στα λογιστικά κέρδη ενώ οι αρνητικές διαφορές του κωδικού 798 του Πίνακα Κ' θα μεταφέρονται στον κωδικό 490 και θα αφαιρούνται από τα καθαρά κέρδη που έχουν προσδιοριστεί λογιστικά. Το τελικό αποτέλεσμα θα μεταφέρεται στον κωδικό 481 (καθαρά κέρδη που φορολογούνται), αφού συμπεριληφθεί το ποσό του κωδικού 196 που αφορά στη φορολογική αναμόρφωση και στο τέλος θα μεταφερθεί στους αντίστοιχους κωδικούς της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος (Ε1).

●●●

Περίπτωση 3 : Νομικά πρόσωπα με απλογραφικά βιβλία

i) Πίνακας Στ (ζ). Λογιστικός προσδιορισμός καθαρών κερδών επιχειρήσεων με απλογραφικά στοιχεία

Τα νομικά πρόσωπα με απλογραφικά βιβλία δεν συμπληρώνουν τον πίνακα Ζ' καθόσον η αναμόρφωση των φορολογητέων κερδών τους γίνεται στο έντυπο Ν.

Ως εκ τούτου, μετά τη συμπλήρωση των κωδικών 551, 555, 559 και 563 του υποπίνακα ζ' του πίνακα ΣΤ' μεταφέρουν το αποτέλεσμά τους (κωδικός 563) στο έντυπο Ν για τυχόν φορολογική αναμόρφωση (δαπάνες μη εκπιπτόμενες, απαλλασσόμενα μερίσματα, κ.λ.π) και φορολόγηση στο έντυπο της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων. Ο κωδικοί 567, 575 και 571 επίσης δεν συμπληρώνονται από τα νομικά πρόσωπα (ΠΟΛ.1043/2017).

ii) Έντυπο Ν – I. ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΑΝΑΜΟΡΦΩΣΗ



●●●

Περίπτωση 4 : Νομικά πρόσωπα με διπλογραφικά βιβλία

i) Πίνακας Θ': Αναλυτικές οικονομικές πληροφορίες επιχειρήσεων με διπλογραφικά βιβλία

Τα νομικά πρόσωπα και οι νομικές οντότητες με διπλογραφικά βιβλία συμπληρώνουν τους πίνακες Η' και Θ', με βάση την σχετική περιγραφή που αναγράφεται στους κατ' είδους κωδικούς προκειμένου να προκύψει το αποτέλεσμα χρήσης (ΚΑ 479) το οποίο μεταφέρεται στο έντυπο Ν για φορολογική αναμόρφωση και φορολόγηση στο έντυπο της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων.

ii) Έντυπο Ν – I. ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΑΝΑΜΟΡΦΩΣΗ

[ Δείτε ανωτέρω ]

●●●

Δ. Παράδειγμα διαχωρισμού « μονίμων» και «προσωρινών» διαφορών
 

●●●

Βήμα πρώτο : Έλεγχος για τυχόν αντιστροφή των « προσωρινών διαφορών », που υπήρχαν την 31/12/2015.
 

●●●

Βήμα δεύτερο : Διαχωρισμός των λογιστικών διαφορών του έτους 2016, σε «μόνιμες» και « προσωρινές ».
 

●●●

Βήμα τρίτο : Άθροιση των «προσωρινών διαφορών » και σύνταξη του « Πίνακα Κ ».
 

«Πίνακας Κ»



Στη στήλη «Λογιστική Βάση» καταχωρείται η συνολική λογιστική αξία των αντίστοιχων λογαριασμών της περιγραφόμενης κατηγορίας (π.χ. ενσώματα πάγια, προβλέψεις κ.ο.κ) όπως προκύπτει από τα τηρούμενα βιβλία (Δ.Λ.Π. ή Ε.Λ.Π) της επιχείρησης στην οποία υφίστανται διαφορές από την αντίστοιχη αξία που προκύπτει με βάση τις διατάξεις του ν.4172/2013 και η οποία καταχωρείται στην στήλη «Φορολογική Βάση».

Στην συνέχεια, στη στήλη «Διαφορές» και ειδικότερα στους κωδικούς 787, 795, υπολογίζονται από το σύστημα οι διαφορές (θετικές-αρνητικές) για τους λογαριασμούς εσόδων με βάση τα δεδομένα που αναγράφονται στους κωδικούς 771 και 779, ενώ στους κωδικούς 788, 796, υπολογίζονται οι αντίστοιχες διαφορές για τους λογαριασμούς εξόδων με βάση τα δεδομένα που αναγράφονται στους κωδικούς 772 και 780, προκειμένου στη συνέχεια να μεταφερθεί το σύνολο των διαφορών (θετικών-αρνητικών) από τους κωδικούς 797 και 798 στους αντίστοιχους κωδικούς 118 και 119 του εντύπου Ν ή όσον αφορά τις ατομικές επιχειρήσεις στους αντίστοιχους κωδικούς του εντύπου Ε3 ( Δείτε ανωτέρω ) . Τέλος, στους αντίστοιχους κωδικούς 781, 789, 782, 790, 783, 791, 784,792, 785, 793, 786 και 794 δεν υπολογίζονται διαφορές με βάση τα δεδομένα της λογιστικής-φορολογικής βάσης καθόσον οι διαφορές αυτές αφορούν λογαριασμούς ενεργητικού-παθητικού, οι οποίες δεν λαμβάνονται υπόψη για τον προσδιορισμό των φορολογικών αποτελεσμάτων του τρέχοντος φορολογικού έτους στα έντυπα Ν ή Ε.

Άρα με βάση το παράδειγμά μας έχουμε :

Κωδικός: 772 ( Λογιστική βάση ) = 1.130.500,00 ( Σύνολο εξόδων )

Κωδικός: 780 ( Φορολογική βάση ) = 1.125.500,00 ( = 1.130.500,00 - 5.000,00 )

Κωδικοί: 788 & 797 (Διαφορές - Θετικές ) = 5.000,00 ( = 1.130.500,00-1.125.500,00 )

●●●

Βήμα τέταρτο : Υπολογισμός του «Φορολογητέου αποτελέσματος» .
 

Ή με άλλον τρόπο :
 

●●●

Βήμα πέμπτο : Υπολογισμός των σωρευμένων «Προσωρινών διαφορών» της 31/12/2016.
 

●●●

Ε. ΠΑΡΑΡΤΗΜΑΤΑ
ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ : 1. ΟΡΙΣΜΟΙ

Αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση (deferred tax asset): Το ποσό του φόρου εισοδήματος που είναι ανακτήσιμος σε μελλοντικές περιόδους από εκπιπτόμενες προσωρινές διαφορές, μεταφερόμενες φορολογικές ζημιές και μεταφερόμενους αχρησιμοποίητους πιστωτικούς φόρους (tax credits).

Αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση (deferred tax liability): Το ποσό του φόρου εισοδήματος που οφείλεται σε μελλοντικές περιόδους, σε σχέση με φορολογητέες προσωρινές διαφορές.

Δουλευμένο ή Πραγματοποίηση, παραδοχή (accrual assumption): Λογιστική αρχή σύμφωνα με την οποία οι επιπτώσεις των συναλλαγών και άλλων γεγονότων αναγνωρίζονται και συμπεριλαμβάνονται στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις όταν προκύπτουν και όχι όταν διακανονίζονται ταμειακά.

Λογιστική αξία (book value or carrying amount): Η αξία με την οποία ένα στοιχείο αναγνωρίζεται στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις.

Προσωρινή διαφορά (temporary difference): Η διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας ενός περιουσιακού στοιχείου, υποχρέωσης ή άλλου στοιχείου των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και της φορολογικής του βάσης, που η οντότητα αναμένει να επηρεάσει στο μέλλον τα φορολογητέα αποτελέσματα, όταν η λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου ή της υποχρέωσης θα ανακτηθεί ή διακανονιστεί, ή στην περίπτωση άλλων στοιχείων των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, όταν θα επηρεαστούν τα φορολογητέα αποτελέσματα.

Φόρος εισοδήματος (έξοδο ή έσοδο) (income tax, expense or income): To άθροισμα τρέχοντος φόρου (έξοδο ή έσοδο) και, κατά περίπτωση, αναβαλλόμενου φόρου (έξοδο ή έσοδο) της κατάστασης αποτελεσμάτων. Περιλαμβάνει τον τρέχοντα φόρο (έξοδο ή έσοδο) που αναλογεί στην περίοδο, τις διαφορές φορολογικού ελέγχου για φόρο εισοδήματος και προσαυξήσεις που προκύπτουν στην περίοδο από φορολογικό έλεγχο της τρέχουσας ή προηγουμένων περιόδων, και τον αναβαλλόμενο φόρο (έξοδο ή έσοδο).

Φορολογική βάση (tax basis): Η αξία που αναγνωρίζεται για ένα περιουσιακό στοιχείο ή υποχρέωση για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος.

●●●

ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ : 2. Οδηγίες για τον «ΠΙΝΑΚΑ Κ », την « ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΑΝΑΜΟΡΦΩΣΗΣ» και το « ΕΝΤΥΠΟ Ν ».

α) ΠΟΛ.1043/2017Οδηγίες συμπλήρωσης έντυπου Ε3 (Κατάσταση οικονομικών στοιχείων από επιχειρηματική δραστηριότητα) και Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης φορολογικού έτους 2016

« 10. ΠΙΝΑΚΑΣ Κ': ΠΙΝΑΚΑΣ ΠΡΟΣΩΡΙΝΩΝ ΔΙΑΦΟΡΩΝ ΜΕΤΑΞΥ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ - ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ ΒΑΣΗΣ

Στον πίνακα Κ' καταχωρούνται οι προσωρινές διαφορές μεταξύ λογιστικής αξίας, για τις επιχειρήσεις που τηρούν τα βιβλία τους με βάση τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα (Δ.Λ.Π) ή τα Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα (Ε.Λ.Π.) και φορολογικής αξίας όπως αυτές προκύπτουν με βάση τις διατάξεις του ν.4172/2013.

Ειδικότερα, στη στήλη «Λογιστική Βάση» καταχωρείται η συνολική λογιστική αξία των αντίστοιχων λογαριασμών της περιγραφόμενης κατηγορίας (π.χ. ενσώματα πάγια, προβλέψεις κ.ο.κ) όπως προκύπτει από τα τηρούμενα βιβλία (Δ.Λ.Π. ή Ε.Λ.Π) της επιχείρησης στην οποία υφίστανται διαφορές από την αντίστοιχη αξία που προκύπτει με βάση τις διατάξεις του ν.4172/2013 και η οποία καταχωρείται στην στήλη «Φορολογική Βάση».

Στην συνέχεια, στη στήλη «Διαφορές» και ειδικότερα στους κωδικούς 787, 795, υπολογίζονται από το σύστημα οι διαφορές (θετικές-αρνητικές) για τους λογαριασμούς εσόδων με βάση τα δεδομένα που αναγράφονται στους κωδικούς 771 και 779, ενώ στους κωδικούς 788, 796, υπολογίζονται οι αντίστοιχες διαφορές για τους λογαριασμούς εξόδων με βάση τα δεδομένα που αναγράφονται στους κωδικούς 772 και 780, προκειμένου στη συνέχεια να μεταφερθεί το σύνολο των διαφορών (θετικών-αρνητικών) από τους κωδικούς 797 και 798 στους αντίστοιχους κωδικούς 118 και 119 του εντύπου Ν. Τέλος, στους αντίστοιχους κωδικούς 781, 789, 782, 790, 783, 791, 784,792, 785, 793, 786 και 794 δεν υπολογίζονται διαφορές με βάση τα δεδομένα της λογιστικής-φορολογικής βάσης καθόσον οι διαφορές αυτές αφορούν λογαριασμούς ενεργητικού-παθητικού, οι οποίες δεν λαμβάνονται υπόψη για τον προσδιορισμό των φορολογικών αποτελεσμάτων του τρέχοντος φορολογικού έτους στο έντυπο Ν.

Β) ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΑΝΑΜΟΡΦΩΣΗΣ

Στον Πίνακα της Φορολογικής Αναμόρφωσης ενσωματώθηκε και η περίπτωση ιδ' του άρθρου 23 του ΚΦΕ, η οποία προστέθηκε με το άρθρο 72 του ν. 4446/2016 (ΦΕΚ Α' 240/22-12-2016) και ισχύει από τη δημοσίευση του νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, ήτοι από 22/12/2016 και μετά, σύμφωνα με το άρθρο 129 του ίδιου νόμου. Οι δαπάνες που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης όπως αυτή ορίζεται στην παρ. 2 του άρθρου 12 του ν. 4172/2013, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έχει πραγματοποιηθεί με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών πληρωμών, δεν εκπίπτουν από το φορολογητέο εισόδημα και συνεπώς πρέπει να περιλαμβάνονται στη φορολογική αναμόρφωση » .

●●●

β) ΠΟΛ.1047/2017 . Οδηγίες για τη συμπλήρωση και την εκκαθάριση της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων φορολογικού έτους 2016

« ΙΙ. ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΑΝΑΜΟΡΦΩΣΗ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΩΝ - ΣΥΜΠΛΗΡΩΣΗ ΠΙΝΑΚΩΝ

1. Οι κωδικοί 116, 117, 118 και 119 θα συμπληρώνονται από όλα τα νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες, που συντάσσουν τις οικονομικές καταστάσεις τους είτε με βάση τα Δ.Λ.Π. είτε με τα Ε.Λ.Π. Επισημαίνεται ότι οι κωδικοί 118 και 119 θα συμπληρώνονται μόνο από αυτούς που εμφανίζουν διαφορές φορολογικής και λογιστικής βάσης, καθόσον διαφορετικά θα συμπληρώνονται μόνο οι κωδικοί 116 και 117, αντίστοιχα.

Όσον αφορά στον κωδικό 650 «Εφαρμογή Δ.Λ.Π/ Ε.Λ.Π», αυτός θα παραμείνει ανενεργός, αφού σε κάθε περίπτωση η συμπλήρωση της δήλωσης θα ξεκινά από τους κωδικούς 116 και 117.

2. Στον κωδικό 455 θα μεταφέρεται το σύνολο των μη εκπιπτόμενων δαπανών από την κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης, καθόσον η ανάλυση, σε επιμέρους κωδικούς, των αντίστοιχων δαπανών καταχωρείται πλέον μόνο στην κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης από όπου μεταφέρεται το συνολικό ποσό αυτών στη δήλωση.

Επισημαίνεται ότι στην κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης (ΚΑ:2020) καταχωρούνται και τα ποσά που διανέμονται από τα κέρδη της τρέχουσας χρήσης σε μέλη Δ.Σ. καθώς και στο προσωπικό της επιχείρησης, τα οποία με βάση τις διατάξεις του ν.4308/2014 (Ε.Λ.Π.) αντιμετωπίζονται ως δαπάνες (παροχές σε εργαζομένους)…….

6. Στους κωδικούς 495, 474, 458, 465, 466, 470, 463, 467, 459, 468, 471, 472, 469, 559, 752, 475, 473, 550 και 462, αναγράφονται τα έσοδα που με βάση τις αναφερόμενες στους οικείους κωδικούς διατάξεις του ν.4172/2013 απαλλάσσονται του φόρου εισοδήματος. Επισημαίνεται ότι οι ως άνω κωδικοί συμπληρώνονται χωρίς να ελέγχεται η επάρκεια κερδών με βάση το ποσό του κωδικού 016. Σε περίπτωση που μετά την αφαίρεση των ως άνω κωδικών από τον κωδικό 024 προκύψει ζημία, η ζημία αυτή αναγνωρίζεται φορολογικά. Τα ίδια ισχύουν και στην περίπτωση που προσαυξάνονται οι ζημίες του κωδικού 224 λόγω της αφαίρεσης των πιο πάνω κωδικών.

Ειδικότερα:



[ Επισημάνσεις : . Θα μπορούσαμε να ονομάσουμε τον πίνακα αυτό ως «Κατάσταση Θετικών ( υπέρ της επιχείρησης ) φορολογικών αναμορφώσεων ».

( * ) = Δεν πρόκειται για διαφορά φορολογικής και λογιστικής βάσης αλλά για κέρδη/Έσοδα που αναγνωρίζουν και οι δύο βάσεις, αλλά ο φορολογικός συντελεστής είναι μηδέν ( αφορολόγητα ) και φυσικά δεν ενημερώνεται ο Πίνακας Κ ]

α) Στον κωδικό 495 (*) αναγράφεται το ποσό των εισπραττόμενων μερισμάτων που απαλλάσσεται της φορολογίας εισοδήματος με βάση τις προϋποθέσεις των διατάξεων του άρθρου 48 του ν.4172/2013. …

β) Στον κωδικό 474 (*) αναγράφεται το ποσό των εσόδων λόγω συμμετοχής που έχει αποκτήσει νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα από αφορολόγητα έσοδα του ν.2238/1994, τα οποία φορολογήθηκαν κατ' εφαρμογή των διατάξεων των παρ. 12 και 13 του άρθρου 72 του ν.4172/2013, προκειμένου κατά την περαιτέρω διανομή τους να μην έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του άρθρου 47 του ν.4172/2013 (φορολόγηση με συντελεστή 29%) καθόσον με την επιβολή της αυτοτελούς φορολόγησης (15% ή 19%), εξαντλήθηκε κάθε φορολογική υποχρέωση και των μετόχων ή εταίρων που τα απέκτησαν.

Επιπλέον, στον κωδικό αυτό αναγράφονται και τα ποσά των πλεονασμάτων των αγροτικών συνεταιριστικών οργανώσεων του ν.4015/2011, διανεμηθέντων και μη, προκειμένου οι υπόψη συνεταιρισμοί να τύχουν απαλλαγής από τον φόρο εισοδήματος καθόσον τα ποσά αυτά δεν φορολογούνται στο όνομα των αγροτικών συνεταιρισμών αλλά των μελών αυτών με βάση τα αναφερόμενα στο αριθ.ΔΕΑΦ Β 1068288 ΕΞ 2016/26.4.2016 έγγραφό μας.

γ) Στον κωδικό 458 (*) αναγράφεται η υπερτίμηση που προκύπτει από τυχόν αναγκαστική απαλλοτρίωση ακινήτου η οποία δεν υπόκειται σε φόρο εισοδήματος, όπως διευκρινίσθηκε στην ΠΟΛ.1059/18.3.2015 εγκύκλιό μας.

δ) Στον κωδικό 465 (*) αναγράφεται η υπεραξία που προκύπτει από μεταβίβαση εταιρικών ομολόγων που έχουν εκδοθεί κατ' εφαρμογή του ν.3156/2003, καθώς και εταιρικών ομολόγων που έχουν εκδοθεί από εταιρείες με έδρα σε χώρες της Ε.Ε και του ΕΟΧ/ΕΖΕΣ, όπως έχει διευκρινισθεί με την ΠΟΛ.1032/26.1.2015 εγκύκλιό μας.

ε) Στον κωδικό 466 (*) αναγράφεται η υπεραξία που προκύπτει από εκποίηση μεριδίων ΟΣΕΚΑ (ημεδαπών, Ε.Ε., ΕΟΧ/ΕΖΕΣ), όπως έχει διευκρινισθεί με την ΠΟΛ.1032/26.1.2015 εγκύκλιό μας, καθώς και τα διανεμόμενα κέρδη από μερίδια ΟΣΕΚΑ (ημεδαπών, Ε.Ε., ΕΟΧ/ΕΖΕΣ) με βάση τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1042/26.1.2015 εγκύκλιό μας…... Επισημαίνεται, ότι η τυχόν ζημία από εκποίηση μεριδίων ΟΣΕΚΑ, θα πρέπει να καταχωρηθεί στην κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης ως μη εκπιπτόμενη δαπάνη.

στ) Στον κωδικό 470 (*) αναγράφεται η υπεραξία που προκύπτει από τη μεταβίβαση της άδειας κυκλοφορίας και του οχήματος αυτοκινήτων δημοσίας χρήσης κατ' εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 10 του ν.2579/1998, καθόσον οι υπόψη διατάξεις ως ειδικότερες κατισχύουν του ν.4172/2013. Στον ίδιο κωδικό αναγράφεται και η υπεραξία που προκύπτει από τη μεταβίβαση μετοχών ανωνύμων εταιρειών ΚΤΕΛ, όταν η μετοχική ιδιότητα μεταβιβάζεται ταυτόχρονα με τη μεταβίβαση του λεωφορείου Δ.Χ, κυριότητας του μεταβιβάζοντας μετόχου(ΠΟΛ.1128/15.6.2015 εγκύκλιος). Επίσης, στον ίδιο κωδικό αναγράφεται και το ποσό της υπεραξίας από τη μεταβίβαση αυτοκινήτου ΙΧ του ν.δ.1146/1972 νομικού προσώπου με απλογραφικά βιβλία, σε περίπτωση που έχει επιλεγεί η αυτοτελής φορολόγηση με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης και το σχετικό ποσό έχει καταχωρηθεί στα βιβλία του.

ζ) Στον κωδικό 463 (*) αναγράφεται το ποσό της υπεραξίας σε περίπτωση εισφοράς ενεργητικού ή συγχώνευσης με τις διατάξεις των άρθρων 52 και 54 του ν.4172/2013, αντίστοιχα, η οποία με βάση τις ίδιες διατάξεις δεν φορολογείται κατά τον χρόνο του μετασχηματισμού.

η) Στον κωδικό 467 (*) αναγράφεται το ποσό των τόκων που προκύπτουν από ομόλογα που εκδόθηκαν από το Ευρωπαϊκό Ταμείο Χρηματοοικονομικής Σταθερότητας (ΕΤΧΣ), κατ' εφαρμογή του προγράμματος συμμετοχής στην αναδιάταξη του ελληνικού χρέους, οι οποίοι απαλλάσσονται του φόρου εισοδήματος σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 47 του ν.4172/2013.

θ) Ο κωδικός 459 (*) συμπληρώνεται από τις επιχειρήσεις που αποκτούν κέρδη από τη διάθεση παραγόμενης ηλεκτρικής ενέργειας, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 5 του άρθρου 58 του ν.4172/2013.

ι) Στον κωδικό 468 (*) αναγράφονται τα απαλλασσόμενα έσοδα των φορέων γενικής κυβέρνησης που είναι κεφαλαιουχικές εταιρείες και στις οποίες συμμετέχει το κράτος ή νομικό πρόσωπο δημοσίου δικαίου με ποσοστό 100%, προκειμένου τα υπόψη νομικά πρόσωπα να φορολογηθούν για το εισόδημά τους από κεφάλαιο και υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου κατ' εφαρμογή των διατάξεων της περ. α' του άρθρου 46 του ν.4172/2013. Ταυτόχρονα, όμως θα πρέπει υποχρεωτικά να συμπληρωθεί και ο κωδικός 2017 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης» με βάση τις αντίστοιχες δαπάνες που αφορούν στα απαλλασσόμενα έσοδα, προκειμένου να υπαχθεί τελικά σε φορολόγηση, κατά την εκκαθάριση της δήλωσης, το οριζόμενο από το νόμο αντίστοιχο εισόδημα (κεφάλαιο και υπεραξία κεφαλαίου).

ια) Στον κωδικό 471 (*) αναγράφονται τα έσοδα των αστικών μη κερδοσκοπικών εταιρειών που αποτελούν εισροές κεφαλαιουχικού χαρακτήρα (π.χ. συνδρομές και εγγραφές των μελών, χορηγίες ή δωρεές προς τις εταιρείες, κ.λπ.) και τα οποία όπως έχει γίνει δεκτό με την ΠΟΛ.1059/18.3.2015 εγκύκλιό μας δεν εμπίπτουν στην έννοια των ακαθάριστων εσόδων και συνεπώς δεν φορολογούνται. Ταυτόχρονα, όμως θα πρέπει να συμπληρωθεί ο κωδικός 2021 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης» με βάση τις αντίστοιχες δαπάνες που αφορούν στα πιο πάνω ποσά, προκειμένου να είναι εφικτή η εκκαθάριση των υπόψη νομικών οντοτήτων στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος.

ιβ) Στον κωδικό 472 (*) αναγράφονται οι εισφορές των μελών των Τοπικών Οργανισμών Εγγείων Βελτιώσεων (συνδρομές - δικαιώματα εγγραφής), οι οποίες δεν φορολογούνται καθόσον δεν αποτελούν έσοδα από επιχειρηματικές συναλλαγές (ΔΕΑΦ Β 1102518 2015/23.7.2015 έγγραφό μας). Ταυτόχρονα, όμως θα πρέπει να συμπληρωθεί ο κωδικός 2022 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης» με βάση τις αντίστοιχες δαπάνες που αφορούν στα πιο πάνω ποσά, προκειμένου να είναι εφικτή η εκκαθάριση των υπόψη νομικών οντοτήτων στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος.

ιγ) Στον κωδικό 469 (*) αναγράφονται τα έσοδα των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων που απαλλάσσονται της φορολογίας κατ' εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 46 του ν.4172/2013 (π.χ. Τράπεζα Ελλάδος) ή ειδικών διατάξεων νόμων (π.χ απαλλασσόμενα έσοδα τεχνικών εταιρειών του άρθρου 9 του ν.4171/1961, απαλλασσόμενα έσοδα αεροπορικών εταιρειών κατ' εφαρμογή Σ.Α.Δ.Φ, απαλλασσόμενα έσοδα ανωνύμων εταιριών επενδύσεων σε ακίνητη περιουσία του ν.2778/1999). Ταυτόχρονα, όμως θα πρέπει υποχρεωτικά να συμπληρωθεί και ο κωδικός 2019 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης» με βάση τις αντίστοιχες δαπάνες των υπόψη προσώπων και οντοτήτων προκειμένου να είναι εφικτή η εκκαθάριση των εισοδημάτων τους στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος.

ιδ) Στον κωδικό 559 (*) αναγράφονται τα έσοδα των ναυτιλιακών επιχειρήσεων η φορολόγηση των οποίων διέπεται από τις διατάξεις του ν.27/1975, κατ' εφαρμογή των διατάξεων των παρ.14 και 15 του άρθρου 72 του ν.4172/2013. Ταυτόχρονα, όμως θα πρέπει υποχρεωτικά να συμπληρωθεί και ο κωδικός 2018 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης» με βάση τις αντίστοιχες δαπάνες που αφορούν στα απαλλασσόμενα έσοδα για λόγους εκκαθάρισης της δήλωσης.

Για τα ως άνω απαλλασσόμενα ποσά, σε περίπτωση διανομής τους από τους δικαιούχους, δεν οφείλεται φόρος νομικού προσώπου, κατ' εφαρμογή των διατάξεων της παρ.1 του άρθρου 47 του ν.4172/2013, καθόσον ο κατά τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 2 του ν.27/1975 επιβαλλόμενος φόρος εξαντλεί τη φορολογική υποχρέωση των μετόχων ή εταίρων όσον αφορά τα κέρδη που προκύπτουν από την εκμετάλλευση πλοίων. Σε περίπτωση που οι ως άνω επιχειρήσεις έχουν εισόδημα και από άλλους κλάδους δραστηριότητας, θα συμπληρώνουν τον κωδικό 559 μόνο με τα έσοδα του ναυτιλιακού κλάδου. Εάν διανείμουν κέρδη, θα γίνεται επιμερισμός του ποσού των κερδών κατά τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1012/23.1.2017 εγκύκλιό μας.

ιε) Ο κωδικός 752 [ Σχόλια : Στην ουσία πρόκειται για διαφορά λογιστικής και φορολογικής βάσης και θα έπρεπε να απεικονίζεται στον «Πίνακα Κ», όμως επειδή οι οδηγίες είναι ρητές και ταυτόχρονα πρέπει να συμπληρωθεί ο «Πίνακας V», πρέπει να το απεικονίσουμε εδώ ] συμπληρώνεται από τις επιχειρήσεις (νομικά πρόσωπα των περ. α' και δ' του άρθρου 45, ήτοι κεφαλαιουχικές εταιρείες, συνεταιρισμοί και ενώσεις αυτών) για τις οποίες η χρεωστική διαφορά που προκύπτει σε βάρος τους από την ανταλλαγή ομολόγων του Ελληνικού Δημοσίου ή εταιρικών ομολόγων με εγγύηση του Ελληνικού Δημοσίου, κατ' εφαρμογή του προγράμματος συμμετοχής στην αναδιάταξη του ελληνικού χρέους, εκπίπτει ισόποσα σε τριάντα (30) ισόποσες ετήσιες δόσεις, αρχής γενομένης από τη χρήση μέσα στην οποία πραγματοποιείται η ανταλλαγή των τίτλων και ανεξάρτητα από τον χρόνο διακράτησης των ομολόγων. Επίσης, από τις ίδιες επιχειρήσεις συμπληρώνονται οι κωδικοί 746, 747, 753 και 748 (Πίνακας V), προκειμένου να δηλώσουν το συνολικό ποσό της χρεωστικής διαφοράς, το συνολικό ποσό της χρεωστικής διαφοράς που αποσβέσθηκε στις προηγούμενες χρήσεις, το ποσό απόσβεσης της χρεωστικής διαφοράς του τρέχοντος φορολογικού έτους και το υπολειπόμενο ποσό της χρεωστικής διαφοράς προς απόσβεση, αντίστοιχα.

ιστ) Ο κωδικός 475 (*) συμπληρώνεται από τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες που αποκτούν ωφέλεια από τη διαγραφή μέρους ή του συνόλου του χρέους τους, με βάση τις διατάξεις του άρθρου 62 του ν.4389/2016.

Επισημαίνεται ότι σε περίπτωση διανομής του ως άνω ποσού έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 47 του ν.4172/2013.

ιζ) Στον κωδικό 550 (*) αναγράφεται το ποσό των αποσβέσεων των αδειών Φ.Δ.Χ που εκπίπτει με βάση τις διατάξεις του ν.3888/2010 και με βάση τις διευκρινίσεις που έχουν δοθεί με την ΠΟΛ.1106/11.5.2011 εγκύκλιό μας.

ιη) Στον κωδικό 462 [ Σχόλια : Στην ουσία πρόκειται για διαφορά λογιστικής και φορολογικής βάσης και θα έπρεπε να απεικονίζεται στον «Πίνακα Κ». Αν φυσικά το απεικονίσουμε εδώ, δεν το απεικονίσουμε στον «Πίνακα Κ». ] αναγράφεται το αχρησιμοποίητο ποσό των προβλέψεων το οποίο επιβαρύνει τα αποτελέσματα του τρέχοντος φορολογικού έτους το οποίο όμως έχει ήδη φορολογηθεί τα προηγούμενα έτη (λόγω αναμόρφωσης). Επίσης, στον κωδικό αυτό αναγράφονται ποσά δαπανών που έχουν βαρύνει το λογιστικό αποτέλεσμα προηγούμενων φορολογικών ετών τα οποία είχαν αναμορφωθεί και πρέπει να βαρύνουν το φορολογικό αποτέλεσμα του τρέχοντος φορολογικού έτους (π.χ καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές, φόροι, κλπ. με βάση τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιο). …

Σημειώνουμε ότι :

Στις ατομικές επιχειρήσεις, ( λόγω μη συμπλήρωσης του εντύπου Ν, συμπληρώνονται αντίστοιχοι κωδικοί στο έντυπο Ε.

(1) Απλογραφικά βιβλία :

Πίνακας Στ (ζ). Λογιστικός προσδιορισμός καθαρών κερδών επιχειρήσεων με απλογραφικά στοιχεία

Κωδικός 572: Αναγράφονται τυχόν αφορολόγητα έσοδα για τον κλάδο εμπορίας ή μεταποίησης που έχουν καταχωρηθεί στα βιβλία της επιχείρησης και έχουν συμπεριληφθεί στις αντίστοιχες στήλες εσόδων του πίνακα ΣΤ' και συνεπώς πρέπει να αφαιρεθούν από τα κέρδη που προσδιορίστηκαν λογιστικά προκειμένου να μην φορολογηθούν. Επισημαίνεται ότι η συμπλήρωση των εν λόγω κωδικών πραγματοποιείται μόνο από τις ατομικές επιχειρήσεις.

Πίνακας Ζ
Προσδιορισμός φορολογητέων κερδών επιχειρήσεων με απλογραφικά βιβλία.



(2) Διπλογραφικά βιβλία :



●●●

γ) ΠΟΛ.1097/28.4.2015. Οδηγίες συμπλήρωσης Ε3 (Κατάσταση οικονομικών στοιχείων από επιχειρηματική δραστηριότητα) και Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης φορολογικού έτους 2014

« Β) ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΑΝΑΜΟΡΦΩΣΗΣ.

Η κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης για το φορολογικό έτος 2014 τροποποιείται και η κατηγοριοποίηση των δαπανών που αναμορφώνονται γίνεται με βάση τις διατάξεις των άρθρων 22, 22Α, 23, 24 και 26 του ν.4172/2013 (εκπιπτόμενες και μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες, προβλέψεις κ.λπ.).

Οι Πίνακες που αφορούσαν τις δαπάνες των Ε.Ι.Χ. αυτοκινήτων καθώς και η κατάσταση για την κινητή τηλεφωνία απαλείφθηκαν καθόσον καταργήθηκαν οι αντίστοιχες διατάξεις (άρθρο 31 ν.2238/1994).

Τέλος, εξακολουθεί να ισχύει κατά περίπτωση η ΠΟΛ.1235/24.11.2011 εγκύκλιος μας, με την οποία δόθηκαν οδηγίες για τη συμπλήρωση της κατάστασης φορολογικής αναμόρφωσης».

●●●

δ) ΠΟΛ.1235/24.11.2011

Οδηγίες συμπλήρωσης κατάστασης φορολογικής αναμόρφωσης

« Με τον ν. 3842/2010 με τίτλο «Αποκατάσταση φορολογικής δικαιοσύνης, αντιμετώπιση της φοροδιαφυγής και άλλες διατάξεις» καθιερώθηκαν σημαντικές αλλαγές στο φορολογικό σύστημα της χώρας. Μια σημαντική αλλαγή που αφορά άμεσα τους λογιστές - φοροτεχνικούς, είναι αυτή που προβλέπεται με την παράγραφο 9 του άρθρου 17 του ν. 3842/2010. Με τη διάταξη αυτή αντικαταστάθηκε η παράγραφος 3 του άρθρου 38 του ν. 2873/2000 σχετικά με την ευθύνη και τις αρμοδιότητες του λογιστή φοροτεχνικού.

Σύμφωνα με την παράγραφο 3 του άρθρου 38 του ν. 2873/2000 όπως ισχύει: « Ο λογιστής φοροτεχνικός είναι υπεύθυνος για την ορθή μεταφορά των οικονομικών δεδομένων από τα στοιχεία στα βιβλία, για την ακρίβεια των δηλώσεων ως προς τη συμφωνία αυτών με τα φορολογικά και οικονομικά δεδομένα που προκύπτουν από τα τηρούμενα βιβλία. Επίσης, είναι υπεύθυνος για την ορθή φορολογική αναμόρφωση των αποτελεσμάτων με τις δαπάνες που δεν αναγνωρίζονται και τις οποίες παραθέτει αναλυτικά σε κατάσταση που συνυποβάλλεται με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος. Το περιεχόμενο της κατάστασης αυτής υπόκειται σε έλεγχο σύμφωνα με το άρθρο 66 του Κ.Φ.Ε.. Τέλος, με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος δηλώνεται ότι κατά τη διαρρεύσασα διαχειριστική περίοδο έχουν υποβληθεί ορθά όλες οι δηλώσεις παρακρατούμενου φόρου εισοδήματος και απόδοσης των έμμεσων φόρων……

Δηλαδή με τη νέα διάταξη προβλέπεται ότι οι λογιστές φοροτεχνικοί είναι υπεύθυνοι, πέρα από την ακρίβεια και την ειλικρίνεια των δηλώσεων που υποβάλλουν, ως προς τη συμφωνία αυτών με τα φορολογικά και οικονομικά δεδομένα που προκύπτουν κατά τη μεταφορά τους από τα στοιχεία στα βιβλία και από τα βιβλία στις κατά περίπτωση δηλώσεις, και για την ορθή φορολογική αναμόρφωση των αποτελεσμάτων με τις δαπάνες που δεν αναγνωρίζονται, καθώς και για την ορθή υποβολή όλων των δηλώσεων παρακρατούμενου φόρου εισοδήματος και απόδοσης των έμμεσων φόρων…..»

●●●

ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ : 3. « ΠΡΑΚΤΙΚΑ ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑΤΑ ΓΙΑ ΤΗΝ ΔΙΑΚΡΙΣΗ « ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ » ΚΑΙ « ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ » ΒΑΣΗΣ ΑΠΟ ΤΗΝ ΕΡΜΗΝΕΥΤΙΚΗ ΤΩΝ Ε.Λ.Π ( Ν. 4308/2014 ) »

« 3.5.1 Το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί τόσο τη λογιστική αξία όσο και τη φορολογική βάση, εφόσον διαφέρουν, των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση. Η υποχρέωση αυτή είναι αυτονόητη προϋπόθεση για την εκπλήρωση των φορολογικών υποχρεώσεων της οντότητας. Η παρακολούθηση δύναται να γίνεται με οποιοδήποτε πρόσφορο και ασφαλή τρόπο, ώστε να μπορούν να εξαχθούν οι απαραίτητες πληροφορίες για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, τη σύνταξη των φορολογικών δηλώσεων, και τη διασφάλιση της δυνατότητας διενέργειας ελέγχων.

3.5.2 Οι διαφορές μεταξύ φορολογικής και λογιστικής βάσης διακρίνονται σε μόνιμες και προσωρινές. Προσωρινή διαφορά βάσει του ορισμού του Παραρτήματος Α είναι η διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας και της φορολογικής βάσης ενός στοιχείου, όταν η διαφορά αυτή αναστρέφεται στο μέλλον. Για παράδειγμα, όταν ένα έξοδο ποσού 100 ευρώ αναγνωρίζεται λογιστικά στη χρήση 20Χ4 αλλά θα εκπεστεί για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος στη χρήση 20Χ5, το λογιστικό αποτέλεσμα της χρήσεως 20Χ4 είναι μικρότερο κατά 100 ευρώ από το φορολογικό αποτέλεσμα αυτής, ενώ στη χρήση 20Χ5 θα συμβεί το αντίστροφο.

Τέτοια περίπτωση προκύπτει, για παράδειγμα, από τη χρήση διαφορετικών συντελεστών απόσβεσης για λογιστικούς και φορολογικούς σκοπούς ή από την αναγνώριση, στη διάρκεια του εργασιακού βίου των εργαζομένων, εξόδων για παροχές προς αυτούς μετά την αφυπηρέτηση.

Τα ποσά αυτά αντιστρέφονται μέχρι την τελική εκκαθάριση των σχετικών στοιχείων. Για παράδειγμα, στην περίπτωση ενός παγίου η αντιστροφή των διαφορών των αποσβέσεων θα γίνει είτε με μέσω αντίθετων διαφορών αποσβέσεων σε μελλοντικές περιόδους (μικρότερες / μεγαλύτερες, αντίστοιχα, φορολογικές από λογιστικές) είτε μέσω του αποτελέσματος (κέρδους ή ζημίας) που θα προκύψει κατά την απόσυρση του παγίου. Στην περίπτωση προβλέψεων για παροχές σε εργαζομένους μετά την αφυπηρέτηση, η αντιστροφή θα γίνει κατά την καταβολή τους, χρόνος στον οποίο αυτές αναγνωρίζονται φορολογικά.

3.5.3 Σε αντιδιαστολή προς τις προσωρινές, μόνιμες είναι οι διαφορές μεταξύ λογιστικής και φορολογικής βάσης που δεν αντιστρέφονται. Για παράδειγμα εάν στη χρήση 20Χ4 η επιχείρηση κατέβαλε για προσαυξήσεις φόρων και πρόστιμα το ποσό των 200 ευρώ, ποσό που δεν αναγνωρίζεται φορολογικά, το λογιστικό αποτέλεσμα θα εμφανίζεται ισόποσα μειωμένο έναντι του φορολογικού, χωρίς η διαφορά αυτή να αντιστραφεί στο μέλλον.

Παράδειγμα 3.5.1:Λογιστική και φορολογική βάση – δεδομένα μόνο για έσοδα και έξοδα περιόδου

Δίνονται τα παρακάτω δεδομένα από το ισοζύγιο της οντότητας ΑΛΦΑ για το έτος 20Χ5.
 

Επιπλέον δίνονται οι παρακάτω πρόσθετες πληροφορίες:

1. Το ποσό των φορολογικά αναγνωριζόμενων αποσβέσεων χρήσης ανήλθε σε 1.400 ευρώ.

2. Οι προβλέψεις (έξοδο) αποζημίωσης προσωπικού και η απομείωση παγίων δεν εκπίπτουν για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος στο έτος που αναγνωρίζονται λογιστικά.

3. Τα πρόστιμα δεν αναγνωρίζονται φορολογικά αλλά συνιστούν μόνιμη διαφορά λογιστικής και φορολογικής βάσης (δεν αντιστρέφονται).

4. Η αναστροφή απομείωσης χρηματοοικονομικών στοιχείων (κέρδος) δεν υπόκειται σε φόρο εισοδήματος, συνιστώντας προσωρινή διαφορά λογιστικής-φορολογικής βάσης.

5. Για τα λοιπά έξοδα και ζημιές και τα λοιπά έσοδα και κέρδη δεν υπάρχουν διαφορές μεταξύ λογιστικής και η φορολογικής βάσης (δεν υπάρχουν «λογιστικές διαφορές»).

6. Ο φορολογικός συντελεστής είναι 26%

Με βάση τα παραπάνω:

α) Να καταρτιστεί πίνακας με τη λογιστική και φορολογική βάση των στοιχείων εσόδων και εξόδων της περιόδου.

β) Να υπολογιστεί το ποσό των φορολογητέων κερδών, του φόρου εισοδήματος και των καθαρών λογιστικών κερδών της περιόδου.

γ) Να καταρτιστεί πίνακας με τις διαφορές φορολογικής και λογιστικής βάσης, ταξινομημένες σε μόνιμες και προσωρινές.

Λύση

Ερώτημα α

Πίνακας 3.2: Λογιστική και φορολογική βάση εσόδων και εξόδων της ΑΛΦΑ,20Χ5
 

Ερώτημα β και γ
 

Είναι προφανές ότι η οντότητα οφείλει να είναι σε θέση να τεκμηριώσει αναλυτικά, από τις εγγραφές στα βιβλία της και τα σχετικά παραστατικά, τα ποσά των διαφορών της φορολογικής από τη λογιστική βάση του ανωτέρω πίνακα, και να θέτει την τεκμηρίωση αυτή στη διάθεση του ελέγχου.

Η υποχρέωση για παρακολούθηση της φορολογικής βάσης δεν αφορά μόνο έσοδα και έξοδα αλλά και στοιχεία του ισολογισμού. Μάλιστα, μεταβολές στοιχείων του ισολογισμού μπορεί να επηρεάζουν τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος, είτε οι μεταβολές αυτές συσχετίζονται με έσοδα / έξοδα είτε όχι (π.χ. διακανονισμός του σχετικού στοιχείου του ισολογισμού όπως καταβολή αποζημίωσης προσωπικού από δημιουργημένη πρόβλεψη).

Σημαντικό είναι επίσης η οντότητα να παρακολουθεί τη φορολογική βάση της καθαρής της θέσης, και ιδίως των «κερδών εις νέο» για να γνωρίζει τα ποσά για τα οποία υπάρχει υποχρέωση καταβολής φόρου εισοδήματος σε περίπτωση διανομής.

Για πιο ολοκληρωμένη παρουσίαση του θέματος παρατίθεται το επόμενο παράδειγμα, το οποίο αναφέρεται ειδικά σε οντότητες που επιλέγουν να χρησιμοποιούν εύλογες αξίες.

Παράδειγμα 3.5.2. Λογιστική και φορολογική βάση – διαφορές από μεταβολές λογ/μών ισολογισμού

Για την επιχείρηση ΒΗΤΑ δίνονται οι εξής πληροφορίες για τη χρήση 20Χ5.

1. Τα ενσώματα πάγια αποσβένονται με λογιστικό συντελεστή 8% και φορολογικό 10%.

2. Τα άυλα πάγια αποσβένονται με λογιστικό συντελεστή 15% και φορολογικό 10%.

3. Τα διαθέσιμα για πώληση χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία επιμετρώνται στην εύλογη αξία με αναγνώριση των διαφορών σε αποθεματικό της καθαρής θέσης, ενώ φορολογικά παρακολουθούνται στο κόστος.

4. Η αξία των αποθεμάτων δεν διαφέρει λογιστικά και φορολογικά.

5. Οι απαιτήσεις υπόκεινται σε απομείωση λόγω επισφάλειας για λογιστικούς σκοπούς, ενώ φορολογικά παρακολουθούνται στο κόστος.

6. Το εμπορικό χαρτοφυλάκιο (χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία) αποτιμάται σε εύλογες αξίες και οι μεταβολές καταχωρούνται στα αποτελέσματα, ενώ φορολογικά οι διαφορές αυτές δεν αναγνωρίζονται (το εμπορικό χαρτοφυλάκιο φορολογικά παρακολουθείται στο κόστος κτήσης).

7. Οι προβλέψεις για αποζημίωση προσωπικού λογίζονται με την αρχή του δουλευμένου σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα ενώ οι πληρωμές μειώνουν την αξία τους. Σημείωση: από φορολογικής απόψεως δεν αναγνωρίζονται οι προβλέψεις κατά το σχηματισμό τους αλλά αναγνωρίζονται (εκπίπτουν) οι καταβολές για τον προσδιορισμό του φόρου εισοδήματος.

8. Δεν έγινε διανομή κερδών στη διάρκεια της χρήσης.

Για τη ΒΗΤΑ δίνεται επίσης η λογιστική και φορολογική βάση των χρηματ/κών της καταστάσεων:

Πίνακας 3.4: Ισολογισμός λογιστικής και φορολογικής βάσης, ΒΗΤΑ 2015
 

Ζητείται

Να καταρτιστεί πίνακας με τις διαφορές φορολογικής και λογιστικής βάσης, ταξινομημένες σε μόνιμες και προσωρινές.
 

Σημειώσεις

Για τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος λαμβάνονται υπόψη μόνο οι διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης της Κατάστασης Αποτελεσμάτων. Οι διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης λογαριασμών του ισολογισμού θα επηρεάσουν τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος σε μελλοντικές περιόδους.

Η φορολογική βάση των «Αποτελεσμάτων εις νέο» του έτους 20Χ5 προκύπτει εάν στο ποσό του αντίστοιχου κονδυλίου του 20Χ4 προστεθούν για τη χρήση 20Χ5: α) το φορολογικό αποτέλεσμα μετά από φόρους (ποσού 37), και β) οι μόνιμες φορολογικές διαφορές (ποσού -30).

Για την κατανόηση του θέματος αυτού σημειώνεται ότι τα ποσά των μόνιμων διαφορών της χρήσης 20Χ5 έχουν αφαιρεθεί από το λογιστικό αποτέλεσμα, καθώς αντιπροσωπεύουν έξοδα που έχουν μειώσει το ενεργητικό (το ταμείο, υποθέτοντας εξόφληση) και την καθαρή θέση (Κέρδη εις νέο). Ωστόσο, τα ποσά αυτά δεν έχουν μειώσει τη φορολογική καθαρή θέση αφού προστέθηκαν για να υπολογιστούν τα φορολογητέα κέρδη και ο φόρος εισοδήματος. Συνεπώς, πρέπει να αφαιρεθούν.

Τέλος, σημειώνεται ότι η φορολογική βάση των κερδών εις νέο αντιπροσωπεύει το ποσό που έχει ήδη υποβληθεί σε φόρο εισοδήματος, και συνεπώς είναι σημαντική πληροφορία για τη διανομή κερδών.

Παράδειγμα 3.5.3. Λογιστική και φορολογική βάση – Πώληση παγίου με διαφορετικές λογιστικές και φορολογικές αποσβέσεις

Κατά την 31 Δεκεμβρίου 20Χ4 η επιχείρηση ΓΑΜΑ είχε στην κατοχή της πάγιο με τα εξής δεδομένα:
 

Το πάγιο αυτό πωλήθηκε στις 2 Ιανουαρίου 20Χ5 αντί 550.

Ζητείται

Να υπολογιστεί η λογιστική και η φορολογική βάση της συναλλαγής(κέρδος ή ζημία)για τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της ΓΑΜΑ της χρήσης 20Χ5.

Απάντηση
 

Δηλαδή, από την πώληση προκύπτει λογιστικό κέρδος 50 και φορολογική ζημιά 150 ευρώ (είχαν γίνει περισσότερες λογιστικές αποσβέσεις από ότι φορολογικές κατά 200 ευρώ). Ως εκ τούτου, η διαφορά φορολογικής και λογιστικής βάσης είναι -150-50=200. Επομένως, από το λογιστικό αποτέλεσμα (που περιλαμβάνει κέρδος 50 ευρώ) θα αφαιρεθεί το ποσό της διαφοράς των 200 ευρώ για να υπολογιστεί το φορολογητέο αποτέλεσμα της χρήσης » . (ΠΟΛ.1003/31.12.2014 )

●●●

ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ : 4.

Απόσπασμα από το βιβλίο : «Λογιστική Οργάνωση στα Πλαίσια των Ε.Λ.Π. » ( των Κων. Καραμάνη και Παν. Βρουστούρη, http://elp-books.gr/book ) ,

[ Λογιστική οργάνωση στα πλαίσια των Ε.Λ.Π. μετά την εφαρμογή του Ν. 4308/2014 και ανάπτυξη ενός ολοκληρωμένου και καινοτομικού συστήματος για την ασφαλή παρακολούθηση της λογιστικής και της φορολογικής βάσης των διαφόρων στοιχείων του ισολογισμού και της κατάστασης αποτελεσμάτων, με λογιστικές εγγραφές ] .

« 1.5 Εισαγωγή στο σύστημα παρακολούθησης Λογιστικής και φορολογικής βάσης.

Ο νόμος των ΕΛΠ απαιτεί ρητά από την οντότητα να παρακολουθεί τόσο τη λογιστική όσο και τη φορολογική βάση των στοιχείων του ισολογισμού και της κατάστασης αποτελεσμάτων. Όπως είναι γνωστό, διαφορές των δύο βάσεων προκαλούνται από την απόκλιση της κείμενης φορολογικής νομοθεσίας από τους ισχύοντες λογιστικούς κανόνες αναγνώρισης και επιμέτρησης. Σημειώνεται ότι η απαίτηση για παρακολούθηση των διαφορών λογιστικής και φορολογικής βάσης είναι αυτονόητη, όταν υπάρχουν τέτοιες διαφορές, διότι διαφορετικά δεν είναι δυνατή η ορθή υποβολή φορολογικής δήλωσης

Στην πράξη, η παρακολούθηση των δύο Βάσεων γίνεται με διάφορους τρόπους κα τεχνικές, αλλά υπάρχουν δύο βασικές προσεγγίσεις:

α) Ανεξάρτητη και πλήρης παρακολούθηση κάθε μιας Βάσης ξεχωριστά, ή

β) Παρακολούθηση μιας εκ των δύο βάσεων και συμπληρωματική παρακολούθηση των όποιων διαφορών προκύπτουν, ώστε το άθροισμα της παρακολουθούμενης βάσης και των διαφορών να οδηγεί στα ποσά της άλλης βάσης.

Περαιτέρω, οι δύο βάσεις μπορεί να ενσωματώνονται στο μηχανογραφικό πληροφοριακό σύστημα της οντότητας, είτε μέσω λογιστικών εγγραφών είτε με οποιοδήποτε άλλο τρόπο. Μπορεί επίσης να παρακολουθούνται εκτός του μηχανογραφικού πληροφοριακού συστήματος με τη χρήση ενός ξεχωριστού ηλεκτρονικού (π.χ. excel) ή χειρόγραφου αρχείου. Άλλωστε, ο νόμος παρέχει τη σχετική ελευθερία επιλογής στις υποκείμενες οντότητες. Ωστόσο, η παρακολούθηση των δύο βάσεων με απλοϊκό τρόπο, όπως σε αρχείο excel ή χειρόγραφα, εγκυμονεί σοβαρούς κινδύνους λαθών, όταν η οντότητα έχει σημαντικό αριθμό διαφορών λογιστικής - φορολογικής βάσης. …….

Οι διαφορές φορολογικής και λογιστικής βάσης αφορούν τόσο στοιχεία του ισολογισμού όσο και στοιχεία της κατάστασης αποτελεσμάτων.

Συνεπώς, οι δημιουργούμενοι λογαριασμοί διαφορών βάσεων αφορούν τόσο στοιχεία του ισολογισμού όσο και στοιχεία των αποτελεσμάτων.

Περαιτέρω, παρακολουθείται κάθε διαφορά λογιστικά και φορολογικής βάσης, είτε πρόκειται για μόνιμη είτε για προσωρινή διαφορά.

Μόνιμη διαφορά φορολογικής και λογιστικής βάσης είναι η διαφορά που δεν αντιστρέφεται ποτέ. Για παράδειγμα, ένα έξοδο που κρίνεται φορολογικά ότι δεν διενεργείται για την προώθηση των σκοπών της οντότητας στη χρήση 20X1, δεν πρόκειται να εκπέσει για φορολογικούς σκοπούς σε καμία χρήση. Αντίθετα, προσωρινή είναι Γ διαφορά φορολογικής και λογιστικής βάσης όταν αυτή αντιστρέφεται σε μελλοντική περίοδο. Για παράδειγμα, το έξοδο της πρόβλεψης για παροχές στους εργαζόμενοι που αναγνωρίζεται λογιστικά σε μια χρήση δεν εκπίπτει στην ίδια χρήση για φορολογικούς σκοπούς, αλλά θα εκπέσει στο μέλλον, όταν το σχετικό ποσό θα καταβληθεί…….»

●●●

Σ.ΛΟ.Τ. αριθμ. πρωτ.: 2668 ΕΞ 29.12.2015

ΘΕΜΑ: « ΠΑΡΑΚΟΛΟΥΘΗΣΗ ΤΩΝ ΑΞΙΩΝ ΠΡΟΣΑΡΜΟΓΗΣ ΣΤΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΒΑΣΗ »

ΕΡΩΤΗΜΑ

Ερώτημα σε σχέση με την παρακολούθηση των αξιών προσαρμογής στη Λογιστική Βάση:

Αντί της τήρησης ειδικών για το σκοπό αυτό λογαριασμών στο λογιστικό μας σχέδιο, θα θέλαμε μια επιβεβαίωση ότι η εναλλακτική παρακάτω μεθοδολογία είναι ΙΣΟΔΥΝΑΜΗ:

1. Χρήση των ΙΔΙΩΝ (οικείων) ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΩΝ (χωρίς αλλαγή λογιστικού σχεδίου για το σκοπό αυτό)

2. Χρήση ΕΙΔΙΚΟΥ για το σκοπό αυτό ΑΝΑΛΥΤΙΚΟΥ ΗΜΕΡΟΛΟΓΙΟΥ ΕΓΓΡΑΦΩΝ ΔΙΑΦΟΡΩΝ

Με βάση το Ημερολόγιο στο οποίο θα εγγράφονται οι διαφορές, το λογιστικό μας σύστημα θα εξάγει Καθολικά, Ισοζύγια και κάθε είδους λογιστικές καταστάσεις τόσο για τη ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΒΑΣΗ (εξαιρώντας τις εγγραφές «Ημερολογίων Προσαρμογής») όσο και για τη ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΒΑΣΗ (περιλαμβάνοντας τις εγγραφές «Ημερολογίων Προσαρμογής»). Παράλληλα, σε κάθε κατάσταση που χρησιμοποιείται για τη λογιστική ΣΥΜΦΩΝΙΑ θα παρέχει «διπλή» εικόνα και για τη φορολογική και για τη λογιστική βάση π.χ. Αναλυτικό Ισοζύγιο Πελατών, Αναλυτικό Μητρώο Παγίων κ.ο.κ.

Παραθέτουμε και την εξής σχετική αναφορά της Λογιστικής Οδηγίας (σελ. 200, §Γ.3.2)

Σε ένα λογιστικό σύστημα που βασίζεται στη χρήση σύγχρονης πληροφορικής τεχνολογίας, η ανάλυση που προσφέρει ένα «σχέδιο λογαριασμών» του χειρόγραφου συστήματος ή ενός πεπαλαιωμένου τέτοιου συστήματος, παρέχεται ευχερώς, σε πολύ μεγαλύτερη ανάλυση και με μεγαλύτερη ασφάλεια, μέσω κατάλληλης οργάνωσης των ηλεκτρονικών αρχείων, ΧΩΡΙΣ ΝΑ ΑΠΑΙΤΕΙΤΑΙ Η ΕΝΣΩΜΑΤΩΣΗ ΑΥΤΗΣ της ΑΝΑΛΥΣΗΣ ΣΤΟ «ΣΧΕΔΙΟ ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΩΝ». Συνεπώς, δίνεται η δυνατότητα στις οντότητες να παρέχουν την απαιτούμενη ή ισοδύναμη ανάλυση και συγκέντρωση πληροφοριών που προδιαγράφεται από το σχέδιο λογαριασμών του παρόντος νόμου, μέσα από το πληροφοριακό τους σύστημα…

ΑΠΑΝΤΗΣΗ

Η παράγραφος 5 άρθρο 3 του νόμου 4308/2014, επιβάλλει την παρακολούθηση της λογιστικής βάσης των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, καθώς και την παρακολούθηση της φορολογικής βάσης των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης.

Η παράγραφος 1 του άρθρου 5 του νόμου ορίζει ότι η διοίκηση της οντότητας έχει την ευθύνη της τήρησης αξιόπιστου λογιστικού συστήματος, χωρίς να ορίζει περαιτέρω την μεθοδολογία και τον τρόπο τήρησης.

Βάσει των προαναφερθέντων κάθε μεθοδολογία παρακολούθησης που διασφαλίζει τις προϋποθέσεις αξιοπιστίας και δυνατότητας ελέγχου του νόμου, είναι αποδεκτή .

●●●

Επίλογος

Στις «απλές περιπτώσεις», που είναι και οι συνηθέστερες έχουμε τις εξής περιπτώσεις :

Περίπτωση πρώτη : Δεν υπάρχει διαφορά μεταξύ « λογιστικής » και « φορολογικής » βάσης. Δεν συμπληρώνουμε τον «Πίνακα Κ», συμπληρώνουμε την «κατάσταση της φορολογικής αναμόρφωσης» ( όπως παλιά ) και προσδιορίζουμε το φορολογητέο αποτέλεσμα.

●●●

Περίπτωση δεύτερη : Η διαφορά μεταξύ «Λογιστικής» και «Φορολογικής βάσης», είναι μόνο οι δόσεις του ΕΝ.Φ.Ι.Α, οι οποίες δεν εξοφλήθηκαν το 2016. Τότε προσδιορίζω τις λογιστικές διαφορές ως εξής :
 

Αν βέβαια κάποιος καταχωρεί στα λογιστικά βιβλία τον ΕΝ.Φ.Ι.Α, με βάση τις πληρωμές ( σε αντίθεση με τις προβλέψεις των Ε.Λ.Π ), τότε δεν θα συμπληρώσει τον «Πίνακα Κ», καθώς δεν θα υπάρχει διαφορά μεταξύ «Λογιστικής» και «Φορολογικής βάσης», όσον αφορά τον ΕΝ.Φ.Ι.Α.

●●●

Περίπτωση τρίτη : Η διαφορά μεταξύ «Λογιστικής» και «Φορολογικής βάσης», είναι μόνο οι « ασφαλιστικές εισφορές» , οι οποίες δεν εξοφλούνται εμπρόθεσμα. Τότε προσδιορίζω τις λογιστικές διαφορές ως εξής :
 

●●●

Ας ελπίσουμε ότι η Ομάδα Εργασίας στην Α.Α.Δ.Ε. για τον ανασχεδιασμό του εντύπου Ε3, θα σχεδιάσει ένα εύχρηστο και πρακτικό έντυπο . Όμως, όπως έγραφα και στο «Σχόλιο της Δευτέρας ( 20/4/2017 ) » : « Η παρουσία στην επιτροπή μόνο συναδέλφων εφοριακών και όχι και εκπροσώπων των Λογιστών ( των χρηστών δηλαδή ) , μειώνει την πιθανότητα για την δημιουργία ενός νέου « εύχρηστου» εντύπου, το οποίο θα είναι συμβατό και αυτοματοποιημένο σε σχέση με τις πληροφορίες που δίδονται από τα Ε.Λ.Π. και με μη επιλαμβανόμενες σε άλλα φορολογικά έντυπα πληροφορίες . Ελπίζω επίσης, να διορθωθεί η « αστοχία » του « Πίνακα Κ » και να υπάρχουν αναλυτικές και σαφείς οδηγίες για τους κωδικούς του « Νέου Εντύπου». Καλή Επιτυχία ».

ΣΧΕΔΙΟ ΝΟΜΟΥ  - ΑΙΤΙΟΛΟΓΙΚΗ ΕΚΘΕΣΗ - ΤΟΥ ΥΠΟΥΡΓΕΙΟΥ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΜΕ ΤΙΤΛΟ «ΣΥΝΤΑΞΙΟΔΟΤΙΚΕΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ ΔΗΜΟΣΙΟΥ ΚΑΙ ΤΡΟΠΟΠΟΙΗΣΗ ΔΙΑΤΑΞΕΩΝ ΤΟΥ Ν. 4387/2016, ΜΕΤΡΑ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΤΩΝ ΔΗΜΟΣΙΟΝΟΜΙΚΩΝ ΣΤΟΧΩΝ ΚΑΙ ΜΕΤΑΡΡΥΘΜΙΣΕΩΝ, ΜΕΤΡΑ ΚΟΙΝΩΝΙΚΗΣ ΣΤΗΡΙΞΗΣ ΚΑΙ ΕΡΓΑΣΙΑΚΕΣ ΡΥΘΜΙΣΕΙΣ, ΜΕΣΟΠΡΟΘΕΣΜΟ ΠΛΑΙΣΙΟ ΔΗΜΟΣΙΟΝΟΜΙΚΗΣ ΣΤΡΑΤΗΓΙΚΗΣ 2018-2021 ΚΑΙ ΛΟΙΠΕΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ»


ΜΕΡΟΣ Α΄

«Συνταξιοδοτικές διατάξεις Δημοσίου, τροποποίηση διατάξεων του ν. 4387/2016 και μέτρα κοινωνικής στήριξης»


ΚΕΦΑΛΑΙΟ Α΄

«Συνταξιοδοτικές διατάξεις Δημοσίου»



Άρθρο 1

Τροποποίηση διατάξεων του ν. 4387/2016 για τις συντάξεις Δημοσίου

1. Η παρ. 2 του άρθρου 10 του ν. 4387/2016 (Α΄85), αντικαθίσταται ως εξής:

«2. Για όσους λαμβάνουν σύνταξη μέχρι την έναρξη ισχύος του παρόντος, καθώς και για τα πρόσωπα της περίπτ. α’ της παρ. 1 του άρθρου 6, η οικογενειακή παροχή εξακολουθεί, έως 31.12.2018, να συγκαταβάλλεται με τη σύνταξη, σύμφωνα με τις οικείες διατάξεις, όπως αυτές ίσχυαν μέχρι την έναρξη ισχύος του παρόντος. Από 1.1.2019 και εφεξής καταβάλλεται σύμφωνα με τα προβλεπόμενα στην παρ. 1. Η περίπτ. ε΄ της παρ. 2 του άρθρου 1 του ν. 4024/2011 (Α΄ 226) δεν έχει εφαρμογή στα πρόσωπα των περιπτ. β’ και γ’ της παρ. 1 του άρθρου 6 του παρόντος.».
2. Η περίπτ. β΄ της παρ. 2 του άρθρου 14 του ν. 4387/2016 αντικαθίσταται ως εξής:

«β. Από την 1.1.2019, αν το καταβαλλόμενο ποσό των συντάξεων αυτών είναι μεγαλύτερο από αυτό που προκύπτει από τον υπολογισμό τους βάσει της παρ. 1, το υπερβάλλον ποσό περικόπτεται. Το ποσό που περικόπτεται κατά τα ανωτέρω δεν

μπορεί να υπερβαίνει το 18% της καταβαλλόμενης κατά την έναρξη ισχύος του παρόντος κύριας σύνταξης του δικαιούχου. Αν, μετά την εφαρμογή της ρύθμισης του ανωτέρω εδαφίου, το καταβαλλόμενο ποσό των συντάξεων είναι μεγαλύτερο από αυτό που προκύπτει από τον υπολογισμό τους βάσει της παρ. 1, το επιπλέον ποσό εξακολουθεί να καταβάλλεται στον δικαιούχο ως προσωπική διαφορά, συμψηφιζόμενο κατ’ έτος και μέχρι την πλήρη εξάλειψή του με την εκάστοτε αναπροσαρμογή των συντάξεων, όπως αυτή προκύπτει κατ’ εφαρμογή της παρ. 3.».
3. Στην παρ. 2 του άρθρου 14 του ν. 4387/2016 προστίθενται περιπτ. γ΄ και δ΄ ως εξής:
«γ. Αν το καταβαλλόμενο ποσό των συντάξεων είναι μικρότερο από αυτό που προκύπτει από τον υπολογισμό τους βάσει της παρ. 1, τότε αυτό προσαυξάνεται, από την 1.1.2019, κατά 1/5 της διαφοράς σταδιακά και ισόποσα εντός πέντε ετών.
δ. Τα στοιχεία που προκύπτουν από τις περ. β΄ και γ΄ αποτυπώνονται από την 1.1.2018 για κάθε ασφαλισμένο στο οικείο πληροφοριακό σύστημα.».
4. Η περίπτ. α΄ της παρ. 3 του άρθρου 14 του ν. 4387/2016 τροποποιείται ως εξής:

«α. Το συνολικό ποσό της σύνταξης που καταβάλλεται μετά τη θέση σε ισχύ του παρόντος αυξάνεται, από την 1.1.2022 κατ’ έτος με κοινή απόφαση των Υπουργών Οικονομικών και Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης με βάση συντελεστή που διαμορφώνεται κατά 50% από τη μεταβολή του ΑΕΠ και κατά 50% από τη μεταβολή του Δείκτη Τιμών Καταναλωτή του προηγούμενου έτους και δεν υπερβαίνει την ετήσια μεταβολή του Δείκτη Τιμών Καταναλωτή.».

 
 

ΚΕΦΑΛΑΙΟ Β΄

«Τροποποίηση διατάξεων του ν. 4387/2016 και μέτρα κοινωνικής στήριξης»



Άρθρο 2

Τροποποίηση διατάξεων του ν. 4387/2016 για τις συντάξεις ασφαλιστικών φορέων

1. Το τελευταίο εδάφιο της παρ. 3 του άρθρου 27 του ν. 4387/2016 αντικαθίσταται ως εξής:
«Για όσους λαμβάνουν σύνταξη μέχρι την έναρξη ισχύος του νόμου αυτού, το επίδομα συζύγου εξακολουθεί να συγκαταβάλλεται με τη σύνταξη σύμφωνα με τις καταστατικές διατάξεις έως 31.12.2018. Από την 1-1-2019 και εντεύθεν καταβάλλεται παροχή κατά τα προβλεπόμενα στο άρθρο 10 παρ. 1 του παρόντος.».
2. Στο άρθρο 96 του ν. 4387/2016 προστίθεται, από τότε που ίσχυσε, παράγραφος 7 ως εξής:
«7. Από 1.1.2019 και εντεύθεν, η καταβαλλόμενη κατά την ημερομηνία αυτή επικουρική σύνταξη, εφόσον υπερβαίνει το ποσό που προκύπτει μετά τον επανυπολογισμό της σύμφωνα με τις ρυθμίσεις της παρ. 4 και της Υπουργικής Απόφασης της παρ. 6 του παρόντος, αναπροσαρμόζεται στο ύψος της επανυπολογισθείσας. Σε καμία περίπτωση δεν επιτρέπεται μετά την ως άνω αναπροσαρμογή το ποσό της επικουρικής σύνταξης να μειωθεί σε ποσοστό μεγαλύτερο του 18% του καταβαλλόμενου κατά την έναρξη ισχύος του παρόντος ποσού επικουρικής σύνταξης.
3. Στο τέλος της παρ. 2 του άρθρου 94 του ν. 4387/2016 προστίθεται εδάφιο ως εξής: «Οι ανωτέρω προσωπικές διαφορές καταβάλλονται έως 31.12.2018.».
 

Άρθρο 3 Επίδομα Στέγασης
1. Το Υπουργείο Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης θεσπίζει Επίδομα Στέγασης για έως και εξακόσιες χιλιάδες (600.000) νοικοκυριά που διαμένουν σε μισθωμένη κατοικία ή επιβαρύνονται με το κόστος εξυπηρέτησης στεγαστικού δανείου πρώτης κατοικίας. Για τον καθορισμό των νοικοκυριών εφαρμόζονται οι περ. α΄ και β΄ της παρ. 2 του άρθρου 235 του ν. 4389/2016 (Α΄ 94).
2. Με κοινή απόφαση των Υπουργών Οικονομικών, Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης και Εσωτερικών, που εκδίδεται κατόπιν της έκδοσης της απόφασης της περ. β΄ της παρ. 1 του άρθρου 15, ρυθμίζονται (α) το ατομικό εισοδηματικό όριο για τη χορήγηση του επιδόματος, το οποίο δεν μπορεί να ξεπερνά τα εννιά χιλιάδες εξακόσια (9.600) ευρώ, τα περιουσιακά κριτήρια και κάθε άλλη προϋπόθεση που πρέπει να πληρούν οι δικαιούχοι, (β) το ακριβές ποσό του επιδόματος και το ανώτατο ύψος αυτού, (γ) άλλες προϋποθέσεις, τα αναγκαία δικαιολογητικά και το αρμόδιο όργανο που απονέμει το επίδομα, (δ), η διαδικασία, ο τρόπος και ο χρόνος χορήγησης του επιδόματος και κάθε άλλο θέμα σχετικό με την εφαρμογή του παρόντος άρθρου.
3. Οι δαπάνες για τη χορήγηση του επιδόματος καλύπτονται από πιστώσεις του τακτικού προϋπολογισμού του Υπουργείου Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης συνολικού ύψους έως και εξακοσίων (600) εκατομμυρίων ευρώ κατ’ έτος.

 

Άρθρο 4

Πρόγραμμα «βρεφονηπιακή φροντίδα»

1. α. Το Υπουργείο Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης συντονίζει, εποπτεύει και επεκτείνει πρόγραμμα εθνικής εμβέλειας, υπό τον τίτλο
«Βρεφονηπιακή Φροντίδα» (Πρόγραμμα).

β. Το Πρόγραμμα έχει ως αντικείμενο την επιδότηση της ίδρυσης, της εξεύρεσης και διαμόρφωσης εγκαταστάσεων και της προμήθειας εξοπλισμού νέων μονάδων βρεφικών, παιδικών ή βρεφονηπιακών σταθμών ή της επέκτασης και εκσυγχρονισμού των υφιστάμενων μονάδων από δημοτικές επιχειρήσεις, διαδημοτικές επιχειρήσεις, ενώσεις δημοτικών επιχειρήσεων και φορείς κοινωνικής οικονομίας (ΚΟΙΣΠΕ-Κοινωνικοί Συνεταιρισμοί Περιορισμένης Ευθύνης- και ΚΟΙΝΣΕΠ-Κοινωνικές Συνεταιριστικές Επιχειρήσεις) συνολικής δυναμικότητας έως και σαράντα πέντε χιλιάδων (45.000) θέσεων.

γ. Με κοινή απόφαση των Υπουργών Εσωτερικών, Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης και Οικονομικών, που εκδίδεται κατόπιν της έκδοσης της απόφασης της περ. β΄ της παρ. 1 του άρθρου 15, καθορίζονται: (α) Τα κριτήρια επιδότησης των υπαγομένων δομών και η επιλεξιμότητα αυτών, (β) Η προθεσμία και η διαδικασία υποβολής και κρίσης των σχετικών αιτημάτων των ενδιαφερομένων, (γ) Οι προϋποθέσεις, η διαδικασία καταβολής της επιδότησης και η ανάθεση αυτών σε τυχόν ενδιάμεσο φορέα, (δ) Οι διαδικασίες ελέγχου, οι επιβαλλόμενες κυρώσεις σε περίπτωση μη τήρησης των όρων καταβολής της επιδότησης καθώς και οι διαδικασίες ανάκτησης των αχρεωστήτως καταβληθέντων ποσών και (ε) κάθε άλλη αναγκαία λεπτομέρεια για την υλοποίηση του Προγράμματος.

2. α. Για τις δαπάνες του Προγράμματος, καθώς και για την επιδότηση της φιλοξενίας και φροντίδας στις μονάδες της περ. β΄ της παρ. 1, διατίθενται πιστώσεις ύψους έως και εκατόν πενήντα (150) εκατομμυρίων ευρώ κατ’ έτος από τον προϋπολογισμό του Υπουργείου Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης.

β. Με κοινή απόφαση των Υπουργών Εσωτερικών, Οικονομίας και Ανάπτυξης, Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης και Οικονομικών, που εκδίδεται κατόπιν της έκδοσης της απόφασης της περ. β΄ της παρ. 1 του άρθρου 15, καθορίζονται: (α) τα εισοδηματικά και περιουσιακά κριτήρια και οι λοιπές προϋποθέσεις που πρέπει να συντρέχουν στο πρόσωπο των ωφελουμένων, (β) το ακριβές ποσό επιδότησης ανά παιδί, (γ) οι προϋποθέσεις, τα δικαιολογητικά, και ο φορέας απονομής της επιδότησης, (δ) η διαδικασία, ο χρόνος και ο τρόπος καταβολής της επιδότησης και κάθε άλλη αναγκαία λεπτομέρεια για την εφαρμογή της περ. α΄.

 

Άρθρο 5 Πρόγραμμα «Σχολικά γεύματα»

1. Το Υπουργείο Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης συντονίζει, εποπτεύει και επεκτείνει διατροφικό πρόγραμμα εθνικής εμβέλειας υπό τον τίτλο «Σχολικά Γεύματα» (Πρόγραμμα) στην υποχρεωτική Δημόσια εκπαίδευση.

2. Το Πρόγραμμα έχει ως αντικείμενο την εξυπηρέτηση αναγκών σίτισης μαθητών σχολικών μονάδων της υποχρεωτικής Δημόσιας εκπαίδευσης με την κατάρτιση δημοσίων συμβάσεων, σύμφωνα με τα άρθρα 107-110 του ν. 4412/2016 (Α΄ 147).

3. Η εφαρμογή του Προγράμματος τελεί υπό την εποπτεία και τον έλεγχο της Διεύθυνσης Καταπολέμησης της Φτώχειας της Γενικής Διεύθυνσης Πρόνοιας του Υπουργείου Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης.

4. Οι συμβάσεις με αντικείμενο τη δωρεάν παροχή σχολικών γευμάτων του Προγράμματος προκηρύσσονται με απόφαση του Υπουργού Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης. Οι προδιαγραφές, οι γενικοί κανόνες, τα κριτήρια αξιολόγησης και κάθε αναγκαία διαδικασία και λεπτομέρεια υλοποίησης του Προγράμματος ορίζονται στην προκήρυξη της παρούσας παραγράφου.

5. Με απόφαση του Υπουργού Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης, που εκδίδεται κατόπιν της έκδοσης της απόφασης της περ. β΄ της παρ. 1 του άρθρου 15, καθορίζεται η επιλογή των γεωγραφικών περιοχών εφαρμογής του προγράμματος με βάση τα ποσοστά ανεργίας, πληθυσμού σε κίνδυνο φτώχειας ή σε κοινωνικό αποκλεισμό και κάθε θέμα σχετικό με την εφαρμογή του παρόντος.

6. Οι δαπάνες για τις δράσεις του Προγράμματος καλύπτονται από πιστώσεις του τακτικού προϋπολογισμού του Υπουργείου Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης συνολικού ύψους έως και εκατόν ενενήντα (190) εκατομμυρίων ευρώ κατ’ έτος.

Άρθρο 6 Επίδομα παιδιού

1. Oι διαθέσιμες πιστώσεις του Ενιαίου Επιδόματος Στήριξης Τέκνων, όπως αυτό προβλέπεται στην υποπαρ. ΙΑ.2 του ν. 4093/2012 (Α΄222), αυξάνονται έως και διακόσια εξήντα (260) εκατομμύρια ευρώ. Οι σχετικές πιστώσεις εγγράφονται στον προϋπολογισμό του Υπουργείου Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης.

2. Με κοινή απόφαση των Υπουργών Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης και Οικονομικών, που εκδίδεται κατόπιν της έκδοσης της απόφασης της περ. β΄ της παρ. 1 του άρθρου 15, ρυθμίζονται: (α) Τα περιουσιακά/εισοδηματικά κριτήρια και οι κατηγορίες των δικαιούχων, (β) Τα κριτήρια διαμονής, (γ) Τα αρμόδια για την αναγνώριση και την καταβολή του επιδόματος όργανα, (δ) Η διαδικασία και οι προϋποθέσεις χορήγησης του επιδόματος, (ε) Τα απαραίτητα δικαιολογητικά για την αναγνώριση των δικαιούχων, (στ) Το ύψος του καταβλητέου επιδόματος ανά κατηγορία δικαιούχων, όπως αυτό διαμορφώνεται κατόπιν της προβλεπόμενης στην παράγραφο 1 αύξησης των σχετικών πιστώσεων, καθώς (ζ) και κάθε άλλο θέμα σχετικό με την εφαρμογή του παρόντος άρθρου.
 

Άρθρο 7

Μέτρα ενίσχυσης της εργασίας

1. Με σκοπό την ενίσχυση και την τόνωση της αγοράς εργασίας, πλέον των συντρεχόντων προγραμμάτων απασχόλησης, τίθενται σε ισχύ προγράμματα εργασίας στοχευμένων ομάδων ανέργων εγγεγραμμένων στα μητρώα του Οργανισμού Απασχόλησης Εργατικού Δυναμικού (Ο.Α.Ε.Δ.), τα οποία καταρτίζονται μετά από γνώμη του Διοικητικού Συμβουλίου του Ο.Α.Ε.Δ. με κοινές αποφάσεις των υπουργών που ορίζονται από την κείμενη νομοθεσία ως συναρμόδιοι για κάθε πρόγραμμα.

2. Τα ως άνω προγράμματα μπορούν να έχουν ως αντικείμενο μία ή περισσότερες από τις κατωτέρω δράσεις:
α) Προγράμματα εύρεσης εργασίας, συμβουλευτικής και καθοδήγησης.

β) Επέκταση του προγράμματος «Εγγύηση για τη νεολαία» με έμφαση στους νέους που βρίσκονται εκτός απασχόλησης, εκπαίδευσης ή κατάρτισης.

γ) Προγράμματα απόκτησης εργασιακής εμπειρίας μέσω κατάρτισης και πρακτικής άσκησης, με έμφαση στον ιδιωτικό τομέα, τα οποία θα συνοδεύονται από την απαραίτητη πιστοποίηση των αποκτούμενων δεξιοτήτων.

δ) Προγράμματα κοινωφελούς εργασίας με έμφαση στην αναβάθμιση δεξιοτήτων, προσανατολισμένα στην επανένταξη ευάλωτων κοινωνικών ομάδων, στοχεύοντας ιδίως τους δικαιούχους του Κοινωνικού Εισοδήματος Αλληλεγγύης (ΚΕΑ).

3. Για τα παραπάνω προγράμματα εργασίας ο Ο.Α.Ε.Δ. επιχορηγείται από πόρους του τακτικού προϋπολογισμού του Υπουργείου Εργασίας Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης με μεταφορά πίστωσης συνολικού ύψους έως και διακοσίων εξήντα (260) εκατομμυρίων ευρώ κατ’ έτος.

 

Άρθρο 8 Πρόγραμμα Δημοσίων Επενδύσεων
Από το Πρόγραμμα Δημοσίων Επενδύσεων διατίθεται συνολικό ποσό έως και τριακοσίων (300) εκατομμυρίων ευρώ κατ’ έτος, με ισόποσο επιπρόσθετο όριο στο εθνικό σκέλος του ΠΔΕ για τη χρηματοδότηση δράσεων των καθεστώτων ενισχύσεων του ν. 4399/2016 (Α΄ 117), έργων υποδομής στον τομέα της αγροτικής παραγωγής και έργων ενεργειακής εξοικονόμησης και αναβάθμισης στον τομέα των μικρομεσαίων επιχειρήσεων και της Βιομηχανίας.

Άρθρο 9

Μείωση συμμετοχής στη φαρμακευτική δαπάνη

1. Για τα πρόσωπα με φορολογητέο εισόδημα έως και χίλια διακόσια (1.200) ευρώ που δικαιούνται αποζημίωση της φαρμακευτικής τους δαπάνης από τον ΕΟΠΥΥ και τους Φορείς Κοινωνικής Ασφάλισης και στα οποία δεν εφαρμόζονται άλλες διατάξεις περί μηδενικής συμμετοχής στην φαρμακευτική δαπάνη, συμπεριλαμβανομένου του άρθρου τριακοστού πρώτου του ν. 4411/2016 (Α΄ 142), του άρθρου 38 του ν. 4025/2011 (Α΄ 228) και του άρθρου 33 του ν. 4368/2016 (Α΄ 21), καθώς και των κανονιστικών πράξεων που έχουν εκδοθεί κατ΄ εξουσιοδότηση αυτών, καθορίζεται, με βάση εισοδηματικά κριτήρια, πλήρης απαλλαγή ή έκπτωση στο ποσοστό συμμετοχής τους στις δαπάνες φαρμακευτικής περίθαλψης.

2. Η επιπλέον δαπάνη έως και διακοσίων σαράντα (240) εκατομμυρίων ευρώ, που προκύπτει για τον ΕΟΠΥΥ από την εφαρμογή του παρόντος, βαρύνει τις πιστώσεις του προϋπολογισμού του Υπουργείου Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης, το οποίο και υποχρεούται να την αποδίδει προς τον ΕΟΠΥΥ.

3. Με κοινή απόφαση των Υπουργών Υγείας, Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης και Οικονομικών, που εκδίδεται κατόπιν της έκδοσης της απόφασης της περ. β΄ της παρ. 1 του άρθρου 15, ρυθμίζονται ειδικότερα οι όροι και οι προϋποθέσεις, οι ακριβείς εκπτώσεις στο ποσοστό συμμετοχής στις δαπάνες φαρμακευτικής περίθαλψης, η απαιτούμενη διοικητική διαδικασία, η τήρηση των ηλεκτρονικών μητρώων, η διαδικασία απόδοσης της δαπάνης που προκύπτει από την εφαρμογή του παρόντος από το Υπουργείο Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης προς τον ΕΟΠΥΥ και κάθε άλλη αναγκαία λεπτομέρεια για την εφαρμογή του παρόντος.

 

Άρθρο 10

Τροποποιήσεις στις μειώσεις φόρου του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος

1. Η παράγραφος 1 του άρθρου 16 του ν. 4172/2013 (Α΄ 167) αντικαθίσταται ως εξής:
«1. Ο φόρος που προκύπτει κατά την εφαρμογή του άρθρου 15 μειώνεται κατά το ποσό των χιλίων διακοσίων πενήντα (1.250) ευρώ για το φορολογούμενο χωρίς εξαρτώμενα τέκνα, όπως αυτά ορίζονται στο άρθρο 11, όταν το φορολογητέο εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες και συντάξεις δεν υπερβαίνει το ποσό των είκοσι χιλιάδων (20.000) ευρώ. Η μείωση του φόρου ανέρχεται σε χίλια τριακόσια (1.300) ευρώ για το φορολογούμενο με ένα (1) εξαρτώμενο τέκνο, σε χίλια τριακόσια πενήντα (1.350) ευρώ για δύο (2) εξαρτώμενα τέκνα και σε χίλια τετρακόσια πενήντα (1.450) ευρώ για τρία (3) εξαρτώμενα τέκνα και άνω. Εάν το ποσό του φόρου είναι μικρότερο των ποσών αυτών, η μείωση του φόρου περιορίζεται στο ποσό του αναλογούντος φόρου».

2. Οι διατάξεις του παρόντος άρθρου ισχύουν για εισοδήματα που αποκτώνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2020 και εφεξής.
 

Άρθρο 11

Τροποποιήσεις στον Ενιαίο Φόρο Ιδιοκτησίας Ακινήτων

1. α. Στο άρθρο 7 του ν. 4223/2013 (Α΄287) μετά την παρ. 3 προστίθεται παρ. 4 ως εξής:
«4. Όταν το συνολικό ποσό του ΕΝ.Φ.Ι.Α., όπως προσδιορίζεται με βάση τα άρθρα 4 και 5, δεν υπερβαίνει τα επτακόσια (700) ευρώ χορηγείται μείωση αυτού κατά ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%), η οποία δεν μπορεί να υπερβεί τα εβδομήντα
(70) ευρώ. Στις περιπτώσεις των δικαιούχων της έκπτωσης της παραγράφου 1, το όριο των επτακοσίων (700) ευρώ διπλασιάζεται».
β. Η παρ. 4 του άρθρου 7 του ν. 4223/2013 αναριθμείται σε 5.

 

Άρθρο 12

Τροποποιήσεις στην Κλίμακα Φορολογίας Εισοδήματος Φυσικών Προσώπων.

1. Η παρ. 1 του άρθρου 15 του ν. 4172/2013 (Α’ 167) αντικαθίσταται ως εξής:

«1. Το φορολογητέο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις υποβάλλεται σε φόρο, σύμφωνα με την ακόλουθη κλίμακα:

 

Άρθρο 13

Τροποποιήσεις στην Ειδική Εισφορά Αλληλεγγύης του ν. 4172/2013

1. Το πρώτο εδάφιο της παρ. 1 του άρθρου 43 Α του ν. 4172/2013 (Α΄ 167) αντικαθίσταται ως εξής:
«1. Επιβάλλεται ειδική εισφορά αλληλεγγύης στα εισοδήματα άνω των τριάντα χιλιάδων (30.000) ευρώ των φυσικών προσώπων ή σχολάζουσας κληρονομιάς.»

2. Η παρ. 3 του άρθρου 43 Α του ν. 4172/2013 αντικαθίσταται ως εξής:

«3. Η ειδική εισφορά αλληλεγγύης, που επιβάλλεται στο συνολικό καθαρό εισόδημα της παρ. 1 υπολογίζεται με την ακόλουθη κλίμακα:



Ειδική Εισφορά Αλληλεγγύης

Εισόδημα από(ευρώ) Εισόδημα έως(ευρώ)
Συντελεστής
0 30.000 0%
30.000,01 40.000 2,00%
40.000,01 65.000 5,00%
65.000,01 220.000 9,00%
>220.000 10,00%


 

Άρθρο 14

Τροποποιήσεις στους συντελεστές φορολογίας εισοδήματος του άρθρου 58 του ν. 4172/2013
1. Η παράγραφος 1 του άρθρου 58 του ν. 4172/2013 (Α΄ 167) αντικαθίσταται ως εξής:

«1. α) Τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα που αποκτούν τα νομικά πρόσωπα και οι νομικές οντότητες που τηρούν διπλογραφικά βιβλία, καθώς και τα νομικά πρόσωπα της περίπτ. γ' του άρθρου 45 που τηρούν απλογραφικά φορολογούνται με συντελεστή είκοσι έξι τοις εκατό (26%), εξαιρουμένων των πιστωτικών ιδρυμάτων της περίπτωσης β. Τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα που αποκτούν οι υπόχρεοι των περιπτ. β', δ', ε', στ' και ζ' του άρθρου 45 που τηρούν απλογραφικά βιβλία φορολογούνται με συντελεστή είκοσι έξι τοις εκατό (26%).
β) Τα πιστωτικά ιδρύματα της περίπτωσης 1 της παραγράφου 1 του άρθρου 3 του ν. 4261/2014 φορολογούνται με συντελεστή είκοσι εννέα τοις εκατό (29%)».

 

Άρθρο 15

1. α. Οι διατάξεις των άρθρων 3-9 και 11-14 τίθενται σε εφαρμογή από 1.1.2019 και από 1.1.2020 αντιστοίχως, υπό την προϋπόθεση και στο βαθμό που, σύμφωνα με εκτίμηση του Διεθνούς Νομισματικού Ταμείου και της Ευρωπαϊκής Επιτροπής, σε συνεργασία με την Ευρωπαϊκή Κεντρική Τράπεζα, τον Ευρωπαϊκό Μηχανισμό Σταθερότητας και τις ελληνικές αρχές, στο πλαίσιο της τελικής αξιολόγησης του Προγράμματος Οικονομικής Προσαρμογής, δεν προκαλείται απόκλιση από τους μεσοπρόθεσμους δημοσιονομικούς στόχους, όπως αυτοί καθορίζονται στο ως άνω Πρόγραμμα. Ο Υπουργός Οικονομικών δημοσιεύει στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως ανακοίνωση, στην οποία περιέχονται τα συμπεράσματα της ανωτέρω εκτίμησης.
β. Οι δαπάνες που προκύπτουν από την εφαρμογή των άρθρων 3-9 αναπροσαρμόζονται με κοινή απόφαση των Υπουργών Οικονομίας και Ανάπτυξης, Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης και Οικονομικών, στον επιτρεπόμενο βαθμό, σύμφωνα με την περ. α΄.
γ. Οι διατάξεις των άρθρων 11-14 εφαρμόζονται αναπροσαρμοζόμενες στον επιτρεπόμενο βαθμό, σύμφωνα με την περ. α΄. Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών διαπιστώνεται η ακριβής αντιστοιχία προς το δημοσιονομικό στόχο και ρυθμίζονται οι αναγκαίες λεπτομέρειες για την εφαρμογή των άρθρων 11-14.

2. Αν το Διεθνές Νομισματικό Ταμείο, σε συνεργασία με την Ευρωπαϊκή Επιτροπή, την Ευρωπαϊκή Κεντρική Τράπεζα, τον Ευρωπαϊκό Μηχανισμό Σταθερότητας και τις ελληνικές αρχές, στο πλαίσιο της τελικής αξιολόγησης του Προγράμματος Οικονομικής Προσαρμογής, διαπιστώσει ότι, στη βάση μίας προοπτικής εκτίμησης και λαμβάνοντας υπόψη την εφαρμογή των άρθρων 1 και 2, η εμπροσθοβαρής εφαρμογή του άρθρου 10 είναι αναγκαία προκειμένου να επιτευχθεί ο συμφωνημένος δημοσιονομικός στόχος πρωτογενούς ισοζυγίου της Γενικής Κυβέρνησης ύψους 3,5% για το οικονομικό έτος 2019 κατά τρόπο ευνοϊκό για την ανάπτυξη, οι διατάξεις του άρθρου 10 εφαρμόζονται για εισοδήματα που αποκτώνται από την 1.1.2019 και εφεξής. Προκειμένου να διασφαλιστεί, ως αποτέλεσμα της ως άνω εμπροσθοβαρούς εφαρμογής, η επίτευξη του ανωτέρω δημοσιονομικού στόχου κατά τρόπο ευνοϊκό για την ανάπτυξη, οι ελληνικές αρχές μπορούν να εφαρμόζουν τις αναγκαίες προσαρμογές στο άρθρο 10, σε συμφωνία με το Διεθνές Νομισματικό Ταμείο, την Ευρωπαϊκή Επιτροπή, την Ευρωπαϊκή Κεντρική Τράπεζα και τον Ευρωπαϊκό Μηχανισμό Σταθερότητας. Ο Υπουργός Οικονομικών δημοσιεύει στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως ανακοίνωση, στην οποία περιέχονται τα συμπεράσματα της ανωτέρω εκτίμησης.


 

ΜΕΡΟΣ Β΄

«Εργασιακές ρυθμίσεις»


Άρθρο 16

Ελεύθερες συλλογικές διαπραγματεύσεις

Οι παρ. 5 και 6 του άρθρου 37 του ν. 4024/2011 (Α΄ 226) ισχύουν έως το τέλος του Προγράμματος Οικονομικής Προσαρμογής.
 

Άρθρο 17

Έλεγχος ομαδικών απολύσεων

1. Στο άρθρο 3 του ν. 1387/1983 (Α΄ 110) προστίθεται παρ. 4 ως εξής:

«4. Στο πλαίσιο των διαβουλεύσεων με τους εκπροσώπους των εργαζομένων, ο εργοδότης μπορεί να θέσει υπ’ όψιν των εργαζομένων κοινωνικό πλάνο για τους υπό απόλυση εργαζόμενους, δηλαδή μέτρα άμβλυνσης των επιπτώσεων της απόλυσης, όπως ποσά για κάλυψη αυτασφάλισης, διαθέσιμα ποσά μέσω εταιρικής κοινωνικής ευθύνης για κατάρτιση και συμβουλευτική για επανένταξη στην αγορά εργασίας, ενέργειες για την αξιοποίηση ειδικών προγραμμάτων από τον ΟΑΕΔ αντιμετώπισης της επαπειλούμενης ανεργίας των υπό απόλυση εργαζομένων, καθώς και δυνατότητες, μεθόδους και κριτήρια για την κατά προτεραιότητα επαναπρόσληψή τους».

2. Η παρ. 3 του άρθρου 3 του ν. 1387/1983 αντικαθίσταται ως εξής:
«3. Αντίγραφα των εγγράφων αυτών υποβάλλονται από τον εργοδότη στο Ανώτατο Συμβούλιο Εργασίας (Α.Σ.Ε.)».

3. Το άρθρο 5 του ν. 1387/1983 αντικαθίσταται ως εξής:

«1. Η προθεσμία των διαβουλεύσεων μεταξύ των εργαζομένων και του εργοδότη είναι τριάντα (30) ημέρες και αρχίζει από την πρόσκληση του εργοδότη για διαβουλεύσεις στους κατά το προηγούμενο άρθρο εκπροσώπους των εργαζομένων. Το αποτέλεσμα των διαβουλεύσεων διατυπώνεται σε πρακτικό που υποβάλλεται από τον εργοδότη στο Α.Σ.Ε. Οι εκπρόσωποι των εργαζομένων μπορούν να καταθέτουν στο Α.Σ.Ε. υπόμνημα επί των διαβουλεύσεων.
2. Αν υπάρξει συμφωνία των μερών, οι ομαδικές απολύσεις πραγματοποιούνται σύμφωνα με το περιεχόμενο της συμφωνίας και ισχύουν δέκα (10) ημέρες από την ημερομηνία υποβολής του πρακτικού διαβούλευσης στο Α.Σ.Ε.
3. Αν δεν υπάρξει συμφωνία των μερών, το Α.Σ.Ε., με αιτιολογημένη απόφαση που εκδίδει εντός αποκλειστικής προθεσμίας δέκα (10) ημερών από την ημερομηνία υποβολής του πρακτικού διαβούλευσης, διαπιστώνει αν τηρήθηκαν οι υποχρεώσεις του εργοδότη προς ενημέρωση και διαβούλευση με τους εκπροσώπους των εργαζομένων, καθώς και η υποχρέωση κοινοποίησης των σχετικών εγγράφων, σύμφωνα με το άρθρο 3. Για το σκοπό αυτό, το Α.Σ.Ε. μπορεί να καλεί και να ακούει τόσο τους κατά το άρθρο 4 εκπροσώπους των εργαζομένων και τον ενδιαφερόμενο εργοδότη, όσο και πρόσωπα που διαθέτουν ειδικές γνώσεις πάνω σε επιμέρους τεχνικά θέματα. Αν το Α.Σ.Ε. κρίνει πως οι ανωτέρω υποχρεώσεις του εργοδότη τηρήθηκαν, οι απολύσεις ισχύουν είκοσι (20) ημέρες από την έκδοση της απόφασης. Σε αντίθετη περίπτωση, το Α.Σ.Ε. παρατείνει τις διαβουλεύσεις των μερών ή τάσσει προθεσμία στον εργοδότη, ώστε εκείνος να προβεί στις απαραίτητες ενέργειες προς εκπλήρωση των ανωτέρω υποχρεώσεων. Αν το Α.Σ.Ε., με νέα απόφαση, διαπιστώσει πως τηρήθηκαν οι υποχρεώσεις του εργοδότη, οι απολύσεις ισχύουν είκοσι (20) ημέρες από την έκδοση της απόφασης. Σε κάθε περίπτωση, οι απολύσεις ισχύουν εξήντα (60) ημέρες από την κοινοποίηση του πρακτικού διαβούλευσης της παρ. 1.
4. Σε ομαδικές απολύσεις που προκαλούνται από τη διακοπή της δραστηριότητας της επιχείρησης ή εκμετάλλευσης, κατόπιν δικαστικής απόφασης, δεν εφαρμόζονται οι παράγραφοι 2 και 3».

4. Η περ. 2 της υποπαρ. II.Δ του άρθρου 186 του ν. 3852/2010 (Α΄ 87) καταργείται.

5. Στην παρ. 3 του άρθρου 25 του π.δ/τος 368/1989 (Α΄ 163) προστίθεται περ. στ΄ ως εξής:
«στ) Τμήμα Ελέγχου Ομαδικών Απολύσεων».

6. Στο άρθρο 25 του π.δ/τος 368/1989 προστίθεται νέα παρ. 7Β ως εξής:

«7Β. Το Τμήμα Ελέγχου Ομαδικών Απολύσεων απαρτίζεται από:

α) Το Γενικό Γραμματέα του Υπουργείου Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης ως Πρόεδρο, με αναπληρωτή του τον προϊστάμενο της Γενικής Διεύθυνσης Εργασίας και Ένταξης στην Απασχόληση.
β) Τον προϊστάμενο της Διεύθυνσης Απασχόλησης του Υπουργείου Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης με τον αναπληρωτή του.
γ) Έναν (1) εκπρόσωπο του Υπουργείου Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης με τον αναπληρωτή του, που ορίζονται με απόφαση του Υπουργού Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης.
δ) Έναν (1) εκπρόσωπο του Υπουργείου Οικονομίας και Ανάπτυξης με τον αναπληρωτή του, που ορίζονται με απόφαση του Υπουργού Οικονομίας και Ανάπτυξης.
ε) Έναν (1) εκπρόσωπο του Υπουργείου Οικονομικών με τον αναπληρωτή του, που ορίζονται με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών.
στ) Πέντε (5) εκπροσώπους της Γ.Σ.Ε.Ε. με τους αναπληρωτές τους. ζ) Έναν (1) εκπρόσωπο του Σ.Ε.Β. με τον αναπληρωτή του.
η) Έναν (1) εκπρόσωπο της Ε.Σ.Ε.Ε. με τον αναπληρωτή του. θ) Έναν (1) εκπρόσωπο της Γ.Σ.Ε.Β.Ε.Ε. με τον αναπληρωτή του. ι) Έναν (1) εκπρόσωπο του Σ.Ε.Τ.Ε. με τον αναπληρωτή του.
ια) Έναν (1) εκπρόσωπο με τον αναπληρωτή του, που υποδεικνύονται από κοινού από τον Σ.Ε.Β., την Ε.Σ.Ε.Ε., τη Γ.Σ.Ε.Β.Ε.Ε. και τον Σ.Ε.Τ.Ε.»

7. Στο άρθρο 25 του π.δ/τος 368/1989 προστίθεται νέα παρ. 17 ως εξής:
«17. Στην αρμοδιότητα του Τμήματος Ελέγχου Ομαδικών Απολύσεων ανήκει ο έλεγχος σχεδιαζόμενων ομαδικών απολύσεων κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 5 του ν. 1387/1983 (Α΄ 110)».

 

Άρθρο 18

Στην παρ. 10 του άρθρου 14 του ν. 1264/1982 (Α΄ 79) προστίθενται περ. ε΄ και στ’ ως εξής:
«ε) Όταν ο εργαζόμενος τέλεσε κλοπή ή υπεξαίρεση σε βάρος του εργοδότη ή του εκπροσώπου του.
στ) Όταν ο εργαζόμενος δεν προσέρχεται αδικαιολόγητα στην εργασία του για διάστημα μεγαλύτερο των επτά (7) ημερών».
 

Άρθρο 19 Συνδικαλιστικές άδειες

1. Το άρθρο 17 του ν. 1264/1982 (Α΄ 79) αντικαθίσταται ως εξής:

«1. Ο εργοδότης έχει την υποχρέωση να διευκολύνει τα μέλη των Διοικητικών Συμβουλίων, των Ελεγκτικών Επιτροπών και τους αντιπροσώπους των πρωτοβάθμιων στις δευτεροβάθμιες συνδικαλιστικές οργανώσεις κατά την άσκηση των καθηκόντων τους. Την ίδια υποχρέωση έχει για τα Διοικητικά Συμβούλια, τις Ελεγκτικές Επιτροπές και τους αντιπροσώπους των δευτεροβάθμιων στις τριτοβάθμιες, όπως και για τα Διοικητικά Συμβούλια και τις Ελεγκτικές Επιτροπές των τριτοβάθμιων οργανώσεων.

2. Ο εργοδότης έχει την υποχρέωση να παρέχει άδεια απουσίας:
α) στα μέλη του Διοικητικού Συμβουλίου της πιο αντιπροσωπευτικής τριτοβάθμιας συνδικαλιστικής οργάνωσης για όσο χρόνο διαρκεί η θητεία τους,
β) στον Πρόεδρο και στον Γενικό Γραμματέα των Εργατικών Κέντρων και Ομοσπονδιών, εφόσον οι υπαγόμενες σε αυτά οργανώσεις έχουν πάνω από 10.000 ψηφίσαντα μέλη, για όσο χρόνο διαρκεί η θητεία τους,
γ) στον Πρόεδρο των Εργατικών Κέντρων και των Ομοσπονδιών, εφόσον οι υπαγόμενες σε αυτά πρωτοβάθμιες συνδικαλιστικές οργανώσεις έχουν από 1.501 μέχρι 10.000 ψηφίσαντα μέλη, για όσο χρόνο διαρκεί η θητεία του.
δ) στον Πρόεδρο των Εργατικών Κέντρων και των Ομοσπονδιών, εφόσον οι υπαγόμενες σε αυτά πρωτοβάθμιες συνδικαλιστικές οργανώσεις έχουν μέχρι 1.500 ψηφίσαντα μέλη, δεκαπέντε (15) ημέρες το μήνα,
ε) στον Αντιπρόεδρο, τον Γενικό Γραμματέα και τον Ταμία των Διοικητικών Συμβουλίων των πιο αντιπροσωπευτικών δευτεροβάθμιων οργανώσεων δεκαπέντε (15) ημέρες το μήνα,
στ) στα υπόλοιπα μέλη των Διοικητικών Συμβουλίων των πιο αντιπροσωπευτικών δευτεροβάθμιων οργανώσεων εννέα (9) ημέρες το μήνα,
ζ) στον Πρόεδρο, τον Αντιπρόεδρο, τον Γενικό Γραμματέα των πρωτοβάθμιων συνδικαλιστικών οργανώσεων πέντε (5) ημέρες το μήνα, αν τα μέλη της οργάνωσης είναι 500 και πάνω,
η) στον Πρόεδρο, τον Αντιπρόεδρο, τον Γενικό Γραμματέα των πρωτοβάθμιων συνδικαλιστικών οργανώσεων τρεις (3) ημέρες το μήνα, αν τα μέλη της οργάνωσης είναι λιγότερα από 500,
θ) στους αντιπροσώπους στις δευτεροβάθμιες και τριτοβάθμιες οργανώσεις, για όλη τη διάρκεια συνεδρίων που συμμετέχουν,
ι) στα μέλη της Εκτελεστικής Επιτροπής και της Γραμματείας της Συνομοσπονδίας Ευρωπαϊκών Συνδικάτων για όσο χρόνο διαρκεί η θητεία τους.

3. Οι αναφερόμενες στην παρ. 2 άδειες απουσίας περιορίζονται σε τριάντα (30) μέρες το χρόνο για τα μέλη της Εκτελεστικής Επιτροπής ή αλλιώς του Προεδρείου των μη αντιπροσωπευτικών τριτοβάθμιων οργανώσεων, καθώς και για τον Πρόεδρο του Διοικητικού Συμβουλίου, προκειμένου για την αμέσως επόμενη, της πιο αντιπροσωπευτικής, δευτεροβάθμια οργάνωση, εφόσον αυτή έχει τόσα ψηφίσαντα μέλη όσα αναφέρονται στις περ. β΄ και γ΄, και στο 1/3 του αναφερόμενου στις περ. δ΄, ε` στ΄, ζ΄ και η΄ χρόνου, προκειμένου για την αμέσως επόμενη, της πιο αντιπροσωπευτικής, οργάνωση για τα αντίστοιχα συνδικαλιστικά στελέχη.

4. Ο χρόνος απουσίας των εργαζομένων κατά τις διατάξεις των προηγούμενων παραγράφων θεωρείται χρόνος πραγματικής εργασίας για όλα τα δικαιώματα που απορρέουν από την εργασιακή και ασφαλιστική σχέση. Οι ημέρες απουσίας των εργαζομένων που αναφέρονται στις περ. α΄, β΄, γ΄ και δ΄ της παρ. 2 είναι με αποδοχές, που καταβάλλονται από τον εργοδότη τους. Οι ημέρες απουσίας των εργαζομένων που αναφέρονται στις περ. ε΄, στ΄, ζ΄, η΄, θ΄ και ι΄ της παρ. 2, καθώς και των εργαζομένων της παρ. 3 είναι χωρίς αποδοχές. Στην περίπτωση αυτή οι ασφαλιστικές εισφορές των συνδικαλιστικών στελεχών για το χρόνο της συνδικαλιστικής άδειάς τους καταβάλλονται από την οργάνωσή τους.

5. Για κάθε διαφωνία σχετική με την εφαρμογή των διατάξεων αυτού του άρθρου αποφασίζει, ύστερα από αίτηση της μιας ή της άλλης πλευράς, η Επιτροπή του άρθρου 15.

6. Οι διατάξεις των προηγούμενων παραγράφων εφαρμόζονται και για τις συνδικαλιστικές οργανώσεις των υπαλλήλων του άρθρου 30. Όπου οι διατάξεις αυτές αναφέρονται σε εργατικά κέντρα καταλαμβάνουν και τα νομαρχιακά τμήματα που υπάγονται στην Α.Δ.Ε.Δ.Υ.».

2. Στο άρθρο 18 του ν. 1264/1982 προστίθεται παρ. 3 ως εξής:

«3. Το άρθρο αυτό ισχύει τόσο για υπαλλήλους των φορέων του δημοσίου τομέα, όπως αυτός είχε οριοθετηθεί με την παρ. 6 του άρθρου 1 του ν. 1256/1982 (Α΄ 65), όσο και για μισθωτούς που απασχολούνται με σχέση εξαρτημένης εργασίας στον ιδιωτικό τομέα».

3. Οι παρ. 3 και 4 του άρθρου 6 του ν. 2224/1994 (Α΄ 112) καταργούνται.