ΑΠΟΦΑΣΗ ΤΟΥ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟΥ (τρίτο τμήμα) της 2ας Μαΐου 2019 «Προδικαστική παραπομπή – Φόρος προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) – Επιστροφή του ΦΠΑ – Οδηγία 2008/9/ΕΚ – Άρθρο 20 – Αίτηση του κράτους μέλους επιστροφής για παροχή πρόσθετων πληροφοριών – Πληροφορίες που πρέπει να παρασχεθούν εντός προθεσμίας ενός μηνός από την παραλαβή της αιτήσεως από τον αποδέκτη της – Νομική φύση της εν λόγω προθεσμίας και συνέπειες της μη τηρήσεώς της»

Στην υπόθεση C-133/18,

με αντικείμενο αίτηση προδικαστικής αποφάσεως δυνάμει του άρθρου 267 ΣΛΕΕ, που υπέβαλε το tribunal administratif de Montreuil (διοικητικό πρωτοδικείο Montreuil, Γαλλία) με απόφαση της 14ης Φεβρουαρίου 2018, η οποία περιήλθε στο Δικαστήριο στις 20 Φεβρουαρίου 2018, στο πλαίσιο της δίκης

Sea Chefs Cruise Services GmbH

κατά

Ministre de l’Action et des Comptes publics,

ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ (τρίτο τμήμα),

συγκείμενο από τους A. Prechal, πρόεδρο τμήματος, F. Biltgen, J. Malenovský, C. G. Fernlund (εισηγητή) και L. S. Rossi, δικαστές,

γενικός εισαγγελέας: G. Hogan

γραμματέας: A. Calot Escobar

έχοντας υπόψη την έγγραφη διαδικασία,

λαμβάνοντας υπόψη τις παρατηρήσεις που υπέβαλαν:

– η Sea Chefs Cruise Services GmbH, εκπροσωπούμενη από την D. Martin-Picod, avocate,

– η Γαλλική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τις A. Alidière και E. de Moustier, καθώς και από τον D. Colas,

– η Ισπανική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τον S. Jiménez García,

– η Ευρωπαϊκή Επιτροπή, εκπροσωπούμενη από τις N. Gossement και J. Jokubauskaitė,

αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα που ανέπτυξε τις προτάσεις του κατά τη συνεδρίαση της 17ης Ιανουαρίου 2019,

εκδίδει την ακόλουθη

Απόφαση

1 Η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως αφορά την ερμηνεία του άρθρου 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9/ΕΚ του Συμβουλίου, της 12ης Φεβρουαρίου 2008, για τον καθορισμό λεπτομερών κανόνων σχετικά με την επιστροφή του φόρου προστιθέμενης αξίας, που προβλέπεται στην οδηγία 2006/112/ΕΚ, σε υποκείμενους στο φόρο μη εγκατεστημένους στο κράτος μέλος επιστροφής αλλά εγκατεστημένους σε άλλο κράτος μέλος (ΕΕ 2008, L 44, σ. 23).

2 Η αίτηση αυτή υποβλήθηκε στο πλαίσιο ένδικης διαφοράς μεταξύ της εδρεύουσας στη Γερμανία εταιρίας Sea Chefs Cruise Services GmbH (στο εξής: Sea Chefs) και του Ministre de l’Action et des Comptes publics (Υπουργού Δημόσιας Διοικήσεως και Οικονομικών, Γαλλία), σχετικά με την απόφαση του τελευταίου να απορρίψει την αίτηση της Sea Chefs για επιστροφή του φόρου προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) που η εταιρία αυτή είχε καταβάλει για το έτος 2014.

Το νομικό πλαίσιο

Το δίκαιο της Ένωσης

Η οδηγία 2008/9

3 Η αιτιολογική σκέψη 2 της οδηγίας 2008/9 αναφέρει τα ακόλουθα:

«Οι ρυθμίσεις που περιέχονται στην [όγδοη οδηγία 79/1072/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 6ης Δεκεμβρίου 1979, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – Τρόπος επιστροφής του φόρου προστιθεμένης αξίας στους υποκειμένους στο φόρο οι οποίοι δεν είναι εγκατεστημένοι στο εσωτερικό της χώρας (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 111)] πρέπει να τροποποιηθούν ως προς τις προθεσμίες εντός των οποίων πρέπει να κοινοποιούνται στις επιχειρήσεις οι αποφάσεις που αφορούν την επιστροφή του φόρου. Ταυτόχρονα θα πρέπει να προβλεφθεί ότι και οι επιχειρήσεις οφείλουν να παρέχουν απαντήσεις εντός καθορισμένων προθεσμιών στις αρμόδιες αρχές. Επιπλέον είναι σκόπιμο να απλουστευθεί και να εκσυγχρονισθεί η διαδικασία επιτρέποντας τη χρήση σύγχρονων τεχνολογιών.»

4 Η αιτιολογική σκέψη 3 της οδηγίας 2008/9 αναφέρει τα εξής:

«Η νέα διαδικασία θα ενισχύσει τη θέση των επιχειρήσεων, αφού τα κράτη μέλη οφείλουν να καταβάλλουν τόκο εάν η επιστροφή πραγματοποιηθεί καθυστερημένα, ενώ θα ενισχυθεί και το δικαίωμα των επιχειρήσεων να καταφεύγουν σε ένδικα μέσα.»

5 Το άρθρο 1 της οδηγίας αυτής ορίζει τα ακόλουθα:

«Η παρούσα οδηγία καθορίζει τους λεπτομερείς κανόνες σχετικά με την επιστροφή του [ΦΠΑ] που προβλέπεται στο άρθρο 170 της οδηγίας 2006/112/ΕΚ [του Συμβουλίου, της 28 Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας (ΕΕ 2006, L 347, σ. 1),] σε υποκείμενους στο φόρο μη εγκατεστημένους στο κράτος μέλος επιστροφής […]».

6 Το άρθρο 2 της οδηγίας 2008/9 ορίζει τα εξής:

«Για τους σκοπούς της παρούσας οδηγίας, ισχύουν οι ακόλουθοι ορισμοί:

[...]

5. ως “αιτών” νοείται ο μη εγκατεστημένος στο κράτος μέλος επιστροφής υποκείμενος στο φόρο, ο οποίος υποβάλλει την αίτηση επιστροφής.»

7 Το άρθρο 3 της οδηγίας αυτής προβλέπει τα ακόλουθα:

«Η παρούσα οδηγία εφαρμόζεται για οποιονδήποτε υποκείμενο στο φόρο μη εγκατεστημένο στο κράτος μέλος επιστροφής, ο οποίος πληροί τις ακόλουθες προϋποθέσεις:

[...]».

8 Το άρθρο 5 της εν λόγω οδηγίας ορίζει τα εξής:

«Κάθε κράτος μέλος επιστρέφει σε κάθε υποκείμενο στο φόρο μη εγκατεστημένο στο κράτος μέλος επιστροφής κάθε ποσό [ΦΠΑ] ο οποίος επιβλήθηκε για αγαθά που παραδόθηκαν ή υπηρεσίες που παρασχέθηκαν σε αυτόν από άλλους υποκείμενους στο φόρο στο εν λόγω κράτος μέλος ή για την εισαγωγή αγαθών στο εν λόγω κράτος μέλος, εφόσον τα εν λόγω αγαθά και υπηρεσίες χρησιμοποιούνται στο πλαίσιο των κατωτέρω πράξεων:

α) πράξεων που αναφέρονται στο άρθρο 169 στοιχεία α) και β) της οδηγίας 2006/112/ΕΚ·

[...]».

9 Το άρθρο 7 της οδηγίας 2008/9 προβλέπει τα ακόλουθα:

«Για να επιτύχει επιστροφή φόρου προστιθέμενης αξίας στο κράτος μέλος επιστροφής, ο υποκείμενος στο φόρο ο μη εγκατεστημένος στο κράτος μέλος επιστροφής απευθύνει ηλεκτρονική αίτηση επιστροφής στο εν λόγω κράτος μέλος υποβάλλοντάς την στο κράτος μέλος εγκατάστασής του μέσω της ηλεκτρονικής δικτυακής πύλης που έχει εγκαταστήσει το εν λόγω κράτος μέλος.»

10 Το άρθρο 8 της οδηγίας αυτής ορίζει τα εξής:

«1. Η αίτηση επιστροφής περιέχει τις ακόλουθες πληροφορίες:

α) το όνομα του αιτούντος και την πλήρη διεύθυνσή του·

β) διεύθυνση για επαφή με ηλεκτρονικά μέσα·

γ) περιγραφή της επιχειρηματικής δραστηριότητας του αιτούντος για την οποία αποκτήθηκαν τα αγαθά ή οι υπηρεσίες·

δ) την περίοδο επιστροφής που καλύπτει η αίτηση·

ε) δήλωση του αιτούντος για τη μη παράδοση αγαθών και μη παροχή υπηρεσιών που θεωρείται ότι έχουν παραδοθεί ή παρασχεθεί στο κράτος επιστροφής κατά την περίοδο επιστροφής [...]

στ) τον αριθμό μητρώου φόρου προστιθέμενης αξίας του αιτούντος ή τον αριθμό φορολογικής εγγραφής του· και

ζ) στοιχεία τραπεζικού λογαριασμού, μεταξύ των οποίων τους κωδικούς ΙΒΑΝ και BIC.

2. Εκτός των στοιχείων που απαριθμούνται στην παράγραφο 1, η αίτηση επιστροφής πρέπει να περιλαμβάνει, για κάθε κράτος μέλος επιστροφής και για κάθε τιμολόγιο ή παραστατικό εισαγωγής, τα κατωτέρω στοιχεία:

α) το όνομα και την πλήρη διεύθυνση του προμηθευτή·

β) με εξαίρεση την περίπτωση εισαγωγής, τον αριθμό μητρώου φόρου προστιθέμενης αξίας ή τον αριθμό φορολογικής εγγραφής του προμηθευτή, τον οποίο του έχει χορηγήσει το κράτος μέλος επιστροφής σύμφωνα με τα άρθρα 239 και 240 της οδηγίας 2006/112/ΕΚ·

γ) με εξαίρεση την περίπτωση εισαγωγής, το πρόθεμα του κράτους μέλους επιστροφής σύμφωνα με το άρθρο 215 της οδηγίας 2006/112/ΕΚ·

δ) την ημερομηνία και τον αριθμό του τιμολογίου ή του παραστατικού εισαγωγής·

ε) τη βάση επιβολής του φόρου και το ποσό του φόρου προστιθέμενης αξίας, εκφραζόμενα στο νόμισμα του κράτους μέλους επιστροφής·

στ) το ποσό του φόρου προστιθέμενης αξίας που εκπίπτει, υπολογιζόμενο σύμφωνα με το άρθρο 5 και το δεύτερο εδάφιο του άρθρου 6 [της οδηγίας 2008/9], εκφρασμένο στο νόμισμα του κράτους μέλους επιστροφής·

ζ) κατά περίπτωση, την αναλογία έκπτωσης που υπολογίζεται δυνάμει του άρθρου 6 [της οδηγίας αυτής] εκφραζόμενη σε ποσοστό επί τοις εκατό·

η) τη φύση των αποκτηθέντων αγαθών και υπηρεσιών, περιγραφόμενη σύμφωνα με τους κωδικούς του άρθρου 9 [της εν λόγω οδηγίας].»

11 Το άρθρο 9 της οδηγίας 2008/9 προβλέπει τα ακόλουθα:

«1. Στην αίτηση επιστροφής, το είδος των αγαθών και υπηρεσιών που αποκτήθηκαν ταξινομείται βάσει των κάτωθι κωδικών:

[...]

2. Το κράτος μέλος επιστροφής μπορεί να ζητήσει από τον αιτούντα να παράσχει με ηλεκτρονικά μέσα συμπληρωματικές κωδικοποιημένες πληροφορίες για κάθε κωδικό της παραγράφου 1 στο μέτρο που οι πληροφορίες αυτές είναι απαραίτητες λόγω τυχόν περιορισμών του δικαιώματος έκπτωσης σύμφωνα με τις διατάξεις της οδηγίας 2006/112/ΕΚ όπως εφαρμόζεται στο κράτος μέλος επιστροφής ή για την εφαρμογή σχετικής παρέκκλισης που χορηγεί το κράτος μέλος επιστροφής στο πλαίσιο των άρθρων 395 ή 396 της ίδιας οδηγίας.»

12 Το άρθρο 11 της οδηγίας 2008/9 ορίζει τα εξής:

«Το κράτος μέλος επιστροφής μπορεί να απαιτεί από τον αιτούντα να υποβάλει περιγραφή της επιχειρηματικής του δραστηριότητας βάσει εναρμονισμένων κωδικών, που καθορίζονται από το άρθρο 34α παράγραφος 3 δεύτερο εδάφιο του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1798/2003 [του Συμβουλίου, της 7 Οκτωβρίου 2003, για τη διοικητική συνεργασία στον τομέα του φόρου προστιθεμένης αξίας και την κατάργηση του κανονισμού (ΕΟΚ) αριθ. 218/92 (ΕΕ 2003, L 264, σ. 1)].»

13 Το άρθρο 15 της οδηγίας αυτής ορίζει τα ακόλουθα:

«1. Η αίτηση επιστροφής υποβάλλεται στο κράτος μέλος της εγκατάστασης έως τις 30 Σεπτεμβρίου του ημερολογιακού έτους που ακολουθεί την περίοδο επιστροφής. Η αίτηση επιστροφής θεωρείται ότι έχει υποβληθεί μόνον εφόσον ο αιτών έχει δηλώσει όλα τα στοιχεία που απαιτούν τα άρθρα 8, 9 και 11.

[...]»

14 Το άρθρο 19 της εν λόγω οδηγίας προβλέπει τα εξής:

«1. Το κράτος μέλος επιστροφής γνωστοποιεί χωρίς καθυστέρηση στον αιτούντα με ηλεκτρονικά μέσα την ημερομηνία κατά την οποία παρέλαβε την αίτηση.

2. Το κράτος μέλος επιστροφής κοινοποιεί στον αιτούντα την απόφασή του σχετικά με την έγκριση ή απόρριψη της αίτησης επιστροφής εντός τετραμήνου από τη λήψη της στο εν λόγω κράτος μέλος.»

15 Το άρθρο 20 της ίδιας οδηγίας ορίζει τα ακόλουθα:

«1. Σε περιπτώσεις που το κράτος μέλος επιστροφής εκτιμά ότι δεν διαθέτει το σύνολο των σχετικών πληροφοριών στις οποίες θα βασισθεί η απόφασή του σχετικά με την αίτηση επιστροφής του συνολικού ποσού ή μέρους αυτού, μπορεί να ζητήσει με ηλεκτρονικά μέσα πρόσθετες πληροφορίες, ιδίως από τον αιτούντα ή από τις αρμόδιες αρχές του κράτους μέλους εγκατάστασης, εντός του τετραμήνου που ορίζεται στο άρθρο 19 παράγραφος 2. Σε περίπτωση που οι πρόσθετες πληροφορίες ζητηθούν από πρόσωπο άλλο πλην του αιτούντος ή αρμόδιας αρχής κράτους μέλους, η αίτηση παροχής στοιχείων γίνεται ηλεκτρονικά μόνον εφόσον ο παραλήπτης της αίτησης διαθέτει τα ανάλογα μέσα.

Εάν κρίνεται απαραίτητο, το κράτος μέλος επιστροφής μπορεί να ζητήσει και νέες πρόσθετες πληροφορίες.

Στις πρόσθετες πληροφορίες που ζητούνται σύμφωνα με την παρούσα παράγραφο μπορεί να περιλαμβάνεται επίσης –σε περίπτωση που το κράτος μέλος επιστροφής έχει βάσιμες αμφιβολίες για την εγκυρότητα ή ακρίβεια συγκεκριμένης αξίωσης– το πρωτότυπο ή αντίγραφο του οικείου τιμολογίου ή παραστατικού εισαγωγής. Σε αυτή την περίπτωση τα κατώτατα όρια που προβλέπει το άρθρο 10 δεν ισχύουν.

2. Το κράτος μέλος επιστροφής πρέπει να λάβει τις πληροφορίες που ζητήθηκαν βάσει της παραγράφου 1 εντός ενός μηνός από την άφιξη της αίτησης παροχής στοιχείων στο πρόσωπο προς το οποίο απευθύνεται η αίτηση αυτή.»

16 Το άρθρο 21 της οδηγίας 2008/9 προβλέπει τα εξής:

«Όταν το κράτος μέλος επιστροφής ζητά πρόσθετες πληροφορίες, κοινοποιεί στον αιτούντα την απόφασή του να εγκρίνει την επιστροφή ή να απορρίψει τη σχετική αίτηση εντός διμήνου από την παραλαβή των απαιτούμενων πληροφοριών ή, αν δεν έχει λάβει απάντηση στο αίτημά του περί παροχής πληροφοριών, εντός διμήνου από τη λήξη της προθεσμίας που προβλέπει το άρθρο 20 παράγραφος 2. Ωστόσο, η διαθέσιμη περίοδος για την απόφαση επιστροφής του συνολικού ποσού ή μέρους αυτού ανέρχεται πάντοτε σε έξι τουλάχιστον μήνες από την ημερομηνία λήψης της αίτησης από το κράτος μέλος επιστροφής.

Σε περίπτωση που το κράτος μέλος επιστροφής ζητήσει και άλλες πρόσθετες πληροφορίες, κοινοποιεί στον αιτούντα την απόφαση σχετικά με την επιστροφή του συνολικού ποσού ή μέρους αυτού εντός οκτώ μηνών από τη λήψη της αίτησης από το εν λόγω κράτος μέλος.»

17 Το άρθρο 23 της οδηγίας αυτής ορίζει τα ακόλουθα:

«1. Σε περίπτωση που η αίτηση επιστροφής απορρίπτεται εν όλω ή εν μέρει, το κράτος μέλος επιστροφής κοινοποιεί στον αιτούντα τους λόγους της απόρριψης, μαζί με την απόφαση.

2. Τα μέσα προσφυγής κατά των αποφάσεων απόρριψης μιας αίτησης επιστροφής μπορούν να ασκούνται από τον αιτούντα ενώπιον των αρμόδιων αρχών του κράτους μέλους επιστροφής, σύμφωνα με τις διατυπώσεις και μέσα στις προθεσμίες που προβλέπονται για την άσκηση των αντίστοιχων μέσων από πρόσωπα εγκατεστημένα στο εν λόγω κράτος μέλος.

Εάν, σύμφωνα με τη νομοθεσία του κράτους μέλους επιστροφής, η μη λήψη απόφασης σχετικά με την αίτηση επιστροφής εντός των προθεσμιών που ορίζονται στην παρούσα οδηγία δεν θεωρείται ούτε έγκριση ούτε απόρριψη, ο αιτών πρέπει να μπορεί να ασκήσει και αυτός τις εκάστοτε διοικητικές ή ένδικες διαδικασίες που μπορούν να ασκηθούν στην ίδια περίπτωση από τους υποκείμενους στο φόρο τους εγκατεστημένους στο εν λόγω κράτος μέλος. Εάν δεν υπάρχουν τέτοιες διαδικασίες, τότε η μη λήψη απόφασης για την αίτηση επιστροφής εντός της καθορισμένης προθεσμίας λογίζεται ως απόρριψη της αίτησης.»

18 Το άρθρο 26 της εν λόγω οδηγίας ορίζει τα εξής:

«Το κράτος μέλος επιστροφής καταβάλλει τόκο στον αιτούντα επί του ποσού της οφειλόμενης επιστροφής αν η επιστροφή καταβληθεί μετά την καταληκτική ημερομηνία πληρωμής βάσει του άρθρου 22 παράγραφος 1.

Εάν ο αιτών δεν υποβάλει στο κράτος μέλος επιστροφής εντός των προβλεπομένων προθεσμιών τις πρόσθετες ή τις άλλες πρόσθετες πληροφορίες που του ζήτησε, δεν εφαρμόζεται η πρώτη παράγραφος. [...]»

Η οδηγία 2006/112/ΕΚ

19 Η οδηγία 2006/112, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 2008/8/ΕΚ του Συμβουλίου, της 12ης Φεβρουαρίου 2008 (ΕΕ 2008, L 44, σ. 11) (στο εξής: οδηγία περί ΦΠΑ), προβλέπει στο άρθρο 9, παράγραφος 1, δεύτερο εδάφιο, τα ακόλουθα:

«Ως “οικονομική δραστηριότητα” θεωρείται κάθε δραστηριότητα του παραγωγού, του εμπόρου ή του παρέχοντος υπηρεσίες, περιλαμβανομένων και των δραστηριοτήτων εξόρυξης, των αγροτικών δραστηριοτήτων καθώς και των δραστηριοτήτων των ελεύθερων επαγγελμάτων. Ως οικονομική δραστηριότητα θεωρείται, επίσης, η εκμετάλλευση ενσώματου ή άυλου αγαθού, με σκοπό ιδίως την άντληση εσόδων διαρκούς χαρακτήρα.»

20 Το άρθρο 167 της οδηγίας περί ΦΠΑ ορίζει τα εξής:

«Το δικαίωμα έκπτωσης γεννάται κατά τον χρόνο κατά τον οποίο ο προς έκπτωση φόρος γίνεται απαιτητός.»

21 Το άρθρο 169 της οδηγίας αυτής ορίζει τα ακόλουθα:

«Εκτός από την έκπτωση που αναφέρεται στο άρθρο 168, ο υποκείμενος στον φόρο έχει δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ που αναφέρεται στο άρθρο αυτό, εφόσον τα αγαθά και οι υπηρεσίες χρησιμοποιούνται για τις ακόλουθες πράξεις:

α) τις πράξεις του που ανάγονται στις δραστηριότητες του άρθρου 9, παράγραφος 1, δεύτερο εδάφιο, οι οποίες πραγματοποιούνται εκτός του κράτους μέλους στο οποίο οφείλεται ή καταβάλλεται ο φόρος αυτός και θα παρείχαν δικαίωμα έκπτωσης εάν είχαν πραγματοποιηθεί εντός του εν λόγω κράτους μέλους,

β) τις πράξεις του που απαλλάσσονται σύμφωνα με τα άρθρα 138, 142 και 144, τα άρθρα 146 έως 149, τα άρθρα 151, 152, 153 και 156, το άρθρο 157, παράγραφος 1, στοιχείο β), τα άρθρα 158 έως 161 και το άρθρο 164,

γ) τις πράξεις του που απαλλάσσονται σύμφωνα με το άρθρο 135, παράγραφος 1, στοιχεία α) έως στ), όταν ο αποκτών είναι εγκατεστημένος εκτός Κοινότητας ή όταν οι πράξεις αυτές συνδέονται άμεσα με αγαθά που προορίζονται να εξαχθούν εκτός της Κοινότητας.»

22 Το άρθρο 170 της εν λόγω οδηγίας ορίζει τα εξής:

«Κάθε υποκείμενος στον φόρο ο οποίος, κατά την έννοια του άρθρου 1 της [δέκατης τρίτης] οδηγίας 86/560/ΕΟΚ [του Συμβουλίου, της 17ης Νοεμβρίου 1986, για την εναρμόνιση των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – τρόπος επιστροφής του φόρου προστιθέμενης αξίας στους υποκείμενους στο φόρο που δεν είναι εγκατεστημένοι σε έδαφος της Κοινότητας (ΕΕ 1986, L 326, σ. 40)], του άρθρου 2, σημείο 1, και του άρθρου 3 της οδηγίας 2008/9/ΕΚ και του άρθρου 171 της παρούσας οδηγίας, δεν είναι εγκατεστημένος στο κράτος μέλος στο οποίο πραγματοποιεί αγορές αγαθών και υπηρεσιών ή εισαγωγές αγαθών που επιβαρύνονται με ΦΠΑ, δικαιούται επιστροφή του φόρου αυτού στο μέτρο που τα αγαθά και οι υπηρεσίες χρησιμοποιούνται για τις εξής πράξεις:

α) πράξεις του άρθρου 169,

β) πράξεις για τις οποίες υπόχρεος του φόρου είναι αποκλειστικά ο αποκτών τα αγαθά ή ο λήπτης των υπηρεσιών σύμφωνα με τα άρθρα 194 έως 197 και το άρθρο 199.»

23 Το άρθρο 171, παράγραφος 1, της ίδιας οδηγίας ορίζει τα ακόλουθα:

«Η επιστροφή του ΦΠΑ στους υποκείμενους στο φόρο, που δεν είναι εγκατεστημένοι στο κράτος μέλος όπου πραγματοποιούν αγορές αγαθών και υπηρεσιών ή εισαγωγές αγαθών που επιβαρύνονται με φόρο, αλλά είναι εγκατεστημένοι σε άλλο κράτος μέλος, πραγματοποιείται σύμφωνα με τις λεπτομερείς διαδικασίες που προβλέπονται από την οδηγία 2008/9/ΕΚ.»

Το γαλλικό δίκαιο

24 Το άρθρο 242-0 W του παραρτήματος ΙΙ του code général des impôts (γενικού φορολογικού κώδικα), με το οποίο μεταφέρθηκε στο γαλλικό δίκαιο το άρθρο 20 της οδηγίας 2008/9, προβλέπει τα εξής:

«Ι. – H φορολογική αρχή δύναται να ζητήσει με ηλεκτρονικά μέσα, εντός της προθεσμίας της παραγράφου II του άρθρου 242-0 V, πρόσθετες πληροφορίες, ιδίως από τον αιτούντα ή από τις αρμόδιες αρχές του κράτους μέλους της Ευρωπαϊκής Ένωσης στο οποίο αυτός είναι εγκατεστημένος, όταν εκτιμά ότι δεν διαθέτει όλες τις απαραίτητες πληροφορίες ώστε να αποφανθεί επί του συνόλου ή μέρους της αιτήσεως επιστροφής που υπέβαλε ο αιτών. Σε περίπτωση που οι πρόσθετες αυτές πληροφορίες ζητηθούν από πρόσωπο άλλο πλην του αιτούντος ή της αρμόδιας αρχής κράτους μέλους, η σχετική αίτηση πρέπει να υποβληθεί με ηλεκτρονικό τρόπο εάν ο παραλήπτης της διαθέτει τα ανάλογα μέσα.

Η φορολογική αρχή δύναται, εφόσον το κρίνει σκόπιμο, να ζητήσει νέες πρόσθετες πληροφορίες.

Στο πλαίσιο των αιτήσεων αυτών, η φορολογική αρχή δύναται να ζητήσει από τον αιτούντα το πρωτότυπο τιμολογίου ή παραστατικού εισαγωγής όταν έχει λόγους να αμφιβάλλει για το βάσιμο ή την ακρίβεια συγκεκριμένης αξιώσεως. Η αίτηση δύναται να καλύπτει όλες τις συναλλαγές ανεξαρτήτως του ποσού τους.

ΙΙ. – Οι πρόσθετες πληροφορίες που ζητούνται σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου I πρέπει να παρασχεθούν εντός ενός μηνός από την ημερομηνία παραλαβής της αιτήσεως παροχής πληροφοριών από τον αποδέκτη της.»

Η διαφορά της κύριας δίκης και το προδικαστικό ερώτημα

25 Στις 17 Σεπτεμβρίου 2015, η Sea Chefs, εταιρία εγκατεστημένη στη Γερμανία, υπέβαλε αίτηση επιστροφής του πιστωτικού της υπολοίπου ΦΠΑ για την περίοδο από 1ης Ιανουάριου έως 31 Δεκεμβρίου 2014, μέσω της ηλεκτρονικής δικτυακής πύλης που είχε δημιουργηθεί στο κράτος μέλος της εγκατάστασής της.

26 Στις 14 Δεκεμβρίου 2015, η γαλλική φορολογική διοίκηση (στο εξής: φορολογική αρχή) απέστειλε στη Sea Chefs, μέσω ηλεκτρονικού ταχυδρομείου, αίτηση παροχής πρόσθετων πληροφοριών. Δεδομένου ότι η εταιρία αυτή δεν απάντησε εντός της ταχθείσας προθεσμίας του ενός μηνός, η ανωτέρω αρχή απέρριψε, στις 29 Ιανουαρίου 2016, την αίτηση επιστροφής που είχε υποβάλει η εν λόγω εταιρία.

27 Η Sea Chefs άσκησε προσφυγή κατά της απορριπτικής αυτής αποφάσεως ενώπιον του tribunal administratif de Montreuil (διοικητικού πρωτοδικείου Montreuil, Γαλλία). Προς στήριξη της προσφυγής της, προσκόμισε ενώπιον του ανωτέρω δικαστηρίου τα έγγραφα και παρέσχε τις πληροφορίες που είχε ζητήσει η φορολογική αρχή με την αίτησή της παροχής πρόσθετων πληροφοριών.

28 Η φορολογική αρχή φρονεί ότι η ανωτέρω προσφυγή πρέπει να κηρυχθεί απαράδεκτη καθότι η μη τήρηση της ταχθείσας προθεσμίας απαντήσεως του ενός μηνός είχε ως συνέπεια να μην είναι δυνατόν να ζητηθεί η επιστροφή, πράγμα που καθιστά αδύνατη τυχόν τακτοποίηση διά της προσκομίσεως, απευθείας ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου, προσθέτων πληροφοριών δυνάμενων να αποδείξουν την ύπαρξη δικαιώματος προς επιστροφή του ΦΠΑ.

29 Η Sea Chefs υποστηρίζει ότι ο αποκλεισμός της δυνατότητας να τακτοποιήσει την αίτησή της στο πλαίσιο της προβλεπόμενης στο άρθρο 23 της οδηγίας 2008/9 προσφυγής αντίκειται στην αρχή της ουδετερότητας του ΦΠΑ, καθώς και στην αρχή της αναλογικότητας.

30 Το αιτούν δικαστήριο αναφέρει ότι η οδηγία 2008/9 δεν διευκρινίζει ούτε τις συνέπειες που έχει για το δικαίωμα προς επιστροφή του ΦΠΑ η μη τήρηση της προβλεπόμενης στο άρθρο 20, παράγραφος 2, της εν λόγω οδηγίας προθεσμίας για απάντηση ούτε κατά πόσον ο υποκείμενος στον φόρο έχει τη δυνατότητα να τακτοποιήσει την αίτησή του προσκομίζοντας ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου στοιχεία δυνάμενα να αποδείξουν ότι θεμελιώνει δικαίωμα προς επιστροφή.

31 Υπό τις συνθήκες αυτές, το tribunal administratif de Montreuil (διοικητικό πρωτοδικείο Montreuil) αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο το ακόλουθο προδικαστικό ερώτημα:

«Πρέπει οι διατάξεις του άρθρου 20, παράγραφος 2, της [οδηγίας 2008/9] να ερμηνευθούν υπό την έννοια ότι θεσπίζουν κανόνα αποκλειστικής προθεσμίας που συνεπάγεται ότι υποκείμενος στον φόρο ενός κράτους μέλους ο οποίος ζητεί την επιστροφή του [ΦΠΑ] σε κράτος μέλος στο οποίο δεν είναι εγκατεστημένος δεν δύναται να τακτοποιήσει ενώπιον του φορολογικού δικαστή την αίτησή του επιστροφής του φόρου αν δεν τήρησε την προθεσμία απαντήσεως σε αίτηση παροχής στοιχείων η οποία απευθύνθηκε από τη διοίκηση σύμφωνα με τις διατάξεις [του άρθρου 20, παράγραφος 1, της οδηγίας αυτής] ή, αντιθέτως, υπό την έννοια ότι ο συγκεκριμένος υποκείμενος στον φόρο δύναται, στο πλαίσιο του δικαιώματος προσφυγής το οποίο προβλέπεται στο άρθρο 23 της [εν λόγω] οδηγίας και σύμφωνα με τις αρχές της ουδετερότητας και αναλογικότητας του [ΦΠΑ], να τακτοποιήσει ενώπιον του φορολογικού δικαστή την αίτησή του;»

Επί του προδικαστικού ερωτήματος

32 Με το προδικαστικό ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατ’ ουσίαν, να διευκρινισθεί εάν το άρθρο 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9 έχει την έννοια ότι η προθεσμία ενός μηνός η οποία προβλέπεται στη διάταξη αυτή για την παροχή στο κράτος μέλος επιστροφής των πρόσθετων πληροφοριών που αυτό ζήτησε αποτελεί αποκλειστική προθεσμία έχουσα ως αποτέλεσμα, σε περίπτωση υπερβάσεως της προθεσμίας αυτής ή μη απαντήσεως, να χάνει ο υποκείμενος στον φόρο τη δυνατότητα να τακτοποιήσει την αίτησή του επιστροφής προσκομίζοντας, απευθείας ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου, πρόσθετες πληροφορίες δυνάμενες να αποδείξουν ότι θεμελιώνει δικαίωμα προς επιστροφή του ΦΠΑ.

33 Πρέπει, αφενός, να υπομνησθεί ότι, κατά το άρθρο 170, στοιχείο αʹ, της οδηγίας περί ΦΠΑ, σε συνδυασμό με το άρθρο 169 της οδηγίας αυτής, καθώς και σε συνδυασμό με τα άρθρα 3 και 5 της οδηγίας 2008/9, κάθε υποκείμενος στον φόρο που δεν είναι εγκατεστημένος στο κράτος μέλος όπου πραγματοποιεί αγορές αγαθών και υπηρεσιών ή εισαγωγές αγαθών που επιβαρύνονται με ΦΠΑ δικαιούται επιστροφή του φόρου αυτού στο μέτρο που τα αγαθά και οι υπηρεσίες χρησιμοποιούνται είτε για τις πράξεις του που ανάγονται στις δραστηριότητες του άρθρου 9, παράγραφος 1, δεύτερο εδάφιο, της πρώτης εκ των προαναφερθεισών οδηγιών, οι οποίες πραγματοποιούνται εκτός του κράτους μέλους στο οποίο οφείλεται ή καταβάλλεται ο φόρος αυτός και θα παρείχαν δικαίωμα προς έκπτωση εάν είχαν πραγματοποιηθεί εντός του εν λόγω κράτους μέλους, είτε για τις απαλλασσόμενες πράξεις που μνημονεύονται στο προμνησθέν άρθρο 169, στοιχεία βʹ και γʹ. Αφετέρου, το άρθρο 171 της οδηγίας περί ΦΠΑ παραπέμπει στην οδηγία 2008/9 όσον αφορά τους όρους ασκήσεως του δικαιώματος αυτού.

34 Όσον αφορά το δικαίωμα προς επιστροφή, το Δικαστήριο έχει διευκρινίσει ότι το δικαίωμα του εγκατεστημένου σε κράτος μέλος υποκειμένου στον φόρο να λάβει επιστροφή του ΦΠΑ που κατέβαλε σε άλλο κράτος μέλος, όπως ρυθμίζεται από την οδηγία 2008/9, είναι το αντίστοιχο του δικαιώματος, που θεσπίζει υπέρ αυτού η οδηγία περί ΦΠΑ, να εκπέσει τον ΦΠΑ επί των εισροών που καταβλήθηκε στο δικό του κράτος μέλος (απόφαση της 21ης Μαρτίου 2018, Volkswagen, C-533/16, EU:C:2018:204, σκέψη 36 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).

35 Επιπλέον, το Δικαστήριο διευκρίνισε ότι, όπως ακριβώς και το δικαίωμα προς έκπτωση, το δικαίωμα προς επιστροφή συνιστά θεμελιώδη αρχή του καθιερωθέντος από τον νομοθέτη της Ένωσης κοινού συστήματος ΦΠΑ, η οποία σκοπεί στην πλήρη απαλλαγή του επιχειρηματία από το βάρος του ΦΠΑ που οφείλεται ή καταβάλλεται στο πλαίσιο του συνόλου των οικονομικών δραστηριοτήτων του. Κατά συνέπεια, το κοινό σύστημα ΦΠΑ εξασφαλίζει ουδετερότητα ως προς τη φορολογική επιβάρυνση όλων των οικονομικών δραστηριοτήτων, ανεξαρτήτως των σκοπών ή των αποτελεσμάτων τους, υπό την προϋπόθεση ότι οι εν λόγω δραστηριότητες υπόκεινται, κατ’ αρχήν, οι ίδιες στον ΦΠΑ (πρβλ. απόφαση της 21ης Μαρτίου 2018, Volkswagen, C-533/16, EU:C:2018:204, σκέψεις 37 και 38 καθώς και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).

36 Το δικαίωμα προς έκπτωση και, ως εκ τούτου, προς επιστροφή, αποτελεί αναπόσπαστο τμήμα του μηχανισμού του ΦΠΑ και δεν μπορεί, καταρχήν, να περιορίζεται. Το δικαίωμα αυτό ασκείται πάραυτα για το σύνολο των φόρων που έχουν επιβληθεί στις πράξεις εισροών (πρβλ. απόφαση της 21ης Μαρτίου 2018, Volkswagen, C‑533/16, EU:C:2018:204, σκέψη 39 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).

37 Όσον αφορά τον τρόπο ασκήσεως του δικαιώματος προς επιστροφή του ΦΠΑ, πρέπει να επισημανθεί, αφενός, ότι το άρθρο 15, παράγραφος 1, της οδηγίας 2008/9 προβλέπει σειρά υποχρεώσεων που πρέπει να εκπληρώσει ο εμπίπτων στο πεδίο εφαρμογής της εν λόγω οδηγίας υποκείμενος στον φόρο προκειμένου να λάβει επιστροφή, δηλαδή την υποχρέωση να υποβάλει στο κράτος μέλος της εγκαταστάσεώς του την αίτηση επιστροφής «έως» την προβλεπόμενη από τη διάταξη αυτή ημερομηνία, καθώς και την υποχρέωση να δηλώσει όλα τα στοιχεία που απαιτούν τα άρθρα 8, 9 και 11 της οδηγίας αυτής. Αφετέρου, το άρθρο 20 της προμνησθείσας οδηγίας παρέχει στο κράτος μέλος επιστροφής τη δυνατότητα, οσάκις εκτιμά ότι δεν διαθέτει τις πληροφορίες στις οποίες θα βασισθεί η απόφασή του σχετικά με την αίτηση επιστροφής του συνολικού ποσού ή μέρους αυτού, να ζητήσει, ιδίως από τον υποκείμενο στον φόρο ή από τις αρμόδιες αρχές του κράτους μέλους εγκαταστάσεως, πρόσθετες πληροφορίες, οι οποίες πρέπει να παρασχεθούν εντός προθεσμίας ενός μηνός από την ημερομηνία παραλαβής της αιτήσεως παροχής πληροφοριών από τον αποδέκτη της.

38 Όσον αφορά την τελευταία ως άνω διάταξη, διαπιστώνεται ότι από το γράμμα της αυτό καθαυτό δεν προκύπτει εάν η προθεσμία που προβλέπει αποτελεί ή όχι αποκλειστική προθεσμία. Ωστόσο, ο μη υποχρεωτικός χαρακτήρας της προθεσμίας αυτής μπορεί να συναχθεί από το πλαίσιο εντός του οποίου η εν λόγω διάταξη εντάσσεται στην οδηγία 2008/9.

39 Πράγματι, όσον αφορά την προθεσμία για την υποβολή αιτήσεως επιστροφής, ως προς την οποία το μεν άρθρο 7 της όγδοης οδηγίας 79/1072 χρησιμοποιούσε ήδη τη φράση «το αργότερο» το δε άρθρο 15, παράγραφος 1, της οδηγίας 2008/9 χρησιμοποιεί την ταυτόσημη φράση «έως», το Δικαστήριο έχει κρίνει ότι η φράση αυτή είναι μια διευκρίνιση που δείχνει σαφέστατα ότι η αίτηση επιστροφής δεν μπορεί να υποβληθεί εγκύρως μετά την εκπνοή της ταχθείσας προς τούτο προθεσμίας και ότι, κατά συνέπεια, η προθεσμία αυτή αποτελεί αποκλειστική προθεσμία, της οποίας η μη τήρηση συνεπάγεται την έκπτωση από το δικαίωμα προς επιστροφή του ΦΠΑ (πρβλ. απόφαση της 21ης Ιουνίου 2012, C-294/11, Elsacom, EU:C:2012:382, σκέψεις 26 και 33)

40 Πλην όμως, πρώτον, αντιθέτως προς το άρθρο 15, παράγραφος 1, το άρθρο 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9 δεν περιλαμβάνει τη φράση «έως».

41 Όπως επισήμανε ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 36 των προτάσεών του, η παράλειψη της φράσεως αυτής υποδηλώνει, στο πλαίσιο της οδηγίας 2008/9, ότι πρόθεση του νομοθέτη της Ένωσης δεν ήταν να προβλέψει αποκλειστική προθεσμία στο άρθρο 20, παράγραφος 2, της εν λόγω οδηγίας.

42 Δεύτερον, ενώ η προβλεπόμενη στο άρθρο 15 της προμνησθείσας οδηγίας αίτηση επιστροφής του ΦΠΑ πρέπει να υποβάλλεται από τον υποκείμενο στον φόρο, οι πρόσθετες πληροφορίες που ζητούνται δυνάμει του άρθρου 20 της ίδιας οδηγίας είναι δυνατόν να ζητηθούν από σε άλλο πρόσωπο, πλην του υποκειμένου στον φόρο, ή από τις αρχές του κράτους μέλους εγκαταστάσεως του υποκειμένου στον φόρο. Στην περίπτωση αυτή, η έλλειψη απαντήσεως ή η εκπρόθεσμη απάντηση από το άλλο αυτό πρόσωπο ή από τις αρχές αυτές θα συνεπαγόταν, μολονότι ο υποκείμενος στον φόρο δεν μπορεί να επηρεάσει καθ’ οποιονδήποτε τρόπο την αποστολή απαντήσεως, απώλεια του δικαιώματος του τελευταίου προς επιστροφή του ΦΠΑ, κατά παραβίαση των θεμελιωδών αρχών που διέπουν το κοινό σύστημα του ΦΠΑ και υπομνήσθηκαν στις σκέψεις 34 έως 36 της παρούσας αποφάσεως.

43 Επιπλέον, από τα άρθρα 21 και 26 της οδηγίας αυτής μπορεί επίσης να συναχθεί ότι η προθεσμία του ενός μηνός που τάσσει το άρθρο 20, παράγραφος 2, της εν λόγω οδηγίας δεν αποτελεί αποκλειστική προθεσμία.

44 Πράγματι, όσον αφορά, πρώτον, το άρθρο 21 της οδηγίας 2008/9, από το γράμμα του προκύπτει ότι, στην περίπτωση που το κράτος μέλος επιστροφής δεν έχει λάβει τις ζητηθείσες πρόσθετες πληροφορίες, η προθεσμία εντός της οποίας το κράτος μέλος αυτό υποχρεούται να κοινοποιήσει την απόφασή του περί εγκρίσεως ή απορρίψεως του αιτήματος επιστροφής αρχίζει να τρέχει από την εκπνοή της προθεσμίας του άρθρου 20, παράγραφος 2, της οδηγίας αυτής. Όπως επισήμανε ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 40 των προτάσεών του, το άρθρο 21 δεν αποκλείει το ενδεχόμενο να γίνει δεκτή η αίτηση επιστροφής, ακόμη και εάν δεν παρασχεθούν οι ζητηθείσες πρόσθετες πληροφορίες.

45 Όσον αφορά, δεύτερον, το άρθρο 26 της οδηγίας 2008/9, το οποίο, ερμηνευόμενο υπό το πρίσμα της αιτιολογικής σκέψεως 3, αποσκοπεί στην ενίσχυση της θέσεως του υποκείμενου στον φόρο, μεταξύ άλλων, διά της καταβολής σ’ αυτόν τόκων υπερημερίας οσάκις η επιστροφή πραγματοποιείται καθυστερημένα, από το δεύτερο εδάφιο του άρθρου αυτού προκύπτει ότι, στην περίπτωση που η επιστροφή πραγματοποιηθεί με καθυστέρηση εξαιτίας του ότι ο υποκείμενος στον φόρο δεν προσκόμισε στο κράτος μέλος επιστροφής, εντός της ταχθείσας προθεσμίας, τις ζητηθείσες πρόσθετες πληροφορίες, το τελευταίο δεν οφείλει να καταβάλει τόκους υπερημερίας στον εν λόγω υποκείμενο στον φόρο. Εάν η τασσόμενη στο άρθρο 20, παράγραφος 2, της προμνησθείσας οδηγίας προθεσμία του ενός μηνός αποτελούσε αποκλειστική προθεσμία, ενδεχόμενη καθυστερημένη απάντηση σε αίτηση παροχής πρόσθετων πληροφοριών θα συνεπαγόταν αναγκαστικά την απόρριψη της αιτήσεως επιστροφής και όχι την πραγματοποίηση της επιστροφής με καθυστέρηση, αλλά χωρίς την καταβολή τόκων υπερημερίας. Επομένως, τυχόν ερμηνεία του άρθρου 20, παράγραφος 2, κατά την οποία η εν λόγω προθεσμία θα λογιζόταν ως αποκλειστική προθεσμία θα καθιστούσε κενό περιεχομένου το άρθρο 26, δεύτερο εδάφιο, της ίδιας οδηγίας.

46 Ως εκ τούτου, συνάγεται ότι η προθεσμία του ενός μηνός που προβλέπεται στο άρθρο 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9 για την παροχή στο κράτος μέλος επιστροφής των πρόσθετων πληροφοριών που αυτό ζήτησε δεν αποτελεί αποκλειστική προθεσμία.

47 Εξάλλου, ενώ από τη νομολογία του Δικαστηρίου σε σχέση με τις αποκλειστικές προθεσμίες σε ζητήματα ΦΠΑ προκύπτει ότι αποκλειστική προθεσμία της οποίας η άπρακτη παρέλευση συνεπάγεται την επιβολή κυρώσεων εις βάρος υποκειμένου στον φόρο που δεν είναι αρκούντως επιμελής και έχει παραλείψει να ζητήσει την έκπτωση του ΦΠΑ επί των εισροών εντός της ταχθείσας προθεσμίας, και την απώλεια του δικαιώματός του προς έκπτωση, είναι –υπό την επιφύλαξη της τηρήσεως των αρχών της ισοδυναμίας και της αποτελεσματικότητας– συμβατή με την οδηγία περί ΦΠΑ (πρβλ. απόφαση της 21ης Μαρτίου 2018, Volkswagen, C-533/16, EU:C:2018:204, σκέψη 47 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία), το άρθρο 20 της οδηγίας 2008/9 τυγχάνει εφαρμογής όταν η αίτηση επιστροφής έχει ήδη υποβληθεί εντός της προθεσμίας που τάσσει το άρθρο 15 της οδηγίας αυτής.

48 Υπό τις συνθήκες αυτές, αφ’ ης στιγμής η προθεσμία του ενός μηνός που προβλέπει το άρθρο 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9 για την παροχή στο κράτος μέλος επιστροφής των πρόσθετων πληροφοριών που αυτό ζήτησε δεν είναι αποκλειστική προθεσμία, όταν η αίτηση επιστροφής απορρίπτεται εν όλω ή εν μέρει, παρά τη μη παροχή των ζητηθεισών πρόσθετων πληροφοριών, ο υποκείμενος στον φόρο δύναται, βάσει του άρθρου 23, παράγραφος 2, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας αυτής, να προσφύγει κατά της σχετικής αποφάσεως, ενώπιον των αρμόδιων αρχών του κράτους μέλους επιστροφής, σύμφωνα με τις διατυπώσεις και εντός των προθεσμιών που προβλέπονται για την άσκηση των αντίστοιχων μέσων όσον αφορά τις επιστροφές που ζητούν πρόσωπα εγκατεστημένα στο εν λόγω κράτος μέλος. Ως εκ τούτου, η μη τήρηση της προθεσμίας που προβλέπεται στο άρθρο 20, παράγραφος 2, της εν λόγω οδηγίας δεν συνεπάγεται ότι ο υποκείμενος στον φόρο χάνει τη δυνατότητα να τακτοποιήσει την αίτησή του επιστροφής προσκομίζοντας, απευθείας ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου, πρόσθετες πληροφορίες δυνάμενες να αποδείξουν ότι θεμελιώνει δικαίωμα προς επιστροφή του ΦΠΑ.

49 Λαμβανομένου υπόψη του συνόλου των προεκτεθεισών σκέψεων, στο υποβληθέν ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 20, παράγραφος 2, της οδηγίας 2008/9 έχει την έννοια ότι η προθεσμία ενός μηνός η οποία προβλέπεται στη διάταξη αυτή για την παροχή στο κράτος μέλος επιστροφής των πρόσθετων πληροφοριών που αυτό ζήτησε δεν αποτελεί αποκλειστική προθεσμία έχουσα ως αποτέλεσμα, σε περίπτωση υπερβάσεως της προθεσμίας αυτής ή μη απαντήσεως, να χάνει ο υποκείμενος στον φόρο τη δυνατότητα να τακτοποιήσει την αίτησή του επιστροφής προσκομίζοντας, απευθείας ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου, πρόσθετες πληροφορίες δυνάμενες να αποδείξουν ότι θεμελιώνει δικαίωμα προς επιστροφή του ΦΠΑ.

Επί των δικαστικών εξόδων

50 Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι υπέβαλαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.

Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (τρίτο τμήμα) αποφαίνεται:

Το άρθρο20, παράγραφος2, της οδηγίας 2008/9/ΕΚ του Συμβουλίου, της 12ης Φεβρουαρίου 2008, για τον καθορισμό λεπτομερών κανόνων σχετικά με την επιστροφή του φόρου προστιθέμενης αξίας, που προβλέπεται στην οδηγία 2006/112/ΕΚ, σε υποκείμενους στο φόρο μη εγκατεστημένους στο κράτος μέλος επιστροφής αλλά εγκατεστημένους σε άλλο κράτος μέλος, έχει την έννοια ότι η προθεσμία ενός μηνός η οποία προβλέπεται στη διάταξη αυτή για την παροχή στο κράτος μέλος επιστροφής των πρόσθετων πληροφοριών που αυτό ζήτησε δεν αποτελεί αποκλειστική προθεσμία έχουσα ως αποτέλεσμα, σε περίπτωση υπερβάσεως της προθεσμίας αυτής ή μη απαντήσεως, να χάνει ο υποκείμενος στον φόρο τη δυνατότητα να τακτοποιήσει την αίτησή του επιστροφής προσκομίζοντας, απευθείας ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου, πρόσθετες πληροφορίες δυνάμενες να αποδείξουν ότι θεμελιώνει δικαίωμα προς επιστροφή του φόρου προστιθέμενης αξίας.

(υπογραφές)

Αριθμ. οικ 3985/2019

(ΦΕΚ Β' 1840/24.05.2019)

Ο ΥΠΟΥΡΓΟΣ ΜΕΤΑΝΑΣΤΕΥΤΙΚΗΣ ΠΟΛΙΤΙΚΗΣ

Έχοντας υπόψη τις διατάξεις:

1. α. Του άρθρου 90 του Κώδικα νομοθεσίας για την Κυβέρνηση και τα κυβερνητικά όργανα, ο οποίος κυρώθηκε με το πρώτο άρθρο του π.δ. 63/2005 (Α΄ 98) «Κωδικοποίηση της νομοθεσίας για την Κυβέρνηση και τα Κυβερνητικά όργανα».

β. Της παρ. 21 του άρθρου 136 του ν. 4251/2014 (Α΄ 80) «Κώδικας Μετανάστευσης και Κοινωνικής Ένταξης και λοιπές διατάξεις», όπως προστέθηκε με την παρ.7 του άρθρου 3, ν.4587/2018 (218 Α΄) και ισχύει.

γ. Της παρ. 2 του άρθρου 136 του ν. 4251/2014 (Α΄ 80) «Κώδικας Μετανάστευσης και Κοινωνικής Ένταξης και λοιπές διατάξεις», όπως ισχύει.

δ. Του ν.4270/2014 (Α΄ 143) «Αρχές δημοσιονομικής διαχείρισης και εποπτείας, Δημόσιο Λογιστικό και άλλες διατάξεις», όπως τροποποιήθηκε από το ν.4337/2015 (Α’ 129) «Μέτρα για την εφαρμογή της συμφωνίας δημοσιονομικών στόχων και διαρθρωτικών μεταρρυθμίσεων».

ε. Του άρθρου 17 του ν. 3978/2011 (Α΄ 137) «Δημόσιες Συμβάσεις Έργων, Υπηρεσιών και Προμηθειών στους τομείς της Άμυνας και της Ασφάλειας Εναρμόνιση με την Οδηγία 2009/81/ΕΚ -Ρύθμιση θεμάτων του Υπουργείου Εθνικής Άμυνας».

στ. Της παρ. 2 του άρθρου 15 του ν. 4412/2016 (Α΄ 147) «Δημόσιες Συμβάσεις Έργων, Προμηθειών και Υπηρεσιών (προσαρμογή στις Οδηγίες 2014/24/ΕΕ και 2014/25/ ΕΕ», όπως ισχύει.

ζ. Του π.δ. 123/2016 «Ανασύσταση και μετονομασία του Υπουργείου Διοικητικής Μεταρρύθμισης και Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης, ανασύσταση του Υπουργείου Τουρισμού, σύσταση Υπουργείου Μεταναστευτικής Πολιτικής και Υπουργείου Ψηφιακής Πολιτικής, Τηλεπικοινωνιών και Ενημέρωσης, μετονομασία Υπουργείων Εσωτερικών και Διοικητικής Ανασυγκρότησης, Οικονομίας, Ανάπτυξης και Τουρισμού και Υποδομών, Μεταφορών και Δικτύων. Σύσταση και μετονομασία Υπουργείων, μεταφορά της Γενικής Γραμματείας Κοινωνικών Ασφαλίσεων» (Α΄ 208).

η. Του π.δ. 22/2018 «Διορισμός Υπουργών, Αναπληρωτή Υπουργού και Υφυπουργών» (Α΄ 37).

2. Την αναγκαιότητα έκδοσης του εντύπου των βεβαιώσεων κατάθεσης αίτησης για τη χορήγηση ή την ανανέωση των αδειών διαμονής πολιτών τρίτων χωρών, που χορηγούνται δυνάμει των διατάξεων του ν. 4251/2014 με υψηλές και αξιόπιστες προδιαγραφές ασφαλείας, η οποία απορρέει από το γεγονός ότι αυτές αποτελούν προσωρινό τίτλο διαμονής ετήσιας διάρκειας και οι κάτοχοι αυτών διατηρούν το δικαίωμα νόμιμης διαμονής στη χώρα για όσο χρόνο αυτή ισχύει και μέχρι την έκδοση της οικείας απόφασης από τις αρμόδιες, προς τούτο, υπηρεσίες.

3. Το γεγονός ότι απαιτείται η, με κάθε μέσο, αποτροπή και προστασία από την παραποίηση ή πλαστογράφηση των εν θέματι εντύπων για λόγους δημόσιας ασφάλειας και η προστασία των ουσιωδών συμφερόντων ασφάλειας της Χώρας δεν μπορεί να διασφαλιστεί με λιγότερο δραστικά μέτρα, όπως την επιβολή απαιτήσεων για την προστασία του απόρρητου χαρακτήρα των πληροφοριών που το Υπουργείο θα έπρεπε να καταστήσει διαθέσιμες σε μια διαδικασία ανάθεσης σύμβασης κατά τα προβλεπόμενα στο ν.4412/2016, όπως ισχύει.

4. Το γεγονός ότι από τις ρυθμίσεις της παρούσας δεν προκαλείται δαπάνη σε βάρος του κρατικού προϋπολογισμού,

αποφασίζουμε:

Χαρακτηρίζουμε ως απόρρητη την προμήθεια του εντύπου των βεβαιώσεων κατάθεσης αίτησης που χορηγούνται στους πολίτες τρίτων χωρών, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 8 του ν. 4251/2014, λόγω των απαιτούμενων υψηλών και αξιόπιστων προδιαγραφών ασφαλείας, για την αποτροπή της παραποίησης ή πλαστογράφησης του εν λόγω εντύπου, γεγονός το οποίο επιβάλλεται για την προστασία ουσιωδών συμφερόντων της ασφάλειας της Χώρας.

Η ισχύς της παρούσας απόφασης αρχίζει από την υπογραφή της.

Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Αθήνα, 24 Απριλίου 2019

Ο Υπουργός
ΔΗΜΗΤΡΙΟΣ ΒΙΤΣΑΣ

Του Γιώργου Δαλιάνη*, με τη συνεργασία της Νίκης Χατζοπούλου** (δικηγόρου της Artion A.E.)
www.artion.gr

Πρόσφατα ψηφίσθηκε από το Ελληνικό Κοινοβούλιο ο πολυσυζητημένος ν. 4611/2019 «Ρύθμιση οφειλών προς τους Φορείς Κοινωνικής Ασφάλισης, τη Φορολογική Διοίκηση και τους Ο.Τ.Α. Α΄ βαθμού, Συνταξιοδοτικές Ρυθμίσεις Δημοσίου και λοιπές ασφαλιστικές και συνταξιοδοτικές διατάξεις, ενίσχυση της προστασίας των εργαζομένων και άλλες διατάξεις», ο οποίος - μεταξύ άλλων - περιέχει διατάξεις που εισάγουν σημαντικές αλλαγές στην εργατική νομοθεσία.

Συγκεκριμένα, στο άρθρο 48 του νόμου εντοπίζεται η πιο σημαντική από τις εργασιακές διατάξεις που περιέχει ο νόμος και η οποία αφορά την καταγγελία της σύμβασης εργασίας αορίστου χρόνου, δηλαδή την απόλυση εργαζομένου που έχει προσληφθεί με σύμβαση εργασίας αορίστου χρόνου.

Το νέο νομικό πλαίσιο

Με βάση το άρθρο 48 του ν. 4611/2019 ορίζεται ότι:
«Η καταγγελία της εργασιακής σχέσης θεωρείται έγκυρη, μόνο αν οφείλεται σε βάσιμο λόγο, κατά την έννοια του άρθρου 24 του Αναθεωρημένου Ευρωπαϊκού Κοινωνικού Χάρτη, που κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του ν. 4359/2016 (A' 5), έχει γίνει εγγράφως, έχει καταβληθεί η οφειλόμενη αποζημίωση και έχει καταχωρηθεί η απασχόληση του απολυόμενου στα τηρούμενα για τον ΕΦΚΑ (τ. ΙΚΑ) μισθολόγια ή έχει ασφαλιστεί ο απολυόμενος. Σε περίπτωση αμφισβήτησης, το βάρος επίκλησης και απόδειξης της συνδρομής των προϋποθέσεων έγκυρης καταγγελίας φέρει ο εργοδότης».

Το προϊσχύον καθεστώς

Για να γίνει αντιληπτή η έκταση της μεταρρύθμισης να υπενθυμίσουμε ότι με βάση τα έως τώρα ισχύοντα, η καταγγελία της σύμβασης αορίστου χρόνου μπορούσε να γίνει για οποιονδήποτε νόμιμο λόγο, υπό την προϋπόθεση τήρησης των διαδικαστικών προϋποθέσεων (έγγραφος τύπος, καταβολή αποζημίωσης) και εφόσον δεν υπήρχε καταχρηστική άσκηση του δικαιώματος του εργοδότη για απόλυση του εργαζομένου. Επίσης, με τα έως τώρα ισχύοντα, εφόσον ο εργαζόμενος αμφισβητούσε την εγκυρότητα της καταγγελίας της σύμβασης εργασίας αορίστου χρόνου, θα έπρεπε να επικαλεστεί και να αποδείξει τους λόγους που καθιστούσαν την απόλυση καταχρηστική και εντεύθεν άκυρη.

Οι μεταβολές

Οι δύο σημαντικές, λοιπόν, αλλαγές με βάση τις ως άνω διατάξεις είναι ότι:
α. Για να είναι έγκυρη η καταγγελία της σύμβασης αορίστου χρόνου θα πρέπει να υπάρχει βάσιμος λόγος (θα επεξηγήσουμε και κατωτέρω σε τι συνίσταται ο βάσιμος λόγος) και
β. Γίνεται αντιστροφή του βάρους απόδειξης, δηλαδή το βάρος επίκλησης και απόδειξης των λόγων που καθιστούν την καταγγελία έγκυρη φέρει ο εργοδότης.

Η ως άνω διάταξη καταγράφει ρητά στην νομοθεσία μας τις επιταγές του άρθρου 24 του Αναθεωρημένου Ευρωπαϊκού Κοινωνικού Χάρτη (Αναθ. ΕΚΧ), μίας διεθνούς συνθήκης που είχε ήδη από το 2016 κυρωθεί (με τον ν. 4359/2016) αποκτώντας έτσι αυξημένη τυπική ισχύ έναντι των κοινών νόμων.

Συνεπώς, αν και η έναρξη ισχύος του ν. 4611/2019 είναι από την δημοσίευσή του (17.5.2019), ωστόσο η ανάγκη ύπαρξης βάσιμου λόγου για την καταγγελία της σύμβασης εργασίας άρχισε να ισχύει ήδη από την κατά τα άνω κύρωση του Αναθ. ΕΚΧ (σχετικώς μάλιστα έχει εκδοθεί και η υπ’ αριθ. ΜονΠρωτΠειρ 3220/2017 απόφαση που επικαλείται ως εφαρμοστέες τις διατάξεις του Αναθ ΕΚΧ).

Τι συνιστά βάσιμο λόγο απόλυσης

Το άρθρο 48 του ν. 4611/2019 παραπέμπει στο άρθρο 24 του Αναθ ΕΚΧ για την αναζήτηση του «βάσιμου» του λόγου απολύσεως, που πρέπει με βάση το άρθρο 24 θα πρέπει να σχετίζεται με:
- την ικανότητα ή τη συμπεριφορά του εργαζομένου ή
- τις λειτουργικές απαιτήσεις της επιχείρησης, της εγκατάστασης ή της υπηρεσίας

Συνεπώς, μόνον οι λόγοι που σχετίζονται άμεσα με αυτές τις δύο κατηγορίες μπορούν να καταστήσουν έγκυρη την απόλυση. Εξυπακούεται ότι ο «σπουδαίος λόγος» καταγγελίας που απαιτείται με βάση τα ισχύοντα (άρθρο 672 Αστικού Κώδικα) για την καταγγελία της σύμβασης εργασίας ορισμένου χρόνο, όπως λόγου χάρη μη εκτέλεση της εργασίας, επανειλημμένες απουσίες, πράξεις ανταγωνισμού προς τον εργοδότη, μη τήρησης εχεμύθειας, μη συμμόρφωση με τις εντολές του εργοδότη, παράνομες πράξεις κ.λπ. αποτελεί κατά τα άνω βάσιμο λόγο απόλυσης.

Βλέπουμε, λοιπόν, ότι ενώ στο προγενέστερο καθεστώς, το δικαίωμα απόλυσης εργαζομένου (με σύμβαση αορίστου χρόνου) ως απόρροια του διευθυντικού δικαιώματος μπορούσε να γίνει για οποιονδήποτε νόμιμο λόγο εφόσον δεν υπήρχε καταχρηστική άσκηση του δικαιώματος εκ μέρους του εργοδότη, υπό τα νέα δεδομένα το δικαίωμα αυτό του εργοδότη εντάσσεται σε ένα πολύ συγκεκριμένο πλαίσιο, προκειμένου να ασκείται νόμιμα.

Οι περιπτώσεις που εξ ορισμού συνιστούν μη βάσιμο λόγο απόλυσης

Το Παράρτημα του Αναθ ΕΚΧ καταγράφει μία σειρά από περιπτώσεις που δεν μπορούν σε καμία περίπτωση να συνιστούν βάσιμο λόγο απόλυσης, όπως μεταξύ άλλων:
• Φυλή, χρώμα, φύλο, οικογενειακή κατάσταση, εγκυμοσύνη, θρησκεία, πολιτικές πεποιθήσεις, εθνικότητα, κοινωνική καταγωγή
• Η υποβολή παραπόνου ή η προσφυγή σε αρμόδιες αρχές σχετικά με παράβαση νομοθετικών ή κανονιστικών διατάξεων από τον εργοδότη

Η μετάθεση του βάρους απόδειξης από τον εργαζόμενο στον εργοδότη

Σύμφωνα με τα έως τώρα ισχύοντα, σε περίπτωση καταγγελίας σύμβασης εργασίας αορίστου χρόνου, εφόσον ο εργαζόμενος αμφισβητούσε την εγκυρότητά της θα έπρεπε να αποδείξει τους λόγους που καθιστούσαν την καταγγελία άκυρη.

Αντιθέτως, με βάση τα νέα δεδομένα το βάρος απόδειξης μετατίθεται στον εργοδότη, ο οποίος σε περίπτωση που αμφισβητηθεί η εγκυρότητα της απόλυσης, θα πρέπει να είναι σε θέση να επικαλεστεί και να αποδείξει ότι η καταγγελία της σύμβασης εργασίας αορίστου χρόνου ανάγεται σε λόγο βάσιμο που σχετίζεται, όπως αναφέραμε και ανωτέρω, είτε με τις ικανότητες-συμπεριφορά του εργαζομένου είτε με τις λειτουργικές ανάγκες της επιχείρησης.

Θα μπορούσαμε να πούμε, μάλιστα, ότι αυτό το σημείο απαιτεί ιδιαίτερη προσοχή όσον αφορά τον εργοδότη, διότι εάν δεν είναι σε θέση να αποδείξει την εγκυρότητα της απόλυσης, πιθανόν να κληθεί να επαναπροσλάβει τον εργαζόμενο, εφόσον ο τελευταίος κινηθεί δικαστικά εναντίον του, καθώς και να του καταβάλει μισθούς (υπερημερίας) για όλο το διάστημα από την «άκυρη» απόλυση έως και την επαναπρόσληψη.

Σκόπιμο είναι τα αποδεικτικά στοιχεία να προκύπτουν εξ εγγράφων (π.χ. έγγραφη ενημέρωση του εργαζομένου για πλημμέλειες ή παραλείψεις κατά την παροχή της εργασίας του), διότι σε περίπτωση απουσίας εγγράφου, η αποδεικτική διαδικασία στηρίζεται μόνο σε μαρτυρικές καταθέσεις, με ό,τι αυτό συνεπάγεται ως προς την τελική κρίση του δικαστηρίου. Στα πλαίσια αυτά επισημαίνουμε ότι στην περίπτωση έγγραφης επίπληξης του εργοδότη προς τον εργαζόμενο σχετικά με την εκτέλεση των καθηκόντων του και προκειμένου αυτή να μπορεί να προσκομισθεί ενώπιον του δικαστηρίου ως αποδεικτικό στοιχείο δεν θα πρέπει να γίνεται αναφορά σε τρίτα πρόσωπα, καθώς στην περίπτωση αυτή μπορεί να εγείρεται ζήτημα ως προς τα προσωπικά δεδομένα του τρίτου προσώπου.

Εν κατακλείδι, είναι προφανές ότι οι εν λόγω μεταρρυθμίσεις στοχεύουν στην ισχυροποίηση της θέσης του εργαζομένου μέσω της ενίσχυσης των δικαιωμάτων, επιφέρουν δε μεταβολή των ρόλων σε σχέση με την περίπτωση της απόλυσης. Προφανώς αναμένουμε να δούμε την ερμηνεία που θα δοθεί στους νέους κανόνες δικαίου από τη νομολογία, αλλά αυτό που προέχει κατά το παρόν στάδιο είναι να προβεί η Διοίκηση σε έκδοση ερμηνευτικών εγκυκλίων με σαφείς κατευθύνσεις εφαρμογής της νομοθεσίας, ώστε να διασφαλισθεί η συμμόρφωση με αυτήν. Σε διαφορετική περίπτωση, είναι πολύ πιθανό να επικρατήσει αβεβαιότητα ως προς το τι ισχύει τελικά, με αποτέλεσμα οι μεν εργοδότες να μην εφαρμόζουν ορθά τη νομοθεσία, οι δε εργαζόμενοι να προσφεύγουν σωρηδόν στη δικαιοσύνη, όπως έχει συμβεί και στο παρελθόν σε πολλές άλλες περιπτώσεις.


*O κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της Artion Α.Ε. & Ιδρυτής του Ομίλου Artion, Οικονομολόγος – Φοροτεχνικός.
**H κα Νίκη Χατζοπούλου είναι Δικηγόρος LL.M. & Διαμεσολαβήτρια, συνεργάτης της Artion Α.Ε.

Α 1204/2019

(ΦΕΚ Β' 1869/27-05-2019)

Ο ΔΙΟΙΚΗΤΗΣ ΤΗΣ ΑΝΕΞΑΡΤΗΤΗΣ ΑΡΧΗΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ

Έχοντας υπόψη:

1. Τις διατάξεις:
α) Του άρθρου 5, παρ. 4 και 5 του ν. 4170/2013 (Α΄ 163) «Ενσωμάτωση της Οδηγίας 2011/16/ΕΕ, ρύθμιση θεμάτων της ΕΛ.Τ.Ε., αναμόρφωση Οργανισμού του Ν.Σ.Κ. και άλλες διατάξεις» και ιδίως για την έκδοση απόφασης του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (ΑΑΔΕ), για τον ορισμό τμήματος ή τμημάτων διασύνδεσης, σε συνδυασμό με τη διάταξη του άρθρου 4, παρ. 1 και του άρθρου 9, παρ. 1 περίπτ. β’ του ίδιου νόμου και του Κεφαλαίου Η’ με τα Παραρτήματα Ι και ΙΙ, όπως ο νόμος αυτός τροποποιήθηκε, συμπληρώθηκε και ισχύει.
β) Του άρθρου δεύτερου, παρ. 1 του ν. 4428/2016 (Α’ 190) «Κύρωση της Πολυμερούς Συμφωνίας Αρμόδιων Αρχών για την Αυτόματη Ανταλλαγή Πληροφοριών Χρηματοοικονομικών Λογαριασμών και διατάξεις εφαρμογής», σε συνδυασμό με τη διάταξη του άρθρου δεύτερου, παρ. 2 και 3 υποπαρ. α’ και του άρθρου τρίτου με τα Παραρτήματα Ι και ΙΙ του ίδιου νόμου, όπως ο νόμος αυτός ισχύει.
γ) Του άρθρου 9, παρ. 7 περίπτ. γ’ του ν. 4170/2013 «Ενσωμάτωση της Οδηγίας 2011/16/ΕΕ, ρύθμιση θεμάτων της ΕΛ.Τ.Ε., αναμόρφωση Οργανισμού του Ν.Σ.Κ. και άλλες διατάξεις» και ιδίως για την έκδοση απόφασης του Διοικητή της ΑΑΔΕ, για τον καθορισμό του χρόνου και του τρόπου υποβολής των στοιχείων από τα Δηλούντα Χρηματοπιστωτικά Ιδρύματα, καθώς και λοιπών θεμάτων σχετικά με την αυτόματη ανταλλαγή πληροφοριών χρηματοοικονομικών λογαριασμών, σε συνδυασμό με τη διάταξη του άρθρου 9, παρ. 1 περίπτ. β’ του ίδιου νόμου, όπως ο νόμος αυτός τροποποιήθηκε, συμπληρώθηκε και ισχύει.
δ) Του άρθρου πέμπτου, παρ. 5 του ν. 4428/2016 (Α’ 190) «Κύρωση της Πολυμερούς Συμφωνίας Αρμόδιων Αρχών για την Αυτόματη Ανταλλαγή Πληροφοριών Χρηματοοικονομικών Λογαριασμών και διατάξεις εφαρμογής» και ιδίως για την έκδοση απόφασης του Διοικητή της ΑΑΔΕ για την εξειδίκευση και συμπλήρωση των διαδικασιών και υποχρεώσεων που αφορούν την υποβολή στοιχείων και την τήρηση κανόνων δέουσας επιμέλειας από τα Δηλούντα Χρηματοπιστωτικά Ιδρύματα και κάθε άλλου συναφούς θέματος σχετικά με την αυτόματη ανταλλαγή πληροφοριών, σε συνδυασμό με τις διατάξεις του άρθρου τρίτου, παρ. 1 και 2, Παράρτημα Ι, Τμήμα ΙΙΙ, Ενότητα Β’ παρ. 5 και Ενότητα Γ’ παρ. 5 περίπτ. γ’.
ε) Του άρθρου τέταρτου, παρ. 2 περίπτ. γ’ του ν. 4515/2018 (Α’ 18) «Κύρωση του Τροποποιητικού Πρωτοκόλλου της Συμφωνίας μεταξύ της Ευρωπαϊκής Κοινότητας και της Δημοκρατίας του Αγίου Μαρίνου που προβλέπει μέτρα ισοδύναμα με τα θεσπιζόμενα στην Οδηγία 2003/48/ΕΚ του Συμβουλίου για τη φορολόγηση των υπό μορφή τόκων εισοδημάτων από αποταμιεύσεις και των κοινών δηλώσεων των συμβαλλόμενων μερών και διατάξεις εφαρμογής» και ιδίως για την έκδοση απόφασης του Διοικητή της ΑΑΔΕ για την εξειδίκευση των διαδικασιών και υποχρεώσεων που αφορούν την υποβολή των στοιχείων από τα Δηλούντα Χρηματοπιστωτικά Ιδρύματα και κάθε άλλου συναφούς θέματος σχετικά με την αυτόματη ανταλλαγή πληροφοριών, σε συνδυασμό με τις διατάξεις του άρθρου δεύτερου, παρ. 1 περίπτ. α’ και παρ. 3 περίπτ. α’ του ίδιου νόμου.
στ) Του άρθρου τέταρτου, παρ. 2 περίπτ. β’ του ν. 4516/2018 (Α’ 19) «Κύρωση του Τροποποιητικού Πρωτοκόλλου της Συμφωνίας μεταξύ της Ευρωπαϊκής Κοινότητας και του Πριγκιπάτου του Λιχτενστάιν που προβλέπει μέτρα ισοδύναμα με τα θεσπιζόμενα στην Οδηγία 2003/48/ΕΚ του Συμβουλίου για τη φορολόγηση των υπό μορφή τόκων εισοδημάτων από αποταμιεύσεις και των κοινών δηλώσεων των συμβαλλόμενων μερών και διατάξεις εφαρμογής» και ιδίως για την έκδοση απόφασης του Διοικητή της ΑΑΔΕ για την εξειδίκευση των διαδικασιών και υποχρεώσεων που αφορούν την υποβολή των στοιχείων από τα Δηλούντα Χρηματοπιστωτικά Ιδρύματα και κάθε άλλου συναφούς θέματος σχετικά με την αυτόματη ανταλλαγή πληροφοριών, σε συνδυασμό με τις διατάξεις του άρθρου δεύτερου, παρ. 1 περίπτ. α’ και παρ. 3 περίπτ. α’ του ίδιου νόμου.
ζ) Του Τροποποιητικού Πρωτοκόλλου (ΕΕ L 333 της  19.12.2015) της Συμφωνίας μεταξύ της Ευρωπαϊκής Κοινότητας και της Ελβετικής Συνομοσπονδίας που προβλέπει μέτρα ισοδύναμα με τα θεσπιζόμενα στην οδηγία 2003/48/ΕΚ του Συμβουλίου για τη φορολόγηση των υπό μορφή τόκων εισοδημάτων από αποταμιεύσεις (ΕΕ L 385 της 29.12.2004), που κυρώθηκε με τις διατάξεις του ν. 3363/2005 (Α’ 159) και ιδίως τα άρθρα 1, 2 και 3 της Συμφωνίας, όπως αυτά αντικαθίστανται με την παρ. 2 του άρθρου 1 του Τροποποιητικού Πρωτοκόλλου, αναφορικά με την αυτόματη ανταλλαγή πληροφοριών σχετικά με Δηλωτέους Λογαριασμούς μεταξύ των Αρμόδιων Αρχών των κρατών μελών και της Ελβετίας, σε συνδυασμό με τη διάταξη του άρθρου 15, παρ. 4 του ν. 4174/2013 (Α’ 170).
η) Του Τροποποιητικού Πρωτοκόλλου (ΕΕ L 268 της 01.10.2016) της Συμφωνίας μεταξύ της Ευρωπαϊκής Κοινότητας και του Πριγκιπάτου της Ανδόρας που προβλέπει μέτρα ισοδύναμα με τα θεσπιζόμενα στην οδηγία 2003/48/ΕΚ του Συμβουλίου για τη φορολόγηση των υπό μορφή τόκων εισοδημάτων από αποταμιεύσεις (EE L 359 της 04.12.2004), που κυρώθηκε με τις διατάξεις του ν. 3361/2005 (Α’ 157) και ιδίως τα άρθρα 1, 2 και 3 της Συμφωνίας, όπως αυτά αντικαθίστανται με την παρ. 2 του άρθρου 1 του Τροποποιητικού Πρωτοκόλλου, αναφορικά με την αυτόματη ανταλλαγή πληροφοριών σχετικά με Δηλωτέους Λογαριασμούς μεταξύ των Αρμόδιων Αρχών των κρατών μελών και της Ανδόρας, σε συνδυασμό με τη διάταξη του άρθρου 15, παρ. 4 του ν. 4174/2013.
θ) Του Τροποποιητικού Πρωτοκόλλου (ΕΕ L 225 της 19.08.2016) της Συμφωνίας μεταξύ της Ευρωπαϊκής Κοινότητας και του Πριγκιπάτου του Μονακό που προβλέπει μέτρα ισοδύναμα με τα θεσπιζόμενα στην οδηγία 2003/48/ΕΚ του Συμβουλίου για τη φορολόγηση των υπό μορφή τόκων εισοδημάτων από αποταμιεύσεις (EE L 19 της 21.01.2005), που κυρώθηκε με τις διατάξεις του ν. 3364/2005 (Α’ 160) και ιδίως τα άρθρα 1, 2 και 3 της Συμφωνίας, όπως αυτά αντικαθίστανται με την παρ. 2 του άρθρου 1 του Τροποποιητικού Πρωτοκόλλου, αναφορικά με την αυτόματη ανταλλαγή πληροφοριών σχετικά με Δηλωτέους Λογαριασμούς μεταξύ των Αρμόδιων Αρχών των κρατών μελών και του Μονακό, σε συνδυασμό με τη διάταξη του άρθρου 15, παρ. 4 του ν. 4174/2013.
ι) Της Συμφωνίας μεταξύ της Ευρωπαϊκής Ένωσης και της Γαλλικής Δημοκρατίας για την εφαρμογή, όσον αφορά την κοινότητα του Αγίου Βαρθολομαίου, της νομοθεσίας της Ένωσης σχετικά με τη φορολόγηση των αποταμιεύσεων και τη διοικητική συνεργασία στον τομέα της φορολογίας (ΕΕ L 330 της 15.11.2014).
ια) Του άρθρου 54Γ του ν. 4174/2013, αναφορικά με τα πρόστιμα για παραβάσεις υποχρεώσεων για την αυτόματη ανταλλαγή πληροφοριών χρηματοοικονομικών λογαριασμών σε συνδυασμό με τις διατάξεις του άρθρου 29 του ίδιου Κώδικα.
ιβ) Του Κεφαλαίου Α’ «Σύσταση Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων» του Μέρους Πρώτου του ν. 4389/2016 (Α’ 94) «Επείγουσες διατάξεις για την εφαρμογή της συμφωνίας δημοσιονομικών στόχων και διαρθρωτικών μεταρρυθμίσεων και άλλες διατάξεις» και ειδικότερα των άρθρων 1, 2, 13, 14, 17 και 41, όπως ισχύουν.

2. Την ΠΟΛ.1130/04-08-2017 (Β’ 3087) απόφαση του Διοικητή ΑΑΔΕ «Καθορισμός των αρμόδιων Υπηρεσιών της ΑΑΔΕ και εξειδίκευση των υποχρεώσεων των Δηλούντων
Ελληνικών Χρηματοπιστωτικών Ιδρυμάτων, ως προς το χρόνο και τον τρόπο υποβολής των στοιχείων και λοιπών θεμάτων σχετικά με την εφαρμογή του Κοινού Προτύπου Αναφοράς (ΚΠΑ) για την αυτόματη ανταλλαγή πληροφοριών χρηματοοικονομικών λογαριασμών», όπως τροποποιήθηκε διαδοχικά με την αριθμ. ΠΟΛ.1140/2017 (Β’ 3254) και την αριθμ. ΠΟΛ.1102/31-05-2018 (Β’ 1986) και ισχύει.

3. Τον Εκτελεστικό Κανονισμό (ΕΕ) 2015/2378 της Επιτροπής της 15ης Δεκεμβρίου 2015 για τη θέσπιση λεπτομερών κανόνων εφαρμογής ορισμένων διατάξεων της οδηγίας 2011/16/ΕΕ του Συμβουλίου σχετικά με τη διοικητική συνεργασία στον τομέα της φορολογίας και την κατάργηση του εκτελεστικού κανονισμού (ΕΕ) αριθμ. 1156/2012 (ΕΕ L 332/19 της 18.12.2015), όπως τροποποιήθηκε με τον Εκτελεστικό Κανονισμό (ΕΕ) 2016/1963 της Επιτροπής της 9ης Νοεμβρίου (EE L 303/4 της 10.11.2016), τον Εκτελεστικό Κανονισμό (ΕΕ) 2018/99 της Επιτροπής της 22ας Ιανουαρίου 2018 (EE L 17 της 23.01.2018) και τον Εκτελεστικό Κανονισμό (ΕΕ) 2019/532 της Επιτροπής της 28ης Μαρτίου 2019 (EE L 17 της 29.03.2019), και ιδίως τη διάταξη του άρθρου 2, παρ. 2 σχετικά με τον ηλεκτρονικό μορφότυπο που πρόκειται να χρησιμοποιηθεί για την υποχρεωτική αυτόματη ανταλλαγή πληροφοριών μεταξύ των Αρμόδιων Αρχών των κρατών μελών.

4. Την Δ. ΟΡΓ. Α 1036960 ΕΞ 2017/10.03.2017 (Β’ 968) απόφαση του Διοικητή της ΑΑΔΕ «Οργανισμός της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.)».

5. Την Δ6Α 1015213 ΕΞ 2013/28.01.2013 (Β΄ 130 και Β΄ 372) υπουργική απόφαση «Μεταβίβαση αρμοδιοτήτων στον Γενικό Γραμματέα της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών» και την Δ6Α 1145867 ΕΞ2013/25.09.2013 (Β΄ 2417) υπουργική απόφαση «Μεταβίβαση αρμοδιοτήτων στον Γενικό Γραμματέα της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών», όπως τροποποιήθηκαν, συμπληρώθηκαν και ισχύουν, σε συνδυασμό με τις διατάξεις της υποπαρ. α' της παρ. 3 του άρθρου 41 του ν. 4389/2016.

6. Την αριθμ. 1 της 20.01.2016 πράξη του Υπουργικού Συμβουλίου «Επιλογή και διορισμός Γενικού Γραμματέα της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών» (Υ.Ο.Δ.Δ. 18), σε συνδυασμό με τις διατάξεις του α΄ εδαφίου της παρ. 10 του άρθρου 41 του ν. 4389/2016 και την 39/30.11.2017 (Υ.Ο.Δ.Δ. 689) απόφαση του Συμβουλίου Διοίκησης της ΑΑΔΕ «Ανανέωση της Θητείας του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων».

7. Την εισήγηση της Διεύθυνσης Διεθνών Οικονομικών Σχέσεων της ΑΑΔΕ ως αρμόδιας αρχής κατά το άρθρο 5 παρ. 1 του ν. 4170/2013, σε συνδυασμό με τις διατάξεις του άρθρου δεύτερου, παρ. 1 του ν. 4428/2016, του ν. 4515/2018 και του ν. 4516/2018.

8. Την ανάγκη τροποποίησης της αναφερόμενης στο σημείο 2 της παρούσας απόφασης Διοικητή ΑΑΔΕ, για τη ρύθμιση όλων των σχετικών θεμάτων, προκειμένου να εφαρμοστεί ομαλά και απρόσκοπτα το Κοινό Πρότυπο Αναφοράς (ΚΠΑ) για την αυτόματη ανταλλαγή πληροφοριών χρηματοοικονομικών λογαριασμών μεταξύ των Αρμόδιων Αρχών της Ελλάδας και των Αρμόδιων Αρχών των αλλοδαπών δικαιοδοσιών.

9. Το γεγονός ότι από τις διατάξεις της παρούσας απόφασης δεν προκαλείται δαπάνη σε βάρος του προϋπολογισμού της ΑΑΔΕ,

αποφασίζουμε:

Άρθρο 1

Τροποποιούμε την ΠΟΛ.1130/04-08-2017 (Β’ 3087) απόφαση του Διοικητή της ΑΑΔΕ ως ακολούθως:

1. Η περίπτ. (i) του τελευταίου εδαφίου της παρ. 1 του άρθρου 1 Α αντικαθίσταται ως εξής:
«(i) την υποβολή λανθασμένων ή ελλιπών πληροφοριών πλην των διαχειριστικών ή άλλων μικρών σφαλμάτων,».

2. Στο τέλος της περίπτ. α’ της παρ. 1 του άρθρου 2 προστίθεται εδάφιο ως εξής:
«Από το 2019 και μετά η προθεσμία του πρώτου εδαφίου της παρούσας για την υποβολή των πληροφοριών είναι η 30η Ιουνίου αντίστοιχου εκάστου έτους.».

3. Στο τέλος της περίπτ. β΄ της παρ. 1 του άρθρου 2, προστίθεται εδάφιο ως εξής:
«Από το 2019 και μετά η προθεσμία του προηγούμενου εδαφίου της παρούσας για την υποβολή μηδενικών αναφορών (nil reporting) είναι η 30η Ιουνίου αντίστοιχου εκάστου έτους.».

4. Στο τέλος της παρ. 2 του άρθρου 2, προστίθεται εδάφιο ως εξής:
«Για την υποβολή των στοιχείων και λογαριασμών του προηγούμενου εδαφίου τα Δηλούντα Ελληνικά Χρηματοπιστωτικά Ιδρύματα χρησιμοποιούν το λατινικό αλφάβητο εφαρμόζοντας τα διεθνή πρότυπα «μεταγραφής και μεταγραμματισμού» (“transliteration rules”) (όπως ISO 8859, 843).».

Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Αθήνα, 23 Μαΐου 2019

Ο Διοικητής
ΓΕΩΡΓΙΟΣ ΠΙΤΣΙΛΗΣ

Αριθμ. 54540/22-5-2019

(ΦΕΚ Β' 1870/27-05-2019)

Ο ΥΠΟΥΡΓΟΣ ΟΙΚΟΝΟΜΙΑΣ ΚΑΙ ΑΝΑΠΤΥΞΗΣ

Έχοντας υπόψη:

1. Το άρθρο 55 του ν. 4605/2019 «Εναρμόνιση της ελληνικής νομοθεσίας με την Οδηγία (ΕΕ) 2016/943 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου της 8ης Ιουνίου 2016 σχετικά με την προστασία της τεχνογνωσίας και των επιχειρηματικών πληροφοριών που δεν έχουν αποκαλυφθεί (εμπορικό απόρρητο) από την παράνομη απόκτηση, χρήση και αποκάλυψή τους (EEL 157 της 15-6-2016) Μέτρα για την επιτάχυνση του έργου του Υπουργείου Οικονομίας και Ανάπτυξης και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ 52 Α΄).

2. Τις διατάξεις του π.δ. 63/2005 «Κωδικοποίηση νομοθεσίας για την Κυβέρνηση και τα κυβερνητικά όργανα» (ΦΕΚ 98 Α΄).

3. Τις διατάξεις του π.δ. 147/2017 «Οργανισμός του Υπουργείου Οικονομίας και Ανάπτυξης» (ΦΕΚ 192 Α΄) και ειδικότερα το άρθρο 9 παρ. 2 περίπτωση (ιγιγ) και τα άρθρα 30-36 αυτού.

4. Το π.δ. 22/2018 «Διορισμός Υπουργών, Αναπληρωτή Υπουργού και Υφυπουργών» (ΦΕΚ 37 Α΄).

5. Την 5197/29-10-2018 απόφαση του Υπουργού Οικονομίας και Ανάπτυξης με την οποία ανατίθεται στη Γενική Γραμματεία Στρατηγικών και Ιδιωτικών Επενδύσεων ο σχεδιασμός, η εξειδίκευση και υλοποίηση της πολιτικής «ΜΕΝΩ ΕΛΛΑΔΑ ΕΠΙΣΤΡΕΦΩ ΕΛΛΑΔΑ ΓΕΦΥΡΕΣ ΣΥΝΕΡΓΑΣΙΑΣ/ΓΝΩΣΗΣ» του Υπουργείου Οικονομίας και Ανάπτυξης.

6.  Τις διατάξεις του ν. 4310/2014 «Έρευνα, Τεχνολογική Ανάπτυξη και Καινοτομία και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ 258 Α΄), όπως έχει τροποποιηθεί και ισχύει.

7. Τις διατάξεις του ν. 1514/1985 «Ανάπτυξη της επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας» (ΦΕΚ 13 Α΄), όπως έχει τροποποιηθεί και ισχύει.

8. Τις διατάξεις του ν. 4485/2017 «Οργάνωση και λειτουργία της ανώτατης εκπαίδευσης, ρυθμίσεις για την έρευνα και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ 114 Α΄).
 
9. Τις διατάξεις του ν. 4521/2018 «Ίδρυση Πανεπιστημίου Δυτικής Αττικής και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ 38 Α΄).

10. Τις διατάξεις του π.δ. 226/1989 «Οργανισμός του Εθνικού Ιδρύματος Ερευνών (Ε.Ι.Ε.)» (ΦΕΚ 107 Α΄), όπως τροποποιήθηκε με το π.δ. 347/1996 «Τροποποίηση του π.δ. 226/1989 Οργανισμός του Εθνικού Ιδρύματος Ερευνών (ΕΙΕ)» (ΦΕΚ 229 Α΄) και ισχύει.

11. Τις διατάξεις του ν. 3190/2003 «Τροποποίηση του ν. 2323/1995 ’’Υπαίθριο Εμπόριο και άλλες διατάξεις’’και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ 249 Α΄) και ειδικότερα το άρθρο 23 σχετικά με το Εθνικό Κέντρο Τεκμηρίωσης και Ηλεκτρονικού Περιεχομένου/Εθνικού Ιδρύματος Ερευνών.

13. Την 823/54125/21-5-2019 απόφαση ένταξης στο Πρόγραμμα Δημοσίων Επενδύσεων (ΠΔΕ) έτους 2019 του Υφυπουργού Οικονομίας και Ανάπτυξης, στη ΣΑΕ 019 του έργου με κωδικό «2019ΣΕ01900002» και τίτλο «Επιχορήγηση του Εθνικού Ιδρύματος Ερευνών διά του Εθνικού Κέντρο Τεκμηρίωσης (ΕΚΤ) για υλοποίηση του Προγράμματος Βραβείων στο πλαίσιο της πολιτικής Μένω Ελλάδα Επιστρέφω Ελλάδα Γέφυρες Συνεργασίας/Γνώσης» (Α.Δ.Α.: 67ΟΝ465Χ18-ΖΘΩ).

14. Την αριθμ. Ε.2076/14-05-2019 εγκύκλιο της Α.Α.Δ.Ε. Γενική Διεύθυνση Φορολογικής Διοίκησης «Κοινοποίηση των διατάξεων των άρθρων 38, 55, 93, 95 και 96 του ν. 4605/2019 (ΦΕΚ 52 Α΄) και παροχή σχετικών οδηγιών εφαρμογής» (Α.Δ.Α.: 6ΘΚ246ΜΠ3Ζ-13Η) και ιδίως το κεφάλαιο Β αυτής.

15. Τις διατάξεις του Κανονισμού (ΕΕ) αριθμ. 1407/2013 της Επιτροπής της 18ης Δεκεμβρίου 2013 σχετικά με την εφαρμογή των άρθρων 107 και 108 της Συνθήκης για τη λειτουργία της Ευρωπαϊκής Ένωσης στις ενισχύσεις ήσσονος αφασίας (ΕΕ L 352 της 24-12-2013, σ. 1-8),

αποφασίζουμε:
 
Άρθρο 1
Σκοπός και στόχοι του Προγράμματος και κατηγορίες βραβείων

1. Στο πλαίσιο της πολιτικής «Μένω Ελλάδα Επιστρέφω Ελλάδα Γέφυρες Συνεργασίας/Γνώσης», με σκοπό την αντιμετώπιση του φαινομένου της «διαρροής εγκεφάλων» (brain drain) στο εξωτερικό και τη μετουσίωσή του σε παράγοντα ανάπτυξης για την Ελλάδα, θεσπίζεται Πρόγραμμα επιβράβευσης συνεργασιών και απονομής χρηματικών επάθλων, υπό τους ακόλουθους ειδικότερους στόχους:
- εντοπισμός, ενθάρρυνση και αναγνώριση πετυχημένων επιστημονικών/ερευνητικών και επιχειρηματικών δραστηριοτήτων, καθώς και του εγχώριου και απόδημου ανθρώπινου δυναμικού της Ελλάδας,
- ανάπτυξη συνεργατικής κουλτούρας και ανταλλαγή γνώσεων, ιδεών και εμπειριών μεταξύ του ανθρώπινου δυναμικού της χώρας που βρίσκεται εντός και εκτός αυτής με αμοιβαία οφέλη για τα εμπλεκόμενα μέρη,
- δημιουργία και διατήρηση δεσμών του απόδημου Ελληνισμού με τη χώρα και μεταφορά σε αυτή των καλών πρακτικών και της τεχνογνωσίας που αποκομίζουν κατά τη διαμονή και δραστηριοποίησή τους στο εξωτερικό,
- αύξηση της εξωστρέφειας της ελληνικής επιστημονικής δραστηριότητας και επιχειρηματικότητας,
- ενθάρρυνση επενδύσεων στην Ελλάδα και διασύνδεση της έρευνας και καινοτομίας με τομείς της οικονομίας με υψηλή ζήτηση,
- διεύρυνση των ευκαιριών επιστημονικής και επαγγελματικής διασύνδεσης και προόδου των απανταχού Ελλήνων και συνακόλουθη συμβολή στη δημιουργία των συνθηκών που επιτρέπουν την αναχαίτιση της μετανάστευσης εκτός Ελλάδας και της επιστροφής των Ελλήνων του εξωτερικού.

2. Στο πλαίσιο των ως άνω στόχων, θεσπίζονται οι ακόλουθες κατηγορίες βραβείων:
Α. «Γέφυρες επιστημονικών δικτύων», που αφορά στη βράβευση δικτύων με αντικείμενο τη συνεργασία των μελών του σε ένα ή περισσότερα επιστημονικά πεδία και στα οποία συμμετέχουν τόσο Έλληνες ή συνδεόμενοι με την Ελλάδα ξένοι υπήκοοι που διαμένουν στη χώρα, όσο και Έλληνες ή συνδεόμενοι με την Ελλάδα διαμένοντες στο εξωτερικό.
Β. «Γέφυρες επιχειρηματικής συνεργασίας», που αφορά στη βράβευση επιχειρηματικών συνεργασιών με αντικείμενο την παραγωγή προϊόντων ή την παροχή υπηρεσιών στην Ελλάδα ή στην Ελλάδα και το εξωτερικό και στις οποίες συμμετέχουν Έλληνες ή συνδεόμενοι με την Ελλάδα διαμένοντες στο εξωτερικό.

Άρθρο 2
Διάρκεια και χρηματοδότηση Προγράμματος

1. Το Πρόγραμμα Βραβείων προκηρύσσεται σε ετήσιους κύκλους κατόπιν Πρόσκλησης εκδήλωσης ενδιαφέροντος που απευθύνει δημόσια το Εθνικό Κέντρο Τεκμηρίωσης του Εθνικού Ιδρύματος Ερευνών (εφεξής ΕΚΤ) σύμφωνα με τους όρους της παρούσας, στην οποία ορίζεται η προθεσμία υποβολής προτάσεων συμμετοχής, η οποία δεν δύναται να είναι μικρότερη των τριάντα (30) ημερών από τη δημοσίευσή της, και, όπου απαιτείται, εξειδικεύονται οι όροι συμμετοχής, με γνώμονα την αποτελεσματικότερη υλοποίηση του Προγράμματος Βραβείων και τους σκοπούς αυτού. Είναι δυνατόν να εκδίδεται ξεχωριστή Πρόσκληση ανά κατηγορία βραβείων. Η διάρκεια του Προγράμματος ορίζεται σε τρία (3) έτη.

2. Το συνολικό ποσό χρηματοδότησης πραγματοποιείται από εθνικούς πόρους του Προγράμματος Δημοσίων Επενδύσεων του Υπουργείου Οικονομίας και Ανάπτυξης (ΣΑΕ 019) και καθορίζεται για τον κύκλο του Προγράμματος Βραβείων/χρηματικών επάθλων που προκηρύσσεται το έτος 2019 σε τριακόσιες δύο χιλιάδες εξακόσια πενήντα (302.650) ευρώ, για τον κύκλο που προκηρύσσεται το έτος 2020 σε τριακόσιες είκοσι έξι χιλιάδες εννιακόσια πενήντα (326.950) ευρώ και για τον κύκλο που προκηρύσσεται το έτος 2021 σε τριακόσιες είκοσι έξι χιλιάδες εννιακόσια πενήντα (326.950) ευρώ.

Άρθρο 3
Φορείς υλοποίησης και αρμοδιότητες αυτών

1. Το Πρόγραμμα υλοποιείται από τη Γενική Γραμματεία Στρατηγικών και Ιδιωτικών Επενδύσεων (ΓΓΣΙΕ) του Υπουργείου Οικονομίας και Ανάπτυξης, σε συνεργασία με το Εθνικό Κέντρο Τεκμηρίωσης (ΕΚΤ) του Εθνικού Ιδρύματος Ερευνών.

2. Αρμοδιότητες των φορέων:
α) Η Γενική Γραμματεία Στρατηγικών και Ιδιωτικών Επενδύσεων αναλαμβάνει:
i. την έγκριση του τελικού πίνακα διακριθέντων,
ii. τον κατ’ έτος προσδιορισμό της ημερομηνίας απονομής των βραβείων,
iii. την παροχή στο ΕΚΤ των αναγκαίων πληροφοριών που έχει στη διάθεση της για την επιτυχή εκτέλεση των διαγωνιστικών διαδικασιών,
iv. τη σύσταση και συγκρότηση Επιτροπής για την παρακολούθηση της υλοποίησης του Προγράμματος, αποτελούμενης από εκπροσώπους της ΓΓΣΙΕ και του ΕΚΤ.
β) Το Εθνικό Κέντρο Τεκμηρίωσης αποτελεί τον κύριο Φορέα Υλοποίησης του Προγράμματος Βραβείων και αναλαμβάνει το σύνολο των απαιτούμενων ενεργειών και δράσεων προκειμένου να υποστηριχθεί με επάρκεια
το Πρόγραμμα και συγκεκριμένα:
i. την έκδοση και δημοσίευση πρόσκλησης υποβολής προτάσεων, σύμφωνα με τα αναφερόμενα στην παρ. 1 του άρθρου 2,
ii. την παροχή διευκρινίσεων σχετικά με τους όρους συμμετοχής σύμφωνα με τις διατάξεις και τον σκοπό της παρούσας, καθώς και διευκρινίσεων για τεχνικά θέματα υποβολής προτάσεων,
iii. την ανάπτυξη και διαχείριση του Πληροφοριακού Συστήματος για την υποβολή και την αξιολόγηση των αιτήσεων των υποψηφιοτήτων για το σύνολο των προβλεπόμενων κύκλων του Προγράμματος και για κάθε κατηγορία βραβείων, στον δικτυακό τόπο www.awards.knowledgebridges.gr,
iv. την οργάνωση και υλοποίηση της διαγωνιστικής διαδικασίας σε όλα της τα στάδια μέχρι και την καταβολή των χρηματικών επάθλων στους δικαιούχους,
v. τη διοικητική και διαχειριστική υποστήριξη της Ειδικής Επιτροπής Αξιολόγησης του άρθρου 6, προκειμένου να διεκπεραιώνει το έργο της,
vi. την εκτέλεση όλων των απαραίτητων ενεργειών δημοσιότητας, με στόχο τη διάδοση του Προγράμματος στο ευρύ κοινό και την πλήρη ενημέρωση των δικαιούχων,
vii. την οργάνωση των τελετών βράβευσης και των απαιτούμενων μετακινήσεων,
viii. την παρακολούθηση και τον έλεγχο κατά τη διάρκεια της υλοποίησης του Προγράμματος Βραβείων και μετά το πέρας αυτού, με στόχο την ομαλή και σύννομη διαχείριση κάθε θέματος που αφορά στην οργάνωση και υλοποίησή του, καθώς και την υποστήριξη του έργου της προβλεπόμενης στην περίπτωση (v) της παρ. 2α Επιτροπής,
ix. τη σύσταση ομάδας υποστήριξης του Προγράμματος Βραβείων.

Άρθρο 4
Προϋποθέσεις συμμετοχής

Α. Γέφυρες επιστημονικών δικτύων

1. Δικαίωμα συμμετοχής στην κατηγορία βραβείων
«Γέφυρες επιστημονικών δικτύων» έχουν υφιστάμενα ή νέα δίκτυα, μεμονωμένα ή προκύπτοντα από συνεργασία δικτύων, που πληρούν σωρευτικά τις ακόλουθες προϋποθέσεις:
i. Αφορούν τη συνεργασία των μελών του σε ένα ή περισσότερα επιστημονικά πεδία με σκοπό την υλοποίηση κοινών δράσεων που, ενδεικτικά, προάγουν την επιστημονική συνεργεία, την ανταλλαγή πληροφοριών, την εξεύρεση νέων λύσεων για την αντιμετώπιση σημαντικών κοινωνικών ή ερευνητικών ζητημάτων ή και τη βελτιστοποίηση και περαιτέρω αξιοποίηση ερευνητικών, επιστημονικών και τεχνολογικών αποτελεσμάτων.
ii. Είναι μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα τυπικής ή άτυπης νομικής μορφής και διέπονται από καταστατικό ή άλλο ιδιωτικό συμφωνητικό συνεργασίας, στο οποίο ορίζονται κατ’ ελάχιστον ο σκοπός, τα μέλη και η αντιπροσώπευση του δικτύου.
iii. Αποτελούνται από τουλάχιστον δεκαπέντε (15) φυσικά πρόσωπα, εκ των οποίων τουλάχιστον τρία (3) διαμένουν και απασχολούνται στην Ελλάδα και τουλάχιστον οκτώ (8) διαμένουν και απασχολούνται στο εξωτερικό (μία ή περισσότερες χώρες). Η χώρα διαμονής θεωρείται και χώρα εκπροσώπησης.
iv. To σύνολο του ελάχιστου αριθμού μελών (15) συγκεντρώνει τα ακόλουθα χαρακτηριστικά:
α. Είναι αα) Έλληνες/ίδες υπήκοοι ή ββ) ξένοι/ες υπήκοοι ελληνικής καταγωγής ή γγ) ξένοι/ες υπήκοοι με τουλάχιστον τρία (3) έτη προηγούμενης συνεχούς ή μη, νόμιμης διαμονής στην Ελλάδα.
β. Είναι απόφοιτοι τριτοβάθμιας εκπαίδευσης.
γ. Διαμένουν και απασχολούνται στη χώρα που εκπροσωπούν (Ελλάδα ή εξωτερικό, κατά τα αναφερόμενα στην προϋπόθεση iii) για τουλάχιστον ένα (1) συνεχές έτος. Για τους σκοπούς της παρούσας κατηγορίας βραβείων, ως απασχόληση νοείται η άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας, η αυτοαπαοχόληση, οποιαδήποτε μορφή εξαρτημένης ή μη εργασίας, η φοίτηση σε προπτυχιακά (2ο πτυχίο), μεταπτυχιακά, διδακτορικά ή μεταδιδακτορικά προγράμματα σπουδών, καθώς και κάθε μορφή απασχόλησης σε ερευνητικά κέντρα και προγράμματα εθελοντικής εργασίας, μαθητείας και πρακτικής, αμειβόμενης ή μη. Σε περίπτωση συνεργαζόμενων δικτύων, ο ελάχιστος αριθμός των δεκαπέντε μελών με τα εν λόγω χαρακτηριστικά δύναται να προκύπτει αθροιστικά από τα μέλη τους και δεν απαιτείται να συντρέχει για κάθε ένα από τα συνεργαζόμενα δίκτυα.

2. Αποκλείεται η συμμετοχή:
i. Φυσικών προσώπων που συμμετέχουν σε περισσότερα από ένα δίκτυα με το ρόλο του εκπροσώπου του δικτύου.
ii. Φυσικών προσώπων που εργάζονται στην επιχειρησιακή ομάδα της Πρωτοβουλίας «Γέφυρες Γνώσης και Συνεργασίας».
iii. Δικτύων που έχουν βραβευθεί σε προηγούμενο κύκλο του Προγράμματος.
Σε περίπτωση που διαπιστωθεί η υποβολή υποψηφιοτήτων που εμφανίζουν ένα ή περισσότερα από τα ανωτέρω κωλύματα, η πρόταση απορρίπτεται και δεν αξιολογείται.

3. Για το αποδεκτό της αίτησης συμμετοχής, είναι υποχρεωτική η εκ των προτέρων εγγραφή του ελάχιστου αριθμού μελών (15) στην ηλεκτρονική πλατφόρμα της Πρωτοβουλίας «Γέφυρες Γνώσης και Συνεργασίας» (https://www.knowledaebndaes.gr/el).

4. Οι οριζόμενες στο παρόν άρθρο προϋποθέσεις πρέπει να πληρούνται κατά την ημερομηνία υποβολής της αίτησης.

Β. Γέφυρες επιχειρηματικής συνεργασίας

1. Δικαίωμα συμμετοχής στην κατηγορία βραβείων
«Γέφυρες επιχειρηματικής συνεργασίας» έχουν συνεργατικά οχήματα που πληρούν σωρευτικά τις ακόλουθες προϋποθέσεις:
i. Αφορούν σε υφιστάμενη ή νέα επιχειρηματική συνεργασία, τυπικής ή άτυπης νομικής μορφής, με αντικείμενο την παραγωγή προϊόντος ή την παροχή υπηρεσιών στην Ελλάδα ή στην Ελλάδα και το εξωτερικό.
ii. Διαθέτουν καταστατικό ή άλλο ιδιωτικό συμφωνητικό συνεργασίας στο οποίο αναφέρονται κατ’ ελάχιστον ο σκοπός, το αντικείμενο, ο τόπος παραγωγής του προϊόντος ή παροχής της υπηρεσίας, τα μέρη και η εκπροσώπηση τους.
iii. Αποτελούνται από τουλάχιστον δύο (2) μέρη, φυσικά ή νομικά πρόσωπα.
iv. Τουλάχιστον το ένα μέρος (σε περίπτωση συμμετοχής νομικού προσώπου, ο νόμιμος εκπρόσωπος ή διευθύνων σύμβουλος ή εταίρος ή βασικός μέτοχος της) συγκεντρώνει τα ακόλουθα χαρακτηριστικά:
α. Είναι αα) Έλληνας/ίδα υπήκοος ή ββ) ξένος/η υπήκοος ελληνικής καταγωγής ή γγ) ξένος/η υπήκοος με τουλάχιστον τρία (3) έτη προηγούμενης συνεχούς ή μη, νόμιμης διαμονής στην Ελλάδα έως την ημερομηνία υποβολής της αίτησης.
β. Είναι απόφοιτος τριτοβάθμιας εκπαίδευσης.
γ. Διαμένει και απασχολείται στο εξωτερικό για τουλάχιστον ένα (1) συνεχές έτος.
Για τους σκοπούς της παρούσας κατηγορίας βραβείων, ως απασχόληση νοείται η άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας, η αυτοαπαοχόληση, οποιαδήποτε σχέση εξαρτημένης ή μη εργασίας, η συμμετοχή σε διδακτορικά ή μεταδιδακτορικά ή άλλα ερευνητικά προγράμματα.

2. Αποκλείεται η συμμετοχή:
i. Φυσικών προσώπων που συμμετέχουν σε περισσότερες από μία αιτήσεις υπό την ιδιότητα του εκπροσώπου της επιχειρηματικής συνεργασίας.
ii. Φυσικών προσώπων που εργάζονται στην επιχειρησιακή ομάδα της Πρωτοβουλίας «Γέφυρες Γνώσης και Συνεργασίας».
iii. Νομικών προσώπων που έχουν λυθεί ή πτωχεύσει ή βρίσκονται υπό πτώχευση ή έχουν υπαχθεί σε διαδικασία εξυγίανσης ή ειδικής εκκαθάρισης ή τελούν υπό αναγκαστική διαχείριση από εκκαθαριστή ή από το δικαστήριο ή έχουν υπαχθεί σε διαδικασία πτωχευτικού συμβιβασμού ή έχουν αναστείλει τις επιχειρηματικές τους δραστηριότητες ή βρίσκονται σε οποιαδήποτε ανάλογη κατάσταση που προκύπτει από παρόμοια διαδικασία, προβλεπόμενη σε ειδικές διατάξεις νόμου.
iv. Επιχειρηματικών συνεργασιών που έχουν βραβευθεί σε προηγούμενο κύκλο του Προγράμματος.
Σε περίπτωση που διαπιστωθεί η συμμετοχή υποψηφιοτήτων που εμφανίζουν ένα ή περισσότερα από τα ανωτέρω κωλύματα, η πρόταση απορρίπτεται και δεν αξιολογείται.

3. Για το αποδεκτό της αίτησης, είναι υποχρεωτική η εκ των προτέρων εγγραφή των βασικών μελών της συνεργασίας στην ηλεκτρονική πλατφόρμα της Πρωτοβουλίας «Γέφυρες Γνώσης και Συνεργασίας» (https:// www.knowledaebridaes.gr/el).

4. Οι οριζόμενες στο παρόν άρθρο προϋποθέσεις πρέπει να πληρούνται κατά την ημερομηνία υποβολής της αίτησης.

Άρθρο 5
Αίτηση συμμετοχής

Οι αιτήσεις βράβευσης υποβάλλονται αποκλειστικά ηλεκτρονικά μέσω του δικτυακού τόπου του Προγράμματος www.awards.knowledgebridges.gr, με τη χρήση τυποποιημένης ηλεκτρονικής Φόρμας Αίτησης, σύμφωνα με τις ειδικότερες οδηγίες που παρέχονται από το σύστημα.

Ανά κατηγορία βραβείων, οι υποψήφιοι καλούνται να συμπληρώσουν τα ακόλουθα στοιχεία:

Α. Γέφυρες επιστημονικών δικτύων

Μέρος 1: Στοιχεία ταυτότητας αιτούντος δικτύου
i. Τίτλος Δικτύου/Συνεργατικής πρότασης.
ii. Το επιστημονικό πεδίο (ή επιστημονικά πεδία όταν πρόκειται για διεπιστημονική πρόταση) στο οποίο δραστηριοποιούνται το δίκτυο.
iii. Πρόσωπο επικοινωνίας της συνεργασίας.
iv. Νόμιμος εκπρόσωπος του δικτύου, ο/η οποίος/α είναι υπεύθυνος/η για την υποβολή της πρότασης, έχει δικαίωμα να παραλάβει το βραβείο και να εισπράξει το αντίστοιχο χρηματικό έπαθλο για λογαριασμό του δικτύου.
Στην περίπτωση συνεργασίας δικτύων, το πρόσωπο επικοινωνίας και ο νόμιμος εκπρόσωπος, είναι κοινό για τα συμμετέχοντα δίκτυα.
v. Ονοματεπώνυμο, ιδιότητα, υπηκοότητα, χώρα και διάρκεια διαμονής, τίτλος σπουδών και στοιχεία επικοινωνίας των ελάχιστων (15) μελών του δικτύου.

Μέρος 2: Περιγραφή της συνεργασίας
i. Ιδέα: συνοπτική περιγραφή της ιδέας και του αντικειμένου της συνεργασίας, των στόχων, του οράματος και της αποστολής της.
ii. Επιτεύγματα: αναλυτική περιγραφή του πεδίου δραστηριοποίησης και των αποτελεσμάτων που έχουν προκύψει ή αναμένεται να προκύψουν από τη συνεργασία.
iii. Ομάδα και Οργάνωση: περιγραφή του προφίλ των μελών του δικτύου, του ρόλου, της συμβολής τους στην ανάπτυξη της συνεργασίας. Περιγραφή του τρόπου οργάνωσης και λειτουργίας της ομάδας των επιστημόνων σε επίπεδο συνεργαζόμενων δικτύων ή σε επίπεδο μεμονωμένου δικτύου.
iv. Αντίκτυπος και Συνέργειες: περιγραφή της συμβολής της συνεργασίας στην αντιμετώπιση κοινωνικών ή επιστημονικών ζητημάτων, καθώς και στην επαύξηση των σχέσεων μεταξύ του εγχώριου και απόδημου Ελληνισμού και την αντιμετώπιση πτυχών του φαινομένου brain drain. Αναφορά σε τυχόν συνέργειες μεταξύ υφιστάμενων δικτύων Ελλήνων ή/και έγκριτων ξένων επιστημονικών δικτύων.
ν. Βιωσιμότητα: περιγραφή του πλάνου δραστηριοτήτων για τους επόμενους δώδεκα (12) μήνες, των ανθρώπινων πόρων και των μέσων υλοποίησης, καθώς και της προοπτικής επέκτασης της συνεργασίας (π.χ. γεωγραφικής ή/και αριθμού μελών ή/και πεδίου δραστηριοποίησης) και του τρόπου επίτευξής της.
vi. Περίληψη της πρότασης βράβευσης.

Μέρος 3: Συνημμένα έγγραφα
i. Βιογραφικά Σημειώματα του συνόλου των μελών του δικτύου.
ii. Τυχόν τεκμηριωτικό υλικό που αφορά στη δράση του δικτύου και κρίνεται ότι δύναται να ενισχύσει την αξιολόγηση της αίτησης.

Β. Γέφυρες επιχειρηματικής συνεργασίας

Μέρος 1α: Στοιχεία της συνεργασίας
i. Τίτλος της συνεργασίας.
ii. Τομέας συνεργασίας.
iii. Τόπος/τόποι παραγωγής του προϊόντος ή της υπηρεσίας.
iv. Πρόσωπο επικοινωνίας της συνεργασίας.
v. Νόμιμος εκπρόσωπος της επιχειρηματικής συνεργασίας, ο/η οποίος/α είναι υπεύθυνος/η για την υποβολή της πρότασης βράβευσης και έχει το δικαίωμα να παραλάβει το βραβείο και να εισπράξει το αντίστοιχο χρηματικό έπαθλο για λογαριασμό της συνεργασίας.
vi. Στην περίπτωση συμμετοχής φυσικών προσώπων στη συνεργασία: ονοματεπώνυμο, υπηκοότητα καταγωγή, χώρα και διάρκεια νόμιμης διαμονής/απασχόλησης, ιδιότητα (νόμιμος εκπρόσωπος/διευθύνων σύμβουλος/ εταίρος/βασικός μέτοχος επιχείρησης, ή αυτοαπασχολούμενος, ή εργαζόμενος ή φοιτών) και τίτλος σπουδών.
vii. Στην περίπτωση συμμετοχής επιχειρήσεων: επωνυμία, έτος σύστασης, μορφή και τόπος δραστηριότητας της επιχείρησης, καθώς και ονοματεπώνυμο, υπηκοότητα καταγωγή, χώρα και διάρκεια νόμιμης διαμονής/απασχόλησης, τίτλος σπουδών του νόμιμου εκπροσώπου, διευθύνοντος συμβούλου, εταίρου ή βασικού μετόχου.

Μέρος 2: Περιγραφή της συνεργασίας
i. Ιδέα: συνοπτική περιγραφή τις ιδέας, του αντικειμένου, των στόχων και του οράματος της επιχειρηματικής συνεργασίας.
ii. Πρωτοτυπία και Καινοτομία: περιγραφή του κατά πόσο το προϊόν/υπηρεσία περιλαμβάνει καινοτομία π.χ. οργανωσιακή, branding, marketing, επιχειρηματικό μοντέλο, διαδικασία παραγωγής ή ενσωμάτωση υψηλής τεχνολογίας ή τεχνογνωσίας ή οτιδήποτε νέο που της προσδίδει ανταγωνιστικό πλεονέκτημα.
iii. Ομάδα: αναφορά στη δημιουργία της συνεργασίας και περιγραφή του προφίλ και της συμβολής κάθε μέλους στην επίτευξη των σκοπών της.
iv. Αντίκτυπος και Συνέργειες: περιγραφή των επιπτώσεων στην τοπική οικονομία και κοινωνία όπου θα/έχει αναπτυχθεί το προϊόν ή η υπηρεσία, καθώς και τυχόν συμβολή στη διασύνδεση των Ελλήνων ή/και την αντιμετώπιση πτυχών του brain drain. Αναφορά σε τυχόν εν εξελίξει ή προγραμματιζόμενες συνέργειες.
v. Βιωσιμότητα: αναφορά στοιχείων που αποδεικνύουν το επίπεδο ωριμότητας της συνεργασίας και περιγραφή του πλάνου δραστηριοτήτων για τους επόμενους δεκαοκτώ (18) μήνες, καθώς και των ανθρώπινων πόρων και των μέσων υλοποίησής του.
vi. Περίληψη της επιχειρηματικής συνεργασίας.

Μέρος 3: Συνημμένα έγγραφα
i. Βιογραφικά Σημειώματα των βασικών μελών της συνεργασίας.
ii. Τυχόν τεκμηριωτικό υλικό που αφορά σε δραστηριότητες της επιχειρηματικής συνεργασίας και κρίνεται ότι δύναται να ενισχύει την αξιολόγηση της αίτησης.

Γ. Για αμφότερες τις κατηγορίες βραβείων ισχύουν οι ακόλουθοι όροι:

1. Οι υποψήφιοι φέρουν την ευθύνη της πλήρους και ορθής συμπλήρωσης της ηλεκτρονικής τους αίτησης βράβευσης.

2. Η αίτηση για συμμετοχή στη διαδικασία βράβευσης επέχει θέση υπεύθυνης δήλωσης του άρθρου 8 του ν. 1599/1986 (ΦΕΚ 75 Α΄) για τα στοιχεία που αναφέρονται σε αυτήν. Η υποβολή της αίτησης συνιστά επίσης δήλωση των συμμετεχόντων ότι:
α) γνωρίζουν πλήρως και αποδέχονται ανεπιφύλακτα τους όρους της παρούσας, όπως τυχόν εξειδικεύονται στην εκάστοτε Πρόσκληση εκδήλωσης ενδιαφέροντος,
β) η αίτηση υποβάλλεται νομίμως και έχουν λάβει τις αναγκαίες προς τούτο εξουσιοδοτήσεις, συναινέσεις ή/και άδειες,
γ) δεν παραβιάζονται δικαιώματα πνευματικής ή βιομηχανικής ιδιοκτησίας, εμπορικά ή βιομηχανικά απόρρητα ή τυχόν άλλα δικαιώματα τρίτων, φυσικών ή νομικών προσώπων, στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή, φέρουν δε πλήρη και αποκλειστική ευθύνη κατοχύρωσης τυχόν δικαιωμάτων που σχετίζονται με την υποβαλλόμενη πρόταση,
δ) σε περίπτωση βράβευσης, αποδέχονται να προβληθεί η συνεργατική τους πρόταση από τους φορείς υλοποίησης με κάθε τρόπο και μέσο ήθελε κριθεί πρόσφορο στο πλαίσιο και για τους σκοπούς του Προγράμματος Βραβείων και της προώθησής του.

3. Η υποβολή αίτησης για συμμετοχή στη διαδικασία βράβευσης συνιστά εξουσιοδότηση προς τον φορέα υλοποίησης του Προγράμματος Βραβείων για την περαιτέρω επεξεργασία των αναφερόμενων σε αυτήν προσωπικών δεδομένων, η οποία διενεργείται σε συμφωνία με την εκάστοτε ισχύουσα εθνική και ενωσιακή νομοθεσία περί προσωπικών δεδομένων.
Στον δικτυακό τόπο του Προγράμματος Βραβείων, οι υποψήφιοι ενημερώνονται για τους ειδικότερους όρους επεξεργασίας προσωπικών δεδομένων, για τα δικαιώματα που διαθέτουν, καθώς και την ενάσκηση αυτών.

Άρθρο 6
Ειδική Επιτροπή Αξιολόγησης

1. Συστήνεται μη αμειβόμενη Επιτροπή Αξιολόγησης ειδικής σύνθεσης ανά κατηγορία βραβείων, με σκοπό την αξιολόγηση των υποβαλλόμενων αιτήσεων σύμφωνα με τα αναφερόμενα στο άρθρο 7, αποτελούμενη από εκπροσώπους των κάτωθι φορέων με τους αναπληρωτές τους:

Α. Για την κατηγορία Γέφυρες επιστημονικών δικτύων
- τη Γενική Γραμματεία Στρατηγικών και Ιδιωτικών Επενδύσεων (ΓΓΣΙΕ) του Υπουργείου Οικονομίας και Ανάπτυξης,
- το Εθνικό Ίδρυμα Ερευνών (ΕΙΕ),
- τη Γενική Γραμματεία Απόδημου Ελληνισμού του Υπουργείου Εξωτερικών,
- τη Σύνοδο Πρυτάνεων Ελληνικών Πανεπιστημίων,
- την Ειδική Μόνιμη Επιτροπή Ελληνισμού της Διασποράς του Ελληνικού Κοινοβουλίου,
- τη Σύνοδο Προέδρων Ελληνικών Ερευνητικών Κέντρων,
- το Εθνικό Συμβούλιο Έρευνας και Τεχνολογίας (Ε.Σ.Ε.Τ.).

Β. Για την κατηγορία Γέφυρες Επιχειρηματικής Συνεργασίας
- τη Γενική Γραμματεία Στρατηγικών και Ιδιωτικών Επενδύσεων (ΓΓΣΙΕ) του Υπουργείου Οικονομίας και Ανάπτυξης,
- το Εθνικό Ίδρυμα Ερευνών (ΕΙΕ),
- την Κεντρική Ένωση Επιμελητηρίων Ελλάδος,
- τη Γενική Συνομοσπονδία Επαγγελματικών Βιοτεχνών Εμπόρων Ελλάδας (ΓΣΒΕΕ),
- την Ελληνική Συνομοσπονδία Εμπορίου και Επιχειρηματικότητας (ΕΣΕΕ),
- τη Γενική Γραμματεία Οικονομικών και Διεθνών Υποθέσεων, Υπουργείου Εξωτερικών,
- τον Οργανισμό Enterprise Greece.

2. Η προεδρία της Ειδικής Επιτροπής Αξιολόγησης ασκείται για την κατηγορία βραβείων «Γέφυρες Επιστημονικών Δικτύων» από το Εθνικό Ίδρυμα Ερευνών και για την κατηγορία «Γέφυρες Επιχειρηματικής Συνεργασίας» από τη Γενική Γραμματεία Στρατηγικών και Ιδιωτικών Επενδύσεων. Χρέη Γραμματείας εκτελεί οριζόμενο μέλος της Ομάδας υποστήριξης του Προγράμματος Βραβείων του Εθνικού Κέντρου Τεκμηρίωσης.
 
3. Η Ειδική Επιτροπή συγκροτείται με απόφαση του Υπουργού Οικονομίας και Ανάπτυξης, συνεδριάζει μετά από γραπτή πρόσκληση του/της Προέδρου της, στην οποία ορίζεται η ημέρα, ο χρόνος και ο τόπος συνεδρίασης και λαμβάνει αποφάσεις με απλή πλειοψηφία των μελών της.

4. Τα μέλη της Ειδικής Επιτροπής Αξιολόγησης και τα αναπληρωματικά μέλη τους ορίζονται από τους συμμετέχοντες φορείς σύμφωνα με τις εσωτερικές τους διαδικασίες, η δε θητεία τους διαρκεί για όλους τους κύκλους Προγράμματος. Οι φορείς θα πρέπει να ορίσουν τους εκπροσώπους τους μέχρι και την ημερομηνία λήξης υποβολής των αιτήσεων συμμετοχής των υποψηφίων του πρώτου κύκλου του Προγράμματος. Οι φορείς διατηρούν το δικαίωμα αλλαγής του εκπροσώπου τους στην Ειδική Επιτροπή Αξιολόγησης, κατόπιν εγγράφου ενημέρωσης.

5. Τα μέλη της Επιτροπής Αξιολόγησης οφείλουν να δηλώσουν αδυναμία συμμετοχής στην αξιολόγηση προτάσεων από τις οποίες προκύπτει περίπτωση σύγκρουσης συμφέροντος κατά αναλογική εφαρμογή των οριζομένων στο άρθρο 24 του ν. 4412/2016 (ΦΕΚ 147 Α΄). Στην περίπτωση αυτή, ο φορέας υλοποίησης του Προγράμματος βραβείων φροντίζει για την αντικατάσταση του από τον/την αναπληρωτή/ώτριά του. Τα μέλη της Επιτροπής δεσμεύονται με εχεμύθεια ως προς τα προς αξιολόγηση στοιχεία που τίθενται υπόψη τους.

6. Η Ειδική Επιτροπή δύναται να προσδιορίζει ειδικότερα θέματα που τυχόν απαιτούνται για τη λειτουργία της, με σκοπό την αποτελεσματικότερη υλοποίηση του έργου της σε συμφωνία με τους όρους της παρούσας.

Άρθρο 7
Διαδικασία Αξιολόγησης

1. Η διαδικασία αξιολόγησης των αιτήσεων βράβευσης περιλαμβάνει τα ακόλουθα στάδια:

Στάδιο 1: Έλεγχος πλήρωσης των τυπικών προϋποθέσεων  συμμετοχής
Διενεργείται από την Ειδική Επιτροπή Αξιολόγησης υποβοηθούμενη από την ομάδα υποστήριξης του Προγράμματος Βραβείων και αφορά στον έλεγχο πλήρωσης των τυπικών προϋποθέσεων συμμετοχής του άρθρου 4 στη βάση των στοιχείων που υποβάλλονται στο 1ο μέρος της αίτησης, κατά τα αναφερόμενα στο άρθρο 5.
Μόνο οι αιτήσεις βράβευσης που πληρούν τις τυπικές προϋποθέσεις συμμετοχής μπορούν να προχωρήσουν στο στάδιο 2 της αξιολόγησης, σύμφωνα με Πρακτικό της Επιτροπής που αποτυπώνει τα αποτελέσματα του ελέγχου του παρόντος σταδίου αξιολόγησης.

Στάδιο 2: Αξιολόγηση των αιτήσεων
Διενεργείται από την Επιτροπή Αξιολόγησης. Οι αιτήσεις αξιολογούνται βάσει των υποβαλλόμενων στοιχείων στο 2ο μέρος της αίτησης, λαμβάνοντας υπόψη τα βιογραφικά των μελών και τυχόν τεκμηριωτικό υλικό της δράσης των υποψηφίων που αναρτώνται στο 3ο μέρος αυτής.
Ειδικότερα, ανά κατηγορία βραβείων και σε αντιστοιχία με τα οριζόμενα στο άρθρο 5, διαμορφώνονται τα ακόλουθα κριτήρια αξιολόγησης, με τους κάτωθι συντελεστές βαρύτητας:
 
Α. Γέφυρες επιστημονικών δικτύων

A/A	Κριτήριο	Συντελεστής Βαρύτητας
i.	Ιδέα	20%
ii.	Επιτεύγματα	15%
iii.	Ομάδα και Οργάνωση	20%
iv.	Αντίκτυπος και Συνέργειες	25%
v.	Βιωσιμότητα	20%

Β. Γέφυρες επιχειρηματικής συνεργασίας

Α/Α	Ομάδα/κριτήριο	Συντελεστής Βαρύτητας
i.	Ιδέα	15%
ii.	Πρωτοτυπία και Καινοτομία	20%
iii.	Ομάδα	20%
iv.	Αντίκτυπος και Συνέργειες	20%
v.	Βιωσιμότητα	25%

Άριστη	(9-10 βαθμοί)
Πολύ καλή	(7-8 βαθμοί)
Καλή	(5-6 βαθμοί)
Μέτρια	(2-4 βαθμοί)
Ανεπαρκής	(1 βαθμός)

Η τελική βαθμολογία της κάθε αίτησης προκύπτει ως άθροισμα των γινομένων της βαθμολογίας του κάθε κριτηρίου επί του συντελεστή βαρύτητάς του.

Δεν δύναται να βραβευθεί πρόταση που συγκεντρώνει συνολική βαθμολογία μικρότερη των πέντε (5) βαθμών. Με την ολοκλήρωση της διαδικασίας αξιολόγησης, η Ειδική Επιτροπή Αξιολόγησης συντάσσει, με τη συνδρομή της ομάδας υποστήριξης του Προγράμματος Βραβείων, Πρακτικό Αξιολόγησης που περιλαμβάνει Πίνακα με τη βαθμολογική κατάταξη του συνόλου των προτάσεων κατά φθίνουσα σειρά (Προσωρινός Πίνακας Κατάταξης).

Στάδιο 3: Έλεγχος δικαιολογητικών

Διενεργείται από την Ειδική Επιτροπή Αξιολόγησης υποβοηθούμενη από την ομάδα υποστήριξης του Προγράμματος. Ο φορέας υλοποίησης καλεί μέσω ηλεκτρονικού μηνύματος τα πρόσωπα επικοινωνίας των έξι (6) προτάσεων ανά κατηγορία βραβείων που συγκέντρωσαν την υψηλότερη βαθμολογία αξιολόγησης, να υποβάλουν εντός προθεσμίας δέκα (10) ημερολογιακών ημερών σαρωμένα τα δικαιολογητικά πλήρωσης των τυπικών προϋποθέσεων συμμετοχής, σύμφωνα με τα αναφερόμενα στο Παράρτημα, που αποτελεί αναπόσπαστο τμήμα της παρούσας. Στην περίπτωση που από τον διεξαγόμενο έλεγχο διαπιστωθεί ότι μία πρόταση δεν πληροί τις προϋποθέσεις συμμετοχής ή δεν έχει υποβάλει τα αντίστοιχα δικαιολογητικά, απορρίπτεται και επαναλαμβάνεται η ίδια ως άνω διαδικασία για την επόμενη στη σειρά κατάταξης αίτηση έως ότου συμπληρωθεί ο αριθμός των προβλεπόμενων βραβείων.

Με την ολοκλήρωση των σχετικών ελέγχων του συγκεκριμένου σταδίου, η Επιτροπή Αξιολόγησης συντάσσει σχετικό Πρακτικό που περιλαμβάνει την οριστικοποίηση του Πίνακα Κατάταξης και την ανάδειξη των επικρατέστερων υποψηφίων προς βράβευση. Ο οριστικός Πίνακας εγκρίνεται με απόφαση του Γενικού Γραμματέα Στρατηγικών και Ιδιωτικών Επενδύσεων και αναρτάται στους δικτυακούς τόπους του Προγράμματος Βραβείων, της πρωτοβουλίας «Γέφυρες Γνώσης και Συνεργασίας» και του ΕΚΤ.

Επιπρόσθετα, τόσο οι αναδειχθέντες υποψήφιοι όσο και οι λοιποί συμμετέχοντες ενημερώνονται σχετικά με τα αποτελέσματα του Προγράμματος μέσω ηλεκτρονικού μηνύματος.

2. Διευκρινίσεις επί υποβληθέντων στοιχείων και δικαιολογητικών ή συμπλήρωση ελλειπόντων στοιχείων και δικαιολογητικών, μπορεί να γίνει από τους υποψηφίους μόνο κατά τα στάδια αξιολόγησης 1, 3 και μόνον εφόσον τους ζητηθεί αρμοδίως.
Ο φορέας υλοποίησης του Προγράμματος Βραβείων διατηρεί το δικαίωμα ελέγχου της ακρίβειας και αξιοπιστίας των στοιχείων που περιλαμβάνονται στην αίτηση βράβευσης ή/και στα υποβληθέντα δικαιολογητικά.

3. Η Επιτροπή δύναται να εκδώσει ένα ενιαίο Πρακτικό για όλα τα προαναφερθέντα στάδια της διαδικασίας.

Άρθρο 8
Αριθμός, είδος, απονομή και χορήγηση των βραβείων

1.    Από τη διαδικασία αξιολόγησης, αναδεικνύονται και βραβεύονται συνολικά έως έξι (6) προτάσεις ανά κατηγορία βραβείων. Η βράβευση συνίσταται σε βεβαίωση διάκρισης και χρηματικό έπαθλο, το ύψος του οποίου, ανά κατηγορία βραβείων και θέση στον πίνακα κατάταξης, ανέρχεται σε:

Α. Γέφυρες Επιστημονικών Δικτύων:

1ο Βραβείο: δεκαπέντε χιλιάδες (15.000) ευρώ
2ο Βραβείο: δώδεκα χιλιάδες (12.000) ευρώ 
3ο Βραβείο: δέκα χιλιάδες (10.000) ευρώ
3 Διακρίσεις: ανά πέντε χιλιάδες (5.000) ευρώ.

Β. Γέφυρες Επιχειρηματικής Συνεργασίας:

1ο Βραβείο: είκοσι πέντε χιλιάδες (25.000) ευρώ
2ο Βραβείο: είκοσι χιλιάδες (20.000) ευρώ
3ο Βραβείο: δεκαπέντε χιλιάδες (15.000) ευρώ 3 Διακρίσεις: ανά δέκα χιλιάδες (10.000) ευρώ.

2. Η ημερομηνία και ο τόπος απονομής των βραβείων ανακοινώνεται από το ΕΚΤ εντός τριάντα (30) ημερών από τη δημοσίευση του οριστικού Πίνακα Κατάταξης.
Το ΕΚΤ καλεί μέσω ηλεκτρονικού ταχυδρομείου ή/και τηλεφωνικής επικοινωνίας όλους τους συμμετέχοντες και τις συμμετέχουσες να παραβρεθούν στην τελετή απονομής των βραβείων. Σε συνεργασία με τη ΓΓΣΙΕ καλεί στην τελετή βράβευσης επιφανή και αναγνωρισμένου κύρους πρόσωπα με σημαντική συμβολή στην ισχυροποίηση των δεσμών των Ελλήνων της διασποράς με την Ελλάδα, καθώς και πρόσωπα με σημαντικό ρόλο στο πολιτικό, κοινωνικό, οικονομικό και επιστημονικό πεδίο στην Ελλάδα και διεθνώς, προκειμένου να απονείμουν τα βραβεία στους διακριθέντες. Τα έξοδα μετακίνησης όλων των ως άνω, πλην των συμμετεχόντων που δεν διακρίθηκαν, καλύπτονται από το Πρόγραμμα.

Η τελετή βράβευσης είναι δημόσια και φιλοξενείται σε χώρο που ανταποκρίνεται στις απαιτήσεις προβολής και δημοσιότητας του Προγράμματος Βραβείων. Οι βραβευθέντες καλούνται με τη σειρά που καθορίζει ο φορέας υλοποίησης του Προγράμματος να παραλάβουν τα βραβεία τους.

3. Το χρηματικό έπαθλο καταβάλλεται στον/η νόμιμο εκπρόσωπο των διακριθέντων δικτύων/επιχειρηματικών συνεργασιών που δηλώνεται στην υποβληθείσα αίτηση. Οι φορείς υλοποίησης του Προγράμματος δεν φέρουν καμιά ευθύνη για τον τρόπο διαχείρισης του χρηματικού επάθλου που πραγματοποιεί ο/η εκάστοτε εκπρόσωπος. Το Πρόγραμμα Βραβείων χρηματοδοτεί δαπάνες ταξιδιών, διαμονής και εσωτερικών μετακινήσεων για τη συμμετοχή στην τελετή απονομής εκπροσώπου/ων των διακριθεισών προτάσεων, έως το ύψος των χιλίων πεντακοσίων (1.500) ευρώ, συμπεριλαμβανομένων φόρων κ.λπ. ανά δίκτυο/επιχειρηματική συνεργασία, επί τη βάσει σχετικών παραστατικών που θα προσκομισθούν στον φορέα οργάνωσης και υλοποίησης του Προγράμματος.

4. Τα συγκεκριμένα χρηματικά έπαθλα δεν κατάσχονται, δεν υπόκεινται σε κανενός είδους παρακράτηση και δεν συμψηφίζονται με τυχόν οφειλές του κάθε δικαιούχου προς το Ελληνικό Δημόσιο.

5. Στην περίπτωση που η χορήγηση χρηματικού επάθλου αφορά επιχειρήσεις, νομική βάση αποτελεί ο Κανονισμός (ΕΕ) αριθμ. 1407/2013 της Ευρωπαϊκής Επιτροπής αναφορικά με τις ενισχύσεις ήσσονος σημασίας, πληρουμένων των προϋποθέσεων που τίθενται σε αυτόν.

Άρθρο 9
Υποχρεώσεις διακριθέντων

Σε περίπτωση διάκρισης, οι συμμετέχοντες έχουν τις ακόλουθες  υποχρεώσεις:
i. Ένα (1) τουλάχιστον μέλος του επιστημονικού δικτύου ή της επιχειρηματικής συνεργασίας να παραβρεθεί στην τελετή βράβευσης.
ii. Ένα (1) έτος μετά τη διενέργεια της βράβευσης να υποβάλουν στο ΕΚΤ απολογιστική αναφορά για την πορεία υλοποίησης της συνεργασίας, καθώς και για το κατά πόσο η βράβευση βοήθησε στην επίτευξη των στόχων της.
iii. Να προβάλουν στα κανάλια επικοινωνίας που διαθέτουν τη διάκρισή τους, με αναφορά στους φορείς υλοποίησης και στον τίτλο βράβευσής τους.
iv. Να συνεργάζονται με το ΕΚΤ προκειμένου να διερευνηθεί η δυνατότητα συμμετοχής τους σε μελλοντικές εκδηλώσεις προβολής του θεσμού των βραβείων που θα διοργανωθούν, καθώς και η εν γένει συμβολή τους στην επίτευξη των στόχων της Πρωτοβουλίας «Γέφυρες Γνώσης και Συνεργασίας».

Άρθρο 10
Δημοσιότητα - επικοινωνία

Περίληψη της εκάστοτε Πρόσκλησης υποβολής προτάσεων δημοσιεύεται στους δικτυακούς τόπους της Πρωτοβουλίας «Γέφυρες Γνώσης και Συνεργασίας» και του ΕΚΤ. Στον δικτυακό τόπο του Προγράμματος (www. awards.knowledgebridges.gr), δημοσιεύεται πλήρες το κείμενο της Πρόσκλησης, καθώς και οποιαδήποτε πληροφορία σχετικά με το Πρόγραμμα Βραβείων.
 


ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ
Δικαιολογητικά αίτησης συμμετοχής

Α. Πρόγραμμα Βραβείων «Γέφυρες Επιστημονικών Δικτύων»

1. Για την τεκμηρίωση της πλήρωσης των προϋποθέσεων συμμετοχής στο Πρόγραμμα, υποβάλλονται συνημμένα, τα εξής δικαιολογητικά σε ηλεκτρονική μορφή:

A/A	Στοιχεία τεκμηρίωσης εκπλήρωσης των προϋποθέσεων συμμετοχής
Α.	Δικαιολογητικά τεκμηρίωσης της υπόστασης του δικτύου
A.1	Καταστατικό ή ιδιωτικό συμφωνητικό συνεργασίας ανεξάρτητα αν το δίκτυο διαθέτει νομική προσωπικότητα, στο οποίο ορίζεται κατ’ ελάχιστον ο σκοπός, τα μέλη και η αντιπροσώπευση του δικτύου.
Β.	Δικαιολογητικά τεκμηρίωσης της σύνδεσης των μελών του δικτύου με την Ελλάδα
B.1	Για την εκπλήρωση του κριτηρίου της ελληνικής υπηκοότητας: Δελτίο Ταυτότητας ή Διαβατήριο
B.2	Για την εκπλήρωση του κριτηρίου της ελληνικής καταγωγής, όταν ο συμμετέχων είναι ξένος υπήκοος:   Δελτίο ταυτότητας Ομογενούς ή βεβαίωση ελληνικής καταγωγής που χορηγείται από αναγνωρισμένη από την επιτόπια προξενική αρχή ένωση, σύνδεσμο ή κοινότητα ομογενών/αποδήμων, ή κάθε άλλο επίσημο έγγραφο (π.χ. πιστοποιητικό οικογενειακής κατάστασης, ληξιαρχική πράξη γάμου, πιστοποιητικό βάπτισης, εγγραφή στο δημοτολόγιο) βάσει του οποίου αποδεικνύεται ο συγγενικός δεσμός με ανιόντα συγγενή ελληνικής ιθαγένειας.
B.3	Για την εκπλήρωση του κριτηρίου της νόμιμης διαμονής στην Ελλάδα για τουλάχιστον τρία (3) έτη, όταν ο συμμετέχων είναι ξένος υπήκοος:   Βεβαιώσεις σπουδών όπου αναγράφεται η διάρκεια φοίτησης/εκπαίδευσης ή μισθωτήριο συμβόλαιο κατοικίας/ επαγγελματικής στέγης με συμβαλλόμενο τον συμμετέχοντα (ή βεβαίωση εργοδότη ή έγγραφα που αποδεικνύουν την καταβολή ασφαλιστικών και φορολογικών εισφορών, εκκαθαριστικά σημειώματα φορολογίας), ή όποιο άλλο επίσημο έγγραφο βάσει του οποίου (ή των οποίων συνδυαστικά) αποδεικνύεται η κατ’ ελάχιστον τριετής διαμονή στην Ελλάδα με την ιδιότητα του εργαζόμενου ή/και φοιτητή. Σημειώνεται ότι, για την εκπλήρωση του συγκεκριμένου κριτηρίου, κατά τον υπολογισμό του χρόνου διαμονής, τα τρία χρόνια μπορούν να μην είναι συνεχόμενα.
Γ.	Δικαιολογητικά τεκμηρίωσης επιπέδου εκπαίδευσης
Γ.1	Για την εκπλήρωση του κριτηρίου της κτήσης τίτλου σπουδών:   Πτυχίο τριτοβάθμιας πανεπιστημιακής ή τεχνολογικής εκπαίδευσης από αναγνωρισμένο ακαδημαϊκό ίδρυμα ή ερευνητικό κέντρο της Ελλάδας ή του εξωτερικού.
Δ.	Δικαιολογητικά τεκμηρίωσης του τόπου διαμονής και της κατάστασης απασχόλησης
Δ.1	Για την εκπλήρωση του κριτηρίου που αφορά στην ιδιότητα του εργαζόμενου/απασχολούμενου, φοιτητή (στο πλαίσιο προγράμματος σπουδών για την απόκτηση δεύτερου πτυχίου, ή μεταπτυχιακών, διδακτορικών ή μεταδιδακτορικών σπουδών):   Βεβαίωση εργοδότη, ή σύμβαση/συμβάσεις εργασίας αυταπασχόλησης, ή αποδεικτικό στοιχείο καταβολής ασφαλιστικών ή φορολογικών εισφορών, ή συμφωνητικά ή βεβαίωση συμμετοχής σε πρόγραμμα εθελοντικής εργασίας, πρακτικής άσκησης ή μαθητείας, ή βεβαίωση φοίτησης σε αναγνωρισμένο εκπαιδευτικό ίδρυμα ή ερευνητικό οργανισμό, ή άλλο επίσημο έγγραφο, βάσει του οποίου αποδεικνύεται η ιδιότητα του εργαζόμενου, φοιτητή, μαθητευόμενου νια το διάστημα του ενός (1) συνεχούς έτους πριν την ημερομηνία υποβολής της αίτησης.   Τα παραπάνω δικαιολογητικά αξιοποιούνται για την τεκμηρίωση τόσο της κατάστασης απασχόλησης όσο και του τόπου διαμονής του μέλους του δικτύου.

2. Τα υπό Β, Γ, Δ δικαιολογητικά υποβάλλονται μόνο για τον ελάχιστο αριθμό των δεκαπέντε (15) μελών του αιτούντος δικτύου (μεμονωμένου ή προκύπτοντος από συνεργασία ενός ή περισσότερων δικτύων).

3. Για να γίνονται δεκτά δικαιολογητικά που δεν έχουν συνταχθεί στην ελληνική, αγγλική, γαλλική, γερμανική, ιταλική και ισπανική γλώσσα, απαιτείται αντίστοιχη επίσημη μετάφραση, άλλως δεν λαμβάνονται υπόψη.
 
Β. Πρόγραμμα Βραβείων «Γέφυρες Επιχειρηματικής Συνεργασίας»

1.    Για την τεκμηρίωση της πλήρωσης των προϋποθέσεων συμμετοχής στο Πρόγραμμα, υποβάλλονται συνημμένα, τα εξής δικαιολογητικά σε ηλεκτρονική μορφή:

A/A	Στοιχεία τεκμηρίωσης εκπλήρωσης των προϋποθέσεων συμμετοχής
Α.	Δικαιολογητικά της μορφής συνεργασίας (α) Για άτυπες μορφές συνεργασίας Ιδιωτικό Συμφωνητικό ή σύμβαση ή μνημόνιο συνεργασίας στο οποίο περιγράφονται κατ’ ελάχιστον ο σκοπός, το αντικείμενο, η διάρκεια, ο τόπος παραγωγής του προϊόντος ή παροχής της υπηρεσίας, τα μέρη και η εκπροσώπηση του σχήματος. (β) Για συνεργασίες που έχουν λάβει νομική μορφή   i. στην Ελλάδα: • Κατάσταση ενεργών δραστηριοτήτων ΚΑΔ της επιχείρησης μέσω της ιστοσελίδας gsis.gr με εμφανή ημερομηνία εκτύπωσης η οποία θα είναι μετά τη δημοσίευση της Πρόσκλησης. • Τα ακόλουθα δικαιολογητικά: -  Για Α.Ε.: ισχύον κωδικοποιημένο καταστατικό/Απόφαση Γενικής Συνέλευσης ή Μετοχολόγιο από την οποία προκύπτει η ισχύουσα μετοχική σύνθεση. -  Για ΕΠΕ: ισχύον κωδικοποιημένο καταστατικό/Πράξη εκπροσώπησης σε περίπτωση που αυτή δεν προκύπτει από το καταστατικό. -  Για Ο.Ε., Ε.Ε., IKE: ισχύον καταστατικό στο οποίο αποτυπώνεται η διαχείριση - εκπροσώπηση. -  Για Κοιν.Σ.Επ. του ν. 4430/2016: ισχύον καταστατικό και πιστοποιητικό εγγραφής στο Γενικό Μητρώο Φορέων Κοινωνικής και Αλληλέγγυας Οικονομίας. - Συνεταιριστική επιχείρηση: απαιτούμενα νομιμοποιητικά έγγραφα σύστασης και εκπροσώπησης που προβλέπει η υφιστάμενη νομοθεσία. -  Για εταιρεία Αστικού Κώδικα: ισχύον κωδικοποιημένο καταστατικό. • Οικονομικά στοιχεία της επιχείρησης: ισολογισμός του τελευταίου έτους, εφόσον έχει κλείσει τουλάχιστον μία διαχειριστική χρήση.   ii. στο εξωτερικό: Αντίστοιχα δικαιολογητικά, σύμφωνα με τα οριζόμενα από τις διατάξεις που ισχύουν στην έδρα της επιχείρησης.
Β.	Δικαιολογητικά τεκμηρίωσης της σύνδεσης με την Ελλάδα
B.1	Για την εκπλήρωση του κριτηρίου της ελληνικής υπηκοότητας: Δελτίο Ταυτότητας ή Διαβατήριο
Β.2	Για την εκπλήρωση του κριτηρίου της ελληνικής καταγωγής, όταν ο συμμετέχων είναι ξένος υπήκοος:   Δελτίο ταυτότητας Ομογενούς ή βεβαίωση ελληνικής καταγωγής που χορηγείται από αναγνωρισμένη από την επιτόπια προξενική αρχή ένωση, σύνδεσμο ή κοινότητα ομογενών/αποδήμων, ή κάθε άλλο επίσημο έγγραφο (π.χ. πιστοποιητικό οικογενειακής κατάστασης, ληξιαρχική πράξη γάμου, πιστοποιητικό βάπτισης, εγγραφή στο δημοτολόγιο) βάσει του οποίου αποδεικνύεται ο συγγενικός δεσμός με ανιόντα συγγενή ελληνικής ιθαγένειας.
Β.3	Για την εκπλήρωση του κριτηρίου της νόμιμης διαμονής στην Ελλάδα για τουλάχιστον τρία (3) έτη, όταν ο συμμετέχων είναι ξένος υπήκοος:   Βεβαιώσεις σπουδών όπου αναγράφεται η διάρκεια φοίτησης/εκπαίδευσης ή μισθωτήριο συμβόλαιο κατοικίας/ επαγγελματικής στέγης με συμβαλλόμενο τον συμμετέχοντα (ή βεβαίωση εργοδότη ή έγγραφα που αποδεικνύουν την καταβολή ασφαλιστικών και φορολογικών εισφορών, εκκαθαριστικά σημειώματα φορολογίας), ή όποιο άλλο επίσημο έγγραφο βάσει του οποίου (ή των οποίων συνδυαστικά) αποδεικνύεται η κατ’ ελάχιστον τριετής διαμονή στην Ελλάδα με την ιδιότητα του εργαζόμενου ή/και φοιτητή. Σημειώνεται ότι, νια την εκπλήρωση του συγκεκριμένου κριτηρίου, κατά τον υπολογισμό του χρόνου διαμονής, τα τρία χρόνια μπορούν να μην είναι συνεχόμενα.
Γ.	Δικαιολογητικά τεκμηρίωσης επιπέδου εκπαίδευσης
Γ.1	Για την εκπλήρωση του κριτηρίου της κτήσης τίτλου σπουδών:   Πτυχίο τριτοβάθμιας πανεπιστημιακής ή τεχνολογικής εκπαίδευσης από αναγνωρισμένο ακαδημαϊκό ίδρυμα ή ερευνητικό κέντρο της Ελλάδας ή του εξωτερικού.

2. Τα υπό Β, Γ, Δ δικαιολογητικά υποβάλλονται μόνο για το ένα μέρος της συνεργασίας (σε περιπτώσεις συμμετοχής νομικού προσώπου επιχείρησης για τον νόμιμο εκπρόσωπο ή διευθύνοντα σύμβουλο ή εταίρο ή βασικό μέτοχο της επιχείρησης).

3. Για να γίνονται δεκτά δικαιολογητικά που δεν έχουν συνταχθεί στην ελληνική, αγγλική, γαλλική, γερμανική, ιταλική και ισπανική γλώσσα, απαιτείται αντίστοιχη επίσημη μετάφραση, άλλως δεν λαμβάνονται υπόψη.

Άρθρο 11
Έναρξη ισχύος

Η ισχύς της παρούσας απόφασης αρχίζει από την ημερομηνία δημοσίευσής της στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Αθήνα, 22 Μαΐου 2019

Ο Υπουργός
ΙΩΑΝΝΗΣ ΔΡΑΓΑΣΑΚΗΣ

Αθήνα, 22 Μαΐου 2019
Αριθ. Πρωτ.: Δ. ΟΡΓ. Δ 1075662 ΕΞ2019

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ



ΓΕΝ. Δ/ΝΣΗ ΗΛΕΚΤΡΟΝΙΚΗΣ ΔΙΑΚΥΒΕΡΝΗΣΗΣ ΚΑΙ ΑΝΘΡΩΠΙΝΟΥ ΔΥΝΑΜΙΚΟΥ (Γ.Δ.Η.Δ.Α.Δ.)
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΟΡΓΑΝΩΣΗΣ (Δ.ΟΡΓ.)
ΤΜΗΜΑ Δ’

Ταχ. Δ/νση : Λεωχάρους 2
10184 ΑΘΗΝΑ
Πληροφορίες : Μπάκα Αικατερίνη
Τηλέφωνο : 210-32.22.516
Fax : 210-32.30.829
Url : www.aade.gr

ΘΕΜΑ: «Έκδοση του Εγχειριδίου απαντήσεων στα συνηθέστερα ερωτήματα, που αφορούν στα ενδοομιλικά μερίσματα», Μαΐου 2019.

1. Σας στέλνουμε, συνημμένα, το αναφερόμενο στο θέμα Εγχειρίδιο, για την καλύτερη ενημέρωση και υποστήριξη του έργου των υπαλλήλων σας, για την ενιαία και ομοιόμορφη αντιμετώπιση των περιπτώσεων που περιλαμβάνονται σε αυτό και για την καλύτερη εξυπηρέτηση των πολιτών και των ενδιαφερόμενων φορέων και επισημαίνουμε ότι:

α) Στο ως άνω Εγχειρίδιο καταγράφονται, ειδικότερα, με συνοπτικό και κατανοητό τρόπο, υπό μορφή ερώτησης- απάντησης, χρήσιμες πληροφορίες, που αφορούν στα ενδοομιλικά μερίσματα (Εισπραττόμενα μερίσματα, Ενδοομιλικές πληρωμές μερισμάτων, Κανόνες απαγόρευσης των καταχρήσεων).

β) Η ύλη του προαναφερθέντος Εγχειριδίου καταρτίστηκε από την καθ’ ύλην αρμόδια Διεύθυνση Εφαρμογής Άμεσης Φορολογίας (Δ.Ε.Α.Φ.) – Τμήμα Β’ – Φόρου Εισοδήματος Νομικών Προσώπων της Γενικής Διεύθυνσης Φορολογικής Διοίκησης (Γ.Δ.Φ.Δ.), στην οποία πρέπει να απευθύνεστε για την παροχή τυχόν περαιτέρω διευκρινίσεων.

Η ως άνω Υπηρεσία παρακαλείται, σε περίπτωση μεταβολής του περιεχομένου του Εγχειριδίου, να ενημερώσει αμέσως τη Διεύθυνση Οργάνωσης, με έγγραφό της, προκειμένου να προβεί στην επικαιροποίηση αυτού.

2. Το παρόν, αποστέλλεται, επίσης, στη Διεύθυνση Υποστήριξης Ηλεκτρονικών Υπηρεσιών (Δ.ΥΠ.ΗΛ.Υ.), η οποία παρακαλείται, ύστερα από συνεργασία με το Αυτοτελές Τμήμα Συντονισμού Μεταρρυθμιστικών Δράσεων και Επικοινωνίας, να καταχωρήσει το ηλεκτρονικό αρχείο του Εγχειριδίου στην ιστοσελίδα της Α.Α.Δ.Ε.: www.aade.gr και στην Ηλεκτρονική Βιβλιοθήκη αυτής.



Με εντολή Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων

Η Αναπληρώτρια Προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης και Ανθρώπινου Δυναμικού
ΣΟΦΙΑ ΣΕΧΠΕΡΙΔΟΥ

Αθήνα, 28 Μαΐου 2019
Αριθμ. Πρωτ.: Φ80020/οικ.63808/Δ16.1530

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ EΡΓΑΣΙΑΣ, ΚΟΙΝΩΝΙΚΗΣ ΑΣΦΑΛΙΣΗΣ ΚΑΙ ΚΟΙΝΩΝΙΚΗΣ ΑΛΛΗΛΕΓΓΥΗΣ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΚΟΙΝΩΝΙΚΩΝ ΑΣΦΑΛΙΣΕΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ Δ/ΝΣΗ ΚΟΙΝΩΝΙΚΗΣ ΑΣΦΑΛΙΣΗΣ
Δ/ΝΣΗ ΠΡΟΣΘΕΤΗΣ ΚΑΙ ΕΠΑΓΓΕΛΜΑΤΙΚΗΣ ΑΣΦΑΛΙΣΗΣ
ΤΜΗΜΑ Α'

Πληροφορίες: Αλ. Παπανικολοπούλου,
Αικ. Σαμπαζιώτη
Ταχ. Δ/νση: Σταδίου 29
Ταχ. Κώδικας: 10110 Αθήνα
Fax: 2103368148
Τηλέφωνα: 2131516774, 2131516844
Ε-mail: proasf@ypakp.gr

ΘΕΜΑ: Γνωστοποίηση των ρυθμίσεων του άρθρου 8 του ν.4578/2018 (Α' 200), σχετικά με την έναρξη και λήξη του συνταξιοδοτικού δικαιώματος στο ΕΤΕΑΕΠ.

Σας γνωρίζουμε ότι δημοσιεύτηκε ο νόμος 4578/2018 (Α' 200) «Μείωση ασφαλιστικών εισφορών και άλλες διατάξεις», με το άρθρο 8 του οποίου ρυθμίζεται η έναρξη και λήξη του δικαιώματος σύνταξης στο Ενιαίο Ταμείο Επικουρικής Ασφάλισης και Εφάπαξ Παροχών (ΕΤΕΑΕΠ), κατ' αναλογία των προβλεπομένων στο άρθρο 1 του ν. 4554/2018 (Α'130) για τον ΕΦΚΑ.

Με τις κοινοποιούμενες ρυθμίσεις ενοποιείται και απλοποιείται η έναρξη καταβολής της επικουρικής σύνταξης για όλους τους ασφαλισμένους του ΕΤΕΑΕΠ, η οποία, μέχρι την έναρξη ισχύος του ν.4578/2018 , καθοριζόταν από τις καταστατικές διατάξεις κάθε ενταχθέντος στο ΕΤΕΑΕΠ φορέα, με αποτέλεσμα να υπάρχει διαφορετική έναρξη καταβολής της επικουρικής σύνταξης ανά ενταχθέντα τομέα, κλάδο ή ταμείο.

Ειδικότερα, ως προς την εφαρμογή του άρθρου 8, η ισχύς του οποίου αρχίζει από την 04/12/2018, επισημαίνονται τα εξής:

Α. Έναρξη συνταξιοδοτικού δικαιώματος

1. Για την άσκηση του δικαιώματος επικουρικής σύνταξης λόγω γήρατος, αναπηρίας ή θανάτου από όλους τους ασφαλισμένους του ΕΤΕΑΕΠ, απαιτείται η υποβολή σχετικής αίτησης στο ΕΤΕΑΕΠ.

2. Βασική προϋπόθεση για την έναρξη καταβολής της επικουρικής σύνταξης είναι η προηγούμενη συνταξιοδότηση από το φορέα κύριας ασφάλισης για την αυτή αιτία (παρ. 1, δεύτερο εδάφιο).

Σημειώνεται ότι, σύμφωνα με το πρώτο εδάφιο του άρθρου 41 του ν. 4052/2012 (Α' 41), οι ασφαλισμένοι του ΕΤΕΑΕΠ «δικαιούνται σύνταξης, εφόσον θεμελιώνουν αντίστοιχο δικαίωμα συνταξιοδότησης στον φορέα κύριας ασφάλισής τους για την αυτή αιτία και έχουν συμπληρώσει τις απαιτούμενες προϋποθέσεις συνταξιοδότησης λόγω γήρατος, αναπηρίας και θανάτου που προβλέπει η νομοθεσία του αντίστοιχου φορέα κύριας ασφάλισής τους».

α. Κατά τα λοιπά, για την επικουρική σύνταξη λόγω γήρατος ισχύουν αναλογικά τα οριζόμενα στο άρθρο 1 παρ. 2 του ν. 4554/2018, ήτοι η καταβολή της αρχίζει από την πρώτη του επόμενου της υποβολής της σχετικής αίτησης μήνα, υπό την προϋπόθεση ότι κατά την ημερομηνία αυτή πληρούνται όλες οι νόμιμες προϋποθέσεις (συνταξιοδότηση από φορέα κύριας ασφάλισης και προϋποθέσεις χορήγησης επικουρικής σύνταξης), διαφορετικά από την πρώτη ημέρα του μήνα που έπεται εκείνου κατά τον οποίο πληρούνται όλες οι νόμιμες προϋποθέσεις.

Βάσει του άρθρου 1 παρ. 2, περ. γ' του ν. 4554/2018, η οποία εφαρμόζεται αναλογικά στο ΕΤΕΑΕΠ, οι ασφαλισμένοι που, κατά την έναρξη χορήγησης της επικουρικής σύνταξης, συνεχίζουν την απασχόλησή τους ως μισθωτοί ή μη μισθωτοί, διέπονται από τις διατάξεις περί απασχόλησης συνταξιούχων. Στις περιπτώσεις αυτές δεν απαιτείται η διακοπή της επαγγελματικής δραστηριότητας και η συνέχιση της απασχόλησης δηλώνεται στην αίτηση συνταξιοδότησης.

β. Η παρ. 3 του άρθρου 1 του ν. 4554/2018 ρυθμίζει την έναρξη του δικαιώματος σύνταξης λόγω θανάτου ή κήρυξης σε αφάνεια ασφαλισμένου ή συνταξιούχου.

Βάσει αυτής, η επικουρική σύνταξη λόγω θανάτου ασφαλισμένου ή συνταξιούχου καταβάλλεται από την πρώτη ημέρα του μήνα που έπεται της ημερομηνίας του θανάτου και δεν μπορεί να ανατρέξει σε χρονικό διάστημα μεγαλύτερο από ένα (1) έτος πριν από το τέλος του μήνα που υποβάλλεται η αίτηση συνταξιοδότησης, εφόσον βέβαια συντρέχει κατά την ως άνω ημερομηνία και η προηγούμενη συνταξιοδότηση για την αυτή αιτία από το φορέα κύριας ασφάλισης.

3. Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 8 του ν. 4578/2018, προβλέπεται ρητά ότι, κατ' εξαίρεση, η καταβολή της επικουρικής σύνταξης λόγω γήρατος, θανάτου ή αναπηρίας από το ΕΤΕΑΕΠ, αρχίζει από την ημερομηνία έναρξης καταβολής της κύριας σύνταξης, εφόσον κατά την ημερομηνία αυτή πληρούνται οι προϋποθέσεις για τη χορήγηση επικουρικής σύνταξης και η αίτηση υποβληθεί μέσα σε τρεις (3) μήνες από την ημερομηνία κοινοποίησης της απόφασης για την απονομή της κύριας σύνταξης.

Η διάταξη αυτή κρίθηκε σκόπιμη, καθώς εφαρμόζεται ήδη στην πλειοψηφία των ασφαλισμένων του ΕΤΕΑΕΠ, βάσει των καταστατικών διατάξεων του πρ. ΕΤΕΑΜ και πρ. ΤΕΑΔΥ, και σκοπό έχει την προστασία των ασφαλισμένων του ΕΤΕΑΕΠ, οι οποίοι, λόγω άγνοιας ή ελλιπούς πληροφόρησης, δεν υποβάλλουν ταυτόχρονα με την αίτηση για κύρια σύνταξη και αίτηση για επικουρική σύνταξη, αν και πληρούν τις νόμιμες προϋποθέσεις.

Β. Λήξη συνταξιοδοτικού δικαιώματος

Με βάση την παρ. 4 του άρθρου 1 του ν. 4554/2018 και την παρ. 1 του άρθρου 8 του ν.4578/2018, το δικαίωμα σε επικουρική σύνταξη λήγει:

α) στη σύνταξη λόγω γήρατος, στο τέλος του μήνα κατά τον οποίο επήλθε ο θάνατος του συνταξιούχου,

β) στη σύνταξη λόγω θανάτου, στο τέλος του μήνα κατά τον οποίο επήλθε ο θάνατος του δικαιούχου ή τελέστηκε γάμος ή συνάφθηκε σύμφωνο συμβίωσης ή έπαυσε η απαιτούμενη ανικανότητα για εργασία, με νεότερη κρίση της υγειονομικής επιτροπής, ή συμπληρώθηκε το όριο ηλικίας λήξης του δικαιώματος.

Γ. Πεδίο Εφαρμογής

Η ισχύς των διατάξεων του κοινοποιούμενου άρθρου 8 του ν.4578/2018 αρχίζει από την 04/12/2018, καταργούμενης από την ημερομηνία αυτή κάθε αντίθετης γενικής ή ειδικής διάταξης. Συνεπώς, οι ρυθμίσεις για την έναρξη καταβολής της επικουρικής σύνταξης εφαρμόζονται καταρχήν επί αιτήσεων συνταξιοδότησης που υποβάλλονται από την ημερομηνία αυτή και μετά.

Οι εκκρεμείς μέχρι και την 03/12/2018 αιτήσεις συνταξιοδότησης, σύμφωνα με τους κανόνες του διαχρονικού δικαίου της κοινωνικής ασφάλισης, κρίνονται, σε ό,τι αφορά την έναρξη καταβολής της σύνταξης, με βάση το νομικό καθεστώς που ίσχυε κατά το χρόνο άσκησης του δικαιώματος, εκτός αν η επελθούσα μεταβολή της νομοθεσίας είναι επί το ευμενέστερον (π.χ. πρ. ΤΕΑΥΕΚ, πρ.ΤΕΑΠΟΖΟ και πρ.ΤΕΑΥΝΤΠ σε σχέση με την παρ. 2 του άρθρου 8), οπότε η νεότερη νομοθεσία καταλαμβάνει και τις εκκρεμείς περιπτώσεις (συμπεριλαμβανομένων των μη οριστικών αποφάσεων συνταξιοδότησης, επί των οποίων έχει ασκηθεί ένσταση).

Κατόπιν των ανωτέρω, παρακαλούμε για την άμεση και ορθή εφαρμογή των κοινοποιούμενων διατάξεων και την συνεργασία των αρμόδιων υπηρεσιών για την υλοποίησή τους.


Ο Υφυπουργός
Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης
Αναστάσιος Πετρόπουλος

Κωνσταντίνος Ιωαν. Νιφορόπουλος
Ορκωτός ελεγκτής λογιστής – «ΩΡΙΩΝ Α.Ε.Ο.Ε.Λ».
Επιστημονικός Συνεργάτης Taxheaven

Περιεχόμενα

1. Υπολογισμός των «Αποτελεσμάτων Χρήσης»
1.1 Πως υπολογίζονται τα Αποτελέσματα Χρήσης
1.2 Η «αρχή του δεδουλευμένου» [ Θεμελιώδης αρχή]
1.3 Απαίτηση τεκμηρίωσης με κατάλληλα παραστατικά (τεκμήρια)
2. Η διασύνδεση «Λογιστικής» και « Φορολογίας»
2.1 Πως υπολογίζονται καταρχήν τα Αποτελέσματα στην Φορολογία
2.2 Είδη «φορολογικής αναμόρφωσης» και «Πίνακες » Φορολογικών έντυπων» οι οποίοι συμπληρώνονται
2.3 Διατάξεις που αναφέρονται στις δαπάνες, στα έσοδα και στον προσδιορισμό των Κερδών, των επιχειρήσεων
3. Γενικά για την « φορολογική αναμόρφωση » των δαπανών.
3.1 Προϋποθέσεις έκπτωσης των δαπανών
3.2 Χρόνος Φορολογικής έκπτωσης των δαπανών
3.3 Μη εκπιπτόμενες φορολογικά δαπάνες
3.4 Ευθύνη λογιστή φοροτεχνικού
4. Έντυπο « Κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης » ( Χρήσης 2018 )
5. Φορολογικές αναμορφώσεις ( θετικές ή αρνητικές ), που προκύπτουν με βάση τον «Πίνακα Ε» του έντυπου « Ε3 »
5.1 Ο «πίνακας Ε» του εντύπου Ε3 - Ανάλυση και παραδείγματα ( άρθρο των : Γιώργος Α. Κορομηλάς και Κωνσταντίνος Ιωαν. Νιφορόπουλος )
5.2 Πληροφορίες του Πίνακα Ζ2, του εντύπου Ε3, που «προδιαθέτουν» για ύπαρξη « Λογιστικών Διαφορών»
6. Γενικά για την « φορολογική αναμόρφωση » των :
α) Εσόδων/κερδών, που δεν φορολογούνται,
β) Αφορολόγητων ποσών λόγω διενέργειας επενδύσεων ,
γ) Προσαύξηση έκπτωσης σε δαπάνες και
δ) Μείωση Κερδών, λόγω φορολόγησης αυτών στο όνομα των εργαζομένων ή μελών.
7. Φορολογικές αναμορφώσεις/προσαρμογές ( Έσοδα και Έξοδα ), που προκύπτουν με βάση το έντυπο « Ν »
8. «Θετικές » Λογιστικές Διαφορές – «Έντυπο Ε3 – Πίνακας Στ » ( για Ατομικές Επιχειρήσεις )
9. Υπολογισμός του ποσού της φορολογικής ζημιάς που δικαιούται να μεταφέρει η επιχείρηση.
10. Έκπτωση Φόρων που αντιστοιχούν σε Έσοδα ή Κέρδη με βάση το έντυπο « Ν »
11. Συνοπτικός Πίνακας, λογαριασμών ( κατά ΕΓΛΣ ) και Σημεία ελέγχου, για ενδεχόμενη Φορολογική Αναγνώριση

1. Υπολογισμός των «Αποτελεσμάτων Χρήσης»

1.1 Πως υπολογίζονται τα Αποτελέσματα Χρήσης

Για τον υπολογισμό του Αποτελέσματος λαμβάνονται υπόψη οι «Κανόνες » του «Λογιστικού Δίκαιου », κυρίως ο ν. 4308/2014 «Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα» και οι «ερμηνευτικές» αυτού :

α) Λογιστική Οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 «Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα»

β) ΠΟΛ.1003/31.12.2014 [ Όπως τροποποιήθηκε με την ΠΟΛ.1024/2015, τη Λογιστική Οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 και τη ΠΟΛ.1261/2015. ]

γ) Σχετικά με το «κλείσιμο» της χρήσης δείτε αναλυτικά το άρθρο - Εγχειρίδιο εργασιών τέλους χρήσεως 2018 - Ενέργειες και χρονοδιάγραμμα σε 56 διαδοχικά «βήματα» (άρθρο του Φώτη Λώλα)

1.2 Η «αρχή του δεδουλευμένου» [Θεμελιώδης αρχή]

α) Ν.4308/2014 - Άρθρο 17: Γενικές αρχές σύνταξης χρηματοοικονομικών καταστάσεων παρ. : 1: «Οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις συντάσσονται με σαφήνεια, σύμφωνα με τις θεμελιώδεις παραδοχές του δουλευμένου και της συνέχισης της δραστηριότητας,….»

β) «17.1.2 Η θεμελιώδης αρχή του δεδουλευμένου επιτάσσει την αναγνώριση των επιπτώσεων των συναλλαγών και γεγονότων της οντότητας και τη συμπερίληψή τους στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της στο χρόνο που προκύπτουν και όχι στο χρόνο που διακανονίζονται ταμειακά (εισπράττονται ή πληρώνονται).

Για παράδειγμα, η λήψη ενός δανείου κατά την ημερομηνία ισολογισμού, επιβάλλεται να αναγνωρισθεί στην κλειόμενη περίοδο, ώστε να απεικονισθούν τα ληφθέντα ταμιακά διαθέσιμα και η αντίστοιχη χρηματοοικονομική υποχρέωση. Ομοίως, οι δουλευμένοι τόκοι ενός δανείου επιβάλλεται να αναγνωρισθούν ως έξοδο στην περίοδο που αφορούν, έστω και εάν σύμφωνα με τη σχετική δανειακή σύμβαση οφείλονται να πληρωθούν στην επόμενη περίοδο. Ο χειρισμός αυτός οδηγεί στην εμφάνιση του σχετικού εξόδου στην κλειόμενη χρήση που αφορά, καθώς και στην αντίστοιχη αύξηση της χρηματοοικονομικής υποχρέωσης προς τον δανειστή και τη μείωση της καθαρής θέσης». (ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΟΔΗΓΙΑ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΤΟΥ ΝΟΜΟΥ 4308/2014)

γ) Δείτε την γνωμοδότηση ΣΛΟΤ 401/2019 Αρχή Δεδουλευμένου

δ) Ν. 4308/2014 ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Α:. ΟΡΙΣΜΟΙ

«Δουλευμένο ή Πραγματοποίηση, παραδοχή (accrual assumption): Λογιστική αρχή σύμφωνα με την οποία οι επιπτώσεις των συναλλαγών και άλλων γεγονότων αναγνωρίζονται και συμπεριλαμβάνονται στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις όταν προκύπτουν και όχι όταν διακανονίζονται ταμειακά».

«Αναγνώριση (recognition): Αναγνώριση είναι η διαδικασία ενσωμάτωσης στον ισολογισμό ή/και στην κατάσταση αποτελεσμάτων ενός στοιχείου που εμπίπτει στους σχετικούς ορισμούς του παρόντος νόμου και ικανοποιεί τα επόμενα κριτήρια:

α) είναι σφόδρα πιθανό ότι μελλοντικά οικονομικά οφέλη σχετιζόμενα με το στοιχείο θα εισρεύσουν στην επιχείρηση ή θα εκρεύσουν από αυτή.

β) το στοιχείο έχει ένα κόστος ή μια αξία που μπορεί να επιμετρηθεί αξιόπιστα».

ε) Διαδικασία χρονικής οριοθέτησης των χρήσεων - Μεταβατικοί Λογαριασμοί

Προς το σκοπό αυτό δημιουργούνται οι μεταβατικοί λογαριασμοί ενεργητικού και παθητικού [56 και 36 των δεδουλευμένων εξόδων και εσόδων καθώς και των εσόδων και εξόδων επομένων χρήσεων.] κατά κανόνα, στο τέλος κάθε χρήσεως με σκοπό τη χρονική τακτοποίηση των εξόδων και εσόδων, έτσι ώστε στα αποτελέσματά της να περιλαμβάνονται μόνο τα έσοδα και έξοδα που πράγματι αφορούν τη συγκεκριμένη αυτή χρήση. Με την τακτοποίηση αυτή πραγματοποιείται ταυτόχρονα η αναμόρφωση των λογαριασμών του ισολογισμού στο πραγματικό μέγεθός τους κατά την ημερομηνία λήξεως της χρήσεως.

στ) Φορολογική Αντιμετώπιση

ΠΟΛ.1094/2016 (ΟΡΘΗ ΕΠΑΝΑΛΗΨΗ) «Συμπλήρωση της ΠΟΛ.1113/2015, σχετικά με τις εκπιπτόμενες και μη δαπάνες «Ε. Χρόνος έκπτωσης δαπανών σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας η οποία ολοκληρώνεται σε επόμενη χρήση 1. Με την ΠΟΛ.1113/2015 εγκύκλιό μας διευκρινίσθηκε, αναφορικά με τον χρόνο έκπτωσης των επιχειρηματικών δαπανών, ότι αυτές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 (π.χ. χρόνος έκπτωσης ασφαλιστικών εισφορών, κ.λπ.). Οι δαπάνες των οποίων τα δικαιολογητικά εκδίδονται ή λαμβάνονται έως την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού και αφορούν την κλειόμενη χρήση επίσης εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του έτους που αφορούν. 2. Ενόψει των ανωτέρω, σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας, η οποία ολοκληρώνεται το επόμενο φορολογικό έτος, ανεξάρτητα αν το σχετικό δικαιολογητικό εκδίδεται πριν ή μετά την προθεσμία κλεισίματος του ισολογισμού, η σχετική δαπάνη εκπίπτει στο φορολογικό έτος εντός του οποίου ολοκληρώνεται η παροχή και υπάρχει υποχρέωση έκδοσης του σχετικού δικαιολογητικού.»

Εννοείται ότι τυχόν διαφορά μεταξύ «Λογιστικής» και « Φορολογίας», «καταγράφετε / υπολογίζεται », μέσω του « Πίνακας Ε του εντύπου Ε3»

1.3 Απαίτηση τεκμηρίωσης με κατάλληλα παραστατικά (τεκμήρια)

«5. Κάθε συναλλαγή και γεγονός [άρα και οι δαπάνες] που αφορά την οντότητα τεκμηριώνεται με κατάλληλα παραστατικά (τεκμήρια). Τα παραστατικά αυτά εκδίδονται είτε από την οντότητα είτε από τους συναλλασσόμενους με αυτήν είτε από τρίτους, σε έντυπη ή σε ηλεκτρονική μορφή, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο νόμο αυτόν. Τα παραστατικά αναφέρουν όλες τις απαραίτητες πληροφορίες για την ασφαλή ταυτοποίηση κάθε μίας συναλλαγής ή γεγονότος, και σε κάθε περίπτωση όσα ορίζει ο παρών νόμος.» (ν. 4308/2014, άρθρο 5)
Η παράγραφος αυτή καθιερώνει τη γενική υποχρέωση της οντότητας να τεκμηριώνει επαρκώς με κατάλληλα παραστατικά (τεκμήρια) κάθε συναλλαγή ή γεγονός που καταχωρείται στα λογιστικά της αρχεία (βιβλία).

2. Η διασύνδεση «Λογιστικής» και « Φορολογίας»

2.1 Πως υπολογίζονται καταρχήν τα Αποτελέσματα στην Φορολογία

«2. Το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται για κάθε φορολογικό έτος με βάση το λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης, ο οποίος συντάσσεται σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία. Σε περίπτωση που η επιχείρηση εφαρμόζει Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα, το κέρδος προσδιορίζεται αποκλειστικά, σύμφωνα με τον πίνακα φορολογικών αποτελεσμάτων χρήσης». (Ν.4172/2013. Άρθρο 21. Κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα)

2.2 Είδη «φορολογικής αναμόρφωσης» και «Πίνακες » Φορολογικών έντυπων» οι οποίοι συμπληρώνονται

Η «φορολογική αναμόρφωση» (δηλαδή η προσαρμογή του «Λογιστικού Αποτελέσματος» σε «φορολογητέο»), πραγματοποιείται στα έντυπα των φορολογικών δηλώσεων μέσω των εξής εντύπων /πινάκων:

(1) «Κατάσταση Φορολογικής Αναμόρφωσης»

[αφορά αναμορφώσεις που αυξάνουν τα φορολογητέα κέρδη ή μειώνουν τις ζημιές]

(2) « Πίνακας Ε» του εντύπου Ε3

[αφορά αναμορφώσεις που αυξάνουν ή μειώνουν τα φορολογητέα κέρδη ή μειώνουν ή αυξάνουν τις ζημιές]

(3) (i) «Πίνακας ΣΤ του εντύπου Ε3» (Μόνο για τις Ατομικές Επιχειρήσεις)

[αφορά αναμορφώσεις που μειώνουν τα φορολογητέα κέρδη ή αυξάνουν τις ζημιές (εμπεριέχονται και τα αποτελέσματα των περιπτώσεων (1) και (2)]

(ii) «Έντυπο Ν, υποπίνακες: «Σε περίπτωση κερδών αφαιρούνται και σε περίπτωση ζημιάς προστίθενται» και «ΑΦΑΙΡΕΣΗ ΑΦΟΡΟΛΟΓΗΤΩΝ ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΩΝ ΑΝΑΠΤΥΞΙΑΚΩΝ ΝΟΜΩΝ, κ.λπ.» του πίνακα «I. ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΑΝΑΜΟΡΦΩΣΗ ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΟΥ "ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΑ ΧΡΗΣΕΩΣ"» (Μόνο για τις Νομικά Πρόσωπα)

[αφορά αναμορφώσεις που μειώνουν τα φορολογητέα κέρδη ή αυξάνουν τις ζημιές]

Στο επόμενο «Πίνακα», απεικονίζονται συνοπτικά, οι περιπτώσεις που ενδεχομένως, χρήζουν «Φορολογικής Αναμόρφωσης»
 

α/α	Είδος ''Φορολογικής Αναμόρφωσης''	Πίνακας στον οποίο καταχωρείται	Επίπτωση
1	Δαπάνες που δεν αναγνωρίζει ρητώς (Μόνιμα) η Φορολογική Νομοθεσία	«Κατάσταση Φορολογικής Αναμόρφωσης»	Αυξάνει το Φορολογητέο Αποτέλεσμα Χρήσης
2	Δαπάνες που δεν αναγνωρίζει  η Φορολογική Νομοθεσία, λόγω υπέρβασης των ορίων που έχει θέσει	«Κατάσταση Φορολογικής Αναμόρφωσης»	Αυξάνει το Φορολογητέο Αποτέλεσμα Χρήσης
3	Δαπάνες που δεν αναγνωρίζει  η Φορολογική Νομοθεσία, λόγω μη εκπλήρωσης ειδικού όρου ( π.χ μη καταβολή τέλους διαφήμησης )	«Κατάσταση Φορολογικής Αναμόρφωσης»	Αυξάνει το Φορολογητέο Αποτέλεσμα Χρήσης
4	Δαπάνες που δεν αναγνωρίζει  η Φορολογική Νομοθεσία λόγω απαλλαγής από την Φορολόγηση των αντίστοιχων Εσόδων	«Κατάσταση Φορολογικής Αναμόρφωσης»	Αυξάνει το Φορολογητέο Αποτέλεσμα Χρήσης
5	Δαπάνες που δεν αναγνωρίζει (Προσωρινά) η Φορολογική Νομοθεσία	«Πίνακας Ε» του εντύπου Ε3	Αυξάνει το Φορολογητέο Αποτέλεσμα Χρήσης
6	Δαπάνες που αναγνωρίζει  η Φορολογική Νομοθεσία, σε μεταγενέστερο της καταχώρησης έτος	«Πίνακας Ε» του εντύπου Ε3	Μειώνει το Φορολογητέο Αποτέλεσμα Χρήσης
7	Έσοδα που δεν αναγνωρίζει (Προσωρινά) η Φορολογική Νομοθεσία	«Πίνακας Ε» του εντύπου Ε3	Μειώνει το Φορολογητέο Αποτέλεσμα Χρήσης
8	Έσοδα που αναγνωρίζει  η Φορολογική Νομοθεσία, σε μεταγενέστερο της καταχώρησης έτος	«Πίνακας Ε» του εντύπου Ε3	Αυξάνει το Φορολογητέο Αποτέλεσμα Χρήσης
9	Έσοδα/κέρδη, που δεν φορολογούνται	Έντυπο Ν [Πιν. I - υποπ. 1] & κωδ. 041] και «Πίνακας ΣΤ» του εντύπου Ε3	Μειώνει το Φορολογητέο Αποτέλεσμα Χρήσης
10	Προσαύξηση έκπτωσης σε δαπάνες	Έντυπο Ν [Κωδ. 060,076, 071,054,056] και «Πίνακας ΣΤ» του εντύπου Ε3 (Κωδ. 547,550,551,556,557)	Μειώνει το Φορολογητέο Αποτέλεσμα Χρήσης
11	Αφορολόγητα ποσά λογω επενδύσεων υπογόμενων σε Αναπτυξιακούς Νόμους	Έντυπο Ν [Πιν. I ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΑΝΑΜΟΡΦΩΣΗ (υποπ. 3) & κωδ. 041] και «Πίνακας ΣΤ», κωδ. 149-449) του εντύπου Ε3	Μειώνει το Φορολογητέο Αποτέλεσμα Χρήσης
12	Μείωση Κερδών, λόγω φορολόγησης αυτών στο όνομα των εργαζομένων ή μελών.	Έντυπο Ν - Κωδ. 053 & 474	Μειώνει το Φορολογητέο Αποτέλεσμα Χρήσης
13	Διαφορά Κερδών λόγω Ενδοομιλικών Συναλλαγών	Έντυπο Ν - Κωδ.446	Αυξάνει το Φορολογητέο Αποτέλεσμα Χρήσης
14	Υπεραξία από τη μεταβίβαση αυτοκινήτου ΙΧ του ν.δ.1146/1972 νομικού προσώπου με απλογραφικά βιβλία, σε περίπτωση που έχει επιλεγεί η αυτοτελής φορολόγηση	Έντυπο Ν - Κωδ.470	Μειώνει το Φορολογητέο Αποτέλεσμα Χρήσης

2.3 Διατάξεις που αναφέρονται στις δαπάνες, στα έσοδα και στον προσδιορισμό των Κερδών, των επιχειρήσεων

Άρθρα του ν. 4172/2013
Αρθρο 21. Κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα
Αρθρο 22. Εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες
Αρθρο 22Α. Δαπάνες Επιστημονικής και Τεχνολογικής Έρευνας
Αρθρο 23. Μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες
Αρθρο 24. Φορολογικές Αποσβέσεις
Αρθρο 25. Αποτίμηση αποθεμάτων και ημικατεργασμένων προϊόντων
Αρθρο 26. Επισφαλείς απαιτήσεις
Αρθρο 27. Μεταφορά ζημιών
Αρθρο 27Α. Αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση
Αρθρο 28. Mέθοδος προσδιορισμού εσόδων
Αρθρο 47. Κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα
Αρθρο 48. Απαλλαγή ενδοομιλικών μερισμάτων
Αρθρο 49. Κανόνας περιορισμού των τόκων
Αρθρο 50. Ενδοομιλικές συναλλαγές
Αρθρο 65. Κράτη μη συνεργάσιμα στο φορολογικό τομέα και κράτη με προνομιακό φορολογικό καθεστώς
Αρθρο 66. Κανόνες για τις Ελεγχόμενες Αλλοδαπές Εταιρείες
Αρθρο 71Α. Κίνητρα Ευρεσιτεχνίας
Αρθρο 71Δ. Κίνητρα για την ενίσχυση των θέσεων απασχόλησης
Αρθρο 71Ε. Κίνητρα για την ενίσχυση της παραγωγής οπτικοακουστικών έργων

3. Γενικά για την « φορολογική αναμόρφωση » των δαπανών.

3.1 Προϋποθέσεις έκπτωσης των δαπανών

α) Για την «φορολογική αναμόρφωση», αναφέρονται κυρίως τα άρθρα 22 « Εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες» και 23 « Μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες» του Ν. 4172/2013.

Βασική εγκύκλιος για την φορολογική αναμόρφωση είναι η : ΠΟΛ.1113/2015

«Κοινοποίηση των διατάξεων των άρθρων 22, 22Α και 23 του ν. 4172/2013».

Σχετικές και οι αποφάσεις: α) ΠΟΛ 1094/2016 «Συμπλήρωση της ΠΟΛ.1113/2015 εγκυκλίου μας, σχετικά με τις εκπιπτόμενες και μη δαπάνες.» και β) ΠΟΛ.1219/2018 «Χρόνος έκπτωσης ασφαλιστικών εισφορών (Ε.Φ.Κ.Α) από τα ακαθάριστα έσοδα μη μισθωτών.»

β) Κανόνες για την έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρηματικών δαπανών.

Αφορούν τους ασκούντες επιχειρηματική δραστηριότητα είτε είναι φυσικά πρόσωπα, είτε είναι νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες και φυσικά ανεξαρτήτως της κατηγορίας τήρησης βιβλίων.

Γενικός Κανόνας:

Με τις διατάξεις του άρθρου 22 τίθεται ο γενικός κανόνας για την έκπτωση των επιχειρηματικών δαπανών με την έννοια ότι κατ' αρχήν εκπίπτουν όλες οι δαπάνες που πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης και επιπροσθέτως πληρούν τα λοιπά κριτήρια που τίθενται στο άρθρο αυτό. Το εν λόγω άρθρο πρέπει να εξετάζεται συστηματικά με το άρθρο 23 που αφορά τις μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες και την παράγραφο 4 του άρθρου 48 σχετικά με τις μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες που αφορούν τα ενδοομιλικά μερίσματα που απαλλάσσονται από το φόρο.

Κατά συνέπεια, ο κανόνας που εισάγεται είναι ότι όποια δαπάνη πληροί τα κριτήρια του άρθρου 22 και συγχρόνως δεν εμπίπτει στον περιοριστικό κατάλογο των μη εκπιπτόμενων δαπανών του άρθρου 23 εκπίπτει.

Επισημαίνεται ότι τα ανωτέρω συνιστούν τον γενικό κανόνα έκπτωσης των δαπανών, καθόσον κάθε δαπάνη πρέπει να εξετάζεται ως ξεχωριστή περίπτωση, από την αρμόδια ελεγκτική αρχή, με βάση τα ιδιαίτερα χαρακτηριστικά αυτής.

Κατηγορίες δαπανών που δεν εκπίπτουν

Με τις διατάξεις του άρθρου 23 ορίζονται περιοριστικά οι κατηγορίες δαπανών που δεν εκπίπτουν.

Οι μη εκπιπτόμενες δαπάνες διακρίνονται σε δύο κατηγορίες:

α) Σε αυτές που λόγω του είδους τους δεν εκπίπτουν χωρίς να απαιτείται η συνδρομή άλλου όρου ή προϋπόθεσης και

β) Σε αυτές που δεν εκπίπτουν μόνον κατά το μέτρο που υπερβαίνουν το τιθέμενο αριθμητικό όριο.

γ) Προϋποθέσεις έκπτωσης των δαπανών

(α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της.

Συγκεκριμένα, στις δαπάνες της περίπτωσης αυτής εμπίπτει κάθε δαπάνη, που κρίνεται απαραίτητη από τον επιχειρηματία ή τη διοίκηση της επιχείρησης, ανεξάρτητα εάν αυτή πραγματοποιείται δυνάμει νόμιμης ή συμβατικής υποχρέωσης, για την επίτευξη του επιχειρηματικού σκοπού, την ανάπτυξη των εργασιών, τη βελτίωση της θέσης της στην αγορά, εφόσον αυτή ενεργείται στα πλαίσια της οικονομικής αποστολής της ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της και μπορεί να συμβάλλει στη δημιουργία εισοδήματος ή άλλως αποβλέπει στη διεύρυνση των εργασιών της και στην αύξηση του εισοδήματος της (ΣτΕ 2033/2012) ή στην υλοποίηση δράσεων στο πλαίσιο της εταιρικής κοινωνικής ευθύνης.

Δεν επιτρέπεται, δε, στη φορολογική αρχή να ελέγχει τη σκοπιμότητα και το προσήκον μέτρο των δαπανών αυτών (ΣτΕ 2963/2013, ΣτΕ 1729/2013, ΣτΕ 1604/2011, κ.ά.), εκτός αν τούτο ορίζεται ρητά και ειδικά στο νόμο (π.χ. ενδοομιλικές συναλλαγές).

Επισημαίνεται ότι ως προς τα νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα ισχύουν όσα ειδικότερα αναφέρονται κατωτέρω στην παρούσα.
(β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή, η αξία της οποίας δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση.

Ως προς την έννοια της πραγματικής συναλλαγής, διευκρινίζεται ότι οι δαπάνες δεν πρέπει να είναι εικονικές ή μερικώς εικονικές ή ανύπαρκτες, όπως ενδεικτικά είναι η δαπάνη που δεν έχει πραγματοποιηθεί άλλα έχει καταχωρηθεί στα τηρούμενα βιβλία ή αφορά σε συναλλαγές που δεν είναι πραγματικές ως προς το είδος ή το πρόσωπο ή την αξία αυτών.

Ως προς το ζήτημα της εικονικότητας ως προς το πρόσωπο του εκδότη φορολογικού στοιχείου, επισημαίνεται η προσφάτως εκδοθείσα ΠΟΛ.1071/31.3.2015 εγκύκλιος, με την οποία κοινοποιήθηκε η αριθ. 170/2014 γνωμοδότηση ΝΣΚ, σύμφωνα με την οποία ο καλόπιστος λήπτης φορολογικού στοιχείου εικονικού ως προς το πρόσωπο του εκδότη δύναται να εκπέσει τη σχετική δαπάνη από τα ακαθάριστα έσοδά του.

Επίσης, σημειώνεται ότι η ζημία που προκύπτει από την αποτίμηση τίτλων, χρεογράφων, υποχρεώσεων, κ.λπ. δεν είναι δαπάνη που αντιστοιχεί σε πραγματική συναλλαγή, αλλά η όποια δαπάνη θα προκύψει κατά τη μεταβίβαση των υπόψη τίτλων, κ.λπ. ή εξόφληση της σχετικής υποχρέωσης.

Το αν η αξία της συναλλαγής είναι ανώτερη ή κατώτερη της αγοραίας (αρχή των ίσων αποστάσεων) είναι θέμα πραγματικό.
Διευκρινίζεται ότι αυτή εφαρμόζεται μόνο στην περίπτωση των ενδοομιλικών συναλλαγών, κατά τα ειδικότερα οριζόμενα στο άρθρο 50 του Κ.Φ.Ε.

(γ) εγγράφονται στα λογιστικά αρχεία (βιβλία) της επιχείρησης την περίοδο που πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά.

Επομένως, οι δαπάνες θα πρέπει να έχουν καταχωρηθεί στα τηρούμενα βιβλία του φορολογικού έτους που αυτές έχουν πραγματοποιηθεί με βάση τα κατάλληλα δικαιολογητικά.

Διευκρινίζεται ότι η έννοια των δικαιολογητικών είναι ευρύτερη των φορολογικών στοιχείων και περιλαμβάνει κάθε πρόσφορο δικαιολογητικό, όπως ενδεικτικά, στοιχεία που προβλέπονται από τις διατάξεις του ν. 4308/2014 (Ε.Λ.Π.), δημόσια ή ιδιωτικά έγγραφα, απολογιστικά στοιχεία (π.χ. αποσβέσεις), κ.λπ.

Ειδικά στην περίπτωση απώλειας των πρωτότυπων φορολογικών στοιχείων, θα λαμβάνονται υπόψη και επικυρωμένα φωτοαντίγραφα των στοιχείων αυτών από τον εκδότη τους.

Σημειώνεται ότι εφόσον πρόκειται για επιχείρηση η οποία σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 4308/2014 δεν έχει υποχρέωση τήρησης βιβλίων, οι δαπάνες του εν λόγω άρθρου εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδά της, εφόσον συντρέχουν οι λοιπές αναφερόμενες πιο πάνω προϋποθέσεις, πλην αυτής της εγγραφής στα τηρούμενα βιβλία (π.χ. αγρότες που δεν τηρούν βιβλία, απαλλαγή από την τήρηση βιβλίων σύμφωνα με την ΠΟΛ.1007/2015 Απόφαση ΓΓΔΕ).

Σύμφωνα με τα ανωτέρω οι επιχειρηματικές δαπάνες εκπίπτουν, εφόσον πληρούν αθροιστικά τα κριτήρια του άρθρου 22 και δεν ανήκουν στον περιοριστικό κατάλογο του άρθρου 23 ή της παραγράφου 4 του άρθρου 48.

3.2 Χρόνος Φορολογικής έκπτωσης των δαπανών

Οι Δαπάνες εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 (π.χ. χρόνος έκπτωσης ασφαλιστικών εισφορών, κ.λπ.).

Οι δαπάνες των οποίων τα δικαιολογητικά εκδίδονται ή λαμβάνονται έως την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού και αφορούν την κλειόμενη χρήση επίσης εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του έτους που αφορούν.

Δείτε σχετικά:

α) ΔΕΔ 4809/2018 - Απόρριψη έκπτωσης τόκων δανείου οι οποίοι καταχωρήθηκαν στο έτος που αφορούν εκπρόθεσμα

«Επειδή, όπως ομολογείται και αποδεικνύεται από την κρινόμενη με αριθμ.πρωτ...../10-08-2018 ενδικοφανή προσφυγή που κατατέθηκε στην υπηρεσία μας, ο προσφεύγων παραδέχεται ότι οι τόκοι καταχωρήθηκαν στα βιβλία σε χρόνο μεταγενέστερο του πραγματικού, ήτοι μετά την 15/07/2016 ημερομηνία που παρέλαβε την βεβαίωση της τράπεζας, καθώς αναγράφεται επακριβώς ότι:

«Το γεγονός αυτό προέκυψε από την διαπίστωση (Ιούλιος 2016) ότι δεν είχαν καταχωρηθεί οι τόκοι από επιχειρηματικό δάνειο της ατομικής επιχείρησης μου (παραγωγή ηλεκτρικού ρεύματος από φωτοβολταϊκό σταθμό ισχύος 100KW) στα τηρούμενα απλογραφικά και αθεώρητα από 1/1/2014 βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών. Το επιχειρηματικό δάνειο συνολικού ποσού 300.000,00 ευρώ λήφθηκε νομίμως και προς το συμφέρον της επιχείρησης μου από την... , με αριθ.σύμβασης.......... και ημερομηνία 26-04-2013, με σκοπό την αγορά εξοπλισμού και εγκατάσταση του προς λειτουργία φωτοβολταϊκού σταθμού.

Με την χορήγηση κατόπιν αιτήματος από την........της με..........ημερομηνία 15/07/2016 βεβαίωσης χρεωθέντων και καταβληθέντων τόκων δανείου, που αφορούν χρονικό διάστημα από: 01/01/2014 έως: 31/12/2014, καταχωρήθηκαν οι τόκοι δανείου ύψους 35.009,09 ευρώ με ημερομηνία εγγραφής στα βιβλία την 31/12/2014 (καταχώρηση των τόκων στο φορολογικό έτος που έχουν πραγματοποιηθεί με κατάλληλα δικαιολογητικά), τροποποιούνται ανάλογα τα έντυπα Ε3 και Ε1 και στη συνέχεια υποβάλλεται η τροποποιητική δήλωση στην Δ. Ο. Υ. Τρικάλων.»

Επειδή, από την υπ'αριθμ. 57 βεβαίωση της τράπεζας........με τίτλο « ΒΕΒΑΙΩΣΗ ΧΡΕΩΘΕΝΤΩΝ ΤΟΚΩΝ ΔΑΝΕΙΩΝ» που προσκομίστηκε από τον προσφεύγοντα αποδεικνύεται ότι οι τόκοι καταχωρήθηκαν σε χρόνο μεταγενέστερο του πραγματικού, καθώς αναγράφεται πάνω στην βεβαίωση η ένδειξη «ΚΑΤΑΧΩΡΗΘΗΚΕ 31/12/2014», ενώ η ημερομηνία έκδοσης της βεβαίωσης είναι η 15/07/2016.
Αποφασίζουμε
Την απόρριψη της με ημερομηνία κατάθεσης 10/08/2018 και με αριθμό πρωτοκόλλου...........ενδικοφανούς προσφυγής του........., με ΑΦΜ.............., ».

β) Χρόνος έκπτωσης δαπανών σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας

ΠΟΛ.1094/2016. Συμπλήρωση της ΠΟΛ.1113/2015 εγκυκλίου, σχετικά με τις εκπιπτόμενες και μη δαπάνες

....Ε. Χρόνος έκπτωσης δαπανών σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας η οποία ολοκληρώνεται σε επόμενη χρήση

….2. Ενόψει των ανωτέρω, σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας, η οποία ολοκληρώνεται το επόμενο φορολογικό έτος, ανεξάρτητα αν το σχετικό δικαιολογητικό εκδίδεται πριν ή μετά την προθεσμία κλεισίματος του ισολογισμού, η σχετική δαπάνη εκπίπτει στο φορολογικό έτος εντός του οποίου ολοκληρώνεται η παροχή και υπάρχει υποχρέωση έκδοσης του σχετικού δικαιολογητικού.

γ) Χρόνος τιμολόγησης στις περιπτώσεις παροχής συνεχιζόμενης υπηρεσίας

Το θέμα του χρόνου τιμολόγησης στις περιπτώσεις παροχής συνεχιζόμενης υπηρεσίας αναδεικνύεται μέσα από μια πρόσφατη απόφαση της Δ.Ε.Δ., μετά από προσφυγή λογιστή στον οποίον επιβλήθηκε ένα αρκετά υψηλό πρόστιμο για μη έκδοση στοιχείων.

Στη συγκεκριμένη Δ.Ε.Δ. θίγεται το ζήτημα, σχετικά με τον χρόνο έκδοσης τιμολογίου για συνεχιζόμενη υπηρεσία, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1003/2014 έτσι όπως έχει τροποποιηθεί, ισχύουν τα ακόλουθα:

11.2.3 ..... Συγκεκριμένα ορίζεται ότι το τιμολόγιο εκδίδεται μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα από τη λήξη της περιόδου στην οποία μέρος της σχετικής αμοιβής καθίσταται απαιτητό για τα αγαθά ή τις υπηρεσίες που έχουν παρασχεθεί ή το μέρος του έργου που έχει ολοκληρωθεί.

11.2.4 Διευκρινίζεται ότι για την υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου για συνεχιζόμενη υπηρεσία (π.χ. διδασκαλία συγκεκριμένων μαθημάτων, παροχή υπηρεσιών τήρησης λογιστικών αρχείων από το φοροτέχνη-λογιστή, κλπ.) το κρίσιμο στοιχείο είναι το εάν ο πωλητής, βάσει σύμβασης ή της συνήθους επιχειρηματικής πρακτικής δύναται να απαιτήσει/διεκδικήσει πληρωμή για το μέρος των αγαθών ή υπηρεσιών που έχει προσφέρει ή το έργο που έχει παράξει.

Η αναφορά στο νόμο σε «μέρος της αμοιβής που καθίσταται απαιτητό για τα αγαθά ή τις υπηρεσίες που έχουν παρασχεθεί ή το μέρος του έργου που έχει ολοκληρωθεί», υποδηλώνει ότι, βάσει της σχετικής σύμβασης (προφορικής ή έγγραφης) των δύο μερών, γίνεται δεκτή τμηματική ολοκλήρωση της υπηρεσίας. Η περίπτωση αυτή δεν πρέπει να συγχέεται με την περίπτωση στην οποία:

α) έχει συμφωνηθεί να καταβάλλεται χωρίς να συνδέεται με την πρόοδο της παροχής υπηρεσίας ή του έργου, στην έναρξη ή στη διάρκεια της σχετικής περιόδου, ποσό ή ποσά έναντι του συνολικού τιμήματος (προκαταβολή), ακόμη και μέχρι πλήρους εξόφλησης του τιμήματος, και

β) έχει συμφωνηθεί ότι η υπηρεσία ή το έργο ολοκληρώνεται στο τέλος της σχετικής περιόδου.

Για το θέμα αυτό δείτε και τα σχόλια στο 23/2/2018 briefing της ημέρας στο Taxheaven.

δ) Άρθρο των Κ. Καραμάνη -Δ. Λεβεντάκη - Κ. Κουλογιάννη

«Δηλαδή, παρατηρούμε ότι στην περίπτωση της συνεχιζόμενης υπηρεσίας, η φορολογική διοίκηση φαίνεται να υιοθετεί για την έκπτωση της σχετικής δαπάνης την έννοια του «οφειλόμενου», κατ΄ αναλογία της έννοιας του απαιτητού που εισάγει ο ν. 4172/2013 για την αναγνώριση του εσόδου, την οποία υιοθετούν και τα Ε.Λ.Π. (ν. 4308/2014) για τον καθορισμό του χρόνου έκδοσης τιμολογίου.

Ανεξάρτητα από το εάν η παρέκκλιση που εισήγαγε η ΠΟΛ.1094/2016 από την γενική αρχή του δεδουλευμένου του ν. 4172/2013 και από τους ερμηνευτικούς κανόνες της αρχικής ΠΟΛ.1113/2.6.2015, έχει στέρεο νομικό έρεισμα και είναι δικαιολογημένη, έχει υποστηριχτεί δημοσίως η άποψη ότι η διάταξη της ΠΟΛ.1094/2016 στην περίπτωση της συνεχιζόμενης υπηρεσίας, έχει εφαρμογή και για τους λογαριασμούς κοινής ωφέλειας γενικά, συμπεριλαμβανομένης της ηλεκτρικής ενέργειας, του φυσικού αερίου, των τηλεπικοινωνιών και της ύδρευσης, που τιμολογούνται σε καθορισμένα εκ των προτέρων χρονικά διαστήματα, π.χ. μήνας, τρίμηνο, κτλ.

Η άποψη αυτή, βάσει των διατάξεων της ενσωματωμένης στο εσωτερικό μας δίκαιο ευρωπαϊκής νομοθεσίας, αλλά και σύμφωνα με την πάγια πρακτική των συναλλαγών, είναι απόλυτα εσφαλμένη. Συγκεκριμένα, η παράγραφος 1 του άρθρου 15 της Οδηγίας 2006/112/ΕΕ, η οποία ενσωματώθηκε στο άρθρο 5 του Κώδικα ΦΠΑ (παράδοση αγαθών – ν. 2859/2000), ορίζει ότι εξομοιώνονται με ενσώματα αγαθά η ηλεκτρική ενέργεια, το αέριο, η θερμότητα, η ψύξη και παρόμοια αγαθά.

Επομένως, η πώληση ηλεκτρικού ρεύματος, φυσικού αερίου και νερού ύδρευσης, είναι συνεχιζόμενη παροχή αγαθών και σε καμία περίπτωση η πώληση αυτών δεν συνιστά συνεχιζόμενη παροχή υπηρεσίας.

Συνεπώς, η θέση της φορολογικής διοίκησης για την έκπτωση των δαπανών συνεχιζόμενης υπηρεσίας στο χρόνο στον οποίο ολοκληρώνεται και υπάρχει υποχρέωση έκδοσης του σχετικού δικαιολογητικού, δεν μπορεί να έχει εφαρμογή για την περίπτωση των δαπανών ηλεκτρικής, θερμικής ή ψυκτικής ενέργειας, φυσικού αερίου, ύδατος και παρόμοιων αγαθών.

Έχει ωστόσο εφαρμογή στην περίπτωση συναλλαγών που αφορούν υπηρεσίες κατά την έννοια του νόμου, όπως οι τηλεπικοινωνίες, ηλεκτρονικές υπηρεσίες κτλ.

Σημειώνεται ότι η δαπάνη ηλεκτρικής ενέργειας, και ενδεχομένως ύδρευσης σε κάποιες περιπτώσεις, μπορεί να είναι ιδιαίτερα σημαντική για αρκετές επιχειρήσεις. Επομένως, εσφαλμένη φορολογική αντιμετώπιση των σχετικών δαπανών θα δημιουργήσει, άνευ λόγου, σοβαρά προβλήματα σε περίπτωση φορολογικού ελέγχου.

Πρέπει επίσης να τονιστεί ότι η ρύθμιση της ΠΟΛ.1094/2016 περί έκπτωσης των δαπανών συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας, δημιουργεί, άνευ λόγου και οποιουδήποτε ουσιαστικού δημοσιονομικού οφέλους, διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης. Δηλαδή, οδηγούνται οι επιχειρήσεις σε πρόσθετο γραφειοκρατικό κόστος. Η αναγνώριση τέτοιων διαφορών είναι αναπόφευκτη, ιδίως για εκείνες τις επιχειρήσεις που έχουν σημαντικές δαπάνες για τέτοιες υπηρεσίες, ενώ η καθιερωμένη διαχρονικά πρακτική (και με βάση τις διατάξεις τον 4172/2013), είναι η αναγνώριση των δαπανών βάσει της αρχής του δεδουλευμένου.

Ανεξάρτητα από τα ανωτέρω, υπάρχει ένα ζήτημα που, για λόγους νομικής ασφάλειας και μείωσης κόστους συμμόρφωσης, μπορεί και πρέπει να ρυθμιστεί από τη φορολογική διοίκηση, και αφορά σχεδόν το σύνολο των επιχειρήσεων, που μετά το τέλος κάθε έτους λαμβάνουν τουλάχιστον 3-4 λογαριασμούς κοινής ωφέλειας (ηλεκτρική ενέργεια, ύδρευση, τηλεπικοινωνίες, κλπ.), που εν μέρει αφορούν την κλειόμενη και εν μέρει την επόμενη περίοδο. Κατά το γράμμα του φορολογικού νόμου, για όλα αυτά τα παραστατικά, που ανέρχονται σε εκατομμύρια σε όλη τη χώρα, και ανεξαρτήτως ποσού, οι λογιστές πρέπει να προβούν σε μερισμό στις δύο περιόδους. Ο μερισμός αυτός είναι ένα πολύ σοβαρό γραφειοκρατικό κόστος συμμόρφωσης, χωρίς κανένα ουσιαστικό δημοσιονομικό όφελος.

Ως εκ τούτου, και με δεδομένο ότι η φορολογική διοίκηση έχει ήδη δεχθεί ερμηνευτικά σε ορισμένες περιπτώσεις την παρέκκλιση από την αρχή του δεδουλευμένου, κρίνεται σκόπιμο να γίνει επίσημα δεκτό, κάτι που ενδεχομένως γίνεται στην πράξη, ότι τέτοιας φύσεως παραστατικά μέχρι ενός ορισμένου ποσού (π.χ. μέχρι 300 ή 500 ευρώ) μπορεί να εκπίπτουν στο χρόνο έκδοσής τους, εφόσον η μέθοδος αυτή ακολουθείται παγίως.

Μια τέτοια προσέγγιση, εδράζεται στην αρχή του ουσιώδους που ισχύει διεθνώς στα λογιστικά πρότυπα, ενώ στην πράξη μπορεί να εφαρμόζεται και στη φορολογική πρακτική.»

ε) ΔΕΔ Α 982/2019 - Έκπτωση ΦΠΑ rebate - Χονδρεμπορικό κέρδος φαρμακευτικών εταιρειών - Άρθρο 35 ν. 3918/2011

στ) Ατομική διοικητική λύση 5/2017 - Χρόνος έκπτωσης των δαπανών ανώνυμης εταιρείας που προκύπτουν από την αναδρομική αναπροσαρμογή της τιμής προμήθειας φυσικού αερίου και τόκους υπερημερίας, μετά την έναρξη ισχύος των διατάξεων του νέου Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013)

3.3 Μη εκπιπτόμενες φορολογικά δαπάνες

Με τις διατάξεις του άρθρου 23 του ν. 4172/2013 καθορίζονται περιοριστικά οι μη εκπιπτόμενες δαπάνες από τα ακαθάριστα έσοδα των φυσικών προσώπων που αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, καθώς και των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων.

Ειδικότερα, με τις διατάξεις αυτές ρητά ποιες δαπάνες δεν εκπίπτουν:

(Δείτε κατωτέρω, παρ. 4: «Κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης»)

3.4 Ευθύνη λογιστή φοροτεχνικού

α) «3. Ο λογιστής φοροτεχνικός είναι υπεύθυνος για την ορθή μεταφορά των οικονομικών δεδομένων από τα στοιχεία στα βιβλία, για την ακρίβεια των δηλώσεων ως προς τη συμφωνία αυτών με τα φορολογικά και οικονομικά δεδομένα που προκύπτουν από τα τηρούμενα βιβλία.
Επίσης, είναι υπεύθυνος για την ορθή φορολογική αναμόρφωση των αποτελεσμάτων με τις δαπάνες που δεν αναγνωρίζονται και τις οποίες παραθέτει αναλυτικά σε κατάσταση που συνυποβάλλεται με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος. …..» ( Νόμος 2873/2000, Αρθρο 38. Ρυθμίσεις θεμάτων λογιστών – φοροτεχνικών - Η παράγραφος 3 του άρθρου 38 τέθηκε όπως αντικαταστάθηκε με την παράγραφο 9 του άρθρου 17 του νόμου 3842/2010)

β) ΑΑΔΕ 213/2019 - Tυχόν αστική, πειθαρχική και ποινική ευθύνη του λογιστή δεν απαλλάσσει τον επιτηδευματία από τη δική του ευθύνη - Λήψη εικονικών τιμολογίων

Επειδή, σύμφωνα με το άρθρου 922 του Α.Κ (ΠΔ 456/1984) «Ευθύνη του προστήσαντος» «Ο κύριος ή ο προστήσας κάποιον άλλον σε μια υπηρεσία ευθύνεται για τη ζημιά που ο υπηρέτης ή ο προστηθείς προξένησε σε τρίτον παράνομα κατά την υπηρεσία του.».

Επειδή, με τις διατάξεις του Π.Δ. 340/1998, σε συνδυασμό και με τις περί εντολής διατάξεις των άρθρων 713 και 714 και 652 ΑΚ, προκύπτει ότι με την καταρτιζόμενη μεταξύ του λογιστή και του εργοδότη του ή εντολέα αυτού σύμβαση, είτε αυτή είναι σύμβαση εργασίας, είτε σύμβαση ανεξαρτήτων υπηρεσιών, ο λογιστής υποχρεούται να τηρεί τα λογιστικά και λοιπά φορολογικά στοιχεία και βιβλία της επιχείρησης του εργοδότη ή εντολέα του, επιδεικνύοντας την επιμέλεια που ο συνετός άνθρωπος του οικείου κύκλου συναλλαγών επιδεικνύει σε παρόμοια περίπτωση, τηρώντας τις σχετικές φορολογικές και λοιπές διατάξεις και μη υποχρεούμενος, ως προς τη φύση της εργασίας ή της διεκπεραίωσης της ανατεθείσας σ' αυτόν εντολής, να συμμορφώνεται με αντίθετες προς τις άνω φορολογικές διατάξεις οδηγίες του εντολέα του.

Η μη κανονική, κατά τον επιβαλλόμενο από τις φορολογικές και λοιπές διατάξεις, τήρηση των φορολογικών και λοιπών στοιχείων της επιχείρησης του εντολέα του λογιστή, από υπαιτιότητα (δόλο ή αμέλεια) του τελευταίου, συνιστά υπαίτια παραβίαση της μεταξύ των μερών σύμβασης από το λογιστή, και δημιουργεί ευθύνη αυτού προς αποζημίωση του εντολέα-εργοδότη του για την ανόρθωση της ζημίας που αυτός υπέστη και τελεί σε αιτιώδη σύνδεσμο με την αντισυμβατική αυτή συμπεριφορά του λογιστή, σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 330, 297 και 298 ΑΚ, όχι δε αδικοπραξία με την έννοια του άρθρου 914 ΑΚ, αφού η παράβαση αυτή δεν νοείται χωρίς την μεταξύ των συμβληθέντων μερών σχέση εξαρτημένης εργασίας ή ανεξάρτητων υπηρεσιών. Το πταίσμα και η ευθύνη του εργαζομένου ή εντολοδόχου λογιστή τεκμαίρεται από τη μη τήρηση των συμβατικών του ως άνω υποχρεώσεων, εναπόκειται δε στον ίδιο να ισχυρισθεί και αποδείξει, κατ' ένσταση, ότι δεν τον βαρύνει υπαιτιότητα (Δελτίο Φορολογικής Νομοθεσίας, Τεύχος 1476, Β' Οκτωβρίου 2011, σελ. 1554).

Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 38 παρ. 3 του ν. 2873/2000 (όπως τροποποιήθηκε με το άρθρο 17 του ν. 3842/2010) ορίζεται ότι: «3. Ο λογιστής φοροτεχνικός είναι υπεύθυνος για την ορθή μεταφορά των οικονομικών δεδομένων από τα στοιχεία στα βιβλία, για την ακρίβεια των δηλώσεων ως προς τη συμφωνία αυτών με τα φορολογικά και οικονομικά δεδομένα που προκύπτουν από τα τηρούμενα βιβλία. Επίσης, είναι υπεύθυνος για την ορθή φορολογική αναμόρφωση των αποτελεσμάτων με τις δαπάνες που δεν αναγνωρίζονται και τις οποίες παραθέτει αναλυτικά σε κατάσταση που συνυποβάλλεται με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος. Το περιεχόμενο της κατάστασης αυτής υπόκειται σε έλεγχο σύμφωνα με το άρθρο 66 του Κ.Φ.Ε. .».

Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 67 παρ. 3 του ν. 4174/2013 ορίζεται ότι: «3. Ο εν γνώσει υπογράφων ανακριβή φορολογική δήλωση ως πληρεξούσιος, καθώς και όποιος με οποιονδήποτε άλλο τρόπο εν γνώσει συμπράττει ή προσφέρει άμεση συνδρομή στην τέλεση των παραπάνω εγκλημάτων τιμωρείται ως άμεσος συνεργός.»

Επειδή, η τυχόν αστική, πειθαρχική και ποινική ευθύνη του λογιστή δεν απαλλάσσει τον επιτηδευματία από τη δική του ευθύνη…..»

4. Έντυπο «Κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης» (Χρήσης 2018)
 

α/α	ΕΙΔΟΣ ΔΑΠΑΝΗΣ	ΚΩΔΙΚΟΣ	Λόγος μη έκπτωσης
1.	Τόκοι από δάνεια που λαμβάνει η επιχείρηση από τρίτους (περ.α' άρθρου 23)	2001	Κατά το μέτρο που υπερβαίνουν αριθμητικό όριο
2.	Δαπάνη για αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών άνω 500 ευρώ χωρίς τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής (περ.β'  άρθρου 23)	2002	Ρητή αναφορά
3.	Μη καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές (περ.γ' άρθρου 23)	2003	Ρητή αναφορά
4.	Μη εκπιπτόμενες προβλέψεις (περ.δ' άρθρου 23)	2004	Ρητή αναφορά
5.	Πρόστιμα, ποινές και προσαυξήσεις (περ.ε' άρθρου 23)	2005	Ρητή αναφορά
6.	Παροχή ή λήψη αμοιβών σε χρήμα ή είδος που συνιστούν ποινικό αδίκημα (περ.στ' άρθρου 23)	2006	Ρητή αναφορά
7.	Φόροι-τέλη που δεν εκπίπτουν (περ.ζ' άρθρου 23)	2007	Ρητή αναφορά
8.	Τεκμαρτό μίσθωμα κατά μέτρο που υπερβαίνει το 3% της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου (περ.η' άρθρου 23)	2008	Κατά το μέτρο που υπερβαίνουν αριθμητικό όριο
9.	Δαπάνες για οργάνωση και διεξαγωγή ενημερωτικών ημερίδων και συναντήσεων (περ.θ' άρθρου 23)	2009	Κατά το μέτρο που υπερβαίνουν αριθμητικό όριο
10.	Δαπάνες για διεξαγωγή εορταστικών εκδηλώσεων (περιπτ.ι' άρθρου 23)	2010	Κατά το μέτρο που υπερβαίνουν αριθμητικό όριο
11.	Δαπάνες ψυχαγωγίας (περ. ια' άρθρου 23)	2011	Ρητή αναφορά
12.	Προσωπικές καταναλωτικές δαπάνες (περιπτ.ιβ' άρθρου 23)	2012	Ρητή αναφορά
13.	Δαπάνες προς φορολογικούς κατοίκους με έδρα σε κράτος μη συνεργάσιμο ή με προνομιακό φορολογικό καθεστώς  (περ.ιγ' άρθρου 23)	2013	Ρητή αναφορά
14.	Δαπάνες που πραγματοποοιούνται στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης όπως αυτή ορίζεται στην παρ. 2 του άρθρου 12 του ν. 4172/2013, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έχει πραγματοποιηθεί με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών πληρωμών (περ. ιδ΄ άρθρου 23)	2023	Ρητή αναφορά
15.	Λοιπές δαπάνες που δεν αναγνωρίζονται προς έκπτωση	2020	Διάφορες περιπτώσεις
	Λοιπά
16.	Δαπάνες που αφορούν ενδοομιλικά μερίσματα που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 48 (παρ.4 άρθρου 48)	2014	Λόγω μη φορολόγησης αντίστοιχων εσόδων
17.	Μη εκπιπτόμενες δαπάνες τόκων-Υποκεφαλαιοδότηση (άρθρο 49 ν.4172/2013)	2015	Κατά το μέτρο που υπερβαίνουν αριθμητικό όριο
18.	Μη εκπιπτόμενες δαπάνες αποσβέσεων από υπεραξία λόγω συγχώνευσης (άρθρα 52 & 54 ν.4172/2013)	2016	Λόγω μη φορολόγησης Υπεραξίας
19.	Δαπάνες φορέων Γενικής Κυβέρνησης που αφορούν έσοδα απαλλασσόμενα της φορολογίας	2017	Λόγω μη φορολόγησης αντίστοιχων εσόδων
20.	Δαπάνες ναυτιλιακών επιχ/σεων που αφορούν έσοδα απαλλασσόμενα της φορολογίας	2018	Λόγω μη φορολόγησης αντίστοιχων εσόδων
21.	Δαπάνες απαλλασσόμενων Ν.Π.	2019	Λόγω μη φορολόγησης αντίστοιχων εσόδων
22.	Δαπάνες αστικών μη κερδοσκοπικών εταιρειών που αφορούν έσοδα μη υποκείμενα στο φόρο	2021	Λόγω μη φορολόγησης αντίστοιχων εσόδων
23.	Ζημία χρήσης των εταιρειών που λειτουργούν ως σύστημα εναλλακτικής διαχείρισης του ν. 2939/2001.	2024	Αφορά ειδικών φορολογικών ρυθμίσεων
24.	Υπερβάλλον ποσό δαπανών πολιτιστικών χορηγιών (άρθρο 12 παρ. 1 ν.3525/2007)	2025	Κατά το μέτρο που υπερβαίνουν αριθμητικό όριο
25.	Δαπάνες επενδύσεις κινηματογραφικής παραγωγής (άρθρο 8 ν. 3905/2010)	2026	Λόγω μη φορολόγησης αντίστοιχων εσόδων
…	…….	…..
	ΣΥΝΟΛΟ	2100

Σε σχέση με το έντυπο της προηγούμενης χρήσης καταργήθηκε ο κωδικός : (2022 ( περ. 23)) «Δαπάνες Τοπικών Οργανισμών Εγγείων Βελτιώσεων (ΤΟΕΒ) που αφορούν έσοδα απαλλασσόμενα της φορολογίας».

Σχετικά με τις ανωτέρω κατηγορίες σημειώνουμε τα εξής:

(Περιπτώσεις 1-14) [Κωδικοί 2001 – 2013 & 2023] Οι δεκατέσσερεις περιπτώσεις δαπανών του άρθρου 23 του Ν. 4172/2013, οι οποίες δεν εκπίπτουν.

(1) [Κωδικός 2001]
[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου ( ΕΓΛΣ), στους οποίους συνήθως παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:
65.06 Τόκοι και έξοδα λοιπών βραχυπρόθεσμων υποχρεώσεων]

(α) Οι τόκοι από δάνεια που λαμβάνει μία επιχείρηση από τρίτους, εκτός από τα τραπεζικά, διατραπεζικά και ομολογιακά δάνεια που εκδίδουν ανώνυμες εταιρείες, κατά το μέτρο που υπερβαίνουν τους τόκους που θα προέκυπταν, εάν το επιτόκιο ήταν ίσο με το επιτόκιο των δανείων αλληλόχρεων λογαριασμών προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις. Το σχετικό επιτόκιο που λαμβάνεται υπόψη είναι το τελευταίο επίσημα δημοσιευμένο επιτόκιο της πλησιέστερης χρονικής περιόδου πριν την ημερομηνία δανεισμού, όπως αυτό αναφέρεται στο στατιστικό δελτίο οικονομικής συγκυρίας της Τράπεζας της Ελλάδος. Επομένως, δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων το υπερβάλλον ποσό των τόκων που προκύπτει για την επιχείρηση, όταν το επιτόκιο δανεισμού είναι μεγαλύτερο από το επιτόκιο των δανείων αλληλόχρεων λογαριασμών προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις και ως εκ τούτου εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα οι τόκοι που λαμβάνει η επιχείρηση από τρίτους μέχρι το ποσό των τόκων που θα προέκυπτε εάν το δάνειο αφορούσε αλληλόχρεο λογαριασμό προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις.

Επισημαίνεται ότι στην έννοια των δανείων που λαμβάνει μία επιχείρηση από τρίτους περιλαμβάνονται όλα τα δάνεια, εκτός των δανείων από χρηματοπιστωτικά ιδρύματα και των ομολογιακών δανείων που εκδίδουν ανώνυμες εταιρείες, που λαμβάνει μία επιχείρηση από οποιοδήποτε πρόσωπο κατά την έννοια των διατάξεων της περ. β' του άρθρου 2 του ν. 4172/2013.

Επομένως, οι τόκοι από τραπεζικά δάνεια, διατραπεζικά δάνεια, καθώς και τα ομολογιακά δάνεια που εκδίδουν οι ανώνυμες εταιρείες, εκπίπτουν στο σύνολό τους με την επιφύλαξη του άρθρου 49 του νόμου αυτού. Στην έννοια των τόκων εμπίπτουν και οι τόκοι υπερημερίας από δανειακή σύμβαση, καθόσον ακολουθούν τη σύμβαση αυτή.

Επισημαίνεται ότι προκειμένου για τόκους δανείων που καταβάλλονται προς μη συνδεδεμένες επιχειρήσεις μετά την εφαρμογή της υπόψη περ. α' θα έχουν εφαρμογή στη συνέχεια οι διατάξεις του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε περί υποκεφαλαιοδότησης.

Ειδικά στην περίπτωση δανείων μεταξύ συνδεδεμένων προσώπων κατά την έννοια των διατάξεων της περ. ζ' του άρθρου 2 του ν.4172/2013, και με την προϋπόθεση ότι αθροιστικά πληρούνται τα κριτήρια του άρθρου 22, εφαρμόζονται αποκλειστικά οι ειδικότερες διατάξεις του άρθρου 50 του Κ.Φ.Ε., περί εφαρμογής της αρχής των ίσων αποστάσεων και των κατευθυντήριων γραμμών του ΟΟΣΑ για τις ενδοομιλικές συναλλαγές και όχι οι διατάξεις της περ. α' της παραγράφου 1 του άρθρου αυτού. Επιπλέον, όπως έχει ήδη διευκρινισθεί με την ΠΟΛ.1037/2015 εγκύκλιό μας, στην περίπτωση των συνδεδεμένων επιχειρήσεων μετά την εφαρμογή του άρθρου 50 εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 49 περί υποκεφαλαιοδότησης.

●●●

(2) [Κωδικός 2002]

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου (ΕΓΛΣ), στους οποίους συνήθως παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:

60.02 Παρεπόμενες παροχές και έξοδα προσωπικού

61 ΑΜΟΙΒΕΣ ΚΑΙ ΕΞΟΔΑ ΤΡΙΤΩΝ

62.07 Επισκευές και συντηρήσεις

64 ΔΙΑΦΟΡΑ ΕΞΟΔΑ

Πιο εύκολο μάλλον είναι ο έλεγχος της «πληρωμής » είναι να γίνει μέσω του λογ/μου 3»8.00 Ταμείο».]

(β) Κάθε είδους δαπάνη που αφορά σε αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών αξίας άνω των 500 ευρώ, από την ημεδαπή ή την αλλοδαπή, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έγινε με τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής. Για την περίπτωση αυτή έχουν παρασχεθεί αναλυτικές οδηγίες με τις ΠΟΛ.1216/2014 και ΠΟΛ.1079/2015 εγκυκλίους.

Δείτε επίσης σχετικούς ενημερωτικούς πίνακες σχετικά με τις επιπτώσεις από την εξόφληση συναλλαγών με μη προβλεπόμενο τρόπο

I. Συναλλαγές που πραγματοποιούνται μεταξύ επαγγελματιών/επιχειρήσεων
 

Συναλλαγές μεταξύ επαγγελματιών/επιχειρήσεων
Ποσό συναλλαγής	Προβλεπόμενος τρόπος εξόφλησης	Κυρώσεις επί μη προβλεπόμενου τρόπου εξόφλησης	Σχετικές διατάξεις
Έως 500,00€ (χωρίς Φ.Π.Α.)	Με οποιονδήποτε τρόπο	----	περ. β' άρθ. 23 ν.4172/2013 ΠΟΛ.1216/2014 ΠΟΛ.1079/2015 ΠΟΛ.1055/2016 ΠΟΛ.1158/2016 ΔΕΑΦΒ 1068191/26.4.2016 ΔΕΑΦΒ 1069397/26.4.2016
Από 500,01€ και πάνω (χωρίς Φ.Π.Α.)	Με τραπεζικά μέσα πληρωμής*	Δεν εκπίπτει η δαπάνη

(*) [Αυτός ο τρόπος εξόφλησης δεν ισχύει για τις δαπάνες προμήθειας ηλεκτρικού ρεύματος και νερού που εξοφλούνται στα ταμεία (γκισέ) των επιχειρήσεων καθώς και στα συμβεβλημένα καταστήματα που πραγματοποιούν εισπράξεις για λογαριασμό τους, εφόσον αποδεικνύονται από τα κατάλληλα δικαιολογητικά τα οποία φέρουν τα στοιχεία του πελάτη και για φυσικό αέριο (Ε.2068/2019 - Έκπτωση δαπανών που αφορούν σε εξόφληση συναλλαγών σε επιχειρήσεις για την προμήθεια φυσικού αερίου) ].

ΙI. Πωλήσεις αγαθών ή υπηρεσιών που πραγματοποιούνται από επαγγελματίες/επιχειρήσεις προς ιδιώτες
 

Πωλήσεις επαγγελματιών/επιχειρήσεων προς ιδιώτες από 22.12.2016
Ποσό λιανικής πώλησης	Προβλεπόμενος τρόπος εξόφλησης από τους ιδιώτες	Κυρώσεις επί μη προβλεπόμενου τρόπου εξόφλησης σε επαγγελματία/επιχείρηση	Σχετικές διατάξεις
Πάνω από 500€ (συμπ/μένου Φ.Π.Α.)	Με τραπεζικά μέσα πληρωμής	Πρόστιμο 100 ευρώ για κάθε παράβαση (Περ. θ' παρ. 2 άρθ. 54 ν.4174/2013)	Παρ. 3 άρθ. 20 ν.3842/2010 Περ. ιζ' παρ. 1 άρθ. 54 ν.4174/2013

ΙΙI. Δαπάνες που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης από επαγγελματίες/επιχειρήσεις
 

Εξόφληση δαπάνης μισθοδοσίας, αλλά και δαπανών στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης των επαγγελματιών/επιχειρήσεων
Είδος δαπάνης	Προβλεπόμενος τρόπος εξόφλησης	Σχετικές  διατάξεις	Κυρώσεις επί μη προβλεπόμενου τρόπου εξόφλησης	Κυρώσεις Σ.ΕΠ.Ε.
				Από 1.6.2017
Μόνο για δαπάνη μισθοδοσίας, ανεξαρτήτως ποσού   (όχι για τις λοιπές περιπτώσεις της παρ. 2 του άρθρου 12 του ΚΦΕ)	α. Με ηλεκτρονικά μέσα πληρωμής β. Μέσω παρόχου υπηρεσιών πληρωμής	περ. ιδ' άρθ. 23 ν.4172/2013 ΠΟΛ.1061/2017	Δεν εκπίπτει η δαπάνη (αφορά δαπάνες μισθοδοσίας μηνός Ιανουαρίου 2017 και μετά))	Εάν δεν καταβληθούν οι αποδοχές αποκλειστικά στους τραπεζικούς λογαριασμούς των δικαιούχων μισθωτών, επιβάλλονται κυρώσεις από το Σ.ΕΠ.Ε, σύμφωνα με τα άρθρα 23 και 24 του ν. 3996/2011 Κ.Υ.Α. αριθμ. οικ. 22528/430/18.5.2017
Λοιπές περιπτώσεις εργασιακής σχέσης της παρ. 2 του  άρθρου 12 ΚΦΕ, (ανεξαρτήτως ποσού)	α. Με ηλεκτρονικά μέσα πληρωμής β. Μέσω παρόχου υπηρεσιών πληρωμής	περ. ιδ' άρθ. 23 ν.4172/2013 ΠΟΛ.1061/2017	Δεν εκπίπτει η δαπάνη (αφορά αμοιβές μηνός Ιανουαρίου 2017 και μετά)	Δεν υπάρχουν κυρώσεις

Δείτε σχετικά:

ΔΕΔ 559/2019 - Λογιστικές διαφορές - Καταχώρηση παγίου ως έξοδο - Διόδια και καύσιμα με στοιχεία που δεν αναγράφουν αριθμό κυκλοφορίας - Μη εξόφληση με τραπεζικό μέσο

« …Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1113/02-06-2015 Κοινοποίηση των διατάξεων των άρθρων 22, 22Α και 23 του ν. 4172/2013 (ΦΕΚ 167Α')
«Άρθρο 23 Μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες

...β) Κάθε είδους δαπάνη που αφορά σε αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών αξίας άνω των 500 ευρώ, από την ημεδαπή ή την αλλοδαπή, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έγινε με τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής. Για την περίπτωση αυτή έχουν παρασχεθεί αναλυτικές οδηγίες με τις ΠΟΛ.1216/2014 και ΠΟΛ.1079/2015 εγκυκλίους μας».

Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1216/2014 Κοινοποίηση των διατάξεων της περίπτωσης β' του άρθρου 23 του ν.4172/2013

«Για την εφαρμογή της περίπτωσης αυτής, στην έννοια της αγοράς των αγαθών και της λήψης των υπηρεσιών εμπίπτουν οι αγορές πρώτων και βοηθητικών υλών, εμπορευμάτων, υλικών, παγίων, κ.λπ, οι πάσης φύσεως δαπάνες της επιχείρησης καθώς και οι πάσης φύσεως υπηρεσίες που λαμβάνει η επιχείρηση, με την προϋπόθεση ότι πληρούνται οι προϋποθέσεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013 και δεν εμπίπτουν σε κάποια από τις λοιπές περιπτώσεις του παρόντος άρθρου.

Η μη εξόφληση των ως άνω δαπανών με τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής δεν συνιστά, από μόνη της, εικονικότητα ως προς τη συναλλαγή και δεν έχει ως αποτέλεσμα τον προσδιορισμό του εισοδήματος σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 28 [ Αρθρο 28. Mέθοδος προσδιορισμού εσόδων ] του ιδίου νόμου, εφόσον δεν συντρέχουν και άλλοι λόγοι.

4. Ως τραπεζικό μέσο πληρωμής, προκειμένου για την εφαρμογή των κοινοποιούμενων διατάξεων, νοείται:

- Η κατάθεση σε τραπεζικό λογαριασμό του προμηθευτή, είτε με μετρητά είτε με μεταφορά μεταξύ λογαριασμών (έμβασμα),

- Η χρήση χρεωστικών ή πιστωτικών καρτών της εταιρείας που πραγματοποιεί την πληρωμή,

- Η έκδοση τραπεζικής επιταγής της επιχείρησης ή η εκχώρηση επιταγών τρίτων,

- Η χρήση συναλλαγματικών οι οποίες εξοφλούνται μέσω τραπέζης,

- Η χρήση ταχυδρομικής επιταγής - ταχυπληρωμής ή η κατάθεση σε λογαριασμό πληρωμών των Ελληνικών Ταχυδρομείων.

5. Σε περίπτωση που καταβάλλονται προκαταβολές έναντι της αξίας του προς αγορά αγαθού ή υπηρεσίας ή όταν πραγματοποιούνται τμηματικές καταβολές που αφορούν συναλλαγές συνολικού ύψους άνω των €500, απαιτείται η χρήση τραπεζικού μέσου, ανεξαρτήτως του ποσού της κάθε τμηματικής καταβολής ή προκαταβολής.

10. Επισημαίνεται ότι οι δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί εντός του φορολογικού έτους αλλά δεν έχουν εξοφληθεί στο έτος αυτό, κρίνονται οριστικά, ως προς την εκπεσιμότητά τους, στο φορολογικό έτος που θα λάβει χώρα η εξόφληση αυτών. Στην περίπτωση που στο έτος εξόφλησης των δαπανών διαπιστωθεί ότι οι δαπάνες αυτές εξοφλήθηκαν χωρίς να γίνει χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής (π.χ. με μετρητά), η επιχείρηση υποχρεούται να υποβάλλει τροποποιητική δήλωση του φορολογικού έτους εντός του οποίου πραγματοποιήθηκε η συναλλαγή, προσθέτοντας τα ποσά αυτών των δαπανών ως θετική λογιστική διαφορά».

Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1079/2015 Διευκρινίσεις επί της αριθμ. ΠΟΛ.1216/2014 εγκυκλίου, σχετικά με την έκπτωση ή μη δαπάνης που αφορά σε αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών αξίας άνω 500 ευρώ

«4. Με το άρθρο 1 του ν. 3862/2010, με τις διατάξεις του οποίου ενσωματώθηκε στην ελληνική νομοθεσία η Οδηγία 2007/64/ΕΚ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου της 13ης Νοεμβρίου 2007 «για τις υπηρεσίες πληρωμών στην εσωτερική αγορά, την τροποποίηση των Οδηγιών 97/7/ΕΚ, 2002/60/ΕΚ και 2006/48/ΕΚ και την κατάργηση της Οδηγίας 97/5/ΕΚ (ΕΕ L 319)», ορίζεται ότι με τις διατάξεις της παρ.2 του ιδίου άρθρου και νόμου στην έννοια των παροχών υπηρεσιών πληρωμών περιλαμβάνονται εκτός των πιστωτικών ιδρυμάτων και ιδρύματα έκδοσης ηλεκτρονικού χρήματος κατά την έννοια της περίπτωσης β' της παραγράφου 1 του άρθρου 2 του ν. 3601/2007, περιλαμβανομένων των υποκαταστημάτων ιδρυμάτων ηλεκτρονικού χρήματος με καταστατική έδρα εκτός Ελλάδος, εφόσον η άδεια λειτουργίας του ιδρύματος ηλεκτρονικού χρήματος καλύπτει την παροχή υπηρεσιών πληρωμών, γραφεία ταχυδρομικών επιταγών τα οποία εξουσιοδοτούνται βάσει της εθνικής νομοθεσίας να παρέχουν υπηρεσίες πληρωμών, ιδρύματα πληρωμών κατά την έννοια του ν. 3862/2010, η Ευρωπαϊκή Κεντρική Τράπεζα και οι εθνικές κεντρικές τράπεζες όταν δεν ενεργούν υπό την ιδιότητα τους ως νομισματικές ή άλλες δημόσιες αρχές.

Από τα ανωτέρω προκύπτει, ότι ως τραπεζικό μέσο πληρωμής προκειμένου για την εφαρμογή των διατάξεων της περίπτωσης β' του άρθρου 23 του ν. 4172/2013 νοείται και η καταβολή σε λογαριασμό πληρωμών του προμηθευτή, που τηρείται σε ιδρύματα πληρωμών κατά την έννοια του ν.3862/2010, σε ιδρύματα έκδοσης ηλεκτρονικού χρήματος (πάροχοι υπηρεσιών πληρωμών του ν. 3862/2010) είτε με μετρητά είτε με μεταφορά μεταξύ λογαριασμών πληρωμών (έμβασμα) » …….»

●●●

(3) [Κωδικός 2003]

γ) Οι μη καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές.

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου (ΕΓΛΣ), οι οποίοι πρέπει να «ερευνηθούν», για την διαπίστωση της ύπαρξης τέτοιων περιπτώσεων:
55 ΑΣΦΑΛΙΣΤΙΚΟΙ ΟΡΓΑΝΙΣΜΟΙ
55.00 Ίδρυμα Κοινωνικών Ασφαλίσεων (ΙΚΑ)
55.01 Λοιπά Ταμεία κύριας ασφαλίσεως
55.02 Επικουρικά Ταμεία
55.99 Κρατήσεις και εισφορές καθυστερούμενες προηγούμενων χρήσεων]
[Προσοχή: Τέτοιες περιπτώσεις, πρέπει να καταχωρηθούν στον «Πινακα Ε» του εντύπου Ε3, ως προσωρινή διαφορά μεταξύ «Λογιστικής» και «Φορολογικής» βάσης.]

Συνεπώς, οι ασφαλιστικές εισφορές που έχουν καταβληθεί εμπρόθεσμα (εντός της νόμιμης προθεσμίας καταβολής τους ή τυχόν παράτασής της), ακόμη και σε επόμενο φορολογικό έτος, εκπίπτουν από τα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν.

Δείτε σχετικά:
Κεφ. 5 «5. Φορολογικές αναμορφώσεις (θετικές ή αρνητικές), που προκύπτουν με βάση τον «Πίνακα Ε» του έντυπου « Ε3»» του παρόντος

●●●

(4) [Κωδικός 2004]

δ) Οι κάθε είδους προβλέψεις, με εξαίρεση τις οριζόμενες στο άρθρο 26 του ίδιου νόμου, αναφορικά με την πρόβλεψη επισφαλών απαιτήσεων. Για το άρθρο αυτό έχουν δοθεί από την υπηρεσία μας διευκρινίσεις με την ΠΟΛ.1056/2.3.2015 εγκύκλιό.

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου (ΕΓΛΣ), στους οποίους συνήθως παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:
68 ΠΡΟΒΛΕΨΕΙΣ ΕΚΜΕΤΑΛΛΕΥΣΕΩΣ
68.00 Προβλέψεις για αποζημίωση προσωπικού λόγω εξόδου από την υπηρεσία
68.01 Προβλέψεις για υποτιμήσεις συμμετοχών και χρεογράφων
68.09 Λοιπές προβλέψεις εκμεταλλεύσεως
83 ΠΡΟΒΛΕΨΕΙΣ ΓΙΑ ΕΚΤΑΚΤΟΥΣ ΚΙΝΔΥΝΟΥΣ
83.10 Προβλέψεις απαξιώσεων και υποτιμήσεων πάγιων στοιχείων
83.10.18 Προβλέψεις για κάλυψη ζημίας από συμμετοχή σε κοινοπραξία ή ο.ε. ή ε.ε. (Γνωμ. 118/1845/1993)
83.11 Προβλέψεις για επισφαλείς απαιτήσεις
83.12 Προβλέψεις για εξαιρετικούς κινδύνους και έκτακτα έξοδα
83.13 Προβλέψεις για έξοδα προηγούμενων χρήσεων
83.98 Λοιπές έκτακτες προβλέψεις]
[Κανονικά τα ποσά αυτά (στις περισσότερες των περιπτώσεων) πρέπει να καταχωρηθούν στον «Πίνακα Ε», του εντύπου Ε3, ως προσωρινή διαφορά μεταξύ «Λογιστικής» και «Φορολογικής» βάσης]

Δείτε σχετικά:

• Άρθρα - Λογιστική και φορολογική μεταχείριση των σχηματισμένων προβλέψεων, για απόσβεση επισφαλών απαιτήσεων. (Άρθρο 26 ν. 4172/2013-Κ.Φ.Ε.) [ΣΟΛ ΑΕΟΕ]

• ΠΟΛ.1056/2015 - Φορολογική μεταχείριση των προβλέψεων για απόσβεση επισφαλών απαιτήσεων μετά την έναρξη ισχύος των διατάξεων του νέου Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013)

• ΠΟΛ.1080/2017 - Διευκρινίσεις αναφορικά με την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 26 του ν.4172/2013 σε περίπτωση κήρυξης του οφειλέτη σε πτώχευση ή υπαγωγής αυτού σε προπτωχευτική διαδικασία εξυγίανσης

• ΠΟΛ.1094/2016 (ΟΡΘΗ ΕΠΑΝΑΛΗΨΗ) 2016-06-30 Συμπλήρωση της ΠΟΛ.1113/2015 εγκυκλίου μας, σχετικά με τις εκπιπτόμενες και μη δαπάνες

Προσοχή:

• Πρακτορεία ΟΠΑΠ και προβλέψεις επισφαλών απαιτήσεων - Κοινοποίηση των νέων διατάξεων του άρθρου 234 του ν. 4610/2019

●●●

(5) [Κωδικός 2005]. Πρόστιμα και οι χρηματικές ποινές

ε) Τα πρόστιμα και οι χρηματικές ποινές, περιλαμβανομένων των προσαυξήσεων (πρόστιμα εκπρόθεσμης καταβολής), που επιβάλλονται εξαιτίας αθετήσεως συμβατικών υποχρεώσεων των επιχειρήσεων ή παραβάσεων διατάξεων νόμου, κ.λπ.

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου (ΕΓΛΣ), στους οποίους συνήθως παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:
81.00 Έκτακτα και ανόργανα έξοδα
81.00.00 Φορολογικά πρόστιμα και προσαυξήσεις
01 Προσαυξήσεις εισφορών ασφαλιστικών ταμείων
02 Καταπτώσεις εγγυήσεων - ποινικών ρητρών]

Στην περίπτωση αυτή περιλαμβάνονται, μεταξύ άλλων, οι ακόλουθες δαπάνες:

i) κάθε είδους χρηματική κύρωση για παραβάσεις της φορολογικής (π.χ. τόκοι εκπρόθεσμης καταβολής κατά ΚΦΔ ή ΚΕΔΕ) ή ασφαλιστικής (περιλαμβανομένου του ποσού των προσαυξήσεων που κατέβαλε η επιχείρηση για την εκπρόθεσμη καταβολή ασφαλιστικών εισφορών προς ασφαλιστικά ταμεία), κ.λπ. νομοθεσίας,

ii) οι ποινικές ρήτρες, τα πρόστιμα και οι χρηματικές ποινές που επιβάλλονται εξαιτίας αθετήσεως συμβατικών υποχρεώσεων της επιχείρησης, κ.λπ.,

iii) το ποσό της εξαγοράς ποινών που επιβάλλονται από δικαστήρια,

iv) οι τόκοι υπερημερίας λόγω οφειλής φόρων, τελών, δασμών, εισφορών, αμοιβών, κ.λπ.

ν) οι τόκοι που καταλογίζονται, με βάση τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 169 του ν. 4099/2012, σε βάρος επιχείρησης κατά την ανάκτηση κρατικών ενισχύσεων τις οποίες έλαβαν λόγω του σχηματισμού ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού με βάση τα άρθρα 2 και 3 του ν. 3220/2004, καθόσον οι τόκοι αυτοί καταλογίζονται αντί πρόσθετων φόρων και προστίμων και επιπλέον, σε αντίθετη περίπτωση, η ωφέλεια από την έκπτωση των τόκων αυτών ενδέχεται να κριθεί ως νέα παράνομη κρατική ενίσχυση.

Τα ανωτέρω ισχύουν και για τους τόκους (προσαυξήσεις) που επιβάλλονται από την Ευρωπαϊκή Επιτροπή, καθόσον αποτελούν προσαύξηση επί του επιβληθέντος προστίμου σε επιχείρηση από την Επιτροπή.

Προσοχή:
ΠΟΛ.1094/2016 (ΟΡΘΗ ΕΠΑΝΑΛΗΨΗ) 2016-06-30

Συμπλήρωση της ΠΟΛ.1113/2015 εγκυκλίου μας, σχετικά με τις εκπιπτόμενες και μη δαπάνες «Δ. Φορολογική μεταχείριση τόκων υπερημερίας που προκύπτουν λόγω οφειλής φόρων, τελών, εισφορών προς το Δημόσιο ή ΝΠΔΔ…………….

5. Κατόπιν όλων όσων αναφέρθηκαν παραπάνω και δεδομένου ότι καταρχήν εκπίπτουν όλοι οι τόκοι δανείων και πιστώσεων, με την επιφύλαξη του ορίου που τίθεται με την περ. α' του άρθρου 23 του ν.4172/2013, χωρίς να γίνεται διάκριση ως προς το είδος τους, διευκρινίζεται ότι στην έννοια των τόκων υπερημερίας που δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα μίας επιχείρησης περιλαμβάνονται μόνο εκείνοι που προκύπτουν λόγω οφειλής φόρων, τελών, δασμών, εισφορών, αμοιβών προς το Δημόσιο ή νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου.»

●●●

(6) [Κωδικός 2006]

στ) Η παροχή ή λήψη αμοιβών σε χρήμα ή σε είδος που συνιστούν ποινικό αδίκημα, όπως ενδεικτικά τα ποσά που προέρχονται από νομιμοποίηση εσόδων από εγκληματικές δραστηριότητες από τα οποία προκύπτει περιουσιακό όφελος, όπως δωροδοκίες.

Δείτε σχετικά και τον νέο Πίνακα στο έντυπο Ε3.

«ΠΙΝΑΚΑΣ Ι'. ΠΛΗΡΟΦΟΡΙΕΣ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ Ν.4557/2018 ΠΕΡΙ ΝΟΜΙΜΟΠΟΙΗΣΗΣ ΕΣΟΔΩΝ ΑΠΌ ΕΓΚΛΗΜΑΤΙΚΕΣ ΔΡΑΣΤΗΡΙΟΤΗΤΕΣ ΚΑΙ ΧΡΗΜΑΤΟΔΟΤΗΣΗΣ ΤΗΣ ΤΡΟΜΟΚΡΑΤΙΑΣ

Ο πίνακας αυτός συμπληρώνεται υποχρεωτικά από υπόχρεους του άρθρου 5 του ν.4557/2018, οι οποίοι εποπτεύονται από την Α.Α.Δ.Ε. δυνάμει της παραγράφου (ε) του άρθρου 6 του ίδιου νόμου και συγκεκριμένα τους εξωτερικούς λογιστές - φοροτεχνικούς, νομικά πρόσωπα παροχής λογιστικών - φοροτεχνικών υπηρεσιών και ιδιώτες ελεγκτές, μεσίτες ακινήτων και εμπόρους και εκπλειστηριαστές αγαθών μεγάλης αξίας. Τα πεδία της στήλης «Δραστηριότητα» συμπληρώνονται από όλους τους υπόχρεους με βάση την κατηγοριοποίηση της αναδυόμενης λίστας τιμών.

Τα πεδία της στήλης «Είδος συναλλαγής» συμπληρώνονται μόνο από τους μεσίτες ακινήτων με βάση την κατηγοριοποίηση της αναδυόμενης λίστας τιμών. Τα πεδία των στηλών «Πλήθος συναλλαγών Εκάστη > 10.000,00 €», «Σύνολο αξίας συναλλαγών» και «Σύνολο αξίας συναλλαγών σε μετρητά» συμπληρώνονται μόνο από τους μεσίτες ακινήτων και τους έμπορους και εκπλειστηριαστές αγαθών μεγάλης αξίας.

Ειδικότερα στη στήλη «Πλήθος συναλλαγών Εκάστη > 10.000,00 €» συμπληρώνεται το πλήθος των συναλλαγών που η εκάστη εξ αυτών υπερβαίνει το ποσό των 10.000 ευρώ και στη στήλη «Σύνολο αξίας συναλλαγών» συμπληρώνονται το σύνολο της αξίας των εν λόγω συναλλαγών. Στη στήλη «Σύνολο αξίας συναλλαγών σε μετρητά» συμπληρώνεται η συνολική αξία των συναλλαγών της προηγούμενης στήλης που πραγματοποιήθηκαν με μετρητά.»

●●●

(7) [Κωδικός 2007]. Φόροι-τέλη

ζ) Οι φόροι -τέλη.

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου ( ΕΓΛΣ ), στους οποίους συνήθως παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:
63 ΦΟΡΟΙ - ΤΕΛΗ
63.00 Φόρος εισοδήματος μη συμψηφιζόμενος
63.03 Φόροι - Τέλη κυκλοφορίας μεταφορικών μέσων
63.98 Διάφοροι φόροι - τέλη
02 Φόρος ακίνητης περιουσίας ( ΕΝ.Φ.Ι.Α )
08 ΦΠΑ εκπιπτόμενος στη φορολογίας εισοδήματος
09 ΦΠΑ μη εκπιπτόμενος στη φορολογία εισοδήματος
Και σε συνδιασμό με:
54.05 Φόροι - Τέλη κυκλοφορίας μεταφορικών μέσων
54.09 Λοιποί φόροι και τέλη–(Υπολογαριασμός: ΕΝΦΙΑ )
54.99 Φόροι - Τέλη προηγούμενων χρήσεων]

Ειδικότερα (περιοριστικά):

αα) ο φόρος εισοδήματος,

ββ) το τέλος επιτηδεύματος,

γγ) οι έκτακτες εισφορές, που επιβάλλονται στα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα. Κατά συνέπεια, η έκτακτη ειδική εισφορά αλληλεγγύης του ν. 4093/2012 εκπίπτει εφάπαξ από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων, δεδομένου ότι αυτή επιβαλλόταν επί του τιμήματος των πωλήσεων ηλεκτρικής ενέργειας στους παραγωγούς ηλεκτρικής ενέργειας από σταθμούς ΑΠΕ και ΣΗΘΥΑ, και όχι επί των κερδών. Το ποσό της έκτακτης εισφοράς αλληλεγγύης των ΑΠΕ και ΣΗΘΥΑ του ν. 4093/2012 των χρήσεων 2012 και 2013, για το οποίο απομένει αναπόσβεστο υπόλοιπο, με βάση τις προϊσχύσασες διατάξεις του ν. 2238/1994, προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των φορολογικών ετών 2014 έως και 2017 (3/5 και 4/5, αντίστοιχα), θα εξακολουθήσει να αναγνωρίζεται ως έξοδο των αντίστοιχων φορολογικών ετών.

δδ) ο φόρος προστιθέμενης αξίας (Φ.Π.Α.) που αναλογεί σε μη εκπιπτόμενες δαπάνες, εφόσον δεν είναι εκπεστέος ως Φ.Π.Α. εισροών από το Φ.Π.Α. εκροών, με βάση τις διατάξεις του ν. 2859/2000 περί Φ.Π.Α.

Για παράδειγμα, δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων ο Φ.Π.Α. για τον οποίο δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης από το Φ.Π.Α. εκροών σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 2859/2000, όπως π.χ. δαπάνες για τη διεξαγωγή εορταστικών εκδηλώσεων, έξοδα ψυχαγωγίας, κ.λπ. και ο οποίος αντιστοιχεί στο μη εκπιπτόμενο ποσό αυτών, ήτοι το υπερβάλλον ποσό των 300 ευρώ της δαπάνης ενός εκ των συμμετεχόντων στην εορταστική εκδήλωση το οποίο δεν εκπίπτει με βάση τις διατάξεις της περ. ι' του άρθρου αυτού του ν. 4172/2013 και του συνόλου των δαπανών ψυχαγωγίας με βάση τις διατάξεις της περ. ια' του υπόψη άρθρου και νόμου, αντίστοιχα.

Διευκρινίζεται ότι ο Φ. Π. Α. για τον οποίο δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης από το φόρο των εκροών και αντιστοιχεί σε εκπιπτόμενες δαπάνες κατά τον Κ.Φ.Ε., εκπίπτεται κανονικά από τα ακαθάριστα έσοδα.

Σημειώνεται, ότι ο Φ.Π.Α. που επιβάλλεται επί των δαπανών που αφορούν στην επέκταση, προσθήκη ή βελτίωση παγίων τα οποία χρησιμοποιούνται σε πράξεις μη υπαγόμενες σε Φ.Π.Α., προσαυξάνει την αξία κτήσης των πιο πάνω παγίων, η οποία υπόκειται σε απόσβεση κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 24 του ν. 4172/2013, καθόσον ο φόρος αυτός αφενός δεν εκπίπτει ούτε επιστρέφεται, σύμφωνα με τις διατάξεις του ν.2859/2000 και αφετέρου βαρύνει τις δαπάνες αυτές, οι οποίες περαιτέρω βαρύνουν την αξία κτήσης των εν λόγω κτισμάτων. Ομοίως ο Φ. Π. Α. που βαρύνει τις αγορές ενσώματων παγίων των επιχειρήσεων και ο οποίος δεν μπορεί να εκπέσει από το Φ.Π.Α. εκροών, προσαυξάνει την τιμή κτήσης του παγίου και κατά συνέπεια, εκπίπτει δια μέσω των αποσβέσεων επί της συνολικής αξίας του παγίου αυτού με βάση το άρθρο 24.

Πέραν των ανωτέρω, επισημαίνεται ότι, δεν εκπίπτουν και οι φόροι των οποίων η μη έκπτωση προβλέπεται ρητά από ειδικές διατάξεις νόμων.

Στην περίπτωση που οι ανωτέρω φόροι επαναχρεώνονται στην αντισυμβαλλόμενη επιχείρηση, με την παρούσα γίνεται δεκτό ότι αυτοί εκπίπτουν ως δαπάνη της επιχείρησης που τους επαναχρεώνει εφόσον το ποσό της επαναχρέωσης έχει συμπεριληφθεί στα φορολογητέα έσοδα της επιχείρησης.

Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι οι φόροι που δεν εκπίπτουν απαριθμούνται περιοριστικά στις υπόψη υποπεριπτώσεις και κατά συνέπεια, λοιποί φόροι που δεν περιλαμβάνονται σε αυτές εκπίπτουν (π.χ. ΕΝΦΙΑ, τέλη κυκλοφορίας, τέλη χαρτοσήμου, ανταποδοτικά τέλη υπέρ Εθνικής Επιτροπής Τηλεπικοινωνιών και Ταχυδρομείων, κ.λπ.).

Οι ανωτέρω φόροι - τέλη εκπίπτουν κατά το χρόνο που καταβάλλονται.

[Κανονικά τα ποσά αυτά (στις περισσότερες των περιπτώσεων) πρέπει να καταχωρηθούν στον «Πινακα Ε» (πρώην Κ), του εντύπου Ε3, ως προσωρινή διαφορά μεταξύ «Λογιστικής» και «Φορολογικής» βάσης]

Εξαίρεση αποτελούν τα τέλη κυκλοφορίας τα οποία προκαταβάλλονται και κατά συνέπεια εκπίπτουν το επόμενο φορολογικό έτος, δηλαδή το έτος που αφορούν, καθώς και τα τέλη διαφήμισης, τα οποία εκπίπτουν κατά το χρόνο που αφορούν, με τις προϋποθέσεις που αναφέρονται κατωτέρω.

●●●

(8) [Κωδικός 2008]. Τεκμαρτό μίσθωμα από ιδιοχρησιμοποίηση

η) Το τεκμαρτό μίσθωμα από ιδιοχρησιμοποίηση της παραγράφου 2 του άρθρου 39 του ν. 4172/2013, κατά το μέτρο που υπερβαίνει το τρία τοις εκατό (3%) της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου, όπως αυτή προσδιορίζεται σύμφωνα με τα άρθρα 41 και 41α του ν. 1249/1982.
Ειδικότερα, για τα νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, κατά τον προσδιορισμό του εισοδήματος από ακίνητη περιουσία, εκπίπτει το τεκμαρτό μίσθωμα στο σύνολό του ανεξάρτητα αν υπερβαίνει το 3% επί της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου.

Προσοχή:

ΔΕΔ Α 1200/2019 - Τεκμαρτή δαπάνη ιδιόχρησης - Δεν επηρεάζει το φορολογικό αποτέλεσμα η μη καταχώρηση της στα βιβλία επιχείρησης.
« ….Επειδή η τιθέμενη στο άρθρο 22 παρ. β του ν. 4172/2013 προϋπόθεση της καταχώρησης της δαπάνης στα τηρούμενα βιβλία προκειμένου αυτή να αναγνωριστεί, αφορά πραγματικές και όχι τεκμαρτές δαπάνες.

Επειδή η παράλειψη αυτή συνιστά παράβαση της φορολογικής νομοθεσίας που επισύρει αυτοτελές πρόστιμο του άρθρου 54 του ν. 4174/2013 (περί ανακριβούς υποβολής δήλωσης), ως προς τα πληροφοριακά στοιχεία και σε καμία περίπτωση δεν επηρεάζει το φορολογικό αποτέλεσμα.»

●●●

(9) [Κωδικός 2009]. Δαπάνες για την οργάνωση και διεξαγωγή ενημερωτικών ημερίδων και συναντήσεων.

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου ( ΕΓΛΣ ), στους οποίους συνήθως παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:
64.02 Έξοδα προβολής και διαφημίσεως
          05 Έξοδα συνεδρίων - δεξιώσεων και άλλων παρεμφερών εκδηλώσεων
          06 Έξοδα υποδοχής και φιλοξενείας
60.02 Παρεπόμενες παροχές και έξοδα προσωπικού
     02 Επιχορηγήσεις και λοιπά έξοδα κυλικείου - εστιατορίου
     03 Έξοδα ψυχαγωγίας προσωπικού (π.χ. κατασκηνώσεων, εκδρομών, χοροεσπερίδων ή εορταστικών εκδηλώσεων)]

θ) Οι δαπάνες για την οργάνωση και διεξαγωγή ενημερωτικών ημερίδων και συναντήσεων που αφορούν στη σίτιση και διαμονή πελατών ή εργαζομένων της επιχείρησης, για την ενημέρωσή τους σε θέματα στρατηγικής των επιχειρήσεων, οριοθέτησης μελλοντικών στόχων, εισαγωγής νέων προϊόντων στην αγορά, προώθησης των προϊόντων, ενημέρωσης σε νέες τεχνικές, κ.λπ., είτε οργανώνονται από την ίδια την επιχείρηση είτε από τρίτο, κατά το μέτρο που υπερβαίνουν το ποσό των 300 ευρώ ανά συμμετέχοντα και κατά το μέτρο που η συνολική ετήσια δαπάνη υπερβαίνει το 0,5% επί του ετήσιου ακαθάριστου εισοδήματος της επιχείρησης.

Στις δαπάνες για τη σίτιση και διαμονή πελατών ή εργαζομένων της επιχείρησης δεν περιλαμβάνονται οι δαπάνες που γίνονται για την αίθουσα των εκδηλώσεων, τη μεταφορά των επισκεπτών, τυχόν αμοιβές ομιλητών, ενώ περιλαμβάνονται τα τέλη που σχετίζονται με τη διαμονή (π.χ. δημοτικοί φόροι ημεδαπής ή αλλοδαπής - «city tax»).

Το ποσό των 300 ευρώ ανά συμμετέχοντα εφαρμόζεται ανά ενημερωτική ημερίδα - συνάντηση. Εφόσον το συνολικό ετήσιο ποσό της εν λόγω δαπάνης υπερβαίνει το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων της επιχείρησης, τότε η συνολική δαπάνη εκπίπτει μόνο μέχρι του ποσού που δεν υπερβαίνει το εν λόγω ποσοστό. Δηλαδή, σε κάθε περίπτωση η εκπιπτόμενη δαπάνη δεν μπορεί να υπερβαίνει το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων…..

Προσοχή:

ΔΕΔ Αθήνας αρ. απόφ. 907/30.1.2017 - Δαπάνες συνεδρίων εκπίπτουν εφόσον το συνέδριο έχει την έγγριση του ΕΟΦ

●●●

(10) [Κωδικός 2010]. Δαπάνες για τη διεξαγωγή εορταστικών εκδηλώσεων και οι δαπάνες σίτισης και διαμονής φιλοξενούμενων προσώπων

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου ( ΕΓΛΣ ), στους οποίους συνήθως παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:
64.02 Έξοδα προβολής και διαφημίσεως
          05 Έξοδα συνεδρίων - δεξιώσεων και άλλων παρεμφερών εκδηλώσεων
          06 Έξοδα υποδοχής και φιλοξενείας]

ι) Οι δαπάνες για τη διεξαγωγή εορταστικών εκδηλώσεων και οι δαπάνες σίτισης και διαμονής φιλοξενούμενων προσώπων, κατά το μέτρο που υπερβαίνουν το ποσό των 300 ευρώ ανά συμμετέχοντα και κατά το μέτρο που η συνολική ετήσια δαπάνη υπερβαίνει το 0,5% επί του ετήσιου ακαθάριστου εισοδήματος της επιχείρησης.

Στις δαπάνες για τη διαμονή φιλοξενούμενων προσώπων περιλαμβάνονται και τα τέλη που σχετίζονται με τη διαμονή (π.χ. δημοτικοί φόροι ημεδαπής ή αλλοδαπής - «city tax»).

Το ανωτέρω όριο των 300 ευρώ ανά συμμετέχοντα εφαρμόζεται ανά εορταστική εκδήλωση. Εφόσον το συνολικό ετήσιο ποσό της εν λόγω δαπάνης υπερβαίνει το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων της επιχείρησης, τότε η συνολική δαπάνη εκπίπτει μόνο μέχρι του ποσού που δεν υπερβαίνει το εν λόγω ποσοστό. Δηλαδή, σε κάθε περίπτωση η εκπιπτόμενη δαπάνη δεν μπορεί να υπερβαίνει το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων.

Στο σημείο αυτό διευκρινίζεται ότι σε περίπτωση που μία επιχείρηση καταβάλει δημοτικό φόρο στην αλλοδαπή, θα πρέπει να εξετάζεται αν η καταβολή πραγματοποιείται στα πλαίσια των περιπτώσεων θ' ή ι', δηλαδή αν ακολουθεί την κύρια δαπάνη διαμονής πελατών ή εργαζομένων της στα πλαίσια ενημερωτικών ημερίδων ή διαμονής φιλοξενούμενων προσώπων. Σε περίπτωση που ο δημοτικός φόρος αλλοδαπής δεν αφορά στις παραπάνω περιπτώσεις, θα πρέπει να συναρτάται με την κύρια αντίστοιχη δαπάνη για την έκπτωση των οποίων πρέπει να πληρούνται οι προϋποθέσεις του άρθρου 22.

●●●

(11) [Κωδικός 2011]. Δαπάνες ψυχαγωγίας

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου ( ΕΓΛΣ ), στους οποίους συνήθως παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:
64.02 Έξοδα προβολής και διαφημίσεως
          05 Έξοδα συνεδρίων - δεξιώσεων και άλλων παρεμφερών εκδηλώσεων
          06 Έξοδα υποδοχής και φιλοξενείας
60.02 Παρεπόμενες παροχές και έξοδα προσωπικού
02 Επιχορηγήσεις και λοιπά έξοδα κυλικείου - εστιατορίου
03 Έξοδα ψυχαγωγίας προσωπικού (π.χ. κατασκηνώσεων, εκδρομών, χοροεσπερίδων ή εορταστικών εκδηλώσεων)]

ια) Οι δαπάνες ψυχαγωγίας. Εξαιρούνται δαπάνες ψυχαγωγίας που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο της επιχειρηματικής δραστηριότητας των επιχειρήσεων που έχουν ως κύριο αντικείμενο την παροχή υπηρεσιών ψυχαγωγίας, οι οποίες δικαιούνται να εκπέσουν το σύνολο των υπόψη δαπανών.

●●●

(12) [Κωδικός 2012] Προσωπικές καταναλωτικές δαπάνες

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου ( ΕΓΛΣ ), στους οποίους συνήθως παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:
60.02 Παρεπόμενες παροχές και έξοδα προσωπικού
60.02.00 Είδη ενδύσεως
01 Έξοδα στεγάσεως (π.χ. κατοικιών)
02 Επιχορηγήσεις και λοιπά έξοδα κυλικείου - εστιατορίου
04 Έξοδα επιμορφώσεως προσωπικού (π.χ. δίδακτρα, έξοδα εκπαιδευτικών ταξιδιών ή έξοδα μετεκπαιδεύσεων)
05 Έξοδα ιατροφαρμακευτικής περιθάλψεως (π.χ. νοσήλια, φάρμακα, έξοδα εγχειρήσεων, έξοδα κηδειών)
06 Ασφάλιστρα προσωπικού (π.χ. ομαδικής ή ατομικής ασφαλίσεως)
……………………
62.03 Τηλεπικοινωνίες
62.03.00 Τηλεφωνικά – Τηλεγραφικά ( κινητά τηλέφωνα )
……………………
64.00 Έξοδα μεταφορών
64.00.00 Έξοδα κινήσεως (καύσιμα - λιπαντικά - διόδια) ιδιοκτητών
μεταφορικών μέσων
64.01 Έξοδα ταξειδίων
64.01.00 Έξοδα ταξειδίων εσωτερικού
64.01.01 Έξοδα ταξειδίων εξωτερικού]

ιβ) Οι προσωπικές καταναλωτικές δαπάνες.

Διευκρινίζεται ότι όποια δαπάνη έχει χαρακτηρισθεί ως παροχή σε είδος με βάση το άρθρο 13 του ν. 4172/2013 (ΠΟΛ.1219/2014 εγκύκλιός μας) και φορολογείται ως εισόδημα από μισθωτή εργασία, θεωρείται ότι πραγματοποιείται προς το συμφέρον της επιχείρησης (άρθρο 22 περ. α') και εκπίπτει ως έξοδο μισθοδοσίας, εφόσον πληρούνται και οι λοιπές προϋποθέσεις των περ. β' και γ' του άρθρου 22.

Λοιπές δαπάνες που δεν εμπίπτουν στην έννοια των παροχών σε είδος (π.χ. διατακτικές μέχρι 6 ευρώ, παροχές μέχρι 300 ευρώ, χρήση κινητών τηλεφώνων σύμφωνα με την ΠΟΛ.1219/2014, εκπίπτουν υπό το πρίσμα των διατάξεων του άρθρου 22.

Σχετικά:

α) ΠΟΛ.1219/2014 - Φορολογική μεταχείριση παροχών σε είδος του άρθρου 13 του ν.4172/2013

β) Αρ. πρωτ: ΔΕΑΦΑ 1134898 ΕΞ 2016/16.9.2016 - Έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα επιχείρησης των παροχών κοινωνικού χαρακτήρα προς τους εργαζομένους τους ή συγγενείς αυτών

γ) Αρ. πρωτ.: ΔΕΑΦ 1096157 ΕΞ 2016/22.6.2016 - Φορολογική μεταχείριση των Ε.Ι.Χ. αυτοκινήτων που παραχωρούνται κατά χρήση στους υπαλλήλους της εταιρείας

δ) Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦΒ 1121357 ΕΞ2015/14.9.2015 - Διευκρινίσεις σχετικά με την έκπτωση των διατακτικών σίτισης που χορηγεί επιχείρηση σε εργαζομένους της

ε) ΠΟΛ.1094/2015 - Φορολογική μεταχείριση των υποτροφιών, των χρηματικών βραβείων και των βοηθημάτων - οικονομικών ενισχύσεων

στ) Άρθρα - Φορολογική μεταχείριση των παροχών σε είδος του άρθρου 13 του ν.4172/2013 – επικαιροποιημένο μέχρι 4/4/2017 - ΣΟΛ Α.Ε. (Κωνσταντίνα Γιαννοπούλου)

●●●

(13) [ Κωδικός 2013 ] Δαπάνες που καταβάλλονται σε κράτος μη συνεργάσιμο ή που υπόκειται σε προνομιακό φορολογικό καθεστώς,

ιγ) το σύνολο των δαπανών που καταβάλλονται προς φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα που είναι φορολογικός κάτοικος σε κράτος μη συνεργάσιμο ή που υπόκειται σε προνομιακό φορολογικό καθεστώς,

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου (ΕΓΛΣ), οι οποίοι πρέπει να «ερευνηθούν», για την διαπίστωση της ύπαρξης τέτοιων περιπτώσεων:
50.01 Προμηθευτές εξωτερικού]

α) «γ) το σύνολο των δαπανών που καταβάλλονται προς φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα που είναι φορολογικός κάτοικος σε κράτος μη συνεργάσιμο ή που υπόκειται σε προνομιακό φορολογικό καθεστώς, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 65 του Κ.Φ.Ε., εκτός εάν ο φορολογούμενος αποδείξει ότι οι δαπάνες αυτές αφορούν πραγματικές και συνήθεις συναλλαγές και δεν έχουν ως αποτέλεσμα τη μεταφορά κερδών ή εισοδημάτων ή κεφαλαίων με σκοπό τη φοροαποφυγή ή τη φοροδιαφυγή. Η διάταξη του προηγούμενου εδαφίου δεν αποκλείει την έκπτωση των δαπανών που καταβάλλονται προς φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα που είναι φορολογικός κάτοικος σε κράτος - μέλος της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ., εφόσον υπάρχει η νομική βάση για την ανταλλαγή πληροφοριών μεταξύ της Ελλάδας και αυτού του κράτους - μέλους.» (Ν. 4172/2013, άρθρο 23)

β) «2. Επομένως, οι δαπάνες που καταβάλλονται σε φορολογικό κάτοικο κράτους το οποίο, με βάση τις διατάξεις του άρθρου 65, χαρακτηρίζεται ως κράτος μη συνεργάσιμο ή με προνομιακό φορολογικό καθεστώς δεν εκπίπτουν κατ' αρχήν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων, εκτός εάν ο φορολογούμενος αποδείξει ότι αφορούν πραγματικές και συνήθεις συναλλαγές και δεν έχουν ως αποτέλεσμα τη μεταφορά κερδών ή εισοδημάτων ή κεφαλαίων με σκοπό τη φοροαποφυγή ή τη φοροδιαφυγή, και επιπλέον πληρούνται και οι λοιπές προϋποθέσεις των άρθρων 22 και 23.

Αντιθέτως, οι δαπάνες που καταβάλλονται σε φορολογικό κάτοικο κράτους - μέλους της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ., το οποίο χαρακτηρίζεται με βάση τις ίδιες διατάξεις ως κράτος με προνομιακό φορολογικό καθεστώς και με το οποίο υπάρχει η νομική βάση για την ανταλλαγή πληροφοριών μεταξύ της Ελλάδας και αυτού του κράτους - μέλους, κατ' αρχήν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων, εφόσον πληρούνται οι γενικές προϋποθέσεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013 για την εκπεσιμότητα των δαπανών. Σε περίπτωση όμως αμφισβήτησης, η αρμόδια ελεγκτική αρχή απευθύνει τεκμηριωμένο αίτημα διοικητικής συνδρομής μέσω της αρμόδιας Δ/νσης Διεθνών Οικονομικών Σχέσεων, Τμήμα Γ' Διεθνούς Διοικητικής Συνεργασίας και αν από τη διενεργούμενη από τη Φορολογική Διοίκηση ανταλλαγή πληροφοριών αποδεικνύεται ότι οι σχετικές δαπάνες δεν αφορούν πραγματικές και συνήθεις συναλλαγές και έχουν ως αποτέλεσμα τη μεταφορά κερδών ή εισοδημάτων ή κεφαλαίων με σκοπό τη φοροαποφυγή ή τη φοροδιαφυγή, οι εν λόγω δαπάνες δεν αναγνωρίζονται τελικώς για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των πιο πάνω επιχειρήσεων…..

3. Προκειμένου να στοιχειοθετηθεί κατά τον φορολογικό έλεγχο ότι οι υπόψη συναλλαγές είναι πραγματικές και συνήθεις και δεν έχουν ως αποτέλεσμα τη μεταφορά κερδών, εισοδημάτων ή κεφαλαίων με σκοπό την φοροαποφυγή ή τη φοροδιαφυγή, θα πρέπει να λαμβάνονται υπόψη στοιχεία από τα οποία αποδεικνύεται ότι αυτές πραγματικά έχουν λάβει χώρα και ότι έχουν αποφέρει πραγματικό οικονομικό όφελος στην ελεγχόμενη επιχείρηση που πραγματοποίησε τις σχετικές δαπάνες (αγορές αγαθών, παροχή υπηρεσιών, κ.λπ.).

Ενδεικτικά αναφέρονται τα ακόλουθα στοιχεία:

α) - ύπαρξη εμπορικής συμφωνίας ή σύμβασης έργου με την αλλοδαπή εταιρεία, που να ορίζει τους όρους της συναλλαγής (αντικείμενο, διάρκεια, τίμημα, τρόπους πληρωμής και υποχρεώσεις των μελών) η οποία να έχει καταχωρηθεί στην Κατάσταση Συμφωνητικών της παρ. 16 του άρθρου 8 του ν.1882/1990, σύμφωνα με τη διαδικασία που ορίζεται με την αριθμ. 1065606/7222/ΔΕ-Β/18.7.2000 (ΦΕΚ 951 Β731.7.2000) Α.Υ.Ο., όπως έχει τροποποιηθεί και ισχύει,

- καταβολή του τιμήματος αγοράς σε τραπεζικό λογαριασμό του δικαιούχου (τιμολόγια και τραπεζικά εμβάσματα),

- πραγματική μεταφορά και λήψη των αγαθών (CMR, φορτωτικές, τελωνειακά έγγραφα από τα οποία προκύπτει η είσοδος των αγαθών στο εσωτερικό της χώρας) ή την πραγματική παροχή των υπηρεσιών (π.χ. πρωτόκολλο ολοκλήρωσης και παράδοσης του έργου, παραδοτέα έγγραφα).

β) η αλλοδαπή εταιρεία να πραγματοποιεί ουσιαστική επιχειρηματική δραστηριότητα στη χώρα στην οποία είναι εγκατεστημένη, δηλαδή:

- να έχει αποδεδειγμένα φυσική υπόσταση στη χώρα εγκατάστασής της (έδρα ή μόνιμη εγκατάσταση, μόνιμα απασχολούμενο προσωπικό, ενεργό Α.Φ.Μ./VIES εφόσον πρόκειται για φορολογικό κάτοικο άλλου κράτους - μέλους, κ.λπ.). Ισολογισμοί της αλλοδαπής εταιρείας και στοιχεία σχετικά με την οργάνωσή της δεν θεωρούνται από μόνα τους επαρκή αποδεικτικά στοιχεία, μπορεί ωστόσο να αποτελέσουν ενδείξεις για την υπόσταση των εν λόγω επιχειρήσεων στη χώρα εγκατάστασης τους.

- να φορολογείται στην αλλοδαπή χώρα στην οποία έχει την έδρα της και όχι απλώς να είναι φορολογικός κάτοικος της χώρας αυτής.

γ) η δαπάνη να πληροί τις προϋποθέσεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013 και να μην αποτελεί μη εκπιπτόμενη επιχειρηματική δαπάνη με βάση τις διατάξεις του άρθρου 23 του ίδιου νόμου.

Διευκρινίζεται ότι τα αναφερόμενα πιο πάνω είναι ενδεικτικά και όχι περιοριστικά και συνεπώς ο φορολογικός έλεγχος θα πρέπει να λαμβάνει υπόψη και τυχόν άλλα στοιχεία που προσκομίζει ο φορολογούμενος και τα οποία κρίνονται ικανά να υποστηρίξουν ότι οι υπό εξέταση συναλλαγές είναι πραγματικές και συνήθεις και δεν έχουν ως αποτέλεσμα τη μεταφορά κερδών, εισοδημάτων ή κεφαλαίων με σκοπό την φοροαποφυγή ή τη φοροδιαφυγή.» (ΠΟΛ.1197/2016)

Σχετικά:

α) ΠΟΛ.1197/2016 - Φορολογική μεταχείριση των δαπανών που καταβάλλονται σε φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα που είναι φορολογικός κάτοικος σε κράτος μη συνεργάσιμο ή που υπόκειται σε προνομιακό φορολογικό καθεστώς, με βάση τις διατάξεις της περίπτωσης ιγ' του άρθρου 23 του ν.4172/2013, όπως ισχύουν

β) Α.1107/2019 - Καθορισμός των κρατών που έχουν προνομιακό φορολογικό καθεστώς με βάση τις διατάξεις των παραγράφων 6 και 7 του άρθρου 65 του ν. 4172/2013 για το φορολογικό έτος 2018.

γ) ΠΟΛ.1024/2018
Καθορισμός των μη συνεργάσιμων κρατών με βάση τις διατάξεις της παραγράφου 3 του άρθρου 65 του ν. 4172/2013 για το φορολογικό έτος 2017

●●●

(14) [Κωδικός 2023]

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου (ΕΓΛΣ), οι οποίοι πρέπει να «ερευνηθούν», για την διαπίστωση της ύπαρξης τέτοιων περιπτώσεων:
53.00 Αποδοχές προσωπικού πληρωτέες (οι χρεώσεις του λογ/μού)]

ιδ) Οι δαπάνες που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης όπως αυτή ορίζεται στην παρ. 2 του άρθρου 12 του ν. 4172/2013, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έχει πραγματοποιηθεί με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών πληρωμών.

Σχετικά:

ΠΟΛ.1061/2017 2017-04-12
Κοινοποίηση των διατάξεων του άρθρου 72 του ν. 4446/2016 που αφορούν στην έκπτωση δαπανών μισθοδοσίας με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών πληρωμών

●●●

(15) [Κωδικός 2020] Λοιπές δαπάνες που δεν αναγνωρίζονται.

Αφορούν δαπάνες που δεν εντάσσονται σε μια από τις ανωτέρω κατηγορίες (1-14).

Τέτοιες δαπάνες μπορεί να είναι:

i) Δαπάνες που δεν εκπίπτουν λόγω «παραγωγικότητας» ή και έλλειψης αλληλουχίας τεκμηρίων (ελεγκτικής αλυσίδας) προκειμένου να είναι δυνατή η διενέργεια ελεγκτικών επαληθεύσεων.

[Κάποιες από αυτές θα πρέπει να καταχωρηθούν στην περ. 12 «προσωπικές καταναλωτικές δαπάνες» της «κατάστασης»]

Δείτε σχετικά:

α) Αρ. πρωτ.: Κ.Ε.ΜΕ.ΕΠ. 301/9.1.2015 - Περί του υπολογισμού ή της απαλλαγής της δαπάνης των καυσίμων και διοδίων από το φορολογητέο εισόδημα που προκύπτει λόγω παραχώρησης εταιρικού οχήματος.

[6. Επομένως, αναφορικά με το ερώτημα που μας ετέθη, η θέση της υπηρεσίας μας είναι ότι για τον υπολογισμό των παροχών σε είδος λόγω παραχώρησης εταιρικού οχήματος (αποτίμηση αγοραίας αξίας) σε εργαζόμενο, εταίρο ή μέτοχο, δεν θα λάβετε υπόψη τις δαπάνες καυσίμων και διοδίων. Εντούτοις, υπογραμμίζεται ότι οι εν λόγω δαπάνες θα εξετασθούν ως προς την παραγωγικότητά τους και κατ’ επέκταση, ως προς την ανάγκη αναμόρφωσής τους ή μη, σύμφωνα με τα οριζόμενα στα άρθρα 22 και 23 του Ν. 4172/2013.]

β) ΔΕΔ 471/2019 - Λογιστικές διαφορές - Εκπιπτόμενες δαπάνες - Ταχυδρομικά - Προμήθειες με παραστατικά αόριστης αιτιολογίας -Τέλη καθαριότητας και φωτισμού - Τηλεφωνικά

«4. Τα υπ' αριθ. 1477/31.12.2016 και 1454/30.11.2016 τιμολόγια παροχής υπηρεσιών, καθαρής αξίας 9.108,00€ και 10.909,00€ αντιστοίχως, εκδόσεως της επιχείρησης ΜΕΠΕ, που καταχωρήθηκαν στον λογαριασμό 61.02.00 «λοιπές προμήθειες τρίτων», φέρουν την αόριστη αιτιολογία «πλήρη αίτηση Αθήνας, Δυσπρόσιτα, Επαρχίας» από την οποία δεν προκύπτει επαρκώς η προσφερόμενη υπηρεσία ή το είδος των υπηρεσιών, ούτε αναγράφεται επ' αυτών η οιαδήποτε παραπομπή στην από 19/09/2016 συναφθείσα σύμβαση παροχής υπηρεσιών διαμεσολάβησης για την προώθηση προϊόντων και υπηρεσιών, που κατατέθηκε με την υπ' αριθ /19.10.2016 υποβληθείσα κατάσταση συμφωνητικών άρθρου 8 παρ. 16 ν.1882/1990. Περαιτέρω δε, η προσφεύγουσα ουδέν στοιχείο προσκόμισε για τη δημιουργία αξιόπιστης και ελέγξιμης αλληλουχίας τεκμηρίων (ελεγκτικής αλυσίδας) προκειμένου να είναι δυνατή η διενέργεια ελεγκτικών επαληθεύσεων και να προσδιοριστεί το ύψος της δαπάνης, η πραγματοποίησή της, καθώς και η παραγωγικότητά της. Συνεπώς, ορθά η ελεγκτική αρχή δεν αναγνώρισε προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα την καθαρή αξία των εν λόγω τιμολογίων παροχής υπηρεσιών

5. Δεν αναγνωρίστηκαν για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα δημοτικά τέλη και φόροι που καταχωρήθηκαν στον λογαριασμό 63.04.00 «τέλη καθαριότητας και φωτισμού» στα βιβλία της προσφεύγουσας, ποσού 1.645,75€ εκ συνόλου 3.291,44€ για τον λόγο ότι η εταιρία μισθώνει χώρο 650 τ.μ. και καταβάλλει, μέσω των λογαριασμών της ΔΕΗ, δημοτικά τέλη και φόρους που αναλογούν σε χώρο 1.087 τ.μ.. Περαιτέρω δε, η προσφεύγουσα ουδέν στοιχείο προσκόμισε για τη δημιουργία αξιόπιστης και ελέγξιμης αλληλουχίας τεκμηρίων (ελεγκτικής αλυσίδας) προκειμένου να είναι δυνατή η διενέργεια ελεγκτικών επαληθεύσεων και να προσδιοριστεί το ύψος των οφειλόμενων δημοτικών τελών και φόρων που αντιστοιχούν στις επαγγελματικές εγκαταστάσεις που χρησιμοποιεί για την άσκηση των δραστηριοτήτων της. Συνεπώς, ορθά η ελεγκτική αρχή αναγνώρισε προς έκπτωση δημοτικούς φόρους και τέλη που αντιστοιχούν στα τετραγωνικά μέτρα των μισθωμένων εγκαταστάσεων της προσφεύγουσας.

6. Δεν αναγνωρίστηκαν για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα δαπάνες που καταχωρήθηκαν στον λογαριασμό 62.98.00 «ΔΕΗ» στα βιβλία της προσφεύγουσας, ποσού 8.114,95€ εκ συνόλου 16.228,39€ για τον λόγο ότι δεν πραγματοποιήθηκαν προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της. Ωστόσο, η ελεγκτική αρχή απέρριψε, συλλήβδην και αορίστως, το ανωτέρω ποσό, χωρίς η κρίση της αυτή να είναι επαρκώς αιτιολογημένη, σαφής και ειδική, ήτοι να αναφέρει διακριτά τα μη εκπιπτόμενα φορολογικά στοιχεία, τα μη αναγνωριζόμενα ποσά και την αιτιολογική και νομική βάση για έκαστο εξ αυτών που θεμελιώνει την κρίση της αυτή, όπως εν δυνάμει θα μπορούσε να αποτελέσει η διαπίστωση κατανάλωσης ηλεκτρικής ενέργειας στην ίδια παροχή από όμορη επιχείρηση. Συνεπώς, εσφαλμένα και αναιτιολόγητα η ελεγκτική αρχή δεν αναγνώρισε για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα, έξοδα λογαριασμών κατανάλωσης ηλεκτρικής ενέργειας ποσού 8.114,95€.».

γ) ΔΕΔ 559/2019 - Λογιστικές διαφορές - Καταχώρηση παγίου ως έξοδο - Διόδια και καύσιμα με στοιχεία που δεν αναγράφουν αριθμό κυκλοφορίας - Μη εξόφληση με τραπεζικό μέσο

«Επειδή στην υπό κρίση περίπτωση, η προσφεύγουσα εταιρεία δεν προσκόμισε κατάλληλα αποδεικτικά στοιχεία προκειμένου να στηρίξει τη θέση της ως προς το ότι η εν λόγω δαπάνη ήταν πραγματική και αφορούσε καύσιμο που χρησιμοποιήθηκε σε αεροσυμπιεστή που χρησιμοποιούταν σε αναληφθέντα από την προσφεύγουσα έργα. Πιο συγκεκριμένα η προσφεύγουσα δεν προσκόμισε αποδεικτικά στοιχεία για την κατοχή και χρήση του εν λόγω μηχανήματος, ούτε μητρώο παγίων που να περιλαμβάνεται το εν λόγω μηχάνημα, ούτε σύμβαση χρηματοδοτικής μίσθωσης κλπ Επιπλέον, δεν αποδεικνύεται με κάποιο έγγραφο ότι το δοχείο καυσίμων του εν λόγω μηχανήματος είναι αντίστοιχης χωρητικότητας, με την προμήθεια των 380,15 lt. Επομένως, ορθώς ο έλεγχος απέρριψε την εν λόγω δαπάνη ως μη εκπιπτόμενη δαπάνη της χρήσης 2016.

Α/α 3,5,7,8 και 9: Τα υπό κρίση στοιχεία αφορούν φωτοαντίγραφα από αποδείξεις διοδίων και αποδείξεις λιανικής πώλησης καυσίμων που δεν αναφέρουν αριθμό κυκλοφορίας οχήματος ενώ πολλές εξ' αυτών είναι ξεθωριασμένες χωρίς να μπορούν να διακριθούν τα αναγραφόμενα δεδομένα. Η φορολογική αρχή αναφέρει πως η προσφεύγουσα εταιρεία διαθέτει ένα μεταφορικό μέσο μάρκας το καύσιμο του οποίου είναι αμόλυβδη βενζίνη. Στις προσκομιζόμενες αποδείξεις πολλές εξ' αυτών αφορούν προμήθεια πετρελαίου. Εξάλλου, κάποιες εξ' αυτών των αποδείξεων καταχωρούνται με συγκεντρωτική εγγραφή στα βιβλία της εταιρείας με μεγάλα ποσά έως και 4.000 €, ποσά τα οποία δεν μπορούν να αιτιολογηθούν βάσει του μεταφορικού μέσου που έχει στην κατοχή της η εταιρεία. »

ii) Οι δαπάνες διαφήμισης δεν εκπίπτουν στην περίπτωση εκπρόθεσμης απόδοσης των οφειλομένων τελών διαφήμισης, δηλαδή μετά τη λήξη της προθεσμίας υποβολής της οικείας δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, καθόσον με τις διατάξεις της περ. δ' της κατηγορίας Δ' της παρ.1 του άρθρου 15 του από 24.9/20.10.1958 βασιλικού διατάγματος, όπως τροποποιήθηκαν με τις διατάξεις του άρθρου 9 του ν. 2880/2001, οι οποίες εξακολουθούν να ισχύουν, ορίζεται ότι σε περίπτωση εκπρόθεσμης απόδοσης των οφειλόμενων τελών, οι σχετικές δαπάνες διαφήμισης δεν αναγνωρίζονται ως εκπεστέες από τα ακαθάριστα έσοδα, κατά τις φορολογικές διατάξεις. (ΠΟΛ.1113/2015)

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου (ΕΓΛΣ), στους οποίους συνήθως παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:
64.02 Έξοδα προβολής και διαφημίσεως
07 Έξοδα προβολής δια λοιπών μεθόδων
64.07 Έντυπα και γραφική ύλη
64.07.00 Έντυπα
64.08.99 Λοιπά υλικά άμεσης αναλώσεως]

Υποβολή δήλωσης και απόδοσης του Δημοτικού Τέλους.

(α) Νομοθετικό πλαίσιο
Νόμος 2880/2001 - Δημοτικό Τέλος Διαφήμισης (ΦΕΚ 9/30.1.2001, τ.Α')

(β) Υπαγόμενες περιπτώσεις

Για διαφημίσεις που γίνονται με ημερολόγια, δώρα, έντυπα, κάθε είδους παραστάσεις ή λέξεις σε αυτοκόλλητα ή είδη με διαφημιστικές παραστάσεις ή λέξεις ή με άλλο παρόμοιο τρόπο, καθώς και για διαφημίσεις που γίνονται από τον αέρα με οποιονδήποτε τρόπο, το τέλος ορίζεται σε ποσοστό 2% επί της δαπάνης διαφήμισης.

(γ) Χρόνος απόδοσης

H απόδοση του τέλους, για όλες τις ενέργειες της κατηγορίας αυτής, γίνεται πάντοτε από τον διαφημιζόμενο, μέχρι τη λήξη προθεσμίας υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος. H καταβολή πραγματοποιείται σε οποιοδήποτε γραφείο του Tαμείου Παρακαταθηκών και Δανείων λειτουργεί σε Δημόσια Oικονομική Yπηρεσία (Δ.O.Y.) και αποδεικνύεται με την παροχή ανάλογου παραστατικού στοιχείου (διπλότυπου). Tο σύνολο των ποσών που εισπράττονται αποτελεί πόρο ειδικού λογαριασμού, που τηρείται στο Tαμείο Παρακαταθηκών και Δανείων και αποδίδεται στους δήμους και τις κοινότητες.

(δ) Συνέπειες σε περίπτωση μη εμπρόθεσμης απόδοσης

Οι δαπάνες διαφήμισης δεν εκπίπτουν στην περίπτωση εκπρόθεσμης απόδοσης των οφειλομένων τελών διαφήμισης, δηλαδή μετά τη λήξη της προθεσμίας υποβολής της οικείας δήλωσης φορολογίας εισοδήματος.

iii) Διενέργεια αποσβέσεων μεγαλύτερων από αυτές που αναγνωρίζονται φορολογικά ή αποσβέσεων για τις οποίες έχει χαθεί το δικαίωμα έκπτωσης.

[Στοιχεία τα οποία πρέπει να «ερευνηθούν», για την διαπίστωση της ύπαρξης τέτοιων περιπτώσεων: «Μητρώο Παγίων» - Συντελεστές απόσβεσης]

[Κανονικά τα ποσά αυτά (στις περισσότερες των περιπτώσεων) πρέπει να καταχωρηθούν στον «Πινακα Ε», του εντύπου Ε3, ως προσωρινή διαφορά μεταξύ «Λογιστικής» και «Φορολογικής» βάσης]

Για το θέμα δείτε:
ΠΟΛ.1073/2015 - Κοινοποίηση και ερμηνεία των διατάξεων περί φορολογικών αποσβέσεων των πάγιων περιουσιακών στοιχείων των επιχειρήσεων με βάση τις διατάξεις του άρθρου 24 του ν.4172/2013

«6. Με την παρ. 5 του ιδίου άρθρου, ορίζεται ότι η διενέργεια των φορολογικών αποσβέσεων για κάθε έτος με τους καθορισθέντες νέους συντελεστές αποσβέσεων της παρ.4 γίνεται σε ετήσια βάση, είναι υποχρεωτική και δεν επιτρέπεται η μεταφορά αποσβενόμενων ποσών μεταξύ οικονομικών χρήσεων (φορολογικών ετών). Υπόχρεοι είναι φορολογούμενοι, οι οποίοι έχουν στην κυριότητά τους πάγια περιουσιακά στοιχεία, ανεξαρτήτως αν τα χρησιμοποιούν οι ίδιοι ή τα εκμισθώνουν ή τα εκμεταλλεύονται με οποιοδήποτε τρόπο, καθώς και ο μισθωτής σε περίπτωση χρηματοοικονομικής μίσθωσης της παρ.2.

Σε περίπτωση, που διενεργηθούν αποσβέσεις αλλά με συντελεστή μεγαλύτερο από τον προβλεπόμενο, οι επιπλέον αποσβέσεις δεν αναγνωρίζονται φορολογικά και οι επιχειρήσεις υποχρεούνται με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος να αναμορφώσουν τα προκύψαντα αποτελέσματα με την προσθήκη αυτών ως λογιστική διαφορά, ενώ σε αντίθετη περίπτωση, αν δεν διενεργηθούν ή διενεργηθούν με συντελεστή μικρότερο από τον προβλεπόμενο, η επιχείρηση χάνει το δικαίωμα να πραγματοποιήσει στο μέλλον τις αποσβέσεις που όφειλε να διενεργήσει και δεν διενήργησε…»

Σχετικά με τον ορθό υπολογισμό των Αποσβέσεων, δείτε:

α) Το άρθρο της Λίνας Μοντεσάντου: Πάγια και αποσβέσεις - Λογιστική και φορολογική βάση (Χρήση 2018) [Ανάλυση σε 13 ενότητες και σε 9 Πίνακες]

β) ΔΕΔ Α 646/2019 - Το μοναδικό κριτήριο για την εφάπαξ απόσβεση κάθε τέτοιου παγίου είναι η αξία κτήσης του και μόνο. Η απόκτηση πολλών τέτοιων παγίων με ένα στοιχείο, δεν επηρεάζει τη δυνατότητα εφάπαξ απόσβεσης

iv ) Επισημαίνεται ότι στην κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης (ΚΑ:2020) καταχωρούνται και τα ποσά που διανέμονται από τα κέρδη της τρέχουσας χρήσης σε μέλη Δ.Σ. καθώς και στο προσωπικό της επιχείρησης, τα οποία με βάση τις διατάξεις του ν.4308/2014 (Ε.Λ.Π.) αντιμετωπίζονται ως δαπάνες (παροχές σε εργαζομένους). (ΠΟΛ.1047/2017)

[Δείτε και Ε.2023/2019 (αναφέρεται στο έντυπο Ν):

«Επιπλέον, στην κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης (ΚΑ:2020) καταχωρούνται και τα ποσά που διανέμονται από τα κέρδη της τρέχουσας χρήσης σε μέλη Δ.Σ. καθώς και στο προσωπικό της επιχείρησης, τα οποία με βάση τις διατάξεις του ν.4308/2014 (Ε.Λ.Π.) αντιμετωπίζονται ως δαπάνες (παροχές σε εργαζομένους).»

v) Επισημαίνεται, ότι η τυχόν ζημία από εκποίηση μεριδίων ΟΣΕΚΑ, θα πρέπει να καταχωρηθεί στην κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης ως μη εκπιπτόμενη δαπάνη. (ΠΟΛ.1047/2017)

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου (ΕΓΛΣ), στους οποίους συνήθως παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:
64.12 Διαφορές (ζημίες) από πώληση συμμετοχών και χρεογράφων]

vi ) Δαπάνες που αφορούν προηγούμενες ή επόμενες χρήσεις

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου (ΕΓΛΣ), στους οποίους συνήθως παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:
82.00 Έξοδα προηγούμενων χρήσεων]

«4. Στη φορολογία εισοδήματος ισχύει η βασική αρχή της αυτοτέλειας των χρήσεων, γι' αυτό δεν αναγνωρίζονται προς έκπτωση στην τρέχουσα χρήση δαπάνες που αφορούν προηγούμενες ή επόμενες χρήσεις έστω και αν καλύπτονται με δικαιολογητικά της τρέχουσας χρήσης, καθόσον οι δαπάνες κατά κανόνα αναγνωρίζονται στην χρήση κατά την οποία καθίστανται δεδουλευμένες και εκκαθαρισμένες, ανεξάρτητα αν έχει καταβληθεί το αντίτιμό τους ή όχι.» (Αρ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Α 1034297 ΕΞ 2016/3.3.2016)

Σχετικά:
ΔΕΔ 4809/2018 - Απόρριψη έκπτωσης τόκων δανείου οι οποίοι καταχωρήθηκαν στο έτος που αφορούν εκπρόθεσμα

vii ) Μισθωμάτα που καταβάλλονται για τη χρήση δικαιωμάτων (franchising)

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου (ΕΓΛΣ), στους οποίους συνήθως παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:
61.98.00 Χρήσεις δικαιωμάτων (Royalties)]

Αριθμ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1017519 ΕΞ 2018. Φορολογική μεταχείριση μισθωμάτων που καταβάλλονται για τη χρήση δικαιωμάτων (franchising)
….2. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι σε κάθε περίπτωση μία εταιρεία που εμπορεύεται προϊόντα τα οποία προμηθεύεται τόσο από προμηθευτές (δικαιοπάροχους) προς τους οποίους καταβάλλει δικαιώματα όσο και από τρίτους, οι καταβολές των δικαιωμάτων εκπίπτουν κατά τον χρόνο πώλησης των εμπορευμάτων μέσω του κόστους πωληθέντων. Κατά συνέπεια, η εταιρεία θα πρέπει να είναι σε θέση να γνωρίζει σε ποια εμπορεύματα αντιστοιχούν οι καταβολές δικαιωμάτων και σε ποια όχι. Ωστόσο αν αυτό δεν είναι εφικτό και οι εν λόγω καταβολές δεν έχουν ενσωματωθεί εν τέλει στο κόστος πωληθέντων, τα ποσά που εμφανίζονται σε τυχόν χωριστά τιμολόγια θα εκπίπτουν με βάση τις γενικές διατάξεις των άρθρων 22 και 23 περί έκπτωσης των δαπανών.

●●●

(16) [Κωδικός 2014] Δαπάνες ενδοομιλικών μερισμάτων.

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου (ΕΓΛΣ), στους οποίους συνήθως παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:
61.02 Λοιπές προμήθειες τρίτων
64.10 Έξοδα συμμετοχών και χρεογράφων
65 ΤΟΚΟΙ ΚΑΙ ΣΥΝΑΦΗ ΕΞΟΔΑ (αν κάποια δάνεια αφορούν την απόκτηση μετοχών)]

Για το θέμα δείτε:

α) ΠΟΛ.1039/2015 - Οδηγίες για την εφαρμογή των άρθρων 48 και 63 του ν.4172/2013, αναφορικά με την απαλλαγή ενδοομιλικών μερισμάτων και παρακράτησης φόρου ενδοομιλικών πληρωμών

4. Με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου αυτού προβλέπεται ότι εάν η διανομή κερδών προκύπτει από συμμετοχή σε άλλο νομικό πρόσωπο, o φορολογούμενος (νομικό πρόσωπο) δεν έχει τη δυνατότητα να εκπέσει τυχόν επιχειρηματικές δαπάνες που συνδέονται με τη συμμετοχή αυτή. Το νόημα της παραγράφου αυτής είναι ότι εφόσον το εισόδημα (εισπραττόμενο μέρισμα) απαλλάσσεται της φορολογίας με βάση τις προϋποθέσεις του άρθρου 48, τότε οι τυχόν δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί και συνδέονται με αυτή τη συμμετοχή, όπως συμβολαιογραφικά έξοδα, φόροι, αμοιβές τρίτων, κλπ., καθώς και τυχόν χρηματοοικονομικά έξοδα (τόκοι δανείων για την απόκτηση των συμμετοχών), κλπ., δεν εκπίπτουν στο σύνολό τους.

β) Ε.2088/2019 2019-05-23. Συμπλήρωση της ΠΟΛ.1039/2015 εγκυκλίου αναφορικά με την εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013

«..Τέλος, επισημαίνεται ότι οι περιπτώσεις δαπανών που αναφέρονται στην εγκύκλιο ΠΟΛ.1039/2015 είναι ενδεικτικές και όχι περιοριστικές, καθόσον κάθε δαπάνη εξετάζεται ως ξεχωριστή περίπτωση από την αρμόδια ελεγκτική αρχή, με βάση τα ιδιαίτερα χαρακτηριστικά αυτής».

●●●

(17) [Κωδικός 2015]. Τόκοι υποκεφαλαιοδότησης

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου (ΕΓΛΣ), στους οποίους παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:
65 ΤΟΚΟΙ ΚΑΙ ΣΥΝΑΦΗ ΕΞΟΔΑ]

Ν. 4172/2013: Αρθρο 49. Υποκεφαλαιοδότηση

«1. Με την επιφύλαξη της παραγράφου 3, οι δαπάνες τόκων δεν αναγνωρίζονται ως εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες, στο βαθμό που οι πλεονάζουσες δαπάνες τόκων υπερβαίνουν το τριάντα τοις εκατό (30%) των φορολογητέων κερδών προ τόκων, φόρων και αποσβέσεων (EBITDA). Τα κέρδη προ τόκων, φόρων και αποσβέσεων καθορίζονται με βάση τις οικονομικές καταστάσεις που συντάσσονται σύμφωνα με τους ελληνικούς κανόνες λογιστικής με τις φορολογικές αναπροσαρμογές που προβλέπονται στον Κ.Φ.Ε..

2. Ο όρος «πλεονάζουσες δαπάνες τόκων» σημαίνει το πλεόνασμα των δαπανών τόκων έναντι του εισοδήματος από τόκους.

3. Οι δαπάνες τόκων της παραγράφου 1 αναγνωρίζονται πλήρως ως εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες εφόσον το ποσό των εγγεγραμμένων στα βιβλία καθαρών δαπανών τόκων δεν υπερβαίνει το ποσό των τριών εκατομμυρίων (3.000.000) ευρώ το χρόνο.

4. Κάθε δαπάνη τόκων που δεν εκπίπτει σύμφωνα με την παράγραφο 1 του παρόντος άρθρου μεταφέρεται χωρίς χρονικό περιορισμό.

[Κανονικά τα ποσά αυτά, πρέπει να καταχωρηθούν στον «Πινακα Ε» (πρώην Κ), του εντύπου Ε3, ως προσωρινή διαφορά μεταξύ «Λογιστικής» και «Φορολογικής» βάσης]

5. Οι διατάξεις των προηγούμενων παραγράφων δεν εφαρμόζονται για τα πιστωτικά ιδρύματα, τις εταιρείες χρηματοδοτικής μίσθωσης του ν. 1665/1986 και τις εταιρείες πρακτορείας επιχειρηματικών απαιτήσεων του ν. 1905/1990 που λαμβάνουν άδεια από την Τράπεζα της Ελλάδος και τις αντίστοιχες ρυθμιστικές αρχές άλλων κρατών μελών της Ευρωπαϊκής Ένωσης.»

Για το θέμα δείτε: ΠΟΛ.1037/2015 - Οδηγίες για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 49 και της παρ. 9 του άρθρου 72 του ν.4172/2013, αναφορικά με την υποκεφαλαιοδότηση.

Προσοχή:

α) Νέος κωδικός: 477 – Έντυπο Ν (υποκεφαλαιοδότηση).
«ιθ) Στον κωδικό 477 αναγράφεται η δαπάνη τόκων που είχε μεταφερθεί για έκπτωση στα επόμενα φορολογικά έτη, με βάση τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 49 του ν.4172/2013 (υποκεφαλαιοδότηση).

Επισημαίνεται ότι το προς μεταφορά ποσό που είχε μείνει ακάλυπτο για μεταφορά, μεταφέρεται στο πρώτο φορολογικό έτος στο οποίο οι πλεονάζουσες δαπάνες τόκων του υπόψη νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας υπολείπονται του οριζόμενου ποσοστού επί του EBITDA (σχετ. η ΠΟΛ.1037/2015 εγκύκλιό μας). » (Ε.2023/2019)

β) Τροποποίηση της διάταξης:

Το άρθρο 49 αντικαταστάθηκε με το άρθρο 11 του ν. 4607/2019 (ΦΕΚ Α' 65/24-04-2019) και έχει εφαρμογή για τα εισοδήματα που αποκτώνται και τις δαπάνες που πραγματοποιούνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2019 και μετά, σύμφωνα με το άρθρο 14 του ιδίου νόμου.

●●●

(18) [Κωδικός 2016] Αποσβέσεις από υπεραξία συγχώνευσης.

Άρθρα 52 και 54 του Ν. 4172/2013.

2. Ως «εισφορά ενεργητικού» θεωρείται κάθε πράξη με την οποία μια εταιρεία (εφεξής η «εισφέρουσα εταιρεία»), χωρίς να λυθεί, μεταβιβάζει έναν ή περισσότερους κλάδους δραστηριότητας σε άλλη εταιρεία (εφεξής η «λήπτρια εταιρεία»), έναντι της έκδοσης ή μεταβίβασης τίτλων του κεφαλαίου της λήπτριας εταιρείας. Ως «κλάδος δραστηριότητας» θεωρείται το σύνολο των στοιχείων του ενεργητικού και του παθητικού ενός τμήματος μιας επιχείρησης, τα οποία συνιστούν από οργανωτική άποψη αυτόνομη εκμετάλλευση, δηλαδή ένα σύνολο ικανό να λειτουργήσει αυτοδύναμα. Ως εισφορά ενεργητικού νοείται και η μετατροπή υποκαταστήματος σε νεοσυσταθείσα εταιρία που αποτελεί θυγατρική της εισφέρουσας εταιρείας. ... 4. Κατά την εφαρμογή του παρόντος άρθρου, η λήπτρια εταιρεία πραγματοποιεί τις αποσβέσεις των στοιχείων του ενεργητικού σύμφωνα με τους κανόνες που θα ίσχυαν για την εισφέρουσα εταιρεία, εάν δεν είχε γίνει η εισφορά ενεργητικού….
δύο ή περισσότερες εταιρείες (εφεξής: οι «εισφέρουσες εταιρείες»), κατά τη διάλυσή τους χωρίς να τεθούν υπό καθεστώς εκκαθάρισης, μεταβιβάζουν όλα τα στοιχεία του ενεργητικού και του παθητικού τους σε εταιρεία που συστήνουν (εφεξής: η «λήπτρια εταιρεία») με αντάλλαγμα την έκδοση ή τη μεταβίβαση στους μετόχους ή εταίρους της εισφέρουσας εταιρείας τίτλων του κεφαλαίου της λήπτριας εταιρείας.... 9. Η λήπτρια εταιρεία διενεργεί αποσβέσεις των στοιχείων του ενεργητικού σύμφωνα με τους κανόνες που θα ίσχυαν για την εισφέρουσα εταιρεία, εάν δεν είχε λάβει χώρα η συγχώνευση ή η διάσπαση.

●●●

(19) [Κωδικός 2017] Δαπάνες φορέων Γενικής Κυβέρνησης που αφορούν απαλλασσόμενα έσοδα.

«Αντίστοιχα, για τους φορείς γενικής κυβέρνησης και δεδομένου ότι αυτοί φορολογούνται για το εισόδημα που αποκτούν από κεφάλαιο και υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου, εκπίπτουν οι δαπάνες που αντιστοιχούν στα εισοδήματα αυτά, ενώ δεν εκπίπτουν οι λοιπές δαπάνες. Σε περίπτωση κοινών δαπανών, αυτές επιμερίζονται κατά την αναλογία των απαλλασσόμενων και μη εισοδημάτων.» (ΠΟΛ.1113/2015)

[Δείτε και Ε.2023/2019 (αναφέρεται στο έντυπο Ν):

«ιι) Στον κωδικό 468 αναγράφονται τα απαλλασσόμενα έσοδα των φορέων γενικής κυβέρνησης που είναι κεφαλαιουχικές εταιρείες και στις οποίες συμμετέχει το κράτος ή νομικό πρόσωπο δημοσίου δικαίου με ποσοστό 100%, προκειμένου τα υπόψη νομικά πρόσωπα να φορολογηθούν για το εισόδημά τους από κεφάλαιο και υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου, κατ' εφαρμογή των διατάξεων της περ. α' του άρθρου 46 του ν.4172/2013. Ταυτόχρονα, όμως, θα πρέπει υποχρεωτικά να συμπληρωθεί και ο κωδικός 2017 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης» με βάση τις αντίστοιχες δαπάνες που αφορούν στα απαλλασσόμενα έσοδα, προκειμένου να υπαχθεί τελικά σε φορολόγηση, κατά την εκκαθάριση της δήλωσης, το οριζόμενο από το νόμο αντίστοιχο εισόδημα (κεφάλαιο και υπεραξία κεφαλαίου)..……» ]

●●●

(20) [Κωδικός 2018] Δαπάνες ναυτιλιακών επιχειρήσεων που αφορούν απαλλασσόμενα έσοδα.

[Δείτε και Ε.2023/2019 (αναφέρεται στο έντυπο Ν):

«ιγ) Στον κωδικό 559 αναγράφονται τα έσοδα των ναυτιλιακών επιχειρήσεων η φορολόγηση των οποίων διέπεται από τις διατάξεις του ν.27/1975, κατ' εφαρμογή των διατάξεων των παρ. 14 και 15 του άρθρου 72 του ν.4172/2013. Ταυτόχρονα, όμως, θα πρέπει υποχρεωτικά να συμπληρωθεί και ο κωδικός 2018 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης» με βάση τις αντίστοιχες δαπάνες που αφορούν στα απαλλασσόμενα έσοδα για λόγους εκκαθάρισης της δήλωσης.

Για τα ως άνω απαλλασσόμενα ποσά, σε περίπτωση διανομής τους από τους δικαιούχους, δεν οφείλεται φόρος νομικού προσώπου, κατ' εφαρμογή των διατάξεων της παρ.1 του άρθρου 47 του ν.4172/2013, καθόσον ο κατά τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 2 του ν.27/1975 επιβαλλόμενος φόρος εξαντλεί τη φορολογική υποχρέωση των μετόχων ή εταίρων όσον αφορά τα κέρδη που προκύπτουν από την εκμετάλλευση πλοίων. Σε περίπτωση που οι ως άνω επιχειρήσεις έχουν εισόδημα και από άλλους κλάδους δραστηριότητας, συμπληρώνουν τον κωδικό 559 μόνο με τα έσοδα του ναυτιλιακού κλάδου. Εάν διανείμουν κέρδη, γίνεται επιμερισμός του ποσού των κερδών με βάση τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1012/2017 εγκύκλιό μας.……»]

●●●

(21) [Κωδικός 2019] Δαπάνες απαλλασσομένων Ν.Π .

«iii) Ειδικά για τα νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα της περ. γ' του άρθρου 45 του ν. 4172/2013 [γ) τα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα νομικά πρόσωπα δημοσίου ή ιδιωτικού δικαίου που συστήθηκαν στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή και στα οποία περιλαμβάνονται και τα κάθε είδους σωματεία και ιδρύματα, με εξαίρεση μόνο τα κάθε είδους έσοδα που πραγματοποιούνται κατά την επιδίωξη της εκπλήρωσης του σκοπού τους, τα οποία δεν αποτελούν αντικείμενο φόρου,] διευκρινίζεται, ότι όσον αφορά στις δαπάνες που αυτά πραγματοποιούν, γίνεται διάκριση ανάλογα με το αν αυτές αφορούν στην επιχειρηματική τους δραστηριότητα ή στην επιδίωξη της εκπλήρωσης του σκοπού τους. Το μέρος εκείνων των δαπανών που αφορούν σε επιχειρηματική δραστηριότητα εκπίπτει προκειμένου για τον προσδιορισμό του εισοδήματος αυτού, με την επιφύλαξη των άρθρων 22 και 23. Αντίθετα, δεν εκπίπτουν δαπάνες που αφορούν έσοδα που πραγματοποιούνται κατά την επιδίωξη της εκπλήρωσης του σκοπού τους, τα οποία δεν αποτελούν αντικείμενο φόρου.

Σε περίπτωση που υπάρχουν δαπάνες που είναι κοινές, δηλαδή μπορούν να συμβάλλουν στη δημιουργία τόσο εισοδήματος υπαγόμενου σε φόρο όσο και εισοδήματος μη υπαγόμενου σε φόρο, τότε οι δαπάνες αυτές επιμερίζονται κατά την αναλογία των αντίστοιχων εσόδων.

Τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή και για αστικές μη κερδοσκοπικές εταιρείες της παρ. ε' του άρθρου 45 του ν. 4172/2013.[ε) κοινωνίες αστικού δικαίου, αστικές κερδοσκοπικές ή μη κερδοσκοπικές εταιρείες, συμμετοχικές ή αφανείς εφόσον ασκούν επιχείρηση ή επάγγελμα,]»
(ΠΟΛ.1113/2015)

[Δείτε και Ε.2023/2019 (αναφέρεται στο έντυπο Ν):

«ιβ) Στον κωδικό 469 αναγράφονται τα έσοδα των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων που απαλλάσσονται της φορολογίας κατ' εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 46 του ν.4172/2013 (π.χ. Τράπεζα Ελλάδος) ή ειδικών διατάξεων νόμων (π.χ απαλλασσόμενα έσοδα τεχνικών εταιρειών του άρθρου 9 του ν.4171/1961, απαλλασσόμενα έσοδα αεροπορικών εταιρειών κατ' εφαρμογή Σ.Α.Δ.Φ, απαλλασσόμενα έσοδα ανωνύμων εταιριών επενδύσεων σε ακίνητη περιουσία του ν.2778/1999). Ταυτόχρονα, όμως, θα πρέπει υποχρεωτικά να συμπληρωθεί και ο κωδικός 2019 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης» με βάση τις αντίστοιχες δαπάνες των υπόψη προσώπων και οντοτήτων, προκειμένου να είναι εφικτή η εκκαθάριση των εισοδημάτων τους στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος».

●●●

(22) [Κωδικός 2021] Δαπάνες αστικών μη κερδοσκοπικών εταιρειών που αφορούν έσοδα μη υποκείμενα στο φόρο.

[Δείτε και Ε.2023/2019 (αναφέρεται στο έντυπο Ν):

« ια) Στον κωδικό 471 αναγράφονται τα έσοδα των αστικών μη κερδοσκοπικών εταιρειών που αποτελούν εισροές κεφαλαιουχικού χαρακτήρα (π.χ. συνδρομές και εγγραφές των μελών, χορηγίες ή δωρεές προς τις εταιρείες, κ.λπ.) και τα οποία όπως έχει γίνει δεκτό με την ΠΟΛ.1059/2015 εγκύκλιό μας δεν εμπίπτουν στην έννοια των ακαθάριστων εσόδων και συνεπώς δεν φορολογούνται. Ταυτόχρονα, όμως θα πρέπει να συμπληρωθεί ο κωδικός 2021 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης», με βάση τις αντίστοιχες δαπάνες που αφορούν στα πιο πάνω ποσά, προκειμένου να είναι εφικτή η εκκαθάριση των υπόψη νομικών οντοτήτων στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος…. ]

●●●

(23) [Κωδικός 2024] Ζημιά χρήσης εταιρειών που λειτουργούν με το σύστημα εναλλακτικής διαχείρισης (ν. 2939/2001)

[Αφορά εταιρείες του Ν. 2939/2001 (ΦΕΚ A 179/06-08-2001) Συσκευασίες και εναλλακτική διαχείριση των συσκευασιών και άλλων προϊόντων - Ίδρυση Εθνικού Οργανισμού Εναλλακτικής Διαχείρισης Συσκευασιών και άλλων προϊόντων (ΕΟΕΔΣΑΠ) και άλλες διατάξεις]

[Δείτε και Ε.2023/2019 (αναφέρεται στο έντυπο Ν):

«21. Οι εταιρείες ανακύκλωσης που λειτουργούν ως «Σύστημα Εναλλακτικής Διαχείρισης» προκειμένου να εκκαθαριστεί η δήλωση φορολογίας εισοδήματός τους κατ' εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 5 του ν.3220/2004, με βάση τις οποίες τα κέρδη τους απαλλάσσονται του φόρου εισοδήματος εφόσον εμφανισθούν σε λογαριασμό ειδικού αποθεματικού, θα πρέπει, εφόσον:

α) εμφανίζουν φορολογικά κέρδη (ΚΑ:016) ταυτόχρονα να καταχωρήσουν στον κωδικό 059 ισόποσο ποσό με αυτό του κωδικού 016,

β) εμφανίζουν φορολογικές ζημίες (ΚΑ:017) να καταχωρήσουν στον κωδικό 2024 της κατάστασης φορολογικής αναμόρφωσης ισόποσο ποσό με αυτό του κωδικού 017.

Με τον ανωτέρω χειρισμό κατά την εκκαθάριση της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος καταρχήν θα εφαρμοστούν οι διατάξεις του άρθρου 5 του ν.3220/2004 και περαιτέρω θα υπαχθεί σε φορολόγηση τυχόν ποσό μη εκπιπτόμενων δαπανών, καθόσον αυτές δεν πρέπει να επηρεάζουν το σχηματισθέν αποθεματικό, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 5 του ν.3220/2004 και θα πρέπει να υπάγονται σε φορολόγηση στο φορολογικό έτος που αφορούν (αρ. Δ12Β 10301148 ΕΞ2011ΠΕ/23.02.2011 έγγραφό μας).

Επισημαίνεται ότι ο ανωτέρω χειρισμός αφορά τις εταιρείες ανακύκλωσης που είναι πιστοποιημένες ως συστήματα εναλλακτικής διαχείρισης και είναι ενταγμένες στο αντίστοιχο μητρώο των εταιρειών του Ελληνικού Οργανισμού Ανακύκλωσης (Ε.Ο.ΑΝ), το οποίο αποστέλλεται στη ΔΗΛΕΔ.

Επίσης, στον κωδικό 059 καταχωρείται το ποσό της τμηματικής έκπτωσης της έκτακτης εισφοράς αλληλεγγύης των ΑΠΕ και ΣΗΘΥΑ του ν.4093/2012, για την οποία παραμένει αναπόσβεστο υπόλοιπο (αρ. ΔΕΑΦΒ 1081702 ΕΞ2015/16.06.2015 έγγραφό μας), καθώς και τα κέρδη των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων που λειτουργούν με τη μορφή του Ευρωπαϊκού Ομίλου Οικονομικού Σκοπού, τα οποία φορολογούνται στο όνομα των μελών τους.»

●●●

(24) [Κωδικός 2025] Υπερβάλον ποσό δαπανών πολιτιστικών χορηγιών (άρθρο 12, παρ. 1, του ν. 3525/2007)

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου (ΕΓΛΣ), στους οποίους συνήθως παρουσιάζονται τέτοιες δαπάνες:
64.06 Δωρεές – Επιχορηγήσεις]

[Άρθρο 12. Έκπτωση πολιτιστικών χορηγιών από το εισόδημα : 1. Το χρηματικό ποσό ή η αξία της παροχής μετά από χρηματική αποτίμηση αυτής από ειδική εκτιμητική επιτροπή, που προσφέρεται ως πολιτιστική χορηγία, σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος νόμου, εκπίπτει εξ ολοκλήρου από το φορολογητέο εισόδημα του φορολογουμένου ή τα ακαθάριστα εισοδήματα της επιχείρησης που προσέφεραν τη χορηγία.
Το αφαιρούμενο συνολικό ποσό δεν μπορεί να υπερβαίνει το δέκα τοις εκατό (10%) του συνολικού φορολογούμενου εισοδήματος ή των καθαρών κερδών που προκύπτουν από τα βιβλία της επιχείρησης που προσέφερε τη χορηγία…… Αρθρο 1. Ορισμοί : Για την εφαρμογή του παρόντος νόμου οι κατωτέρω όροι έχουν την εξής έννοια: Ως «Πολιτιστική χορηγία» νοείται η χρηματική ή άλλης μορφής οικονομική παροχή σε είδος, σε άυλα αγαθά ή υπηρεσίες από φυσικά ή νομικά πρόσωπα, ημεδαπά ή αλλοδαπά, για την ενίσχυση συγκεκριμένων πολιτιστικών δραστηριοτήτων ή σκοπών του αποδέκτη της χορηγίας με αντιστάθμισμα την προβολή του κοινωνικού προσώπου και της ευποιίας του χορηγού. Ως «Χορηγός» νοείται το φυσικό ή νομικό πρόσωπο, ημεδαπό ή αλλοδαπό, του ιδιωτικού δικαίου που προβαίνει σε πολιτιστική χορηγία. Ως «Αποδέκτης χορηγίας» νοείται το Δημόσιο, οι οργανισμοί τοπικής αυτοδιοίκησης α΄ και β΄ βαθμού, τα νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου, τα νομικά πρόσωπα του ευρύτερου δημόσιου τομέα, όπως αυτός κάθε φορά οριοθετείται, καθώς και τα νομικά πρόσωπα ιδιωτικού δικαίου μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα και οι αστικές μη κερδοσκοπικές εταιρείες του άρθρου 741 Α.Κ., που επιδιώκουν, κατά το καταστατικό τους, σκοπούς πολιτιστικούς. Ως «Πολιτιστική δραστηριότητα» νοείται η δραστηριότητα που αποσκοπεί στην προστασία, αξιοποίηση και προβολή της πολιτιστικής κληρονομιάς, όπως η τελευταία ορίζεται στο ν. 3028/2002 (ΦΕΚ 153 Α΄/28.6.2002), καθώς και στην ενίσχυση και προβολή του νεότερου και σύγχρονου πολιτισμού, ο οποίος περιλαμβάνει κάθε δράση που αποσκοπεί ιδίως στην παραγωγή, καλλιέργεια, προαγωγή και διάδοση των γραμμάτων, της μουσικής, του χορού, του θεάτρου, του κινηματογράφου, της αρχιτεκτονικής, της ζωγραφικής, της γλυπτικής, των εικαστικών τεχνών. ….. Αρθρο 2. Διάκριση από συγγενείς έννοιες: Η πολιτιστική χορηγία διακρίνεται από τις ακόλουθες έννοιες, που δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος νόμου:

από τη «δωρεά», η οποία αποτελεί παροχή στον δωρεοδόχο ενός περιουσιακού αντικειμένου, χωρίς οποιοδήποτε αντάλλαγμα ή αντιστάθμισμα, από την «επιχορήγηση», η οποία αποτελεί καταβολή από το Δημόσιο χρηματικής ενίσχυσης σε νομικά πρόσωπα δημοσίου ή ιδιωτικού δικαίου, αστικές μη κερδοσκοπικές εταιρείες κ.λπ., για την πραγματοποίηση συγκεκριμένου έργου ή προγράμματος, από τη «διαφήμιση», η οποία αποτελεί παρουσίαση στο κοινό προϊόντων ή υπηρεσιών και προβολή των πλεονεκτημάτων τους, με σκοπό την παρακίνηση του κοινού να αποκτήσει τα διαφημιζόμενα προϊόντα ή υπηρεσίες, από την «προώθηση πωλήσεων», η οποία αποτελεί κάθε δραστηριότητα, στο πλαίσιο της εμπορικής επικοινωνίας, με στόχο την αύξηση της πώλησης προϊόντων ή υπηρεσιών, με τρόπους άλλους πλην της διαφήμισης, οι οποίοι κατά κανόνα βασίζονται στην προσωπική επαφή με τον καταναλωτή, όπως προσφορές, διαγωνισμοί, εκδηλώσεις.]

[Δείτε και Ε.2023/2019 (αναφέρεται στο έντυπο Ν):

«Επίσης, στον κωδικό (ΚΑ) 2025 της κατάστασης φορολογικής αναμόρφωσης αναγράφεται το ποσό της πολιτιστικής χορηγίας που υπερβαίνει το δέκα τοις εκατό (10%) των καθαρών κερδών που προκύπτουν από τα βιβλία της επιχείρησης, με βάση τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 12 του ν.3525/2007.»

●●●

(25) [Κωδικός 2026] Δαπάνες επένδυσης Κινηματογραφικής παραγωγής (άρθρο 8, του ν. 3905/2010)

[Αφορά Παρόχους Υπηρεσιών Οπτικουακουστικών Μέσων (τηλεοπτικούς σταθμούς)]

[Δείτε και Ε.2023/2019 (αναφέρεται στο έντυπο Ν):

«18. Ο κωδικός 072 συμπληρώνεται από τα νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες τα οποία είναι υπόχρεα να εγγράφουν σε ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό το ποσό που οφείλουν να επενδύσουν για την παραγωγή κινηματογραφικών έργων, με βάση τις διατάξεις της παρ.7 του άρθρου 8 του ν.3905/2010. Επίσης, κατά το φορολογικό έτος πραγματοποίησης των δαπανών για την παραγωγή κινηματογραφικών έργων, θα πρέπει να συμπληρωθεί ο κωδικός 2026 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης», μέχρι του ποσού του αποθεματικού που έτυχε απαλλαγής, προκειμένου να μη διενεργείται διπλή έκπτωση των σχετικών ποσών που πραγματοποιούνται κατά το έτος διάθεσης του σχετικού αποθεματικού, για την επένδυση της κινηματογραφικής παραγωγής, με βάση τις ίδιες διατάξεις…»

●●●

Το σύνολο της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης», μεταφέρεται:

α) Νομικά Πρόσωπα: Στον κωδικό 455 (έντυπο Ν) θα μεταφέρεται το σύνολο των μη εκπιπτόμενων δαπανών από την κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης, καθόσον η ανάλυση, σε επιμέρους κωδικούς, των αντίστοιχων δαπανών καταχωρείται πλέον μόνο στην κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης από όπου μεταφέρεται το συνολικό ποσό αυτών στη δήλωση.

β) Ατομικές Επιχειρήσεις: Στον κωδικό 143-443 (έντυπο Ε3 – Πίνακας ΣΤ’)

5. Φορολογικές αναμορφώσεις (θετικές ή αρνητικές), που προκύπτουν με βάση τον «Πίνακα Ε» του έντυπου «Ε3»

5.1 Ο «πίνακας Ε» του εντύπου Ε3 - Ανάλυση και παραδείγματα (άρθρο των: Γιώργος Α. Κορομηλάς και Κωνσταντίνος Ιωαν. Νιφορόπουλος)

Δείτε πλήρη ανάλυση του θέματος: Ο «πίνακας Ε» του εντύπου Ε3 - Ανάλυση και παραδείγματα [Γιώργος Α. Κορομηλάς και Κωνσταντίνος Ιωαν. Νιφορόπουλος]

«… (2) Λογιστική Οδηγία εφαρμογής του ν. 4308/2014…

3.5.3 Σε αντιδιαστολή προς τις προσωρινές, μόνιμες είναι οι διαφορές μεταξύ λογιστικής και φορολογικής βάσης που δεν αντιστρέφονται. Για παράδειγμα εάν στη χρήση 2018 η επιχείρηση κατέβαλε για προσαυξήσεις φόρων και πρόστιμα το ποσό των 200 ευρώ, ποσό που δεν αναγνωρίζεται φορολογικά, το λογιστικό αποτέλεσμα θα εμφανίζεται ισόποσα μειωμένο έναντι του φορολογικού, χωρίς η διαφορά αυτή να αντιστραφεί στο μέλλον».

Προσοχή: Κάποιος που θέλει να μελετήσει εκτενέστερα το θέμα, μπορεί να μελετήσει το ΔΙΕΘΝΕΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟ ΠΡΟΤΥΠΟ 12 - Φόροι εισοδήματος

γ) Πως ξεχωρίζουμε την «Προσωρινή διαφορά», από την «μόνιμη διαφορά»

Ανάλογα με την απάντηση, που δίνουμε στο ερώτημα:

«Πρόκειται να εξετάσω στις επόμενες χρήσεις, μια «φορολογική αναμόρφωση» που κάνω στην χρήση αυτή; Δηλαδή η «φορολογική αναμόρφωση» αυτή αναστρέφεται στο μέλλον;»

• Αν η απάντηση είναι «Ναι, μπορεί να αντιστραφεί», τότε πρόκειται για «Προσωρινή διαφορά» και άρα συμπληρώνω τον Πίνακα Ε του εντύπου Ε3.

• Αν η απάντηση είναι «Όχι, δεν μπορεί να αντιστραφεί», τότε πρόκειται για «Μόνιμη διαφορά» και άρα συμπληρώνω «Κατάσταση Φορολογικής Αναμόρφωσης».

Στην κατηγορία των προσωρινών διαφορών λογιστικής και φορολογικής βάσης περιλαμβάνονται:

αα) Έσοδα τα οποία αναγνωρίζονται λογιστικά, βάσει της αρχής του δουλευμένου, σε μία περίοδο αλλά δεν έχει αποκτηθεί το δικαίωμα είσπραξής τους για να υπαχθούν στη φορολογία εισοδήματος την ίδια περίοδο - φορολογικό έτος, (άρθρο 8 Κ.Φ.Ε., ΠΟΛ.1223/08-10-2015).

Αν για παράδειγμα έσοδο ύψους 35.000,00 ευρώ αναγνωρίζεται λογιστικά στην περίοδο 2018 και το δικαίωμα είσπραξής του αποκτάται το 2019 (δημόσιο τεχνικό έργο που ολοκληρώθηκε το 2018 και πιστοποιήθηκε το 2019), τότε το λογιστικό αποτέλεσμα της περιόδου 2018 είναι μεγαλύτερο κατά 35.000,00 ευρώ από το φορολογικό αποτέλεσμα της περιόδου αυτής ενώ στην περίοδο του 2019 θα συμβεί το αντίστροφο.

ββ) Έξοδα τα οποία αναγνωρίζονται λογιστικά, βάσει της αρχής του δουλευμένου, σε μία περίοδο αλλά δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης (φορολογικά) από τις διατάξεις του Κ.Φ.Ε. την ίδια περίοδο – φορολογικό έτος. Τέτοιες περιπτώσεις ενδεικτικά είναι οι ακόλουθες:

i) Οι μη καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές, (περίπτωση γ’ του άρθρου 23 του Κ.Φ.Ε.). Οι ασφαλιστικές εισφορές αναγνωρίζονται λογιστικά βάσει της αρχής του δουλευμένου αλλά:

• Σε ότι αφορά μισθωτούς εφόσον καταβληθούν εκπρόθεσμα, εκπίπτουν φορολογικά στο έτος καταβολής, (ΠΟΛ.1113/02-06-2015).

• Σε ότι αφορά μη μισθωτούς εκπίπτουν φορολογικά στο έτος καταβολής χωρίς να εξετάζεται αν έχουν καταβληθεί εμπρόθεσμα ή εκπρόθεσμα, (ΠΟΛ.1219/2018).

ii) Φόροι και τέλη για τους οποίους παρέχεται δικαίωμα φορολογικής έκπτωσης, (π.χ. ΕΝ.Φ.Ι.Α.) οι οποίοι αναγνωρίζονται λογιστικά βάσει της αρχής του δουλευμένου αλλά εκπίπτουν φορολογικά στο έτος καταβολής. Εξαίρεση από τα ανωτέρω αποτελούν τα τέλη κυκλοφορίας και τα τέλη διαφήμισης τα οποία εκπίπτουν φορολογικά το έτος που αφορούν ήτοι το έτος που με βάση την αρχή του δουλευμένου αναγνωρίζονται λογιστικά, (σχετική η εγκύκλιος ΠΟΛ.1113/02-06-2015).

iii) Οι προβλέψεις, (για παροχές σε εργαζομένους μετά την αφυπηρέτηση) οι οποίες διενεργούνται από πολύ μικρές οντότητες των παραγράφων 2(α) και 2(β) του άρθρου 1 του ν.4308/2014, από μικρές, μεσαίες και μεγάλες οντότητες. Στην περίπτωση προβλέψεων για παροχές σε εργαζομένους μετά την αφυπηρέτηση, η αντιστροφή θα γίνει κατά την καταβολή τους, χρόνος στον οποίο αυτές αναγνωρίζονται φορολογικά. Επισημαίνεται ότι, σύμφωνα με την περίπτωση ιε’ της παραγράφου 1 του άρθρου 30 του ν.4308/2014 οι πολύ μικρές οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 του ίδιου νόμου αναγνωρίζουν προβλέψεις, σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία και δεν εφαρμόζουν τις παραγράφους 11 έως και 14 του άρθρου 22.

iv) Οι αποσβέσεις παγίων περιουσιακών στοιχείων οι οποίες διενεργούνται από πολύ μικρές οντότητες των παραγράφων 2(α) και 2(β), από μικρές, μεσαίες και μεγάλες οντότητες βάσει των κανόνων που τίθενται στην περίπτωση α’ της παραγράφου 3 του άρθρου 18 του ν.4308/2014. Στην περίπτωση αυτή και με δεδομένο ότι οι κανόνες για τις φορολογικές αποσβέσεις του άρθρου 24 του Κ.Φ.Ε. διαφοροποιούνται, η αντιστροφή των διαφορών των αποσβέσεων θα γίνει είτε με μέσω αντίθετων διαφορών αποσβέσεων σε μελλοντικές περιόδους (μικρότερες / μεγαλύτερες, αντίστοιχα, φορολογικές από λογιστικές) είτε μέσω του αποτελέσματος (κέρδους ή ζημίας) που θα προκύψει κατά την απόσυρση του παγίου.

v) Οι πιστωτικές συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν από την αποτίμηση απαιτήσεων και υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα δεν υπόκεινται κατά τον χρόνο αυτόν σε φόρο εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, καθόσον η εν λόγω αποτίμηση δεν αποτελεί επιχειρηματική συναλλαγή ώστε τα προερχόμενα από αυτήν έσοδα να αποτελούν έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα, αλλά οι όποιες πιστωτικές συναλλαγματικές διαφορές θα υπαχθούν σε φόρο κατά τον διακανονισμό των σχετικών απαιτήσεων και υποχρεώσεων, κατ’ ανάλογη εφαρμογή όσων έχουν γίνει δεκτά με την εγκύκλιο ΠΟΛ.1059/2015, (Σχετικό το έγγραφο με αριθ.Πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1027291 ΕΞ 2016/17.2.2016).

vi) Οι χρεωστικές διαφορές που προκύπτουν από την αποτίμηση απαιτήσεων και υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα δεν αναγνωρίζονται προς έκπτωση, καθόσον, σύμφωνα με τα αναφερόμενα στην εγκύκλιο ΠΟΛ.1113/02-06-2015, οι σχετικές διαφορές δεν αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή, αλλά οι όποιες διαφορές θα προκύψουν κατά τον διακανονισμό (είσπραξη, πληρωμή) των σχετικών απαιτήσεων και υποχρεώσεων, οπότε και θα κριθεί η έκπτωσή τους με βάση τις διατάξεις των άρθρων 22 και 23 του ν.4172/2013…..

Περιπτώσεις «προσωρινών διαφορών» (εξόδων και εσόδων), είναι οι ακόλουθες:
 

Α	ΕΞΟΔΑ (Κωδικός 707 του Ε3)
α/α	Είδος Εξόδου (Λογιστικής Διαφοράς)	Αυξάνουν (+) ή μειώνουν ( - ) τα φορολογητέα κέρδη	Κωδικός Ε3 -707
1	Οι μη καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές.		001
	Μη καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές του φορολογικού έτους που αφορά η "Δήλωση΄΄ ( δηλ. έτους 2018).	(+)
	Καταβληθείσες  στην χρήση ασφαλιστικές εισφορές προηγούμενων ετών ( 2014 -2017)	(-)
2	Προβλέψεις για επισφαλείς απαιτήσεις (με διαφορετικό ποσό αναγνώρισης στην ''Λογιστική'' και ΄΄ Φορολογική΄΄ βάση).		006
	Προβλέψεις Χρήσεως για επισφαλείς απαιτήσεις ( Μεγαλύτερες στην ''Λογιστική'' από την ΄΄ Φορολογική΄΄ βάση).	(+)
	Προβλέψεις Χρήσεως για επισφαλείς απαιτήσεις ( Μικρότερες στην ''Λογιστική'' από την ΄΄ Φορολογική΄΄ βάση).	(-)
3	Προβλέψεις για υποτιμήσεις συμμετοχών/χρεογράφων		006
	Προβλέψεις Χρήσεως για υποτιμήσεις συμμετοχών/χρεογράφων ( Έγιναν στην ''Λογιστική'', αλλά δεν αναγνωρίζονται στην ΄΄ Φορολογική΄΄ βάση).	(+)
	Αποτέλεσμα Χρήσεως από πώληση χρεογράφων, μετά την τυχόν υποτίμησή τους [ Είχε αναμορφωθεί φορολογικά, η αποτίμηση τους ].	(-)
4	Συναλλαγματικές διαφορές (χρεωστικές)  αποτίμησης
	Συναλλαγματικές διαφορές αποτίμησης στο τέλος της Χρήσης	(+)	005
	Αποτέλεσμα από εξόφληση υποχρεώσεων/απαιτήσεων σε ξένο νόμισμα [ Είχε αναμορφωθεί φορολογικά, η αποτίμηση τους ].	(-)
5	Πρόβλεψη για αποζημίωση προσωπικού		003
	Πρόβλεψη για αποζημίωση προσωπικού που γίνεται στην Χρήση.	(+)
	Αποζημιώσεις απολύσεων που συμψηφίστηκαν λογιστικά με Προβλέψεις για αποζημίωση προσωπικού	(-)
6	ΕΝ.Φ.Ι.Α		002
	ΕΝ.Φ.Ι.Α που καταχωρήθηκε στα Αποτελέσματα Χρήσης, στο σύνολο του, αλλά μέσα στην Χρήση, πληρώθηκαν ορισμένες δόσεις.	(+)
	ΕΝ.Φ.Ι.Α δόσεις της προηγούμενης χρήσης που πληρώθηκαν στην Χρήση.	(-)
7	Αποσβέσεις		004
	Διενέργεια αποσβέσεων μεγαλύτερων από αυτές που αναγνωρίζονται φορολογικά	(+)
	Διενέργεια αποσβέσεων μικρότερων από αυτές που αναγνωρίζονται φορολογικά.	(-)
8	Συμβάσεις leasing συναφθείσες προ του έτους 2014 [Εφόσον δεν χρησιμοποιούμε τις μεταβατικές διατάξεις του ν. 4308/2014]		006
	Το άθροισμα αποσβέσεων και τόκων ( λογιστική βάση ) είναι μεγαλύτερο από τα μισθώματα της Χρήσης	(+)
	Το άθροισμα αποσβέσεων και τόκων είναι μικρότερο από τα μισθώματα ( φορολογική βάση ) της Χρήσης	(-)
9	Απομείωση παγίων σύμφωνα με τα Ε.Λ.Π		006
	Τα πάγια απομειώνονται στην ''Λογιστική βάση''. Η απομείωση δεν αναγνωρίζεται στην « Φορολογική βάση.	(+)
	Τα απομειωμένα πάγια πωλούνται και προσδιορίζεται αποτέλεσμα	(-)
10	Κ.λπ ……
Β	ΕΣΟΔΑ (Κωδικός 706 του Ε3)		Κωδικός Ε3 -706
	Έσοδα από παροχή υπηρεσίας, χωρίς δικαίωμα είσπραξης, που διαρκεί πέραν του έτους		001
		(-)
		(+)
1	Συναλλαγματικές διαφορές (πιστωτικές) αποτίμησης		002
	Συναλλαγματικές διαφορές αποτίμησης στο τέλος της Χρήσης	(-)
	Αποτέλεσμα από εξόφληση υποχρεώσεων/απαιτήσεων σε ξένο νόμισμα [ Είχε αναμορφωθεί φορολογικά, η αποτίμηση τους ].	(+)
2	Έσοδα από παροχή υπηρεσιών και τα κατασκευαστικά συμβόλαια ( παρ. 25.4.1 της ''Λογιστικής Οδηγίας'')		003
	Τα έσοδα είναι μεγαλύτερα στην "λογιστική βάση''	(-)
	Τα έσοδα είναι μικρότερα στην "λογιστική βάση''	(+)
3	Πώληση αγαθών ή υπηρεσιών, η οντότητα δεσμεύεται έναντι των πελατών της ( παρ. 25.3.4 της ''Λογιστικής Οδηγίας'')		003
	Τα έσοδα είναι μεγαλύτερα στην "λογιστική βάση''	(-)
	Τα έσοδα είναι μικρότερα στην "λογιστική βάση''	(+)
4	Κ.ΛΠ ……		003
		(-)
		(+)

………….

4) Παραδείγματα παρακολούθησης των «προσωρινών» διαφορών και συμπλήρωσης του «Πίνακα Ε»
……

β) Περίπτωση που η «προσωρινή διαφορά » αφορά «Ασφαλιστικές Εισφορές» μισθωτών, (Από το βιβλίο Φορολογικές Σημειώσεις 2019)

Οι ασφαλιστικές εισφορές μισθοδοσίας προσωπικού για το 2018 ανήλθαν στο ποσό των 17.000,00 ευρώ. Η επιχείρηση κατέβαλε εμπρόθεσμα το ποσό των 15.000,00 ευρώ.

αα) Η επιχείρηση υποχρεούται να αναγνωρίσει στα λογιστικά αρχεία της (βιβλία), βάσει της αρχής του δουλευμένου, το σύνολο της δαπάνης ύψους 17.000,00 ευρώ.

ββ) Από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους 2018 θα εκπέσει το ποσό των 15.000,00 ευρώ, ήτοι το ποσό των ασφαλιστικών εισφορών που έχουν καταβληθεί εμπρόθεσμα.

γγ) Η διαφορά ύψους 2.000,00 ευρώ είναι προσωρινή διαφορά λογιστικής και φορολογικής βάσης η οποία για το φορολογικό έτος 2018 θα απεικονισθεί στον Πίνακα Ε’ του εντύπου Ε3 και θα μεταφερθεί στον κωδικό 118 του εντύπου Ν’, «(+) Προσωρινές διαφορές μεταξύ Δ.Λ.Π./Ε.Λ.Π. – Φ.Β.».
 

Λογιστική βάση	Φορολογική βάση	Διαφορά
		Θετική	Αρνητική
17.000,00	15.000,00	2.000,00

Κατά συνέπεια το ποσό των 2.000,00 ευρώ αναγνωρίζεται λογιστικά στην περίοδο 2018 αλλά θα εκπέσει για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος στην περίοδο 2019, άρα το λογιστικό αποτέλεσμα της περιόδου 2018 είναι μικρότερο κατά 2.000,00 ευρώ από το φορολογικό αποτέλεσμα αυτής, ενώ στην περίοδο 2019 θα συμβεί το αντίστροφο.

γ) Περίπτωση που η «προσωρινή διαφορά » αφορά «Ασφαλιστικές Εισφορές» αυτοαπασχολουμένων, (Από το βιβλίο Φορολογικές Σημειώσεις 2019)

Οι ασφαλιστικές εισφορές αυτοαπασχολούμενου (ατομική επιχείρηση) για το 2018 ανήλθαν στο ποσό των 6.000,00 ευρώ (500,00 ευρώ ανά μήνα σύμφωνα με τα οικονομικά στοιχεία του 2016). Για την υποχρέωσή του αυτή ο αυτοαπασχολούμενος εντός του 2018 κατέβαλε το ποσό των 5.500,00 ευρώ και εντός του 2019 το ποσό των 500,00 ευρώ. Το 2019 έγινε η εκκαθάριση των ασφαλιστικών εισφορών του 2018 με βάση τα επικαιροποιημένα οικονομικά στοιχεία που διαθέτει ο Ε.Φ.Κ.Α. (οικονομικά στοιχεία του 2017) με συνέπεια, να προκύψει για τον αυτοαπασχολούμενο επιπλέον ποσό για καταβολή ύψους 1.200,00 ευρώ το οποίο καταβλήθηκε εντός του 2019.

Α. Εφόσον η εκκαθάριση οριστικοποιηθεί πριν την σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων (πριν την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος του φορολογικού έτους 2018):

αα) Ο αυτοαπασχολούμενος υποχρεούται να αναγνωρίσει στα λογιστικά αρχεία του (βιβλία), βάσει της αρχής του δουλευμένου, το σύνολο της δαπάνης ύψους 7.200,00 ευρώ.

ββ) Από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους 2018 θα εκπέσει το ποσό των 5.500,00 ευρώ, ήτοι το ποσό των ασφαλιστικών εισφορών που έχουν καταβληθεί εντός του έτους 2018.

γγ) Η διαφορά ύψους 1.700,00 ευρώ είναι προσωρινή διαφορά λογιστικής και φορολογικής βάσης η οποία για το φορολογικό έτος 2018 θα απεικονισθεί στον Πίνακα Ε’ του εντύπου Ε3 και θα μεταφερθεί κατά δραστηριότητα στους κωδικούς 141, 241, 341, 441 και 541 του Πίνακα ΣΤ’ του εντύπου Ε3, (β) Πλέον : προσωρινές διαφορές μεταξύ ΕΛΠ - Φορολογικής βάσης».
 

Λογιστική βάση	Φορολογική βάση	Διαφορά
		Θετική	Αρνητική
7.200,00	5.500,00	1.700,00

Κατά συνέπεια το ποσό των 1.700,00 ευρώ αναγνωρίζεται λογιστικά στην περίοδο 2018 αλλά θα εκπέσει για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος στην περίοδο 2019, άρα το λογιστικό αποτέλεσμα της περιόδου 2018 είναι μικρότερο κατά 1.700,00 ευρώ από το φορολογικό αποτέλεσμα αυτής, ενώ στην περίοδο 2019 θα συμβεί το αντίστροφο.

Β. Εφόσον η εκκαθάριση οριστικοποιηθεί μετά την σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων (μετά την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος του φορολογικού έτους 2018):

αα) Ο αυτοαπασχολούμενος υποχρεούται να αναγνωρίσει στα λογιστικά αρχεία του (βιβλία), βάσει της αρχής του δουλευμένου, το ποσό της δαπάνης που προκύπτει βάσει των οικονομικών στοιχείων του έτους 2016 ύψους 6.000,00 ευρώ. Στην περίπτωση αυτή και εφόσον ο αυτοαπασχολούμενος είναι πολύ μικρή οντότητα της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 του ν.4308/2014, το ποσό των 1.200,00 ευρώ που αφορά το έτος 2018 και προέρχεται από τα επικαιροποιημένα στοιχεία του έτους 2017 θα αναγνωρισθεί λογιστικά στο έτος της εκκαθάρισης, ήτοι στο έτος 2019. Επισημαίνεται ότι σύμφωνα με την περίπτωση ιθ’ της παραγράφου 1 του άρθρου 30 του ν.4308/2014, οι πολύ μικρές οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 του ν.4308/2014 δύνανται να μην εφαρμόζουν τις παραγράφους 1 έως και 3 του άρθρου 28 περί αναδρομικής διόρθωσης των επιπτώσεων από αλλαγές λογιστικών πολιτικών και αναγνώριση λαθών και αναγνωρίζουν τις σχετικές επιπτώσεις στα ποσά των χρηματοοικονομικών καταστάσεων στην περίοδο που η αλλαγή λογιστικής πολιτικής πραγματοποιείται ή το λάθος εντοπίζεται.

ββ) Από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους 2018 θα εκπέσει το ποσό των 5.500,00 ευρώ, ήτοι το ποσό των ασφαλιστικών εισφορών που έχουν καταβληθεί εντός του έτους 2018.

γγ) Η διαφορά ύψους 500,00 ευρώ είναι προσωρινή διαφορά λογιστικής και φορολογικής βάσης η οποία για το φορολογικό έτος 2018 θα απεικονισθεί στον Πίνακα Ε’ του εντύπου Ε3 και θα μεταφερθεί κατά δραστηριότητα στους κωδικούς 141, 241, 341, 441 και 541 του Πίνακα ΣΤ’ του εντύπου Ε3, (β) Πλέον: προσωρινές διαφορές μεταξύ ΕΛΠ - Φορολογικής βάσης».
 

Λογιστική βάση	Φορολογική βάση	Διαφορά
		Θετική	Αρνητική
6.000,00	5.500,00	500,00

Κατά συνέπεια το ποσό των 500,00 ευρώ αναγνωρίζεται λογιστικά στην περίοδο 2018 αλλά θα εκπέσει για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος στην περίοδο 2019, άρα το λογιστικό αποτέλεσμα της περιόδου 2018 είναι μικρότερο κατά 500,00 ευρώ από το φορολογικό αποτέλεσμα αυτής, ενώ στην περίοδο 2019 θα συμβεί το αντίστροφο.

δ) Περίπτωση που η «προσωρινή διαφορά » αφορά «ΕΝ.Φ.Ι.Α» (Από το βιβλίο Φορολογικές Σημειώσεις 2019)

Σύμφωνα με την παράγραφο 1 του άρθρου 1 του ν.4223/2013, ο ΕΝ.Φ.Ι.Α. είναι φόρος που επιβάλλεται στα δικαιώματα σε ακίνητα που βρίσκονται στην Ελλάδα και ανήκουν σε φυσικά ή νομικά πρόσωπα ή κάθε είδους νομικές οντότητες την 1η Ιανουαρίου κάθε έτους, συνεπώς ο ΕΝ.Φ.Ι.Α. του 2018 θα αναγνωρισθεί, βάσει της αρχής του δουλευμένου, στην περίοδο (χρήση) του 2018.

Η επιχείρηση θα αναγνωρίσει το συνολικό ποσό του ΕΝ.Φ.Ι.Α. (έξοδο) στην περίοδο του 2018 βάσει της αρχής του δουλευμένου. Φορολογικά, επειδή η οφειλή καταβλήθηκε σε πέντε δόσεις (Σεπτέμβριο 2018, Οκτώβριο 2018, Νοέμβριο 2018, Δεκέμβριο 2018 και Ιανουάριο 2019) θα αναγνωρίσει ως εκπιπτόμενη δαπάνη του φορολογικού έτους 2018 το ποσό των 4.000,00 ευρώ (4 χ 1.000,00 ευρώ).
 

Λογιστική βάση (αρχή δουλευμένου)	Φορολογική βάση (έτος καταβολής)	Διαφορά*
5.000,00	4.000,00	1.000,00

*Υφίσταται θετική προσωρινή διαφορά μεταξύ λογιστικής και φορολογικής βάσης.

ε) Περίπτωση που η «προσωρινή διαφορά » αφορά «Συνεχιζόμενη παροχή υπηρεσίας, η οποία ολοκληρώνεται στο επόμενο έτος» (Από το βιβλίο Φορολογικές Σημειώσεις 2019)

Σε βιομηχανία την 10.2.2019 εκδίδεται εκκαθαριστικός λογαριασμός ηλεκτρικής ενέργειας (αφορά κατανάλωση περιόδου Οκτωβρίου 2018 έως και Ιανουαρίου 2019) με συνολικό ύψος δαπάνης 10.000,00 ευρώ (πλέον Φ.Π.Α. 13%) εκ των οποίων τα 7.500,00 ευρώ αφορούν την περίοδο του 2018 και τα 2.500,00 ευρώ αφορούν την περίοδο του 2019. Στην περίπτωση αυτή η δαπάνη αναγνωρίζεται λογιστικά βάσει της αρχής του δουλευμένου άρα θα γίνει χρονική τακτοποίηση αυτής στα έτη 2018 και 2019 και θα εκπέσει φορολογικά στο έτος που έχει εκδοθεί ο λογαριασμός, άρα για το 2018 θα δημιουργηθεί προσωρινή διαφορά λογιστικής και φορολογικής βάσης η οποία θα αντιστραφεί το 2019.



στ) Περίπτωση στην οποία υπάρχουν πολλές και σημαντικές «προσωρινές διαφορές» διαχρονικά (Φορολογικό έτος 2018).

Βήμα πρώτο: Έλεγχος για τυχόν αντιστροφή των «προσωρινών διαφορών», που υπήρχαν, σωρευτικά την 31/12/2017.

Πίνακας 1
 

	ΕΤΟΣ 2017	Ποσό αναμόρφωσης	Χρήση 2018	Αντιστροφή ή όχι
1	Μη Καταβληθείσες στο έτος 2017. Ασφαλιστικές εισφορές, που αφορούσαν το έτος 2017 ("Προσωρινή Λογιστική Διαφορά'' του 2017).	-12.000,00	Πληρώθηκε	12.000,00
2	Συναλλαγματικές Διαφορές (ζημιές) από αποτίμηση του έτους 2017. ("Προσωρινή Λογιστική Διαφορά'' του 2017).	-8.000,00	Εξοφλήθηκε	8.000,00
3	ΕΝ.Φ.Ι.Α [Ποσό δόσεων  χρήσης 2017, που δεν πληρώθηκε το 2017]	-2.000,00	Πληρώθηκε	2.000,00
4	( Λογιστική ) Πρόβλεψη για επισφαλείς απαιτήσεις.  ("Προσωρινή Λογιστική Διαφορά'' του 2017).	-10.000,00	Έγιναν οι κατάλληλες ενέργειες για την φορολογική αναγνώριση	10.000,00
5	Πρόβλεψη υποτίμησης Συμμετοχών ("Προσωρινή Λογιστική Διαφορά'' του έτους 2015).	-20.000,00	Πωλήθηκαν	20.000,00
6	Αποσβέσεις ενσώματων παγίων κατά το ποσό που διαφοροποιείται από τις φορολογικές (λόγω χρήσης μικρότερων συντελεστών απόσβεσης στην Λογιστική Βάση) Αναλύεται σε: Έτος 2015: 20.000, Έτος 2016: 15.000, Έτος 2017: 15.000.	50.000,00	Οι Λογιστικές αποσβέσεις συνεχίζουν να είναι μικρότερες από τις Φορολογικές	Δεν «αντιστρέφεται»
7	Αποσβέσεις άυλων στοιχείων κατά το ποσό που διαφοροποιείται από τις φορολογικές (λόγω χρήσης μεγαλύτερων συντελεστών απόσβεσης) Αναλύεται σε: Έτος 2015: 2.000, Έτος 2016: 1.500, Έτος 2017: 1.500.	-5.000,00	Οι Λογιστικές αποσβέσεις συνεχίζουν να είναι μεγαλύτερες από τις Φορολογικές	Δεν «αντιστρέφεται»
8	Πρόβλεψη υποτίμησης Μετοχών ("Προσωρινή Λογιστική Διαφορά'' του έτους 2015).	-10.000,00	Δεν Πωλήθηκαν	Δεν «αντιστρέφεται»
	Σωρευμένες "Προσωρινές διαφορές'' την 31/12/2017 (Είχαν αυξήσει τα Κέρδη της επιχείρησης)	-67.000,00
	Σωρευμένες "Προσωρινές διαφορές'' την 31/12/2017 (Είχαν μειώσει τα Κέρδη της επιχείρησης)	50.000,00
	ΣΥΝΟΛΟ Συμψηφιστικά	-17.000,00
	Ποσά που «Αντιστρέφονται» στο 2018 (Άρα περιλαμβάνονται στον Πίνακα Ε, στο έτος 2018			52.000,00
	Ποσά Προσωρινών Διάφορων που Μεταφέρονται στο 2019	35.000,00

Τα ανωτέρω (35.000) αναλύονται ως εξής:
 

Σωρευμένες "Προσωρινές διαφορές'', προς μεταφορά στις 1/1/2019 (Είχαν αυξήσει τα Κέρδη της επιχείρησης)	-15.000,00
Σωρευμένες "Προσωρινές διαφορές'' την 31/12/2017, προς μεταφορά στις 1/1/2019 (Είχαν μειώσει τα Κέρδη της επιχείρησης)	50.000,00

Βήμα δεύτερο: Διαχωρισμός των λογιστικών διαφορών του έτους 2018, σε «μόνιμες» και «προσωρινές».

Πίνακας 2
 

Α/Α	ΛΟΓΙΣΤΙΚΕΣ ΔΙΑΦΟΡΕΣ (ΜΟΝΙΜΕΣ και ΠΡΟΣΩΡΙΝΕΣ ΚΑΤΆ ΤΗΝ ΕΝΝΟΙΑ ΤΩΝ Ε.Λ.Π) Φορολογικό έτος 2018	ΣΥΝΟΛΟ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΔΙΑΦΟΡΩΝ	ΕΙΔΟΣ ''ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ ΔΙΑΦΟΡΑΣ''
			ΠΡΟΣΩΡΙΝΗ-" ΠΙΝΑΚΑΣ Ε''	ΜΟΝΙΜΗ - ''ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΑΝΑΜΟΡΦΩΣΗΣ''
1	Δαπάνες άνω των 500 ευρώ, οι οποίες δεν εξοφλήθηκαν με τραπεζικό τρόπο.	8.000,00		8.000,00
2	Μη καταβληθείσες εμπρόθεσμα Ασφαλιστικές εισφορές, που αφορούν το έτος 2018.	20.000,00	20.000,00
3	Πρόστιμα, ποινές προσαυξήσεις	12.000,00		12.000,00
4	΄Έξοδα φιλοξενίας (το ποσό που δεν αναγνωρίζεται)	3.000,00		3.000,00
5	Φόροι - τέλη που δεν εκπίπτουν (π.χ. Τέλος επιτηδεύματος)	1.000,00		1.000,00
6	ΕΝ.Φ.Ι.Α  2018 [Σύνολο δαπάνης 5.000, πληρωμές στο 2018, 3.000 ευρώ]	2.000,00	2.000,00
6	Δαπάνες ψυχαγωγίας	1.800,00		1.800,00
7	Προσωπικές καταναλωτικές δαπάνες.	4.000,00		4.000,00
8	Αποσβέσεις ενσώματων παγίων (έτους 2018) κατά το ποσό που διαφοροποιείται από τις φορολογικές (λόγω χρήσης μικρότερων συντελεστών απόσβεσης)	-15.000,00	-15.000,00
9	Αποσβέσεις άυλων στοιχείων κατά το ποσό που διαφοροποιείται από τις φορολογικές (λόγω χρήσης μεγαλύτερων συντελεστών απόσβεσης)	1.500,00	1.500,00
10	Συναλλαγματικές Διαφορές (ζημιές) από αποτίμηση 31/12/2018 [Δεν αναγνωρίζονται φορολογικά].	5.000,00	5.000,00
11	Πρόβλεψη για επισφαλείς απαιτήσεις έτους 2018 (κατά το ποσό που υπερβαίνει τις φορολογικές) [Δεν αναγνωρίζεται φορολογικά].	28.500,00	28.500,00
12	Ζημιά από αποτίμηση χρεογράφων [Δεν αναγνωρίζεται φορολογικά].	15.000,00	15.000,00
	ΣΥΝΟΛΟ	86.800,00	57.000,00	29.800,00 (1)

(1) = Μεταφέρονται στην «Κατάσταση Φορολογικής Αναμόρφωσης»

Βήμα τρίτο: Άθροιση των «προσωρινών διαφορών» και σύνταξη του «Πίνακα Ε».

Πίνακας 3
 

ΣΥΝΟΛΟ ''ΠΡΟΣΩΡΙΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΔΙΑΦΟΡΩΝ''
Προσωρινές Λογιστικές Διαφορές Έτους 2018 (Από Πίνακα 2)		57.000,00
Προσωρινές Λογιστικές Διάφορες Προηγουμένων Ετών (Από Πίνακα 1)		-52.000,00
ΣΥΝΟΛΟ		5.000,00 (2)

(2) = Μεταφέρονται στον Πίνακα Ε του εντύπου Ε3 «Διαφορές Φορολογικής και Λογιστικής Βάσης»

Πίνακας 4

Η συμπλήρωση του Πίνακα Ε στο έντυπο Ε3, γίνεται ως εξής:
 

		1		2	3	4
Διαφορές από Ετεροχρονισμό Εξόδων	Κωδικός	Λογιστική βάση (α)	Κωδικός	Φορολογική Βάση (β)         [=1+3+4]	Από 2018 (Πιν. 2)	Από 2017 και πριν (Πιν.1)
Ασφαλιστικές εισφορές	001	70.000,00	001	62.000,00	-20.000,00	12.000,00
Εκπιπτόμενοι φόροι - τέλη	002	30.000,00	002	30.000,00	-2.000,00	2.000,00
Προβλέψεις για αποζημίωση προσωπικού λόγω εξόδου από την υπηρεσία	003	0,00	003	0,00	0,00	0,00
Αποσβέσεις	004	70.000,00	004	83.500,00	13.500,00	0,00
Συναλλαγματικές διαφορές (χρεωστικές)	005	40.000,00	005	43.000,00	-5.000,00	8.000,00
Λοιπές διαφορές από ετεροχρονισμό εξόδων	006	150.000,00	006	136.500,00	-43.500,00	30.000,00
Σύνολο	707	360.000,00	715	355.000,00	-57.000,00	52.000,00
Συνολική διαφορά Λογιστικής - Λογιστικής Βάσης (Πίνακας 3)		5.000,00

Βήμα τέταρτο: Υπολογισμός του «Φορολογητέου αποτελέσματος», για να συμφωνηθεί με τα αντίστοιχα έντυπα φορολογίας.

Πίνακας 5
 

ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΟ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑ	-
Αποτέλεσμα Λογιστικής Βάσης	200.000,00
ΠΛΕΟΝ: Διαφορές Λογιστικής και Φορολογικής Βάσης ("Πίνακας Ε'') – [Συνολικά]	5.000,00
ΠΛΕΟΝ: Μόνιμες Λογιστικές Διάφορες (''Κατάσταση Φορολογικής Αναμόρφωσης'')	29.800,00
ΣΥΝΟΛΟ μετά την Φορολογική αναμόρφωση	234.800,00

Βήμα πέμπτο: Υπολογισμός των σωρευμένων «Προσωρινών διαφορών» της 31/12/2018, οι οποίες θα μεταφερθούν στο έτος 2019.

Πίνακας 6
 

Α/Α	ΑΠΌ ΤΟ ΕΤΟΣ 2017	Ποσό
1	Αποσβέσεις ενσώματων παγίων	50.000,00
2	Αποσβέσεις άυλων στοιχείων	-5.000,00
3	Πρόβλεψη υποτίμησης Μετοχών	-10.000,00
	Σύνολο έτους 2017 [Παραμένουν] (1)	35.000,00
Α/Α	ΑΠΌ ΤΟ ΕΤΟΣ 2018	Ποσό
1	Μη καταβληθείσες εμπρόθεσμα Ασφαλιστικές εισφορές, που αφορούν το έτος 2018.	-20.000,00
2	ΕΝ.Φ.Ι.Α	-2.000,00
3	Αποσβέσεις ενσώματων παγίων	15.000,00
4	Αποσβέσεις άυλων στοιχείων	-1.500,00
5	Συναλλαγματικές Διαφορές ( ζημιές ) από αποτίμηση	-5.000,00
6	Πρόβλεψη για επισφαλείς απαιτήσεις	-28.500,00
7	Ζημιά από αποτίμηση χρεογράφων	-15.000,00
	Σύνολο έτους 2018 (2)	-57.000,00
	Γενικό σύνολο  (1) + (2)	-22.000,00

Αναλύονται σε:
 

	Από έτος 2017 (Σωρευμένες)	Από έτος 2018	Σύνολο
Σωρευμένες "Προσωρινές διαφορές'', προς μεταφορά στις 1/1/2019 (Είχαν αυξήσει τα Κέρδη της επιχείρησης)	-15.000,00	-72.000,00	-87.000,00
Σωρευμένες "Προσωρινές διαφορές'' την 31/12/2017, προς μεταφορά στις 1/1/2019  (Είχαν μειώσει τα Κέρδη της επιχείρησης)	50.000,00	15.000,00	65.000,00
Σύνολο	35.000,00	-57.000,00	-22.000,00

»

Προσοχή:

α) Τα ποσά φορολογικής αναμόρφωσης που εγγράφονται/καταχωρούνται στην «Κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης» και στο έντυπο «Ν» , ΔΕΝ, εγγράφονται/καταχωρούνται στον «Πίνακα Ε» του έντυπου «Ε3»

[Δείτε και Ε.2023/2019 (αναφέρεται στο έντυπο Ν):

«ιζ) Στον κωδικό 462 αναγράφεται το αχρησιμοποίητο ποσό των προβλέψεων το οποίο επιβαρύνει τα αποτελέσματα του τρέχοντος φορολογικού έτους το οποίο όμως έχει ήδη φορολογηθεί τα προηγούμενα έτη (λόγω αναμόρφωσης). Επίσης, στον κωδικό αυτό αναγράφονται ποσά δαπανών που έχουν βαρύνει το λογιστικό αποτέλεσμα προηγούμενων φορολογικών ετών τα οποία είχαν αναμορφωθεί και πρέπει να βαρύνουν το φορολογικό αποτέλεσμα του τρέχοντος φορολογικού έτους (π.χ. καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές, φόροι, κλπ. με βάση τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1113/2015 εγκύκλιο) και τα οποία δεν έχουν αντιμετωπισθεί ως προσωρινές διαφορές.»

β) Το σύνολο του Πίνακα Ε, του εντύπου Ε3, «Προσωρινές Διαφορές μεταξύ Φορολογικής-Λογιστικής Βάσης», μεταφέρεται:

α) Νομικά Πρόσωπα: Στον κωδικό 118 ή 119 (έντυπο Ν)

β) Ατομικές Επιχειρήσεις: Στον κωδικό 141-441 ή 142-442 (έντυπο Ε3 – Πίνακας ΣΤ’)

5.2 Πληροφορίες του Πίνακα Ζ2, του εντύπου Ε3, που «» για ύπαρξη « Λογιστικών Διαφορών»
 

Πίνακας Ζ2	Κωδικός	Ενδεχόμενη Φορολογική Αναμόρφωση
Διάφορα λειτουργικά έξοδα	185
Προμήθειες διαχείρησης ημεδαπής - αλλοδαπής (management fees)	001	Κωδ. 2013,  της ''Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης''
Δαπάνες από συνδεδεμένες επιχειρήσεις	002	(Ν) κωδ. 446 αναγράφεται η διαφορά κερδών, προκειμένου να τηρηθεί η αρχή των ίσων αποστάσεων.
Δαπάνες από μη συνεργαζόμενα κράτη ή από κράτη με προνομιακό φορολογικό καθεστώς	003	Κωδ. 2013,  της ''Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης''
Δαπάνες για ενημερωτικές ημερίδες	004	Κωδ. 2009,  της ''Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης''
Έξοδα υποδοχής και φιλοξενίας	005	Κωδ. 2011,  της ''Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης''
Έξοδα ταξιδίου εξωτερικού	006	Κωδ. 2012,  της ''Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης''
Ασφαλιστικές Εισφορές Αυτοαπασχολούμενων	007	Πίνακας Ε ( Έντυπο Ε3)
Έξοδα και προμήθειες παραγγελιοδόχου για λογαριασμό αγροτών	008
Λοιπές αμοιβές για υπηρεσίες ημεδαπής	009
Λοιπές αμοιβές για υπηρεσίες αλλοδαπής	010	Κωδ. 2023,  της ''Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης''
Ενέργεια	011
Ύδρευση	012
Τηλεπικοινωνίες	013
Ενοίκια	014
Διαφήμιση και προβολή	015
Λοιπά έξοδα	016

6. Γενικά για την «φορολογική αναμόρφωση» των: α) Εσόδων/κερδών, που δεν φορολογούνται, β) Αφορολόγητων ποσών λόγω διενέργειας επενδύσεων, γ) Προσαύξηση έκπτωσης σε δαπάνες και δ) Μείωση Κερδών, λόγω φορολόγησης αυτών στο όνομα των εργαζομένων ή μελών.

α) Έσοδα/κέρδη, που δεν φορολογούνται

Περιπτώσεις Εσόδων/κερδών, που δεν φορολογούνται :

(1) Ενδοομιλικά Μερίσματα

Δείτε σχετικά :

• Ενδοομιλικά μερίσματα - Εγχειρίδιο απαντήσεων από την ΑΑΔΕ

• Μερίσματα: «Ενδοομιλικά» και «Μη ενδοομιλικά» - Λογιστικός και Φορολογικός Χειρισμός – Συμπλήρωση εντύπου Ν (Παραδείγματα με όλες τις περιπτώσεις) (Κωνσταντίνος Αντ. Κουλογιάννης και Λάμπρος Αθανασόπουλος)

Προσοχή:

Για τα εισπραττόμενα μερίσματα εφαρμόζεται, είτε η μέθοδος της απαλλαγής, είτε η μέθοδος της πίστωσης φόρου. Ειδικότερα, η μέθοδος της απαλλαγής ισχύει για τα ενδοομιλικά μερίσματα από εταιρίες της Ευρωπαϊκής Ένωσης (Ε.Ε.) και για τα εισπραττόμενα μερίσματα από ημεδαπά νομικά πρόσωπα, εφόσον βέβαια πληρούνται οι προϋποθέσεις του άρθρου 48 του ν. 4172/2013 (Α' 167).

Αντίθετα, για τα μερίσματα που εισπράττει ημεδαπή μητρική εταιρεία από ημεδαπή ή αλλοδαπή θυγατρική της, με έδρα σε άλλο κράτος-μέλος της Ε.Ε., όταν δεν εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 48, καθιερώνεται η μέθοδος της πίστωσης του φόρου ως τρόπος φορολογικής μεταχείρισης των εισπραττόμενων μερισμάτων.

Επίσης, η μέθοδος της πίστωσης εφαρμόζεται και για τα εισπραττόμενα μερίσματα από αλλοδαπή εταιρεία εγκατεστημένη σε τρίτη χώρα.
Διευκρινίζεται, ότι για την πίστωση του φόρου αλλοδαπής ισχύει ο περιορισμός της παρ. 2 του άρθρου 9 του ν. 4172/2013, δηλαδή ότι η μείωση του φόρου δεν δύναται να υπερβαίνει το ποσό του φόρου, που αναλογεί για το εισόδημα αυτό στην Ελλάδα.

(2) Η υπερτίμηση που προκύπτει από τυχόν αναγκαστική απαλλοτρίωση ακινήτου

(3) Υπεραξίες, που προκύπτει από μεταβίβαση εταιρικών ομολόγων που έχουν εκδοθεί κατ' εφαρμογή του ν.3156/2003, καθώς και εταιρικών ομολόγων που έχουν εκδοθεί από εταιρείες με έδρα σε χώρες της Ε.Ε και του ΕΟΧ/ΕΖΕΣ, όπως έχει διευκρινισθεί με την ΠΟΛ.1032/2015, η υπεραξία που προκύπτει από εκποίηση μεριδίων ΟΣΕΚΑ (ημεδαπών, Ε.Ε., ΕΟΧ/ΕΖΕΣ), όπως έχει διευκρινισθεί με την ΠΟΛ.1032/2015, υπεραξία σε περίπτωση εισφοράς ενεργητικού ή συγχώνευσης με τις διατάξεις των άρθρων 52 και 54 του ν.4172/2013,

(4) Τόκοι, οι οποίοι απαλλάσσονται του φόρου εισοδήματος σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 47 του ν.4172/2013.

(5) Κέρδη από τη διάθεση παραγόμενης ηλεκτρικής ενέργειας, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 5 του άρθρου 58 του ν.4172/2013.

(6) Κέρδη από διαγραφή μέρους ή του συνόλου του χρέους τους, με βάση τις διατάξεις του άρθρου 62 του ν.4389/2016.

(7) Κεφαλαιακά κέρδη που προκύπτουν από την ανταλλαγή ομολόγων του Ελληνικού Δημοσίου ή εταιρικών ομολόγων με εγγύηση του Ελληνικού Δημοσίου με άλλους τίτλους κατ' εφαρμογή του προγράμματος συμμετοχής στην αναδιάταξη του ελληνικού χρέους,

(8) Αρθρο 71Α. Κίνητρα Ευρεσιτεχνίας «.. Τα κέρδη της επιχείρησης από την πώληση προϊόντων παραγωγής της, για την οποία παραγωγή χρησιμοποιήθηκε ευρεσιτεχνία διεθνώς αναγνωρισμένη στο όνομα της ίδιας επιχείρησης που αναπτύχθηκε από την ίδια, απαλλάσσονται από τον φόρο εισοδήματος για τρεις συνεχόμενες χρήσεις …»

β) Μείωση Κερδών, λόγω διενέργειας επενδύσεων

Στους κωδικούς 046, 044, 045, 041, 099 και 057, του εντύπου Ν, ή στον «πίνακα στ – Κωδ. 149-449 », του εντύπου Ε3 καταχωρούνται ποσά κινήτρων, είτε βάσει αναπτυξιακών νόμων, είτε βάσει ειδικών διατάξεων νόμων προκειμένου οι επιχειρήσεις να τύχουν των ευεργετημάτων των σχετικών διατάξεων.

γ) Προσαύξηση έκπτωσης σε δαπάνες.

(1) Άρθρο 22Α. Δαπάνες Επιστημονικής και Τεχνολογικής Έρευνας

(2) Άρθρο 24. Φορολογικές Αποσβέσεις «10.α. Το συναφές με την ενεργειακή απόδοση ή εξοικονόμηση νερού κόστος, αποσβένυται με τους συντελεστές του πίνακα της παραγράφου 4 του παρόντος άρθρου προσαυξημένους κατά ποσοστό εκατό τοις εκατό (100%). Σε περίπτωση που ο αρχικός συντελεστής απόσβεσης είναι ανώτερος του 10%, ο προσαυξημένος συντελεστής δεν δύναται να υπερβαίνει τις 10 ποσοστιαίες μονάδες».

(3) [Προσοχή ισχύει από 1/1/2019 και μετά] Άρθρο 71Δ. Κίνητρα για την ενίσχυση των θέσεων απασχόλησης « Οι εργοδοτικές εισφορές για τη δημιουργία νέων θέσεων εξαρτημένης εργασίας πλήρους απασχόλησης εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των φυσικών προσώπων που ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα, των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων προσαυξημένες κατά ποσοστό πενήντα τοις εκατό (50%)»

(4) [Προσοχή ισχύει από 1/1/2019 και μετά] Άρθρο 71Ε. Κίνητρα για την ενίσχυση της παραγωγής οπτικοακουστικών έργων «Από το φορολογητέο εισόδημα φυσικού ή νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας που είναι υποκείμενο φόρου στην Ελλάδα, με βάση τις διατάξεις του άρθρου 3 του παρόντος νόμου και επενδύει σε παραγωγές οπτικοακουστικών έργων, κατά την έννοια των διατάξεων του άρθρου 20 του ν. 4487/2017 (Α' 116), αφαιρείται το 30% των επιλέξιμων δαπανών, καθενός οπτικοακουστικού έργου, εφόσον αυτές πραγματοποιούνται στην Ελλάδα».

(5) Αφαιρείται (εξωλογιστικά) από τα καθαρά κέρδη το ποσό των 1.500 ευρώ, για κάθε άτομο που απασχολούν μέσα στο φορολογικό έτος με ποσοστό αναπηρίας 67% και άνω.

δ) Μείωση Κερδών, λόγω φορολόγησης αυτών στο όνομα των εργαζομένων ή μελών.

(1) Κέρδη των Φορέων Κοινωνικής και Αλληλέγγυας Οικονομίας (Κοινωνικές Συνεταιριστικές Επιχειρήσεις και Συνεταιρισμοί Εργαζομένων) τα οποία διανέμονται στους εργαζομένους τους, προκειμένου να αφαιρεθούν από τα κέρδη τους και να φορολογηθούν στο όνομα των εργαζομένων τους

(2) «Πλεονάσματα» των αγροτικών συνεταιρισμών του ν.4384/2016, διανεμηθέντων και μη, προκειμένου οι εν λόγω συνεταιρισμοί να τύχουν απαλλαγής από τον φόρο εισοδήματος, καθόσον τα ποσά αυτά δεν φορολογούνται στο όνομά τους αλλά στο όνομα των μελών τους, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 29 του ν.4384/2016 (σχετ. το αριθ. πρωτ. ΔΕΑΦ Β 1068288 ΕΞ 2016/26.4.2016 έγγραφό μας).

7. Φορολογικές αναμορφώσεις/προσαρμογές (Έσοδα και Έξοδα), που προκύπτουν με βάση το έντυπο «Ν»

ΠΡΟΣΟΧΗ: Οι περιπτώσεις θετικών (υπέρ της επιχείρησης) φορολογικών αναμορφώσεων, δεν καταγράφονται στο έντυπο «Κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης» αρνητικά, αλλά στη δήλωση (Έντυπο Ν), στον πίνακα «Σε περίπτωση κερδών αφαιρούνται και σε περίπτωση ζημιάς προστίθενται»

Έντυπο Ν (Νομικών προσώπων και Νομικών Οντοτήτων)

Ε.2023/2019 Οδηγίες για τη συμπλήρωση και την εκκαθάριση της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων φορολογικού έτους 2018

Πίνακας (1)

Ι. ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΑΝΑΜΟΡΦΩΣΗ ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΟΥ «ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΑ ΧΡΗΣΕΩΣ»

Υποπίνακας (1Α)

«Σε περίπτωση κερδών προστίθενται και σε περίπτωση ζημιάς αφαιρούνται»



ΙΙ . ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΑΝΑΜΟΡΦΩΣΗ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΩΝ - ΣΥΜΠΛΗΡΩΣΗ ΠΙΝΑΚΩΝ

[Υποπίνακας 1]

1. α) Οι κωδικοί 116, 117, (μεταφορά του « Λογιστικού Αποτελέσματος»)

β) Οι κωδικοί 118 και 119 συμπληρώνονται μόνο από αυτούς που εμφανίζουν διαφορές φορολογικής και λογιστικής βάσης, (μεταφορά από τον Πίνακα Ε, του εντύπου Ε3.

2. Στον κωδικό 455 μεταφέρεται το σύνολο των μη εκπιπτόμενων δαπανών από την κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης, καθόσον η ανάλυση, σε επιμέρους κωδικούς, των αντίστοιχων δαπανών καταχωρείται πλέον μόνο στην κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης από όπου μεταφέρεται το συνολικό ποσό αυτών στη δήλωση….

3. Στον κωδικό 453 αναγράφεται το υπόλοιπο του λογαριασμού «Προβλέψεις για επισφαλείς απαιτήσεις» που σχηματίσθηκε με βάση τις προϊσχύσασες διατάξεις του ν.2238/1994 όπως αυτό εμφανίζεται στις 31.12.2017 και αφορά τις χρήσεις που έληξαν στις 31.12.2013 μειωμένο κατά τις τυχόν διαγραφές επισφαλών απαιτήσεων που αφορούν χρήσεις πριν την 31.12.2013 και έλαβαν χώρα μέχρι την 31.12.2017 το οποίο μεταφέρεται αυτούσιο στα φορολογητέα έσοδα του φορολογικού έτους 2018 συναθροιζόμενο με τα λοιπά φορολογούμενα έσοδα του έτους αυτού. Σε περίπτωση που μία επιχείρηση κλείνει ισολογισμό με ημερομηνία διαφορετική της 31ης Δεκεμβρίου π.χ. 30.6, το υπόλοιπο του υπόψη λογαριασμού, όπως αυτό εμφανίζεται στις 30.6.2017 και αφορά τις χρήσεις που έληξαν στις 30.6.2014, μεταφέρεται αυτούσιο στα φορολογητέα έσοδα του φορολογικού έτους που λήγει στις 30.6.2019 που ακολουθεί την πενταετία μειωμένο κατά τις τυχόν διαγραφές επισφαλών απαιτήσεων που έλαβαν χώρα έως και το προηγούμενο φορολογικό έτος (ΔΕΑΦΒ 1137110 ΕΞ 2015/21.10.2015 έγγραφό μας).

4. Ο κωδικός 457 συμπληρώνεται από τις επιχειρήσεις για τις οποίες προκύπτει χρεωστική διαφορά λόγω πιστωτικού κινδύνου κατά το πρώτο φορολογικό έτος από τη διαγραφή χρεών οφειλετών τους, κατ' εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 3 του άρθρου 27 του ν.4172/2013.
Στον σχετικό κωδικό δηλώνονται το τρέχον φορολογικό έτος τα 14/15 της προκύπτουσας διαφοράς, προκειμένου να μπορέσει να εκπεσθεί το 1/15.

Για τα επόμενα φορολογικά έτη, το σχετικό ποσό αναγράφεται μόνο στον κωδικό 473 προκειμένου να εκπίπτει κατ' έτος από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης το 1/15 της προκύπτουσας χρεωστικής διαφοράς.

Επίσης, από τις ίδιες επιχειρήσεις και μόνο κατά το πρώτο φορολογικό έτος εφαρμογής της διάταξης, συμπληρώνονται πρώτα οι κωδικοί αριθμοί 811, 812 και 813 (Πίνακας VII) προκειμένου να δηλώσουν το συνολικό ποσό της χρεωστικής διαφοράς, το ποσό απόσβεσης της χρεωστικής διαφοράς του τρέχοντος φορολογικού έτους και το υπολειπόμενο ποσό της χρεωστικής διαφοράς προς απόσβεση, αντίστοιχα.

Περαιτέρω, σε περίπτωση που τα υπόψη νομικά πρόσωπα εφαρμόσουν για το τρέχον φορολογικό έτος τις διατάξεις του άρθρου 27Α του ν.4172/2013, καταχωρούν στον κωδικό 995 το ποσό της φορολογικής απαίτησης του έτους αυτού το οποίο συμψηφίζεται με τον αναλογούντα φόρο (ΚΑ:004). Σε περίπτωση που το ποσό του ΚΑ: 995 είναι μεγαλύτερο του ΚΑ:004, το υπόλοιπό του ή το συνολικό ποσό (ζημιογόνα αποτελέσματα) εμφανίζεται στον κωδικό 996 καθόσον το ποσό της φορολογικής απαίτησης κατά το μέρος που δεν συμψηφίζεται είναι, κατ' εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 27Α του ν.4172/2013, άμεσα εισπράξιμο από το Ελληνικό Δημόσιο. Επισημαίνεται ότι αν το νομικό πρόσωπο έχει κάνει χρήση των φορολογικών κινήτρων του ν.4399/2016, του ν.3908/2011 και του ν.4030/2011 (παρ. Β2 άρθρου 43 και παρ. Β2 άρθρου 44) το ποσό της φορολογικής απαίτησης συμψηφίζεται με τον αναλογούντα φόρο (ΚΑ: 004) μειωμένο με το ποσό των κωδικών 574, 579 και 575, αντίστοιχα.

5. Στον κωδικό 452 αναγράφεται το μη διανεμηθέν εισόδημα ελεγχόμενης αλλοδαπής εταιρείας, κατ' εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 66 του ν.4172/2013 και με βάση τις οδηγίες που έχουν δοθεί με την ΠΟΛ.1076/2014 εγκύκλιο.

6. Στον κωδικό 446 αναγράφεται η διαφορά κερδών που πρέπει να συμπεριληφθεί στα αποτελέσματα του νομικού προσώπου με βάση τις διατάξεις του άρθρου 50 του ν.4172/2013, προκειμένου να τηρηθεί η αρχή των ίσων αποστάσεων.

Υποπίνακας (1Β)
«Σε περίπτωση κερδών αφαιρούνται και σε περίπτωση ζημιάς προστίθενται»



ΙΙ . ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΑΝΑΜΟΡΦΩΣΗ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΩΝ - ΣΥΜΠΛΗΡΩΣΗ ΠΙΝΑΚΩΝ

7. Στους κωδικούς 495, 474, 458, 465, 466, 470, 463, 467, 459, 468, 471, 469, 559, 752, 475, 473, 462, 476, 477 και 478 αναγράφονται τα έσοδα που με βάση τις αναφερόμενες στους οικείους κωδικούς διατάξεις του ν.4172/2013 απαλλάσσονται του φόρου εισοδήματος. Επισημαίνεται ότι οι ως άνω κωδικοί συμπληρώνονται χωρίς να ελέγχεται η επάρκεια κερδών με βάση το ποσό του κωδικού 016. Σε περίπτωση που μετά την αφαίρεση των ως άνω κωδικών από τον κωδικό 024 προκύψει ζημία, η ζημία αυτή αναγνωρίζεται φορολογικά. Τα ίδια ισχύουν και στην περίπτωση που προσαυξάνονται οι ζημίες του κωδικού 224 λόγω της αφαίρεσης των πιο πάνω κωδικών.

Ειδικότερα:

α) Στον κωδικό 495 αναγράφεται το ποσό των εισπραττόμενων μερισμάτων που απαλλάσσεται της φορολογίας εισοδήματος με βάση τις προϋποθέσεις των διατάξεων του άρθρου 48 του ν.4172/2013. Για την τεκμηρίωση της πλήρωσης των προϋποθέσεων το νομικό πρόσωπο συμπληρώνει υποχρεωτικά τον Πίνακα 4. Ο κωδικός αυτός συμπληρώνεται ανεξάρτητα από την κατηγορία των βιβλίων (απλογραφικά ή διπλογραφικά) που τηρούν τα νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες, προκειμένου για τον προσδιορισμό των φορολογητέων αποτελεσμάτων τους. Επίσης, σε περίπτωση που ο λήπτης νομικό πρόσωπο ζητήσει προσωρινά απαλλαγή από τον φόρο εισοδήματος με κατάθεση αντίστοιχης εγγυητικής επιστολής, κατ' εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 3 του άρθρου 48, θα πρέπει να αναγράψει στον ίδιο πίνακα τα στοιχεία της εγγυητικής επιστολής (ΠΟΛ.1039/2015 εγκύκλιος) και ταυτόχρονα να συμπληρώσει τον κωδικό 656.

Αντίθετα, σε περίπτωση που το νομικό πρόσωπο που δεν έχει συμπληρώσει την περίοδο των 24 μηνών έχει επιλέξει να μην καταθέσει εγγυητική επιστολή και επομένως να φορολογηθεί με τις γενικές διατάξεις, θα συμπληρώσει τον κωδικό 655 (και τον κωδικό 656 με την ένδειξη «ΟΧΙ») και στη συνέχεια θα πρέπει να υποβάλλει τροποποιητική δήλωση, χωρίς κυρώσεις, για το ίδιο φορολογικό έτος μόλις συμπληρωθεί η προϋπόθεση διακράτησης του ποσοστού συμμετοχής (2 έτη) προκειμένου να φορολογηθεί με τη μέθοδο της απαλλαγής.
Τυχόν επιπλέον χρεωστικά ποσά που προκύπτουν από την εκκαθάριση της τροποποιητικής δήλωσης βεβαιώνονται.

β) Στον κωδικό 474 αναγράφεται το ποσό των εσόδων λόγω συμμετοχής που έχει αποκτήσει νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα από αφορολόγητα έσοδα του ν.2238/1994, τα οποία φορολογήθηκαν κατ' εφαρμογή των διατάξεων των παρ. 12 και 13 του άρθρου 72 του ν.4172/2013, προκειμένου κατά την περαιτέρω διανομή τους να μην έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του άρθρου 47 του ν.4172/2013 (φορολόγηση με συντελεστή 29%) καθόσον με την επιβολή της αυτοτελούς φορολόγησης (15% ή 19%), εξαντλήθηκε κάθε φορολογική υποχρέωση και των μετόχων ή εταίρων που τα απέκτησαν.

Επιπλέον, στον κωδικό αυτό αναγράφονται και τα ποσά των πλεονασμάτων των αγροτικών συνεταιρισμών του ν.4384/2016, διανεμηθέντων και μη, προκειμένου οι εν λόγω συνεταιρισμοί να τύχουν απαλλαγής από τον φόρο εισοδήματος, καθόσον τα ποσά αυτά δεν φορολογούνται στο όνομά τους αλλά στο όνομα των μελών τους, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 29 του ν.4384/2016 (σχετ. το αριθ. πρωτ. ΔΕΑΦ Β 1068288 ΕΞ 2016/26.4.2016 έγγραφό μας).

γ) Στον κωδικό 458 αναγράφεται η υπερτίμηση που προκύπτει από τυχόν αναγκαστική απαλλοτρίωση ακινήτου η οποία δεν υπόκειται σε φόρο εισοδήματος, όπως διευκρινίσθηκε στην ΠΟΛ.1059/2015 εγκύκλιό μας.

δ) Στον κωδικό 465 αναγράφεται η υπεραξία που προκύπτει από μεταβίβαση εταιρικών ομολόγων που έχουν εκδοθεί κατ' εφαρμογή του ν.3156/2003, καθώς και εταιρικών ομολόγων που έχουν εκδοθεί από εταιρείες με έδρα σε χώρες της Ε.Ε και του ΕΟΧ/ΕΖΕΣ, όπως έχει διευκρινισθεί με την ΠΟΛ.1032/2015 εγκύκλιό μας.

ε) Στον κωδικό 466 αναγράφεται η υπεραξία που προκύπτει από εκποίηση μεριδίων ΟΣΕΚΑ (ημεδαπών, Ε.Ε., ΕΟΧ/ΕΖΕΣ), όπως έχει διευκρινισθεί με την ΠΟΛ.1032/2015 εγκύκλιό μας, καθώς και τα διανεμόμενα κέρδη από μερίδια ΟΣΕΚΑ (ημεδαπών, Ε.Ε., ΕΟΧ/ΕΖΕΣ) με βάση τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1042/2015 εγκύκλιό μας.

Για τα ως άνω ποσά, σε περίπτωση διανομής τους από τους δικαιούχους, δεν οφείλεται φόρος νομικού προσώπου, κατ' εφαρμογή των διατάξεων της παρ.1 του άρθρου 47 του ν.4172/2013, καθόσον κατισχύουν οι ειδικότερες διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 103 του ν.4099/2012, από τις οποίες προκύπτει ότι οι μεριδιούχοι ή μέτοχοι, κατά περίπτωση, των ΟΣΕΚΑ απαλλάσσονται από κάθε φόρο, δεδομένου ότι με την καταβολή του φόρου στο επίπεδο του ΟΣΕΚΑ (ειδικός φόρος επί του ενεργητικού του), εξαντλείται η φορολογική υποχρέωση των ΟΣΕΚΑ και των μεριδιούχων ή μετόχων του.

Στον ίδιο κωδικό αναγράφεται και το ποσό των μερισμάτων που εισπράττουν νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες από εταιρίες επενδύσεων σε ακίνητη περιουσία του ν.2778/1999, για τα οποία επίσης δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 47 του ν.4172/2013 σε περίπτωση τυχόν διανομής τους κατά το τρέχον φορολογικό έτος (σχετ. το αριθ. ΔΕΑΦΒ 1097106 ΕΞ 2016/24.6.2016 έγγραφό μας).

Επισημαίνεται, ότι η τυχόν ζημία από εκποίηση μεριδίων ΟΣΕΚΑ, θα πρέπει να καταχωρηθεί στην κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης ως μη εκπιπτόμενη δαπάνη.

στ) Στον κωδικό 470 αναγράφεται το ποσό της υπεραξίας από τη μεταβίβαση αυτοκινήτου ΙΧ του ν.δ.1146/1972 νομικού προσώπου με απλογραφικά βιβλία, σε περίπτωση που έχει επιλεγεί η αυτοτελής φορολόγηση με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης και το σχετικό ποσό έχει καταχωρηθεί στα βιβλία του.

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου (ΕΓΛΣ), στους οποίους παρουσιάζονται τέτοια έσοδα:

81.03 Έκτακτα κέρδη

03 Κέρδη από εκποίηση μεταφορικών μέσων]

ζ) Στον κωδικό 463 αναγράφεται το ποσό της υπεραξίας σε περίπτωση εισφοράς ενεργητικού ή συγχώνευσης με τις διατάξεις των άρθρων 52 και 54 του ν.4172/2013, αντίστοιχα, η οποία με βάση τις ίδιες διατάξεις δεν φορολογείται κατά τον χρόνο του μετασχηματισμού.

η) Στον κωδικό 467 αναγράφεται το ποσό των τόκων που προκύπτουν από ομόλογα που εκδόθηκαν από το Ευρωπαϊκό Ταμείο Χρηματοοικονομικής Σταθερότητας (ΕΤΧΣ), κατ' εφαρμογή του προγράμματος συμμετοχής στην αναδιάταξη του ελληνικού χρέους, οι οποίοι απαλλάσσονται του φόρου εισοδήματος σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 47 του ν.4172/2013.

θ) Ο κωδικός 459 συμπληρώνεται από τις επιχειρήσεις που αποκτούν κέρδη από τη διάθεση παραγόμενης ηλεκτρικής ενέργειας, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 5 του άρθρου 58 του ν.4172/2013.

[Ως πολύ μικρή επιχείρηση, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.3 του άρθρου 2 του Παραρτήματος της Σύστασης 2003/361/ΕΚ της Επιτροπής της 6ης Μαΐου 2003, θεωρείται η επιχείρηση η οποία απασχολεί λιγότερους από δέκα εργαζομένους και της οποίας ο ετήσιος κύκλος εργασιών ή το σύνολο του ετήσιου ισολογισμού δεν υπερβαίνει τα 2 εκατομμύρια ευρώ.]

[Κωδικοί του Λογιστικού Σχεδίου (ΕΓΛΣ), στους οποίους παρουσιάζονται τέτοια έσοδα:
Ομάδα 7 Έσοδα – Υπολογαριασμός κέρδη από τη διάθεση παραγόμενης ηλεκτρικής ενέργειας, μείον Έξοδα παραγόμενης ηλεκτρικής ενέργειας = κέρδη από τη διάθεση παραγόμενης ηλεκτρικής ενέργειας.]

ι) Στον κωδικό 468 αναγράφονται τα απαλλασσόμενα έσοδα των φορέων γενικής κυβέρνησης που είναι κεφαλαιουχικές εταιρείες και στις οποίες συμμετέχει το κράτος ή νομικό πρόσωπο δημοσίου δικαίου με ποσοστό 100%, προκειμένου τα υπόψη νομικά πρόσωπα να φορολογηθούν για το εισόδημά τους από κεφάλαιο και υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου, κατ' εφαρμογή των διατάξεων της περ. α' του άρθρου 46 του ν.4172/2013. Ταυτόχρονα, όμως, θα πρέπει υποχρεωτικά να συμπληρωθεί και ο κωδικός 2017 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης» με βάση τις αντίστοιχες δαπάνες που αφορούν στα απαλλασσόμενα έσοδα, προκειμένου να υπαχθεί τελικά σε φορολόγηση, κατά την εκκαθάριση της δήλωσης, το οριζόμενο από το νόμο αντίστοιχο εισόδημα (κεφάλαιο και υπεραξία κεφαλαίου).

ια) Στον κωδικό 471 αναγράφονται τα έσοδα των αστικών μη κερδοσκοπικών εταιρειών που αποτελούν εισροές κεφαλαιουχικού χαρακτήρα (π.χ. συνδρομές και εγγραφές των μελών, χορηγίες ή δωρεές προς τις εταιρείες, κ.λπ.) και τα οποία όπως έχει γίνει δεκτό με την ΠΟΛ.1059/2015 εγκύκλιό μας δεν εμπίπτουν στην έννοια των ακαθάριστων εσόδων και συνεπώς δεν φορολογούνται. Ταυτόχρονα, όμως θα πρέπει να συμπληρωθεί ο κωδικός 2021 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης», με βάση τις αντίστοιχες δαπάνες που αφορούν στα πιο πάνω ποσά, προκειμένου να είναι εφικτή η εκκαθάριση των υπόψη νομικών οντοτήτων στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος.

ιβ) Στον κωδικό 469 αναγράφονται τα έσοδα των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων που απαλλάσσονται της φορολογίας κατ' εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 46 του ν.4172/2013 (π.χ. Τράπεζα Ελλάδος) ή ειδικών διατάξεων νόμων (π.χ απαλλασσόμενα έσοδα τεχνικών εταιρειών του άρθρου 9 του ν.4171/1961, απαλλασσόμενα έσοδα αεροπορικών εταιρειών κατ' εφαρμογή Σ.Α.Δ.Φ, απαλλασσόμενα έσοδα ανωνύμων εταιριών επενδύσεων σε ακίνητη περιουσία του ν.2778/1999). Ταυτόχρονα, όμως, θα πρέπει υποχρεωτικά να συμπληρωθεί και ο κωδικός 2019 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης» με βάση τις αντίστοιχες δαπάνες των υπόψη προσώπων και οντοτήτων, προκειμένου να είναι εφικτή η εκκαθάριση των εισοδημάτων τους στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος.

ιγ) Στον κωδικό 559 αναγράφονται τα έσοδα των ναυτιλιακών επιχειρήσεων η φορολόγηση των οποίων διέπεται από τις διατάξεις του ν.27/1975, κατ' εφαρμογή των διατάξεων των παρ. 14 και 15 του άρθρου 72 του ν.4172/2013. Ταυτόχρονα, όμως, θα πρέπει υποχρεωτικά να συμπληρωθεί και ο κωδικός 2018 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης» με βάση τις αντίστοιχες δαπάνες που αφορούν στα απαλλασσόμενα έσοδα για λόγους εκκαθάρισης της δήλωσης.

Για τα ως άνω απαλλασσόμενα ποσά, σε περίπτωση διανομής τους από τους δικαιούχους, δεν οφείλεται φόρος νομικού προσώπου, κατ' εφαρμογή των διατάξεων της παρ.1 του άρθρου 47 του ν.4172/2013, καθόσον ο κατά τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 2 του ν.27/1975 επιβαλλόμενος φόρος εξαντλεί τη φορολογική υποχρέωση των μετόχων ή εταίρων όσον αφορά τα κέρδη που προκύπτουν από την εκμετάλλευση πλοίων. Σε περίπτωση που οι ως άνω επιχειρήσεις έχουν εισόδημα και από άλλους κλάδους δραστηριότητας, συμπληρώνουν τον κωδικό 559 μόνο με τα έσοδα του ναυτιλιακού κλάδου. Εάν διανείμουν κέρδη, γίνεται επιμερισμός του ποσού των κερδών με βάση τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1012/2017 εγκύκλιό μας.

ιδ) Στον ίδιο κωδικό (559) καταχωρούνται και τα τυχόν έσοδα που αποκτούν νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες από τη συμμετοχή τους στις ναυτιλιακές εταιρείες του ν.27/1975, δεδομένου ότι από τις σχετικές διατάξεις προκύπτει η εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης των μετόχων/εταίρων των εν λόγω εταιρειών. Τα ίδια ισχύουν και για τους μετόχους ή εταίρους των ως άνω εταιρειών, για το εισόδημα που αποκτούν με τη μορφή διανομής καθαρών κερδών ή μερισμάτων, είτε απευθείας είτε από εταιρείες χαρτοφυλακίου (holding companies), ανεξαρτήτως του αριθμού των εταιρειών χαρτοφυλακίου που παρεμβάλλονται μεταξύ της πλοιοκτήτριας εταιρείας και του τελικού μετόχου ή εταίρου (ΠΟΛ.1073/1992 εγκύκλιος και άρθρο 26 ν.27/1975).

ιε) Ο κωδικός 752 συμπληρώνεται από τις επιχειρήσεις (νομικά πρόσωπα των περ. α' και δ' του άρθρου 45, ήτοι κεφαλαιουχικές εταιρείες, συνεταιρισμοί και ενώσεις αυτών) για τις οποίες η χρεωστική διαφορά που προκύπτει σε βάρος τους από την ανταλλαγή ομολόγων του Ελληνικού Δημοσίου ή εταιρικών ομολόγων με εγγύηση του Ελληνικού Δημοσίου, κατ' εφαρμογή του προγράμματος συμμετοχής στην αναδιάταξη του ελληνικού χρέους, εκπίπτει ισόποσα σε τριάντα (30) ισόποσες ετήσιες δόσεις, αρχής γενομένης από τη χρήση μέσα στην οποία πραγματοποιείται η ανταλλαγή των τίτλων και ανεξάρτητα από τον χρόνο διακράτησης των ομολόγων. Επίσης, από τις ίδιες επιχειρήσεις συμπληρώνονται οι κωδικοί 746, 747, 753 και 748 (Πίνακας VI), προκειμένου να δηλώσουν το συνολικό ποσό της χρεωστικής διαφοράς, το συνολικό ποσό της χρεωστικής διαφοράς που αποσβέσθηκε στις προηγούμενες χρήσεις, το ποσό απόσβεσης της χρεωστικής διαφοράς του τρέχοντος φορολογικού έτους και το υπολειπόμενο ποσό της χρεωστικής διαφοράς προς απόσβεση, αντίστοιχα.

ιστ) Ο κωδικός 475 συμπληρώνεται από τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες που αποκτούν ωφέλεια από τη διαγραφή μέρους ή του συνόλου του χρέους τους, με βάση τις διατάξεις του άρθρου 62 του ν.4389/2016.

Επισημαίνεται ότι σε περίπτωση διανομής του ως άνω ποσού έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 47 του ν.4172/2013.

[Αρθρο 62. Λοιπές φορολογικές διατάξεις - Κείμενο νόμου

1. Η ωφέλεια νομικού πρόσωπου, νομικής οντότητας, καθώς και φυσικού προσώπου που αποκτά εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, η οποία προκύπτει από τη διαγραφή μέρους ή του συνόλου του χρέους προς πιστωτικό ή χρηματοδοτικό ίδρυμα, προς υπό ειδική εκκαθάριση πιστωτικό ή χρηματοδοτικό ίδρυμα ή προς εταιρεία του ν. 4354/2015 (Α' 176) στο πλαίσιο εξωδικαστικού συμβιβασμού ή σε εκτέλεση δικαστικής απόφασης, δεν θεωρείται δωρεά και απαλλάσσεται του φόρου εισοδήματος.

2. Για διαγραφές χρέους της παραγράφου 1 στο πλαίσιο εξωδικαστικού συμβιβασμού, η παράγραφος 1 εφαρμόζεται αποκλειστικά για οφειλές, που την 31η Δεκεμβρίου 2017 βρίσκονταν σε καθυστέρηση ή ήταν επίδικες ή ρυθμισμένες ή που υπάγονται στο πεδίο εφαρμογής του ν. 4469/2017 (Α' 62), και για συμφωνίες εξωδικαστικού συμβιβασμού που συνάπτονται από την 1η Ιανουαρίου 2016 μέχρι και την 31η Δεκεμβρίου 2018 ή συνάπτονται βάσει του ν. 4469/2017.

3. Για διαγραφές χρέους της παραγράφου 1 σε εκτέλεση δικαστικής απόφασης, η παράγραφος 1 εφαρμόζεται αποκλειστικά για οφειλές οι οποίες την 31η Δεκεμβρίου 2017 ήταν επίδικες ή για οφειλές οι οποίες κατά την ίδια ημερομηνία ήταν ρυθμισμένες με δικαστικές αποφάσεις που έχουν εκδοθεί από την 1η Ιανουαρίου 2016 ή για οφειλές που κατά την 31η Δεκεμβρίου 2017 ήταν σε καθυστέρηση και οι σχετικές αιτήσεις ενώπιον δικαστηρίων υποβάλλονται μέχρι και την 31η Δεκεμβρίου 2018.

4. Η ωφέλεια που αποκτά φυσικό πρόσωπο και η οποία προκύπτει από τη διαγραφή μέρους ή του συνόλου του χρέους προς πιστωτικό ή χρηματοδοτικό ίδρυμα, προς υπό ειδική εκκαθάριση πιστωτικό ή χρηματοδοτικό ίδρυμα ή προς εταιρεία του ν. 4354/2015 στο πλαίσιο εξωδικαστικού συμβιβασμού, δεν θεωρείται εισόδημα και απαλλάσσεται του φόρου δωρεάς.

5. Η παράγραφος 4 εφαρμόζεται αποκλειστικά για οφειλές που την 31η Δεκεμβρίου 2017 βρίσκονταν σε καθυστέρηση ή ήταν επίδικες ή ρυθμισμένες και για συμφωνίες εξωδικαστικού συμβιβασμού που συνάπτονται μέχρι και την 31η Δεκεμβρίου 2018.]

ιζ) Στον κωδικό 462 αναγράφεται το αχρησιμοποίητο ποσό των προβλέψεων το οποίο επιβαρύνει τα αποτελέσματα του τρέχοντος φορολογικού έτους το οποίο όμως έχει ήδη φορολογηθεί τα προηγούμενα έτη (λόγω αναμόρφωσης). Επίσης, στον κωδικό αυτό αναγράφονται ποσά δαπανών που έχουν βαρύνει το λογιστικό αποτέλεσμα προηγούμενων φορολογικών ετών τα οποία είχαν αναμορφωθεί και πρέπει να βαρύνουν το φορολογικό αποτέλεσμα του τρέχοντος φορολογικού έτους (π.χ. καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές, φόροι, κλπ. με βάση τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1113/2015 εγκύκλιο) και τα οποία δεν έχουν αντιμετωπισθεί ως προσωρινές διαφορές.

ιη) Στον κωδικό 476 αναγράφονται τα κεφαλαιακά κέρδη που προκύπτουν από την ανταλλαγή ομολόγων του Ελληνικού Δημοσίου ή εταιρικών ομολόγων με εγγύηση του Ελληνικού Δημοσίου με άλλους τίτλους κατ' εφαρμογή του προγράμματος συμμετοχής στην αναδιάταξη του ελληνικού χρέους, τα οποία απαλλάσσονται από τον φόρο εισοδήματος κατ' εφαρμογή των διατάξεων της παρ.5 του άρθρου 47 του ν.4172/2013.

Στον ίδιο κωδικό καταχωρούνται τα κεφαλαιακά κέρδη που έχουν προκύψει στο πλαίσιο του προγράμματος ανταλλαγής τίτλων βάσει της αριθμ. 1332/15.11.2017 Απόφασης του Αναπληρωτή Υπουργού Οικονομικών, καθόσον, όπως διευκρινίσθηκε με την ΠΟΛ.1174/2017 εγκύκλιο, αποτελούν μέρος του προγράμματος συμμετοχής στην αναδιάταξη του ελληνικού δημόσιου χρέους.

Επίσης, στον κωδικό αυτό καταχωρείται και το Αντιστάθμισμα Νησιωτικού Κόστους (Α.ΝΗ.ΚΟ.) του ν.4551/2018 το οποίο σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.2 του άρθρου 7 του νόμου αυτού είναι αφορολόγητο.

Επισημαίνεται ότι σε περίπτωση διανομής των ως άνω ποσών έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 47 του ν.4172/2013.

ιθ) Στον κωδικό 477 αναγράφεται η δαπάνη τόκων που είχε μεταφερθεί για έκπτωση στα επόμενα φορολογικά έτη, με βάση τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 49 του ν.4172/2013 (υποκεφαλαιοδότηση).

Επισημαίνεται ότι το προς μεταφορά ποσό που είχε μείνει ακάλυπτο για μεταφορά, μεταφέρεται στο πρώτο φορολογικό έτος στο οποίο οι πλεονάζουσες δαπάνες τόκων του υπόψη νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας υπολείπονται του οριζόμενου ποσοστού επί του EBITDA (σχετ. η ΠΟΛ.1037/2015 εγκύκλιό μας).

ιι) Στον κωδικό 478 καταχωρούνται τα ποσά που είχαν υπαχθεί σε φορολογία τα προηγούμενα φορολογικά έτη με βάση τις διατάξεις του άρθρου 66 του ν.4172/2013 (ελεγχόμενες αλλοδαπές εταιρείες - CFC) και τα οποία το τρέχον φορολογικό έτος καταβάλλονται στο νομικό πρόσωπο/ νομική οντότητα ως διανεμόμενα κέρδη (μερίσματα), προκειμένου να αφαιρεθούν από τα καθαρά αποτελέσματά του, καθόσον σε διαφορετική περίπτωση θα υπήρχε διπλή φορολόγηση του υπόψη εισοδήματος.
……………………

Υποπίνακας (1Δ)

«ΑΦΑΙΡΕΣΗ ΑΦΟΡΟΛΟΓΗΤΩΝ ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΩΝ ΑΝΑΠΤΥΞΙΑΚΩΝ ΝΟΜΩΝ κ.λπ»



14. Στους κωδικούς 046, 044, 045, 041, 099 και 057 καταχωρούνται ποσά κινήτρων, είτε βάσει αναπτυξιακών νόμων, είτε βάσει ειδικών διατάξεων νόμων προκειμένου τα νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες να τύχουν των ευεργετημάτων των σχετικών διατάξεων.

Επισημαίνεται ότι η αλλαγή της περιγραφής του κωδικού 041 από «Αφορολόγητο αποθεματικό άρθρου 71 ν.3842/2010» σε «Αφορολόγητο αποθεματικό άρθρου 71Α ν.4172/2013», δεν αφορά νέα ρύθμιση αλλά ουσιαστικά την ένταξη των υφιστάμενων ρυθμίσεων (άρθρο 71 ν.3842/2010) στον ΚΦΕ, ως νέο άρθρο (71Α).

Περαιτέρω, προστέθηκε νέος κωδικός 057, προκειμένου να καταχωρούνται τα κέρδη των τεχνικών εταιρειών από εκτέλεση τεχνικού έργου στην αλλοδαπή που απαλλάσσονται της φορολογίας εισοδήματος, κατ' εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 9 του ν.4171/1961.

Προϋπόθεση καταχώρησης ποσών στους ως άνω κωδικούς είναι να εμφανίζονται αντίστοιχα ποσά στον κωδικό 016 «Φορολογικά κέρδη χρήσης».

Σε περίπτωση που μετά την αφαίρεση των ως άνω κωδικών από τον κωδικό 040 προκύψει ζημία, η ζημία αυτή δεν αναγνωρίζεται φορολογικά. Τα ίδια ισχύουν και στην περίπτωση που προσαυξάνονται οι ζημίες του κωδικού 400, λόγω της αφαίρεσης των πιο πάνω κωδικών.

Αναφορικά με τη φύση των ποσών που καταχωρούνται στους ανωτέρω κωδικούς, έχουν δοθεί αναλυτικές οδηγίες και διευκρινίσεις με την ΠΟΛ.1059/2015 εγκύκλιό μας, ενώ ειδικά για την καταχώρηση ποσών των αφορολόγητων αποθεματικών αναπτυξιακών νόμων στο έντυπο Ν, με το αριθ.ΔΕΑΦ Β'1110127 ΕΞ 2016/18.7.2016 έγγραφό μας.

15. Ο κωδικός 060 συμπληρώνεται από τα νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες τα οποία έχουν πραγματοποιήσει δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας προκειμένου, πέραν της έκπτωσης από τα ακαθάριστα έσοδά τους, να αφαιρούν (εξωλογιστικά) και ποσοστό των δαπανών αυτών από τα καθαρά κέρδη τους.

16. Οι κωδικοί 076 «Ποσό επένδυσης για παραγωγή κινηματογραφικού έργου άρθρου 71Ε ν.4172/2013» και 054 «Έκπτωση εργοδοτικών εισφορών για τη δημιουργία νέων θέσεων εργασίας (άρθρο 71Δ ν.4172/2013) (εξωλογιστικά)» μένουν ανενεργοί για το φορολογικό έτος 2018.

17. Ο κωδικός 071 συμπληρώνεται από τα νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες προκειμένου να αφαιρείται (εξωλογιστικά) από τα καθαρά τους κέρδη το ποσό των 1.500 ευρώ, για κάθε άτομο που απασχολούν μέσα στο φορολογικό έτος με ποσοστό αναπηρίας 67% και άνω.

18. Ο κωδικός 072 συμπληρώνεται από τα νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες τα οποία είναι υπόχρεα να εγγράφουν σε ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό το ποσό που οφείλουν να επενδύσουν για την παραγωγή κινηματογραφικών έργων, με βάση τις διατάξεις της παρ.7 του άρθρου 8 του ν.3905/2010. Επίσης, κατά το φορολογικό έτος πραγματοποίησης των δαπανών για την παραγωγή κινηματογραφικών έργων, θα πρέπει να συμπληρωθεί ο κωδικός 2026 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης», μέχρι του ποσού του αποθεματικού που έτυχε απαλλαγής, προκειμένου να μη διενεργείται διπλή έκπτωση των σχετικών ποσών που πραγματοποιούνται κατά το έτος διάθεσης του σχετικού αποθεματικού, για την επένδυση της κινηματογραφικής παραγωγής, με βάση τις ίδιες διατάξεις.

19. Στον κωδικό 053 καταχωρούνται τα κέρδη των Φορέων Κοινωνικής και Αλληλέγγυας Οικονομίας (Κοινωνικές Συνεταιριστικές Επιχειρήσεις και Συνεταιρισμοί Εργαζομένων) τα οποία διανέμονται στους εργαζομένους τους, προκειμένου να αφαιρεθούν από τα κέρδη τους και να φορολογηθούν στο όνομα των εργαζομένων τους, κατ' εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 72 του ν.4430/2016.

Επισημαίνεται ότι τα ανωτέρω ισχύουν για όσους φορείς, μέσα στο έτος 2018, είναι εγγεγραμμένοι στο Γενικό Μητρώο Φορέων Κοινωνικής και Αλληλέγγυας Οικονομίας του ν.4430/2016.

20. Στον κωδικό 056 καταχωρούνται οι προσαυξημένες αποσβέσεις, με βάση τις διατάξεις της περ. α' της παραγράφου 10 του άρθρου 24 του ν.4172/2013. Τα ποσά των προσαυξημένων αποσβέσεων αφαιρούνται από τα καθαρά φορολογητέα αποτελέσματα των νομικών προσώπων ή νομικών οντοτήτων, με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν. Ο υπολογισμός τους άρχεται από τον επόμενο μήνα εντός του οποίου το πάγιο στοιχείο του ενεργητικού χρησιμοποιείται ή τίθεται σε υπηρεσία ως στοιχείο επί του οποίου έχουν πραγματοποιηθεί δαπάνες χαρακτηρισμένες από το Υπουργείο Περιβάλλοντος και Ενέργειας ως συναφείς με ενεργειακή απόδοση ή εξοικονόμηση νερού. Σε περίπτωση που μετά την αφαίρεση των ως άνω αποσβέσεων προκύψουν ζημίες, αυτές μεταφέρονται με βάση τις διατάξεις του άρθρου 27 του ν. 4172/2013.

Από τα ποσά που καταχωρούνται στους κωδικούς 060, 076, 071, 072, 053, 054 και 056 μόνο το ποσό των κωδικών 060, 076, 072, 054 και 056 συναθροιζόμενο με τα αποτελέσματα (κέρδη ή ζημίες) από επιχειρηματική δραστηριότητα του ίδιου φορολογικού έτους, δημιουργεί αναγνωρίσιμη φορολογικά ζημία.

21. Οι εταιρείες ανακύκλωσης που λειτουργούν ως «Σύστημα Εναλλακτικής Διαχείρισης» προκειμένου να εκκαθαριστεί η δήλωση φορολογίας εισοδήματός τους κατ' εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 5 του ν.3220/2004, με βάση τις οποίες τα κέρδη τους απαλλάσσονται του φόρου εισοδήματος εφόσον εμφανισθούν σε λογαριασμό ειδικού αποθεματικού, θα πρέπει, εφόσον:

α) εμφανίζουν φορολογικά κέρδη (ΚΑ:016) ταυτόχρονα να καταχωρήσουν στον κωδικό 059 ισόποσο ποσό με αυτό του κωδικού 016,

β) εμφανίζουν φορολογικές ζημίες (ΚΑ:017) να καταχωρήσουν στον κωδικό 2024 της κατάστασης φορολογικής αναμόρφωσης ισόποσο ποσό με αυτό του κωδικού 017.

Με τον ανωτέρω χειρισμό κατά την εκκαθάριση της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος καταρχήν θα εφαρμοστούν οι διατάξεις του άρθρου 5 του ν.3220/2004 και περαιτέρω θα υπαχθεί σε φορολόγηση τυχόν ποσό μη εκπιπτόμενων δαπανών, καθόσον αυτές δεν πρέπει να επηρεάζουν το σχηματισθέν αποθεματικό, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 5 του ν.3220/2004 και θα πρέπει να υπάγονται σε φορολόγηση στο φορολογικό έτος που αφορούν (αρ. Δ12Β 10301148 ΕΞ2011ΠΕ/23.02.2011 έγγραφό μας).

Επισημαίνεται ότι ο ανωτέρω χειρισμός αφορά τις εταιρείες ανακύκλωσης που είναι πιστοποιημένες ως συστήματα εναλλακτικής διαχείρισης και είναι ενταγμένες στο αντίστοιχο μητρώο των εταιρειών του Ελληνικού Οργανισμού Ανακύκλωσης (Ε.Ο.ΑΝ), το οποίο αποστέλλεται στη ΔΗΛΕΔ.

Επίσης, στον κωδικό 059 καταχωρείται το ποσό της τμηματικής έκπτωσης της έκτακτης εισφοράς αλληλεγγύης των ΑΠΕ και ΣΗΘΥΑ του ν.4093/2012, για την οποία παραμένει αναπόσβεστο υπόλοιπο (αρ. ΔΕΑΦΒ 1081702 ΕΞ2015/16.06.2015 έγγραφό μας), καθώς και τα κέρδη των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων που λειτουργούν με τη μορφή του Ευρωπαϊκού Ομίλου Οικονομικού Σκοπού, τα οποία φορολογούνται στο όνομα των μελών τους.

22. Ο κωδικός 100 συμπληρώνεται από τις οικοδομικές επιχειρήσεις, προκειμένου να προσδιορισθούν τα κέρδη τους τεκμαρτά. Για τη συμπλήρωσή του ισχύουν οι οδηγίες που έχουν δοθεί με την ΠΟΛ.1047/2017 εγκύκλιό μας.
……………………

8. «Θετικές» Λογιστικές Διαφορές – «Έντυπο Ε3 – Πίνακας Στ» (για Ατομικές Επιχειρήσεις)

[Προσοχή: Το περιεχόμενο του «Πίνακας Στ», είναι παρόμοιο με το έντυπο Ν, καθώς ο Πίνακας αυτος έχει παρόμοιο ρόλο, για τις Ατομικές Επιχειρήσεις.]

Ε.2026/2019 Οδηγίες συμπλήρωσης εντύπου Ε3 (Κατάσταση Οικονομικών Στοιχείων από Επιχειρηματική Δραστηριότητα) και Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης φορολογικού έτους 2018



ΠΙΝΑΚΑΣ ΣΤ'. ΠΡΟΣΔΙΟΡΙΣΜΟΣ ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΩΝ ΚΕΡΔΩΝ ΑΤΟΜΙΚΩΝ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ (Απλογραφικά - Διπλογραφικά Βιβλία)

Ο πίνακας αυτός συμπληρώνεται αποκλειστικά και μόνο από τις ατομικές επιχειρήσεις ανεξάρτητα αν τηρούν απλογραφικά ή διπλογραφικά βιβλία και η συμπλήρωσή του αποτελεί προϋπόθεση για τη μεταφορά των φορολογητέων καθαρών αποτελεσμάτων στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων (έντυπο Ε1). Στους κωδικούς 140, 240, 340, 440 «Αποτελέσματα προ φόρου» για τους κλάδους Εμπορική δραστηριότητα/Παραγωγική δραστηριότητα/Αγροτική - Βιολογική δραστηριότητα/Παροχή Υπηρεσιών αντίστοιχα, μεταφέρονται τα ποσά των κωδικών 129, 229, 329 και 429 «Αποτελέσματα προ φόρων» (Δ15) του πίνακα Δ', για την ανάλογη φορολογική προσαρμογή (αναμόρφωση), αν βέβαια υφίσταται τέτοιο θέμα με βάση τα βιβλία της επιχείρησης και τη φορολογική νομοθεσία.

Αυτό καθίσταται απαραίτητο, καθόσον επί του εντύπου Ε1 δεν μπορεί να γίνει καμία φορολογική αναμόρφωση, αλλά μεταφέρεται μόνο το καθαρό φορολογητέο αποτέλεσμα που θα υπαχθεί σε φορολογία.

Στη συνέχεια, μετά την τυχόν προσαρμογή (αναμόρφωση) που προκύπτει από τον πίνακα Ε', από τη κατάσταση της φορολογικής αναμόρφωσης (κωδ.2100) και από τους λοιπούς κωδικούς του πίνακα ΣΤ', το άθροισμα των κωδικών 152, 252 και 452 «Φορολογητέα καθαρά αποτελέσματα από επιχειρηματική δραστηριότητα» μεταφέρεται στους κωδικούς 401 - 402 και 413 - 414 (κέρδη - ζημίες) από την άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας του πίνακα 4Γ2, του Ε1. Το ποσό του κωδικού 352 «Φορολογητέα καθαρά αποτελέσματα από αγροτική - βιολογική δραστηριότητα» μεταφέρεται στους κωδικούς 461 - 462 και 465 - 466 (κέρδη - ζημίες) από την άσκηση ατομικής αγροτικής επιχειρηματικής δραστηριότητας του υποπίνακα 4Γ1 του Ε1.

Τέλος, το ποσό του κωδικού 453 «Καθαρό εισόδημα περ. στ' παραγρ. 2 άρθρου 12 ν.4172/2013», μεταφέρεται στους κωδικούς 307 - 308 του υποπίνακα 4Α του Ε1 για να φορολογηθεί ως εισόδημα από μισθωτή εργασία.

Για τα πρόσωπα αυτά η μοναδική δαπάνη που εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδά τους είναι οι ασφαλιστικές εισφορές που καταβλήθηκαν και εκπίπτουν με βάση τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1113/2015 εγκύκλιο. Η δαπάνη αυτή που περιλαμβάνεται στον κωδικό 423 του πίνακα Δ'(Δ5) έχει μεταφερθεί από τον κωδικό 485 «Διάφορα λειτουργικά έξοδα» του πίνακα Ζ' (υποπίνακας Ζ'2 - Σύνολο Εξόδων - Ασφαλιστικές Εισφορές Αυτοαπασχολουμένων επιλογή 7). Επισημαίνεται ότι όταν για τον παρέχοντα υπηρεσίες με «μπλοκάκι» ένα μέρος των ασφαλιστικών εισφορών αποδίδεται ως εργοδοτική εισφορά και ένα μέρος παρακρατείται από αυτόν ως εισφορά εργαζόμενου μαζί με Αναλυτική Περιοδική Δήλωση (Α.Π.Δ.), τότε αφαιρείται μόνο η εισφορά εργαζόμενου για την εύρεση του φορολογητέου εισοδήματος.

Στον πίνακα ΣΤ' έχουν επέλθει οι ακόλουθες τροποποιήσεις:

α) Αλλαγή της περιγραφής των κωδικών 145, 245, 345 και 445 από «Το κέρδος του άρθρου 71 ν.3842/2010» σε «Αφορολόγητο αποθεματικό άρθρου 71Α ν.4172/2013», λόγω της ενσωμάτωσης των ρυθμίσεων του άρθρου 71 του ν.3842/2010 στον ΚΦΕ ως νέο άρθρο 71Α.

β) Αλλαγή της περιγραφής των κωδικών 148, 248, 348 και 448 από «Αξία πώλησης οχήματος Ι.Χ. (Αρθρ. 5 του ν.δ. 1146/1972)» σε «Υπεραξία μεταβίβασης αυτοκινήτου (άρθρο 10 ν.2579/1998 και άρθρο 5 ν.δ. 1146/1972)» προκειμένου να αποτυπώνεται η υπεραξία από τη μεταβίβαση τόσο των Ι.Χ. αυτοκινήτων όσο και των δημόσιας χρήσης, η οποία, κατ' επιλογή του φορολογουμένου, φορολογείται αυτοτελώς με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης.

γ) Οι κωδικοί 151, 251, 351, 451 και 551 «Ποσό επένδυσης για παραγωγή κινηματογραφικού έργου (άρθρο 71Ε ν.4172/2013)» παραμένουν ανενεργοί για το φορολογικό έτος 2018.

δ) Στους κωδικούς 156, 256, 356, 456 και 556, καταχωρούνται οι προσαυξημένες αποσβέσεις για κόστος ενεργειακής απόδοσης, με βάση την περ. α' της παραγράφου 10 του άρθρου 24 του ν.4172/2013, που προστέθηκε με τις διατάξεις του άρθρου 117 του ν. 4549/2018. Τα ποσά των προσαυξημένων αποσβέσεων αφαιρούνται από τα καθαρά φορολογητέα αποτελέσματα του φυσικού προσώπου που ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα. Ο υπολογισμός τους άρχεται από τον επόμενο μήνα εντός του οποίου το πάγιο στοιχείο του ενεργητικού χρησιμοποιείται ή τίθεται σε υπηρεσία ως στοιχείο επί του οποίου έχουν πραγματοποιηθεί δαπάνες χαρακτηρισμένες από το Υπουργείο Περιβάλλοντος και Ενέργειας ως συναφείς με ενεργειακή απόδοση ή εξοικονόμηση νερού (σχετ. ΠΟΛ.1221/2018 ΚΥΑ).

ε) Οι κωδικοί 157, 257, 357, 457 και 557 «Έκπτωση εργοδοτικών εισφορών για τη δημιουργία νέων θέσεων εργασίας (άρθρο 71Δ ν.4172/2013)» παραμένουν ανενεργοί για το φορολογικό έτος 2018.

στ) Τέλος, στους κωδικούς 144, 244, 344 και 444 καταχωρούνται και τα αντίστοιχα ποσά που χορηγούνται ως «Αντιστάθμισμα Νησιωτικού Κόστους», με βάση τις διατάξεις της παρ.2 του άρθρου 7 του ν.4551/2018, προκειμένου να μην προσμετρηθούν για τη διαμόρφωση του φορολογικού αποτελέσματος.

9. Υπολογισμός του ποσού της φορολογικής ζημιάς που δικαιούται να μεταφέρει η επιχείρηση.

«Λογιστική Ζημιά», είναι η ζημιά που αναγράφεται στον Ισολογισμό της Επιχείρησης και

«Φορολογική Ζημιά» είναι η ζημιά που αναγράφεται, στην Φορολογική Δήλωση αυτής.

Συνήθως διαφέρουν, κυρίως λόγω της « Φορολογικής Αναμόρφωσης» και συνήθως η « Φορολογική», είναι μικρότερη της «Λογιστικής».

Ν.4172/2013 - Άρθρο 27. Μεταφορά ζημιών

Εάν με τον προσδιορισμό των κερδών από επιχειρηματική δραστηριότητα το αποτέλεσμα είναι ζημία εντός του φορολογικού έτους, η ζημία αυτή μεταφέρεται για να συμψηφισθεί με τα επιχειρηματικά κέρδη διαδοχικά στα επόμενα πέντε (5) φορολογικά έτη. Η ζημία του προγενέστερου έτους συμψηφίζεται κατά προτεραιότητα έναντι της ζημίας μεταγενέστερου έτους.

Εάν στη διάρκεια ενός φορολογικού έτους η άμεση ή έμμεση ιδιοκτησία του μετοχικού κεφαλαίου ή τα δικαιώματα ψήφου μιας επιχείρησης μεταβληθούν σε ποσοστό που υπερβαίνει το τριάντα τρία τοις εκατό (33%) της αξίας ή του αριθμού τους, η μεταφορά σύμφωνα με το παρόν άρθρο παύει να έχει εφαρμογή στις ζημίες που είχε η επιχείρηση αυτή κατά το εν λόγω φορολογικό έτος και τα προηγούμενα πέντε (5) έτη, εκτός αν ο φορολογούμενος αποδείξει ότι η μεταβολή της ιδιοκτησίας έγινε αποκλειστικά για εμπορικούς ή επιχειρηματικούς λόγους και όχι με σκοπό τη φοροαποφυγή ή φοροδιαφυγή.

Σχετικά:
ΠΟΛ.1088/24-6-2016. Διευκρινίσεις σχετικά με την εφαρμογή των διατάξεων των παρ. 1 - 4 του άρθρου 27 του ν.4172/2013 περί μεταφοράς ζημιών

Παράδειγμα

Έστω ότι επιχείρηση παρουσιάζει τα παρακάτω δεδομένα:
 

Έτος	Κέρδη – Ζημίες  επιχείρησης	Μεταφερόμενες και φορολογικά αναγνωρίσιμες ζημιές
2012	(350.000,00)	(350.000,00)
2013	72.000,00	(278.000,00)
2014	82.000,00	(196.000,00)
2015	109.000,00	(87.000,00)
2016	(17.000,00)	(104.000,00)
2017	83.000,00	(21.000,00)
2018	72.000,00	Στο έτος 2018 η επιχείρηση θα συμψηφίσει ζημίες (17.000,00) επειδή η ζημία των (4.000,00) ευρώ από το έτος 2012 δεν μπορεί πλέον να συμψηφιστεί λόγω παρέλευσης πενταετίας στο έτος 2017.

Στο έτος 2013, συμψηφίζονται τα κέρδη του έτους αυτού ποσού 72.000,00 ευρώ με το ποσό των μεταφερόμενων φορολογικών ζημιών (350.000,00) ευρώ του έτους 2012. Επομένως, προκύπτει ζημιά εις νέο (τρέχουσας χρήσης και παλαιότερων) αναγνωριζόμενη φορολογικά ύψους (278.000,00) ευρώ.

Στο έτος 2014, συμψηφίζονται τα κέρδη του έτους αυτού ποσού 82.000,00 ευρώ με το ποσό των μεταφερόμενων φορολογικών ζημιών (278.000,00) ευρώ από το προηγούμενο έτος 2013. Επομένως, προκύπτει ζημιά εις νέο (τρέχουσας χρήσης και παλαιότερων) αναγνωριζόμενη φορολογικά ύψους (196.000,00)ευρώ.

Στο έτος 2015, συμψηφίζονται τα κέρδη του έτους αυτού ποσού 109.000,00 ευρώ με το ποσό των μεταφερόμενων φορολογικών ζημιών (196.000,00) ευρώ από το προηγούμενο έτος 2014. Επομένως, προκύπτει ζημιά εις νέο (τρέχουσας χρήσης και παλαιότερων) αναγνωριζόμενη φορολογικά ύψους (87.000,00)ευρώ.

Στο έτος 2016, αθροίζεται η ζημιά του έτους αυτού ποσού (17.000,00) ευρώ με το ποσό των μεταφερόμενων φορολογικών ζημιών (87.000,00) ευρώ από το προηγούμενο έτος 2015. Επομένως, προκύπτει ζημιά εις νέο (τρέχουσας χρήσης και παλαιότερων) αναγνωριζόμενη φορολογικά ύψους (104.000,00) ευρώ.

Στο έτος 2017, συμψηφίζονται τα κέρδη του έτους αυτού ποσού 83.000,00 ευρώ με το ποσό των μεταφερόμενων φορολογικών ζημιών (104.000,00) ευρώ από το προηγούμενο έτος 2016. Επομένως, προκύπτει ζημιά εις νέο (τρέχουσας χρήσης και παλαιότερων) αναγνωριζόμενη φορολογικά ύψους (21.000,00) ευρώ.

Στο έτος 2018, συμψηφίζονται τα κέρδη του έτους αυτού ποσού 72.000,00 ευρώ με το ποσό των μεταφερόμενων φορολογικών ζημιών (17.000,00) ευρώ σε σχέση με την συνολική φορολογική ζημία των (21.000,00) ευρώ του προηγούμενου έτους 2017 επειδή η ζημία των (4.000,00) ευρώ από το έτος 2012 δεν μπορεί πλέον να συμψηφιστεί λόγω παρέλευσης πενταετίας στο έτος 2017.

10. Έκπτωση Φόρων που αντιστοιχούν σε Έσοδα ή Κέρδη με βάση το έντυπο «Ν»

[Προσοχή: Σε μερικές περιπτώσεις, αντί της μείωσης των φορολογητέων κερδών, αφαιρούνται από τον πληρωτέο φόρο, οι φόροι, που έχουν παρακρατηθεί, για αυτά τα εισοδήματα]




Ε.2023/2019. Οδηγίες για τη συμπλήρωση και την εκκαθάριση της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων φορολογικού έτους 2018

III. ΕΚΚΑΘΑΡΙΣΗ ΦΟΡΟΥ

1. …………….

3. [Επενδύσεις και Μισθώματα] Οι κωδικοί 579 και 575 συμπληρώνονται από τις επιχειρήσεις που έχουν κάνει χρήση των εν λόγω κινήτρων προκειμένου να αφαιρεθεί το ποσό της απαλλαγής από την καταβολή φόρου κατά το τρέχον φορολογικό έτος λόγω πραγματοποίησης παραγωγικών επενδύσεων, στο πλαίσιο των διατάξεων του ν.3908/2011 (φορολογική απαλλαγή ν.3908/2011), καθώς και το διπλάσιο ποσό του μισθώματος που καταβάλλεται για τη χρήση ακινήτου στην περιοχή Γεράνι - Μεταξουργείο, με βάση τις διατάξεις της παρ. Β2 των άρθρων 43 και 44 του ν.4030/2011 (φορολογικά κίνητρα αποκατάστασης κτιρίων στο ιστορικό κέντρο της Αθήνας), αντίστοιχα.

Ειδικά για τον κωδικό 579 (Απαλλαγή καταβολής φόρου ν.3908/2011) το ποσό της φορολογικής απαλλαγής υπολογίζεται μετά την αφαίρεση από τον αναλογούντα φόρο του φόρου που αναλογεί στα κέρδη που διανέμονται ή αναλαμβάνονται από τους εταίρους (μετά την αναγωγή του σε μικτό ποσό).

4. [Επενδύσεις] Προστέθηκε νέος κωδικός 574 (Απαλλαγή καταβολής φόρου ν.4399/2016) ο οποίος συμπληρώνεται από τις επιχειρήσεις που έχουν κάνει χρήση του υπόψη κινήτρου προκειμένου να αφαιρεθεί το ποσό της απαλλαγής από την καταβολή φόρου κατά το τρέχον φορολογικό έτος λόγω πραγματοποίησης παραγωγικών επενδύσεων, στο πλαίσιο των διατάξεων του ν.4399/2016 (φορολογική απαλλαγή ν.4399/2016).

Με βάση τις διατάξεις της περιπτ.α' της παρ.1 του άρθρου 10 του ν.4399/2016, στα επενδυτικά σχέδια που υπάγονται στα καθεστώτα ενισχύσεων του υπόψη νόμου παρέχεται το είδος ενίσχυσης της φορολογικής απαλλαγής που συνίσταται στην απαλλαγή από την καταβολή φόρου εισοδήματος επί των πραγματοποιούμενων προ φόρου κερδών, τα οποία προκύπτουν με βάση τη φορολογική νομοθεσία, από το σύνολο των δραστηριοτήτων της επιχείρησης, αφαιρουμένου του φόρου του νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας που αναλογεί στα κέρδη που διανέμονται ή αναλαμβάνονται από τους εταίρους. Το ποσό της φορολογικής απαλλαγής υπολογίζεται ως ποσοστό επί της αξίας των ενισχυόμενων δαπανών του επενδυτικού σχεδίου ή και της αξίας του καινούριου μηχανολογικού και λοιπού εξοπλισμού που αποκτάται με χρηματοδοτική μίσθωση και συνιστά ισόποσο αποθεματικό.

Επίσης, με τις διατάξεις του άρθρου 20 του ίδιου νόμου ορίζεται ότι η καταβολή της ενίσχυσης ή η χρήση της ωφέλειας από το δικαιούχο μπορεί να πραγματοποιείται είτε εφάπαξ με την έκδοση της απόφασης ολοκλήρωσης και έναρξης παραγωγικής λειτουργίας του επενδυτικού σχεδίου είτε σταδιακά και εφόσον συντρέχουν οι πιο κάτω προϋποθέσεις.

Το δικαίωμα έναρξης χρήσης της ωφέλειας του κινήτρου της φορολογικής απαλλαγής θεμελιώνεται με την πιστοποίηση της υλοποίησης του 50% του κόστους του επενδυτικού σχεδίου από το αρμόδιο όργανο ελέγχου. Ο φορέας μπορεί να αξιοποιήσει το σύνολο της δικαιούμενης ενίσχυσης της φορολογικής απαλλαγής εντός δεκαπέντε (15) φορολογικών ετών από το έτος θεμελίωσης του δικαιώματος χρήσης της ωφέλειας με τους ακόλουθους περιορισμούς που ισχύουν σωρευτικά:

αα. η δικαιούμενη ενίσχυση να μην υπερβαίνει, κατ' έτος, το είκοσι τοις εκατό (20%) του συνολικού εγκεκριμένου ποσού της φορολογικής απαλλαγής, με εξαίρεση την περίπτωση της μη πλήρους αξιοποίησής του κατά τα προηγούμενα φορολογικά έτη λόγω έλλειψης επαρκών κερδών. Στην περίπτωση αυτή τυχόν εναπομείναν ποσό ενίσχυσης από προηγούμενα φορολογικά έτη προστίθεται στο ως άνω υπολογιζόμενο μέγιστο ετήσιο ποσό δικαιούμενης ενίσχυσης.

ββ. η δικαιούμενη ενίσχυση να μην υπερβαίνει το πενήντα τοις εκατό (50%) του συνολικού εγκεκριμένου ποσού της φορολογικής απαλλαγής, μέχρι το φορολογικό έτος της έκδοσης της απόφασης ολοκλήρωσης και έναρξης της παραγωγικής λειτουργίας της επένδυσης.

Με βάση τα ανωτέρω παραθέτουμε το ακόλουθο παράδειγμα επιχείρησης που υπήγαγε επενδυτικό της σχέδιο σε καθεστώς ενίσχυσης για το κίνητρο της φορολογικής απαλλαγής προκειμένου να υπολογίσουμε το αντίστοιχο ποσό της φορολογικής απαλλαγής που οφείλει να καταχωρήσει στον κωδικό 574:

Ανώνυμη εταιρεία, κατά τη διαχειριστική περίοδο 1.1.2018-31.12.2018 πραγματοποίησε καθαρά κέρδη ισολογισμού 1.500.000 ευρώ.
Από τα κέρδη αυτά διανεμήθηκαν μερίσματα στους μετόχους 400.000 ευρώ. 

Κατά την υποβολή της φορολογικής δήλωσης η εταιρία αναμόρφωσε το προκύψαν αποτέλεσμα του ισολογισμού διαμορφώνοντας τα φορολογητέα κέρδη της (ΚΑ 048) στο ποσό των 1.800.000 ευρώ.

Με βάση τα ανωτέρω δεδομένα ο υπολογισμός του αφορολόγητου αποθεματικού επένδυσης, για το κίνητρο της φορολογικής απαλλαγής είναι ο ακόλουθος:

Περίπτωση 1:

Η Α.Ε. ολοκλήρωσε κατά το έτος 2018 εγκεκριμένη επένδυση σε καθεστώς ενίσχυσης για το κίνητρο της φορολογικής απαλλαγής, ύψους 3.000.000 ευρώ, οπότε και δημοσιεύτηκε και η απόφαση ολοκλήρωσης και έναρξης της παραγωγικής διαδικασίας της νέας επένδυσης.

Α. ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΣ ΥΨΟΥΣ ΕΝΙΣΧΥΣΗΣ
Εγκριθείσα επένδυση 3.000.000
Δικαιούμενη ενίσχυση 1.200.000

Β. ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΣ ΑΦΟΡΟΛΟΓΗΤΟΥ ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΟΥ
1. Υπολογισμός Φόρου Εισοδήματος
Φορολογητέα κέρδη 1.800.000
Φόρος εισοδήματος (1.800.000 Χ 29%) 522.000
Μείον: Φόρος που αναλογεί στα διανεμόμενα κέρδη (400.000 Χ 29/71) (163.380)
Υπόλοιπο ποσό μη καταβαλλόμενου φόρου 358.620

2. Αφορολόγητο Αποθεματικό Επένδυσης
Ανώτατο ύψος μη καταβολής φόρου πρώτης χρήσης (1.200.000 Χ 20%) 240.000

Επομένως, το ποσό απαλλαγής από καταβολή φόρου που θα εμφανισθεί σε λογαριασμό αφορολόγητου αποθεματικού κατά τη χρήση 2018 ανέρχεται στο ύψος των 240.000 ευρώ.

Περίπτωση 2:

Κατά το έτος 2018 πιστοποιήθηκε η υλοποίηση του 50% του κόστους του επενδυτικού σχεδίου το οποίο έχει υπαχθεί σε καθεστώς ενίσχυσης για το κίνητρο της φορολογικής απαλλαγής.

Α. ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΣ ΥΨΟΥΣ ΕΝΙΣΧΥΣΗΣ
Εγκριθείσα επένδυση 3.000.000
Δικαιούμενη ενίσχυση (1.200.000 Χ 50%) 600.000

Β. ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΣ ΑΦΟΡΟΛΟΓΗΤΟΥ ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΟΥ
1. Υπολογισμός Φόρου Εισοδήματος
Φορολογητέα κέρδη 1.800.000
Φόρος εισοδήματος (1.800.000 Χ 29%) 522.000
Μείον: Φόρος που αναλογεί στα διανεμόμενα κέρδη (400.000 Χ 29/71) (163.380)
Υπόλοιπο ποσό μη καταβαλλόμενου φόρου 358.620

2. Αφορολόγητο Αποθεματικό Επένδυσης Ανώτατο ύψος μη καταβολής φόρου πρώτης χρήσης (600.000 Χ 20%) 120.000
Επομένως, το ποσό απαλλαγής από καταβολή φόρου που θα εμφανισθεί σε λογαριασμό αφορολόγητου αποθεματικού κατά τη χρήση 2018 ανέρχεται στο ύψος των 120.000 ευρώ.

5. Στον κωδικό 009 αναγράφεται το ποσό του φόρου που παρακρατήθηκε ή καταβλήθηκε και δεν υπάρχει ηλεκτρονική πληροφόρηση, τόσο για εισοδήματα του τρέχοντος φορολογικού έτους, όσο και για εισοδήματα προηγούμενων φορολογικών ετών (αποθεματικά) σε περίπτωση διανομής ή κεφαλαιοποίησής τους. Επίσης, στον κωδικό αυτό αναγράφεται και το ποσό που τυχόν καταβλήθηκε με βάση τις διατάξεις του άρθρου 10 του ν.2579/1998, (μεταβίβαση άδειας κυκλοφορίας και οχήματος Δ.Χ.) σε περίπτωση που η υπεραξία από την ως άνω μεταβίβαση διανεμηθεί ή κεφαλαιοποιηθεί και υπαχθεί σε φορολογία με βάση τις διατάξεις του άρθρου 47 του ν.4172/2013, ο προκαταβλητέος φόρος μηχανικών και αρχιτεκτόνων της παρ. 4 του άρθρου 69 του ν.4172/2013, καθώς και ο φόρος που καταβλήθηκε με τις διατάξεις του άρθρου 5 του ν.δ.1146/1972 από τη μεταβίβαση αυτοκινήτου ΙΧ από επιχείρηση που τηρεί απλογραφικά βιβλία, σε περίπτωση που η προκύπτουσα υπεραξία φορολογηθεί με τις γενικές διατάξεις.

6. Στον κωδικό 090 αναγράφεται το ποσό του φόρου που παρακρατήθηκε ή καταβλήθηκε και υπάρχει ηλεκτρονική πληροφόρηση. Ο κωδικός είναι προσυμπληρωμένος μόνο για νομικά πρόσωπα με φορολογικό έτος 1/1 έως 31/12.

Επισημαίνεται ότι σε περίπτωση εισφοράς όλου ή μέρους δημόσιου τεχνικού έργου από τον αρχικό ανάδοχο σε κοινοπραξία ή εταιρεία στην οποία συμμετέχει και ο ίδιος, προκειμένου να εφαρμοστούν τα τέσσερα τελευταία εδάφια της περίπτωσης δ' της παραγράφου 1 του άρθρου 64 του ν.4172/2013 θα πρέπει ο αρχικός ανάδοχος, εφόσον το ποσό του παρακρατηθέντος φόρου (3%) έχει καταχωρηθεί στον κωδικό 090 (μέσω αποστολής του ηλεκτρονικού αρχείου βεβαιώσεων) να το διαγράψει από τον αντίστοιχο κωδικό έτσι ώστε αυτό να συμψηφισθεί, με σχετική βεβαίωση που θα χορηγήσει, από τον αναλογούντα φόρο της κατασκευάστριας εταιρείας ή κοινοπραξίας (σχετ. η ΠΟΛ.1045/2018 Απόφαση Α.Α.Δ.Ε.).
…..

8. [Μερίσματα, «μη Ενδοομιλικά»] Αναφορικά με τον κωδικό 052 για το φορολογικό έτος 2018, αναφέρουμε τα ακόλουθα:

Με βάση τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 68 του ν.4172/2013, όπως τροποποιήθηκαν με την παρ. 16 του άρθρου 115 του ν.4549/2018 και ισχύουν από το φορολογικό έτος 2018 και επόμενα, προκειμένου για τα εισπραττόμενα μερίσματα, για τα οποία δεν εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 48 του ίδιου νόμου, εκπίπτει το ποσό του αναλογούντος φόρου εισοδήματος (ο οποίος υπολογίζεται με την εφαρμογή του εκάστοτε ισχύοντος συντελεστή φορολογίας εισοδήματος) κατά το μέρος που αφορά στα διανεμόμενα κέρδη του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας που προβαίνει στη διανομή κερδών της ημεδαπής ή της αλλοδαπής, καθώς επίσης και το ποσό του φόρου που παρακρατήθηκε ως φόρος επί του μερίσματος, και όχι το ποσό του φόρου που καταβλήθηκε ως φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων και το ποσό του φόρου που παρακρατήθηκε ως φόρος επί του μερίσματος, όπως ίσχυε με τις προϊσχύουσες διατάξεις.

Τα υπόψη ποσά φόρων εμφανίζονται στους πίνακες 3Α1α και 3Α1δ, στα οποία περιλαμβάνονται και τα μερίσματα που εισπράττουν μέλη των κοινοπραξιών λόγω συμμετοχής τους σε αυτές (ΠΟΛ.1121/2015 εγκύκλιος).

Σε περίπτωση που το ποσό του φόρου που αναλογεί στα διανεμόμενα κέρδη είναι μεγαλύτερο από το ποσό του φόρου του ΚΑ 004 μειωμένο με το ποσό της φορολογικής απαίτησης του άρθρου 27Α ν.4172/2013 (ΚΑ: 995), η επιπλέον διαφορά δεν επιστρέφεται, καθόσον με βάση τις διατάξεις της παρ.3 του άρθρου 68 του ν.4172/2013 επιστρέφεται μόνο το επιπλέον ποσό που αντιστοιχεί στον φόρο που προκαταβλήθηκε ή παρακρατήθηκε.

Επιπλέον, σημειώνεται ότι τα ανωτέρω ισχύουν και για διανομή κερδών παρελθουσών χρήσεων. Στην περίπτωση αυτή το ποσό του αναλογούντος φόρου εισοδήματος, κατά το μέρος που αφορά στα διανεμόμενα κέρδη του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας που προβαίνει στη διανομή κερδών, υπολογίζεται με βάση τον ισχύοντα κατά τον χρόνο διανομής συντελεστή.
……………………

10. [Φόρος από Εισοδήματα Αλλοδαπής] Στον κωδικό 600 αναγράφεται το ποσό του φόρου που καταβλήθηκε στην αλλοδαπή.
Επισημαίνεται ότι αναλυτικές οδηγίες - διευκρινίσεις για την καταχώρηση των κωδικών 009, 008, 052, 111 και 600 έχουν δοθεί στην ΠΟΛ.1060/2015 εγκύκλιό μας.

Ειδικά, το ποσό που είναι καταχωρημένο στον κωδικό 600 δεν δύναται να υπερβαίνει το ποσό του φόρου που αναλογεί για το εισόδημα αυτό στην Ελλάδα μειωμένο με το ποσό της φορολογικής απαίτησης του άρθρου 27Α ν.4172/2013 (ΚΑ: 995).

11. Συνοπτικός Πίνακας, λογαριασμών (κατά ΕΓΛΣ) και Σημεία ελέγχου, για ενδεχόμενη Φορολογική Αναγνώριση
 

Κωδικός Λογ.	Περιγραφή Λογαριασμού	Σημεία ελέγχου, για ενδεχόμενη Φορολογική Αναγνώριση
10	ΕΔΑΦΙΚΕΣ ΕΓΚΑΤΑΣΤΑΣΕΙΣ
10.00	Γήπεδα-Οικόπεδα	Ορθός προσδιορισμός της "Αξίας Κτήσης''
11	ΚΤΙΡΙΑ - ΕΓΚΑΤΑΣΤΑΣΕΙΣ ΚΤΙΡΙΩΝ '- ΤΕΧΝΙΚΑ ΕΡΓΑ	Ορθός προσδιορισμός της "Αξίας Κτήσης''
		Ορθότητα των Συντελεστών Αποσβέσεων
12	ΜΗΧΑΝΗΜΑΤΑ - ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΓΚΑΤΑΣΤΑΣΕΙΣ - ΛΟΙΠΟΣ ΜΗΧΑΝΟΛΟΓΙΚΟΣ ΕΞΟΠΛΙΣΜΟΣ	Ορθότητα των Συντελεστών Αποσβέσεων
13	ΜΕΤΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕΣΑ	Ορθότητα των Συντελεστών Αποσβέσεων
14	ΕΠΙΠΛΑ ΚΑΙ ΛΟΙΠΟΣ ΕΞΟΠΛΙΣΜΟΣ	Ορθότητα των Συντελεστών Αποσβέσεων
15	ΑΚΙΝΗΤΟΠΟΙΗΣΕΙΣ ΥΠΟ ΕΚΤΕΛΕΣΗ ΚΑΙ ΠΡΟΚΑΤΑΒΟΛΕΣ ΚΤΗΣΗΣ ΠΑΓΙΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ	Έναρξη χρήσης των Παγίων
16	ΑΣΩΜΑΤΕΣ ΑΚΙΝΗΤΟΠΟΙΗΣΕΙΣ ΚΑΙ ΕΞΟΔΑ ΠΟΛΥΕΤΟΥΣ ΑΠΟΣΒΕΣΕΙΣ	Ορθότητα ένταξης δαπανών σ΄ αυτή την κατηγορία
		Ορθότητα των Συντελεστών Αποσβέσεων
16.10	Έξοδα ίδρυσης πρώτης εγκατάστασης	Προσοχή δεν ισχύει για δαπάνες από την χρήση 2015 και μετά.
16.14	Έξοδα κτήσης ακινητοποιήσεων	Προσοχή δεν ισχύει για δαπάνες από την χρήση 2015 και μετά.
16.19	Λοιπά έξοδα πολυετούς απόσβεσης	Προσοχή δεν ισχύει για δαπάνες από την χρήση 2015 και μετά.
18	ΣΥΜΜΕΤΟΧΕΣ ΚΑΙ ΛΟΙΠΕΣ ΜΑΚΡΟΠΡΟΘΕΣΜΕΣ ΑΠΑΙΤΗΣΕΙΣ	Υποχρέωση Φορολογικής Αναμόρφωσης, σε περίπτωση ''Αποτίμησης''
18.00	Συμμετοχές σε συγγενείς (συνδεδεμένες) επιχειρήσεις	Ενδεχόμενη Υποχρέωση "Ενδοομιλικών Συναλλαγών''
20	ΕΜΠΟΡΕΥΜΑΤΑ	Δυνατότητα Φορολογικής Αναγνώρισης σε περιπτώσεις : α) Απομείωσης β) Ελλειμάτων  και γ) Καταστροφών
21	ΠΡΟΪΟΝΤΑ ΕΤΟΙΜΑ ΚΑΙ ΗΜΙΤΕΛΗ	Δυνατότητα Φορολογικής Αναγνώρισης σε περιπτώσεις : α) Απομείωσης β) Ελλειμάτων  και γ) Καταστροφών
22	ΥΠΟΠΡΟΪΟΝΤΑ ΚΑΙ ΥΠΟΛΕΙΜΜΑΤΑ	Δυνατότητα Φορολογικής Αναγνώρισης σε περιπτώσεις : α) Απομείωσης β) Ελλειμάτων  και γ) Καταστροφών
23	ΠΑΡΑΓΩΓΗ ΣΕ ΕΞΕΛΙΞΗ
24	ΠΡΏΤΕΣ ΚΑΙ ΒΟΗΘΗΤΙΚΕΣ ΥΛΕΣ - ΥΛΙΚΑ ΣΥΣΚΕΥΑΣΙΑΣ	Δυνατότητα Φορολογικής Αναγνώρισης σε περιπτώσεις : α) Απομείωσης β) Ελλειμάτων  και γ) Καταστροφών
30	ΠΕΛΑΤΕΣ	Διερεύνηση για τυχόν ύπαρξη ''Επισφαλειών''
30.97	Πελάτες επισφαλείς	Δυνατότητα Φορολογικής Αναγνώρισης
31	ΓΡΑΜΜΑΤΙΑ ΕΙΣΠΡΑΚΤΕΑ	Διερεύνηση για τυχόν ύπαρξη ''Επισφαλειών''
31.03	Γραμμάτια σε καθυστέρηση	Δυνατότητα Φορολογικής Αναγνώρισης
33	ΧΡΕΩΣΤΕΣ ΔΙΑΦΟΡΟΙ
33.00	Προκαταβολές προσωπικού	Διερεύνηση για τυχόν ύπαρξη ''Παροχών σε Είδος''
33.01	Χρηματικές διευκολύνσεις προσωπικού	Διερεύνηση για τυχόν ύπαρξη ''Παροχών σε Είδος''
33.02	Δάνεια προσωπικού	Διερεύνηση για τυχόν ύπαρξη ''Παροχών σε Είδος''
33.07	Δοσοληπτικοί λογ/σμοί εταίρων	Διερεύνηση για τυχόν ύπαρξη ''Παροχών σε Είδος''
33.08	Δοσοληπτικοί λογ/σμοί διαχειριστών	Διερεύνηση για τυχόν ύπαρξη ''Παροχών σε Είδος''
33.09	Δοσοληπτικοί λογ/σμοί ιδρυτών ΑΕ και μελών διοικητικού συμβουλίου	Διερεύνηση για τυχόν ύπαρξη ''Παροχών σε Είδος''
33.10	Δοσοληπτικοί λογ/σμοί	Διερεύνηση για τυχόν ύπαρξη ''Παροχών σε Είδος''
34	ΧΡΕΩΓΡΑΦΑ	Υποχρέωση Φορολογικής Αναμόρφωσης, σε περίπτωση ''Αποτίμησης''
35	ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΟΙ ΔΙΑΧΕΙΡΙΣΕΙΣ ΠΡΟΚΑΤΑΒΟΛΩΝ ΚΑΙ ΠΙΣΤΩΣΕΩΝ
35.01	Προσωπικό - Λογ/σμοι πρός απόδοση	Διερεύνηση για τυχόν ύπαρξη ''Παροχών σε Είδος''
36	ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΟΙ ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΟΙ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟΥ
36.00	Έξοδα επομένων χρήσεων	Έλεγχος ορθής Οριοθέτησης
36.01	Έσοδα χρήσης εισπρακτέα	Έλεγχος ορθής Οριοθέτησης
38	ΧΡΗΜΑΤΙΚΑ ΔΙΑΘΕΣΙΜΑ	Έλεγχος τυχόν πληρωμών δαπανών και αγορών, άνω των 500 ευρώ, με μη Τραπεζικά μέσα
38.00	Ταμείο	[Κωδ. 2002] Δαπάνη για αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών άνω 500 ευρώ χωρίς τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής (περ.β'  άρθρου 23)
		Έλεγχος τυχόν πληρωμών, μισθοδοσίας, με μη Τραπεζικά μέσα [Κωδ. 2023]
42	ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΑ ΕΙΣ ΝΕΟ
42.02	Υπόλοιπο ζημιών προηγουμένων χρήσεων	Έλεγχος ποσού Φορολογικών Ζημιών
50	ΠΡΟΜΗΘΕΥΤΕΣ
50.01	Προμηθευτές εξωτερικού	[Κωδ. 2013] Έλεγχος για τυχόν αγορές και δαπάνες από Κράτη με Προνομοιακό Καθεστώς ή Μη Συνεργαζόμενα.
53	ΠΙΣΤΩΤΕΣ ΔΙΑΦΟΡΟΙ
53.00	Αποδοχές προσωπικού πληρωτέες	Έλεγχος τυχόν πληρωμών, μισθοδοσίας, με μη Τραπεζικά μέσα [Κωδ. 2023]
54	ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΙΣ ΑΠΟ ΦΟΡΟΥΣ - ΤΕΛΗ
54.09	Λοιποί φόροι και τέλη / ΕΝΦΙΑ	Έλεγχος για τυχόν υποχρέωση συμπλήρωσης του Πιν. Ε του εντύπου Ε3.
55	ΑΣΦΑΛΙΣΤΙΚΟΙ ΟΡΓΑΝΙΣΜΟΙ
55.00	Ίδρυμα Κοινωνικών Ασφαλίσεων (ΙΚΑ)
55.00.01	Λογαριασμός δόσεων καθυστερούμενων κρατήσεων και εισφορών	Έλεγχος για τυχόν υποχρέωση συμπλήρωσης του Πιν. Ε του εντύπου Ε3.
56	ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΟΙ ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΟΙ ΠΑΘΗΤΙΚΟΥ
56.00	Έσοδα επομένων χρήσεων	Έλεγχος ορθής Οριοθέτησης
56.01	Έξοδα χρήσης δεδουλευμένα (πληρωτέα)	Έλεγχος ορθής Οριοθέτησης
56.03	Εκπτώσεις επί πωλήσεων χρήσης υπό διακανονισμό	Έλεγχος ορθής Οριοθέτησης
60	ΑΜΟΙΒΕΣ ΚΑΙ ΕΞΟΔΑ ΠΡΟΣΩΠΙΚΟΥ
61	ΑΜΟΙΒΕΣ ΚΑΙ ΕΞΟΔΑ ΤΡΙΤΩΝ
61.02	Λοιπές προμήθειες τρίτων	Έλεγχος Τεκμηρίωσης
62	ΠΑΡΟΧΕΣ ΤΡΙΤΩΝ
62.00	Ηλεκτρικό ρεύμα παραγωγής	Έλεγχος ορθής Οριοθέτησης
62.01	Φωταέριο παραγωγικής διαδικασίας	Έλεγχος ορθής Οριοθέτησης
62.02	Ύδρευση  παραγωγικής διαδικασίας	Έλεγχος ορθής Οριοθέτησης
62.03	Τηλεπικοινωνίες	Έλεγχος ορθής Οριοθέτησης
62.04	Ενοίκια
	Ενοίκια χρονομεριστικής μισθώσεως	Έλεγχος τυχόν καταχώρησης του μισθωμένου παγίου, ως Πάγιο και Υποχρέωση
62.05	Ασφάλιστρα	Έλεγχος ορθής Οριοθέτησης
62.07	Επισκευές και συντηρήσεις	Έλεγχος, ότι δεν είναι ''Προσθήκες'' και ''Βελτιώσεις''
63	ΦΟΡΟΙ - ΤΕΛΗ	[Κωδ. 2007] Φόροι-τέλη που δεν εκπίπτουν (περ.ζ' άρθρου 23)
63.03	Φόροι - Τέλη κυκλοφορίας μεταφορικών μέσων	Έλεγχος ορθής Φορολογικής Οριοθέτησης
63.98.02	Φόρος ακίνητης περιουσίας	Έλεγχος για τυχόν υποχρέωση συμπλήρωσης του Πιν. Ε του εντύπου Ε3.
64	ΔΙΑΦΟΡΑ ΕΞΟΔΑ
64.02	Έξοδα προβολής και διαφήμισης
.05	Έξοδα συνεδρίων - δεξιώσεων και άλλων παρεμφερών εκδηλώσεων	[Κωδ.2009] Δαπάνες για οργάνωση και διεξαγωγή ενημερωτικών ημερίδων και συναντήσεων (περ.θ' άρθρου 23)
.06	Έξοδα υποδοχής και φιλοξενίας	[Κωδ.2010] Δαπάνες για διεξαγωγή εορταστικών εκδηλώσεων (περιπτ.ι' άρθρου 23)
.07	Έξοδα προβολής διά λοιπών μεθόδων	Εμπρόθεσμη πληρωμή του τέλους διαφημήσεων
.99	Διάφορα έξοδα προβολής και διαφήμισης	Εμπρόθεσμη πληρωμή του τέλους διαφημήσεων
64.06	Δωρεές - Επιχορηγήσεις	[Κωδ.2025] Υπερβάλλον ποσό δαπανών πολιτιστικών χορηγιών (άρθρο 12 παρ. 1 ν.3525/2007 )
64.10	Έξοδα συμμετοχών και χρεογράφων	[Κωδ.2014] Δαπάνες που αφορούν ενδοομιλικά μερίσματα που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 48 (παρ.4 άρθρου 48)
64.11	Διαφορές αποτίμησης συμμετοχών και χρεογράφων	Υποχρέωση Φορολογικής Αναμόρφωσης - Υποχρέωση συμπλήρωσης του Πιν. Ε του εντύπου Ε3.
65	ΤΟΚΟΙ ΚΑΙ ΣΥΝΑΦΗ ΕΞΟΔΑ	Έλεγχος για:
		[Κωδ. 2001]Τόκοι από δάνεια που λαμβάνει η επιχείρηση από τρίτους (περ.α' άρθρου 23)
		[Κωδ. 2015] Μη εκπιπτόμενες δαπάνες τόκων-Υποκεφαλαιοδότηση (άρθρο 49 ν.4172/2013)
66	ΑΠΟΣΒΕΣΕΙΣ ΠΑΓΙΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ	Έλεγχος ορθότητας υπολογισμού των Αποσβέσεων.
68	ΠΡΟΒΛΕΨΕΙΣ ΕΚΜΕΤΑΛΛΕΥΣΕΙΣ
68.00	Προβλέψεις για αποζημίωση προσωπικού λόγω εξόδου από την υπηρεσία	Υποχρέωση Φορολογικής Αναμόρφωσης - Υποχρέωση συμπλήρωσης του Πιν. Ε του εντύπου Ε3.
68.01	Προβλέψεις για υποτιμήσεις συμμετοχών και χρεογράφων	Υποχρέωση Φορολογικής Αναμόρφωσης - Υποχρέωση συμπλήρωσης του Πιν. Ε του εντύπου Ε3.
76	ΕΣΟΔΑ ΚΕΦΑΛΑΙΩΝ
76.00	Έσοδα συμμετοχών	Φορολογική Αναμόρφωση ή Πίστωση Φόρου
76.01	Έσοδα χρεογράφων	Φορολογική Αναμόρφωση ή Πίστωση Φόρου
81	ΕΚΤΑΚΤΑ ΚΑΙ ΑΝΟΡΓΑΝΑ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΑ
81.00	Έκτακτα και ανόργανα έξοδα
81.00.00	Φορολογικά πρόστιμα και προσαυξήσεις	[Κωδ. 2005] Πρόστιμα, ποινές και προσαυξήσεις (περ.ε' άρθρου 23)
81.00.04	Συναλλαγματικές διαφορές	Έλεγχος για τυχόν υποχρέωση συμπλήρωσης του Πιν. Ε του εντύπου Ε3. (Περίπτωση Σ.Δ από αποτίμηση)
81.01.04	Συναλλαγματικές διαφορές	Έλεγχος για τυχόν υποχρέωση συμπλήρωσης του Πιν. Ε του εντύπου Ε3. (Περίπτωση Σ.Δ από αποτίμηση)
81.02	Έκτακτες ζημιές
81.02.00	Ζημιές από εκποίηση ακινήτων
.06	Ζημιές από ανεπίδεκτες είσπραξης απαιτήσεις	Έλεγχος για τυχόν υποχρέωση Φορολογικής Αναμόρφωσης
.07	Ζημιές από καταστροφή ανασφάλιστων αποθεμάτων	Έλεγχος για τυχόν υποχρέωση Φορολογικής Αναμόρφωσης
.08	Ζημιές από απώλεια ή κλοπή ανασφάλιστων αποθεμάτων	Έλεγχος για τυχόν υποχρέωση Φορολογικής Αναμόρφωσης
.10	Ζημιές από καταστροφή ακατάλληλων αποθεμάτων	Έλεγχος για τυχόν υποχρέωση Φορολογικής Αναμόρφωσης
81.03	Έκτακτα κέρδη
81.03.00	Κέρδη από εκποίηση ακινήτων	Έλεγχος, για εκποίηση λόγω απαλλοτρίωσης
82	ΕΞΟΔΑ ΚΑΙ ΕΣΟΔΑ ΠΡΟΗΓΟΥΜΕΝΩΝ ΧΡΗΣΕΩΝ
82.00	Έξοδα προηγουμένων χρήσεων	Έλεγχος για τυχόν υποχρέωση Φορολογικής Αναμόρφωσης
83	ΠΡΟΒΛΕΨΕΙΣ ΓΙΑ ΕΚΤΑΚΤΟΥΣ ΚΙΝΔΥΝΟΥΣ
83.10	Προβλέψεις απαξιώσεων και υποτιμήσεων παγίων στοιχείων	Υποχρέωση Φορολογικής Αναμόρφωσης
83.11	Προβλέψεις για επισφαλείς απαιτήσεις	Έλεγχος για τυχόν υποχρέωση Φορολογικής Αναμόρφωσης