Quantcast
Channel: Taxheaven - Νέες αποφάσεις
Viewing all 7448 articles
Browse latest View live

13283/54/2019 Εγκύκλιος σχετικά με την εφαρμογή του άρθρου 63 του Ν. 4512/2018 (ΦΕΚ Α΄5)

$
0
0

Α. Π.: ΥΠΕΝ/∆ΑΠ/13283/54
Ηµ/νία: 13/02/2019

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΠΕΡΙΒΑΛΛΟΝΤΟΣ ΚΑΙ ΕΝΕΡΓΕΙΑΣ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΕΝΕΡΓΕΙΑΣ ΚΑΙ ΟΡΥΚΤΩΝ ΠΡΩΤΩΝ ΥΛΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ Δ/ΝΣΗ ΟΡΥΚΤΩΝ ΠΡΩΤΩΝ ΥΛΩΝ
Δ/ΝΣΗ ΑΝΑΠΤΥΞΗΣ ΚΑΙ ΠΟΛΙΤΙΚΗΣ
Τμήμα Ανάπτυξης και Ανάλυσης Πολιτικών Ορυκτών Πρώτων Υλών (Ο.Π.Υ.)

Ταχ. δ/νση : Μεσογείων 119
101 92 Αθήνα
Πληροφορίες : Κ. Κονταράτου – Κ. Γεωργουλάκης
E-mail : kontaratouk@prv.ypeka.gr
georgoulakisk@prv.ypeka.gr
Τηλ. : 213 1513-351, -356
Fax : 213 1513346

Θέμα: Εγκύκλιος σχετικά με την εφαρμογή του άρθρου 63 του Ν. 4512/2018 (ΦΕΚ Α΄5)

Προκειμένου να συνταχθεί η έκθεση συγκεντρωτικών στοιχείων της παρ. 1 του άρθρου 63 του ν. 4512/2018 και μέχρι την έκδοση της Υπουργικής απόφασης του άρθρου 65 παρ. 1ε του ν. 4512/2018, παρακαλείστε για την υποβολή των ακόλουθων στοιχείων, ανά κατηγορία ορυκτού (μεταλλεία, λατομεία αδρανών, λατομεία μαρμάρου και φυσικών λίθων, λατομεία βιομηχανικών ορυκτών), μέχρι τις 30 Ιουνίου, αναφορικά με τις δραστηριότητες του προηγούμενου έτους:

Α. Αποκεντρωμένες Διοικήσεις

1. Διοικητικές πληροφορίες:
1.1 Κατάσταση συμβάσεων μίσθωσης δημόσιων λατομικών χώρων, και γεωθερμικών πεδίων (νέες, τροποποιήσεις – παρατάσεις, λύσεις).
1.2 Κατάσταση εγκρίσεων διεξαγωγής ερευνητικών εργασιών.
2. Οικονομικές πληροφορίες
2.1 Βεβαιώσεις πάγιων και αναλογικών μισθωμάτων για λατομεία και γεωθερμικά πεδία.
3. Εγγυήσεις
3.1 Αριθμός των εγγυητικών επιστολών που τηρούνται στις Υπηρεσίες σας καθώς και συνολικό ποσό που αυτές αντιπροσωπεύουν (αποκατάστασης περιβάλλοντος, καλής εκτέλεσης σύμβασης, ύψους επένδυσης, περιβαλλοντικής αποκατάστασης ερευνητικών εργασιών, έναντι τυχόν οφειλομένων μισθωμάτων). Εάν είναι εφικτό υποβάλλεται σχετική κατάσταση.
4. Στοιχεία δημοτικών λατομείων – Ειδικά τέλη
4.1 Αντίστοιχες πληροφορίες (με τα ανωτέρω 1, 2 και 3) θα υποβάλλονται και για τα δημοτικά λατομεία των Δήμων που ανήκουν στη χωρική αρμοδιότητα της αντίστοιχης Αποκεντρωμένης Διοίκησης).
4.2 Ειδικά τέλη του άρθρου 62 του ν. 4512/2018 (βεβαιωθέντα) ανά λατομείο στους αντίστοιχους δήμους.

Β. Περιφερειακές Αυτοδιοικήσεις (αρμόδιες Δ/νσεις των Περιφερειακών Ενοτήτων)

1. Διοικητικές πληροφορίες:
1.1 Κατάσταση των εν ισχύ αποφάσεων χορήγησης ΑΜΕ ανά νομό.
1.2 Κατάσταση νέων αποφάσεων καθορισμού - τροποποίησης – αποχαρακτηρισμού λατομικών περιοχών/νομό.
2. Οικονομικές πληροφορίες
2.1 Βεβαιωθέντα τέλη από άσκηση ΑΜΕ
2.2 Ποσά από είσπραξη κάθε είδους παραβόλων (π.χ. ΑΜΕ, λατομικές περιοχές, κ.λπ.)

Γ. Επιθεωρήσεις Μεταλλείων

1. Στοιχεία Ατυχημάτων
1.1 Συνολικά και θανατηφόρα ατυχήματα ανά κατηγορία ορυκτού και είδος εργοδότη (εκμεταλλευτής/εργολάβος).
2. Στοιχεία ελέγχων:
2.1 Πραγματοποιηθέντες προληπτικοί έλεγχοι ανά νομό
2.2 Αυτοψίες ατυχημάτων
2.3 Διαπιστώσεις παρανόμων εξορυκτικών εργασιών
3. Οικονομικές πληροφορίες
3.1 Κατάσταση βεβαιωθέντων προστίμων ανά είδος ορυκτού και είδος δραστηριότητας (νόμιμης/παράνομης)




Ο ΓΕΝΙΚΟΣ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΕΝΕΡΓΕΙΑΣ ΚΑΙ ΟΡΥΚΤΩΝ ΠΡΩΤΩΝ ΥΛΩΝ
Μιχάλης Βερροιόπουλος


18301/2019 Υπόχρεοι σε υποβολή δήλωσης περιουσιακής κατάστασης και οικονομικών συμφερόντων για το έτος 2018 σύμφωνα με τις διατάξεις του ν.3213/2003, όπως ισχύει

Next: Ε.2029/2019 Κοινοποίηση της υπ’ αριθ. Γ.Π./Δ2β/οικ.2986/14.1.2019 Κοινής Απόφασης των Υπουργών Οικονομικών και Υγείας με θέμα «Καθορισμός όρων και προϋποθέσεων για τη λειτουργία χώρων καπνιζόντων εντός των καζίνο, των κέντρων διασκέδασης με ζωντανή μουσική εμβαδού άνω των 300 τ.μ. και των καταστημάτων όπου νομίμως διεξάγονται τυχερά παίγνια, καθώς και του χρόνου καταβολής και της διαδικασίας είσπραξης του ετήσιου τέλους, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθ. 45 του ν.3986/2011 (Α΄152), όπως αντικαταστάθηκε και ισχύει με το άρθρο 1 υποπαρ. Ι.6 του ν.4254/2014 (85 Α΄)
$
0
0

Αθήνα, 12/02/2019
Αριθ. Πρωτ.: 18301 - 12/02/2019

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΑΣ ΚΑΙ ΑΝΑΤΠΥΞΗΣ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΣΤΡΑΤΗΓΙΚΩΝ ΚΑΙ ΙΔΙΩΤΙΚΩΝ ΕΠΕΝΔΥΣΕΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΙΔΙΩΤΙΚΩΝ ΕΠΕΝΔΥΣΕΩΝ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΑΝΑΠΤΥΞΙΑΚΩΝ ΝΟΜΩΝ
ΤΜΗΜΑ ΝΟΜΙΚΗΣ ΥΠΟΣΤΗΡΙΞΗΣ ΚΑΙ ΕΝΗΜΕΡΩΣΗΣ ΕΠΕΝΔΥΤΩΝ

Ταχ. Δ/νση: Νίκης 5-7 Σύνταγμα
Ταχ. Κώδικας: 10180
Πληροφορίες: 210 333 2348 - 2255

ΑΝΑΚΟΙΝΩΣΗ

Υπόχρεοι σε υποβολή δήλωσης περιουσιακής κατάστασης και οικονομικών συμφερόντων για το έτος 2018 σύμφωνα με τις διατάξεις του ν.3213/2003, όπως ισχύει


Σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 1 παρ1 περ. λι του ν.3213/2003, όπως ισχύει, μεταξύ των υπόχρεων σε υποβολή δήλωσης περιουσιακής κατάστασης για το έτος 2018 (χρήση 2017) είναι «λι. Τα μέλη και οι εισηγητές των γνωμοδοτικών επιτροπών, τα μέλη των οργάνων ελέγχου τα επιφορτισμένα με την εκταμίευση των ενισχύσεων όργανα, τα μέλη των οργάνων αξιολόγησης και εξέτασης των επενδυτικών σχεδίων, ελέγχου επενδύσεων και εκταμίευσης των παρεχόμενων ενισχύσεων του Υπουργείου Ανάπτυξης και Ανταγωνιστικότητας.», ενώ σύμφωνα με τη διάταξη της παρ. 2 του ίδιου άρθρου «2. Η δήλωση της παραγράφου 1 υποβάλλεται από τους υπόχρεους μέσα σε ενενήντα (90) ημέρες από την απόκτηση της ιδιότητάς τους (αρχική δήλωση). Τα επόμενα έτη, η δήλωση υποβάλλεται κάθε χρόνο κατά το διάστημα της θητείας της άσκησης της δραστηριότητας ή της διατήρησης της ιδιότητας των υπόχρεων και για το επόμενο έτος. …………………

Κατ` εξαίρεση, δηλώσεις περιουσιακής κατάστασης και οικονομικών συμφερόντων, αρχικές με απόκτηση ιδιότητας υπόχρεου τα έτη 2016, 2017, 2018 και ετήσιες των ετών 2016 (χρήση 2015), 2017 (χρήση 2016) και 2018 (χρήση 2017) υποβάλλονται από 18.2.2019 έως 31.3.2019.»

Βάσει των στοιχείων που τηρούνται στην Υπηρεσία, καταρτίστηκε και απεστάλη στην αρμόδια Αρχή Ελέγχου η Κατάσταση Υπόχρεων σε υποβολή δήλωσης περιουσιακής κατάστασης έτους 2018, η οποία αφορά όσους είχαν μια από τις ως άνω αναφερόμενες ιδιότητες κατά το έτος 2017, και ειδικότερα τα μέλη και τους εισηγητές της Κεντρικής Γνωμοδοτικής Επιτροπής του Υπουργείου Οικονομίας και Ανάπτυξης, τα επιφορτισμένα με την εκταμίευση των ενισχύσεων των αναπτυξιακών νόμων όργανα, καθώς και τα μέλη των οργάνων αξιολόγησης, εξέτασης και ελέγχου επενδύσεων.

Υπενθυμίζεται ότι, βάσει των ανωτέρω, ο υπόχρεος υποβάλλει ετήσια δήλωση περιουσιακής κατάστασης κάθε έτος, εφόσον διατηρεί την ιδιότητά του και για το επόμενο έτος μετά την απώλεια αυτής. Κατά συνέπεια, όσοι άσκησαν τα ανωτέρω καθήκοντα κατά το έτος 2016 αλλά στη συνέχεια απώλεσαν την ιδιότητα που τους καθιστά υπόχρεους, θα υποβάλλουν και το 2018 ετήσια δήλωση περιουσιακής κατάστασης.

H ανακοίνωση αυτή θα αναρτηθεί στον ιστότοπο www.ependyseis.gr




Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ
ΣΩΤΗΡΗΣ ΑΘΑΝΑΣΙΟΥ

ΑΚΡΙΒΕΣ ΑΝΤΙΓΡΑΦΟ
Ο προϊστάμενος του τμήματος Διοικητικής Υποστήριξης, Οργάνωσης και Τεχνικών Υπηρεσιών Τομέα Ανάπτυξης
Κ.Α.Α.
ΔΑΣΚΑΛΟΠΟΥΛΟΥ ΚΩΝΣΤΑΝΤΙΝΑ

Ε.2029/2019 Κοινοποίηση της υπ’ αριθ. Γ.Π./Δ2β/οικ.2986/14.1.2019 Κοινής Απόφασης των Υπουργών Οικονομικών και Υγείας με θέμα «Καθορισμός όρων και προϋποθέσεων για τη λειτουργία χώρων καπνιζόντων εντός των καζίνο, των κέντρων διασκέδασης με ζωντανή μουσική εμβαδού άνω των 300 τ.μ. και των καταστημάτων όπου νομίμως διεξάγονται τυχερά παίγνια, καθώς και του χρόνου καταβολής και της διαδικασίας είσπραξης του ετήσιου τέλους, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθ. 45 του ν.3986/2011 (Α΄152), όπως αντικαταστάθηκε και ισχύει με το άρθρο 1 υποπαρ. Ι.6 του ν.4254/2014 (85 Α΄)

$
0
0

Αθήνα, 12 Φεβρουαρίου 2019
Αριθ. Πρωτ.: Ε.2029/12-2-2019

ΠΡΟΔΗΜΟΣΙΕΥΣΗ – ΔΕΝ ΕΧΕΙ ΛΑΒΕΙ Α.Δ.Α.

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ



ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΕΜΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β΄

Ταχ. Δ/νση : Σίνα 2-4
Ταχ. Κώδικας : 10672 Αθήνα
Τηλέφωνο : 2132122400
Fax : 2103645413
Url : www.aade.gr

ΕΞ. ΕΠΕΙΓΟΝ

Ε 2029/2019

Θέμα: Κοινοποίηση της υπ’ αριθ. Γ.Π. / Δ2β/οικ. 2986/14-01-2019 Κοινής Απόφασης των Υπουργών Οικονομικών και Υγείας με θέμα «Καθορισμός όρων και προϋποθέσεων για τη λειτουργία χώρων καπνιζόντων εντός των καζίνο, των κέντρων διασκέδασης με ζωντανή μουσική εμβαδού άνω των 300 τ.μ. και των καταστημάτων όπου νομίμως διεξάγονται τυχερά παίγνια, καθώς και του χρόνου καταβολής και της διαδικασίας είσπραξης του ετήσιου τέλους, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθ. 45 του ν.3986/2011 (Α΄152), όπως αντικαταστάθηκε και ισχύει με το άρθρο 1 υποπαρ. Ι.6 του ν.4254/2014 (85 Α΄).


Κοινοποιούμε την ως άνω Κοινή Απόφαση των Υπουργών Οικονομικών και Υγείας, η οποία δημοσιεύτηκε στο ΦΕΚ Β΄103/24.1.2019, προς ενημέρωση και εφαρμογή κατά το μέρος που αφορά τις Υπηρεσίες της ΑΑΔΕ.

Ειδικότερα, επισημαίνουμε τα εξής:

Το τέλος καπνιζόντων είναι ετήσιο και το ύψος του ορίζεται στο ποσό των 200 ευρώ ανά τετραγωνικό μέτρο του χώρου που λειτουργεί ως χώρος καπνιζόντων (άρθρο 4).

Το τέλος αποδίδεται από τα υπόχρεα πρόσωπα των άρθρων 2 και 3, στη Φορολογική Διοίκηση, με την υποβολή δήλωσης (ως Παράρτημα) άπαξ ετησίως, έως την 31η Δεκεμβρίου κάθε έτους, προκειμένου για τη νόμιμη λειτουργία του χώρου καπνιζόντων για το επόμενο έτος. Επιχειρήσεις που δημιουργούν για πρώτη φορά χώρους καπνιζόντων μετά την ως άνω προθεσμία, οφείλουν να καταβάλλουν το αναλογούν τέλος πριν την έναρξη λειτουργίας των χώρων αυτών (άρθρο 5).

Η λειτουργία του χώρου καπνιζόντων άρχεται με την καταβολή του τέλους καπνιζόντων και λήγει την 31η Δεκεμβρίου του έτους για το οποίο αυτό έχει καταβληθεί. Η απόδειξη δε καταβολής του αποτελεί απόδειξη λειτουργίας χώρου καπνιζόντων (άρθρο 6).

Ο υπόχρεος οφείλει να επιδεικνύει την απόδειξη καταβολής του ειδικού τέλους, μαζί με την άδεια ίδρυσης και λειτουργίας του καταστήματος, σε κάθε έλεγχο από τις αρμόδιες ελεγκτικές αρχές.

Σε περίπτωση διαπίστωσης από τα όργανα της Φορολογικής Διοίκησης εκπρόθεσμης υποβολής δήλωσης ή η μη υποβολής δήλωσης ή ανακριβούς υποβολής δήλωσης απόδοσης Τέλους Καπνιζόντων, έχουν εφαρμογή, κατά περίπτωση, οι σχετικές διατάξεις του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ν. 4174/2013), όπως ισχύουν (άρθρο 7).

Εξαιρετικά, προκειμένου για την νόμιμη λειτουργία του χώρου καπνιζόντων για το έτος 2019, οι υπόχρεοι που έχουν ήδη προβεί πριν την έναρξη ισχύος της κοινοποιούμενης ΚΥΑ, ήτοι την 24η Ιανουαρίου 2019, στην ανανέωση του λειτουργίας του χώρου καπνιζόντων για την περίοδο από 1.7.2018 έως 30.6.2019 με την καταβολή τέλους, θα πρέπει να υποβάλλουν δήλωση έως την 31.03.2019 και να καταβάλουν το μισό του αναλογούντος ετήσιου τέλους υπολογιζόμενο σύμφωνα με το άρθρο 4 της ΚΥΑ.

Περαιτέρω, οι υπόχρεοι που κάνουν έναρξη λειτουργίας χώρου καπνιζόντων μετά την 24η Ιανουαρίου 2019 και εντός του τρέχοντος έτους (2019), υπολογίζουν και καταβάλλουν το Τέλος Καπνιζόντων σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 4 της ΚΥΑ (άρθρο 9 -Μεταβατικές διατάξεις).
 



Ο ΔΙΟΙΚΗΤΗΣ ΤΗΣ Α.Α.Δ.Ε.
ΓΕΩΡΓΙΟΣ ΠΙΤΣΙΛΗΣ

18920/2019 Διαδικασία υποβολής και εξέτασης αιτήσεων αναθεώρησης για τη χορήγηση δικαιωμάτων Βασικής Ενίσχυσης από το Εθνικό Απόθεμα έτους 2018

Previous: Ε.2029/2019 Κοινοποίηση της υπ’ αριθ. Γ.Π./Δ2β/οικ.2986/14.1.2019 Κοινής Απόφασης των Υπουργών Οικονομικών και Υγείας με θέμα «Καθορισμός όρων και προϋποθέσεων για τη λειτουργία χώρων καπνιζόντων εντός των καζίνο, των κέντρων διασκέδασης με ζωντανή μουσική εμβαδού άνω των 300 τ.μ. και των καταστημάτων όπου νομίμως διεξάγονται τυχερά παίγνια, καθώς και του χρόνου καταβολής και της διαδικασίας είσπραξης του ετήσιου τέλους, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθ. 45 του ν.3986/2011 (Α΄152), όπως αντικαταστάθηκε και ισχύει με το άρθρο 1 υποπαρ. Ι.6 του ν.4254/2014 (85 Α΄)
$
0
0

Αθήνα, 13/02/2019
Αρ. Πρωτ.: 18920

ΟΡΓΑΝΙΣΜΟΣ ΠΛΗΡΩΜΩΝ KAΙ ΕΛΕΓΧΟΥ ΚΟΙΝΟΤΙΚΩΝ ΕΝΙΣΧΥΣΕΩΝ ΠΡΟΣΑΝΑΤΟΛΙΣΜΟΥ ΚΑΙ ΕΓΓΥΗΣΕΩΝ
(Ο.Π Ε.Κ.Ε.Π.Ε.)

ΓΡΑΦΕΙΟ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ ΚΑΙ Γ.Δ.Σ.

ΑΡΜΟΔΙΕΣ Δ/ΝΣΕΙΣ:
1.ΑΜΕΣΩΝ ΕΝΙΣΧΥΣΕΩΝ ΚΑΙ ΑΓΟΡΑΣ
2. ΤΕΧΝΙΚΩΝ ΕΛΕΓΧΩΝ

ΕΓΚΥΚΛΙΟΣ

ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ ΥΠΟΒΟΛΗΣ ΚΑΙ ΕΞΕΤΑΣΗΣ ΑΙΤΗΣΕΩΝ ΑΝΑΘΕΩΡΗΣΗΣ ΓΙΑ ΤΗ ΧΟΡΗΓΗΣΗ ΔΙΚΑΙΩΜΑΤΩΝ ΒΑΣΙΚΗΣ ΕΝΙΣΧΥΣΗΣ ΑΠΟ ΤΟ ΕΘΝΙΚΟ ΑΠΟΘΕΜΑ ΕΤΟΥΣ 2018


1. ΓΕΝΙΚΑ

Η χορήγηση των δικαιωμάτων βασικής ενίσχυσης από το εθνικό απόθεμα για το έτος ενίσχυσης 2018 πραγματοποιείται σύμφωνα με τους Καν. (ΕΕ) 1307/2013 Καν.(ΕΕ) 1306/2013, Καν.(ΕΕ) 639/2014, Καν.(ΕΕ) 640/2014, Καν.(ΕΕ) 641/2014, Καν.(ΕΕ) 809/2014 και τις υπ' αριθμ. 104/7056/2015 ΥΑ, 1930/81861/22-07-2015 ΥΑ, όπως τροποποιήθηκαν και ισχύουν. Αναφορικά με τη χορήγηση δικαιωμάτων από το εθνικό απόθεμα έτους 2018, οι γεωργοί στους οποίους γνωστοποιήθηκε με κάθε πρόσφορο μέσο το αποτέλεσμα της αίτησης τους, μπορούν να υποβάλλουν αίτηση αναθεώρησης για τη χορήγηση δικαιωμάτων βασικής ενίσχυσης από το εθνικό απόθεμα (εφεξής: αίτηση αναθεώρησης) στον ΟΠΕΚΕΠΕ.

Με την παρούσα εγκύκλιο θεσπίζεται η διαδικασία υποβολής και εξέτασης των αιτημάτων αναθεώρησης.

2. ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ ΥΠΟΒΟΛΗΣ ΤΗΣ ΑΙΤΗΣΗΣ ΑΝΑΘΕΩΡΗΣΗΣ ΣΤΟΝ ΟΠΕΚΕΠΕ

1. Ως αρμόδιος φορέας υποβολής των αιτήσεων αναθεώρησης ορίζεται ο Οργανισμός Πληρωμών και Ελέγχου Κοινοτικών Ενισχύσεων Προσανατολισμού και Εγγυήσεων (ΟΠΕΚΕΠΕ).
2. Η αίτηση αναθεώρησης υποβάλλεται στον ΟΠΕΚΕΠΕ υποχρεωτικά με τη χρήση ηλεκτρονικής μεθόδου, μέσω της διαδικτυακής εφαρμογής ΚΑΡΤΕΛΑ ΑΓΡΟΤΗ, η οποία είναι αναρτημένη στην ιστοσελίδα https://osdeopekepe.dikaiomata.gr/FarmersTab/#/welcome
3. Η αίτηση αναθεώρησης υποβάλλεται από τον ίδιο τον γεωργό (ή από ορισμένο με πληρεξούσιο εντολοδόχο).
4. Στην αίτηση αναθεώρησης ο γεωργός δύναται να τροποποιεί τα στοιχεία επικοινωνίας του (όσον αφορά στην ταχ/κή δ/νση κατοικίας ή/και τον αριθμό τηλεφώνου), εφόσον αυτά δεν ανταποκρίνονται στην κατοικία του.
5. Ο γεωργός συμπληρώνει την έγκυρη δ/νση ηλεκτρονικού ταχυδρομείου (e-mail), η οποία χρησιμεύει ως μέσο επικοινωνίας από τον ΟΠΕΚΕΠΕ, μέσω της οποίας πραγματοποιείται η αποστολή των ενημερώσεων σχετικά με την πορεία και το αποτέλεσμα του διοικητικού ελέγχου της αίτησης αναθεώρησης. Με την δήλωση της ηλεκτρονικής δ/νσης ταχυδρομείου οι συμβαλλόμενοι της αίτησης αναθεώρησης αποδέχονται ότι τα μηνύματα ή οι επιστολές που θα αποστέλλονται μέσω της εν λόγω δ/νσης και όσα λαμβάνονται από τον ΟΠΕΚΕΠΕ, επέχουν θέση επίσημων εγγράφων ενημέρωσης.
6. Η αίτηση αναθεώρησης συμπληρώνεται και οριστικοποιείται στη σχετική εφαρμογή του ΟΠΕΚΕΠΕ. Πριν την οριστικοποίηση της αίτησης αναθεώρησης επισυνάπτεται στην επιλεγμένη κατηγορία αίτησης αναθεώρησης ηλεκτρονικό αρχείο (από σαρωτή/scanner), το οποίο περιλαμβάνει τα τυχόν απαραίτητα για την επιλεγμένη κατηγορία αίτησης δικαιολογητικά. Μετά την επισύναψη των απαραίτητων δικαιολογητικών, η αίτηση αναθεώρησης αποθηκεύεται και οριστικοποιείται.
7. Πριν την οριστικοποίηση της αίτησης αναθεώρησης, ο γεωργός έχει τη δυνατότητα να τη διαγράψει ή και να την τροποποιήσει. Με την οριστικοποίηση της αίτησης αναθεώρησης, η αίτηση υποβάλλεται αυτόματα στην αρμόδια για τον έλεγχο υπηρεσία του ΟΠΕΚΕΠΕ.
8. Με την οριστικοποίησή της, η αίτηση αναθεώρησης λαμβάνει αυτόματα εσωτερικό αριθμό και ημερομηνία πρωτοκόλλου. Οι συμβαλλόμενοι εκτυπώνουν την οριστικοποιημένη αίτηση αναθεώρησης, η οποία φυλάσσεται υποχρεωτικά τουλάχιστον για μία πενταετία στο προσωπικό τους αρχείο, μαζί με τα πρωτότυπα δικαιολογητικά, τα οποία οφείλουν να προσκομίσουν ανά πάσα στιγμή στον ΟΠΕΚΕΠΕ, εφόσον ζητηθούν στα πλαίσια ελέγχου.
9. Η ακρίβεια των στοιχείων του αιτήματος αναθεώρησης βαρύνει τους ίδιους τους δικαιούχους. Σε περίπτωση διαπίστωσης πλαστών στοιχείων κατά την υποβολή του αιτήματος αναθεώρησης κινούνται από τον ΟΠΕΚΕΠΕ όλες οι νόμιμες διαδικασίες παραπομπής στη δικαιοσύνη κατά τα οριζόμενα στον ποινικό κώδικα.

3. ΚΑΤΑΛΗΚΤΙΚΗ ΗΜΕΡΟΜΗΝΙΑ ΥΠΟΒΟΛΗΣ ΤΩΝ ΑΙΤΗΣΕΩΝ ΑΝΑΘΕΩΡΗΣΗΣ

1. Οι γεωργοί μπορούν να υποβάλλουν αίτηση αναθεώρησης έως την 28η Φεβρουαρίου 2019.

2. Αιτήσεις αναθεώρησης, οι οποίες έχουν καταχωρηθεί στη διαδικτυακή εφαρμογή αλλά δεν έχουν οριστικοποιηθεί ως την ως άνω καταληκτική ημερομηνία θεωρούνται ως μη υποβληθείσες στον ΟΠΕΚΕΠΕ για το έτος 2018.

4. ΛΟΓΟΙ ΥΠΟΒΟΛΗΣ ΑΙΤΗΣΕΩΝ ΑΝΑΘΕΩΡΗΣΗΣ

Σύμφωνα με την παρούσα εγκύκλιο η αίτηση αναθεώρησης υποβάλλεται αποκλειστικά για τους ακόλουθους λόγους:
i) Μη χορήγηση δικαιωμάτων βασικής ενίσχυσης από το εθνικό απόθεμα λόγω μη ένταξης του γεωργού στην κατηγορία των νεαρής ηλικίας
ii) Μη χορήγηση δικαιωμάτων βασικής ενίσχυσης από το εθνικό απόθεμα λόγω μη ένταξης του γεωργού στην κατηγορία των νεοεισερχόμενων γεωργών
iii) Μη χορήγηση ορθού αριθμού δικαιωμάτων λόγω μη καθορισμού περιφέρειας σε αγροτεμάχια του γεωργού
iv) Μη χορήγηση ορθού αριθμού δικαιωμάτων λόγω μη άρσης επικάλυψης σε αγροτεμάχια του γεωργού
v) Μη χορήγηση ορθού αριθμού δικαιωμάτων λόγω μη επιλεξιμότητας αγροτεμαχίων του γεωργού
vi) Μη χορήγηση δικαιωμάτων εθνικού αποθέματος λόγω δέσμευσης του τίτλου χορήγησης για περαιτέρω έλεγχο
vii) Μη χορήγηση ορθού αριθμού δικαιωμάτων λόγω διαφωνίας στα αποτελέσματα ελέγχου της τηλεπισκόπησης.

5. ΥΠΟΒΟΛΗ ΑΙΤΗΣΗΣ ΑΝΑΘΕΩΡΗΣΗΣ ΓΕΩΡΓΩΝ ΠΟΥ ΔΕΝ ΠΛΗΡΟΥΝ ΤΑ ΚΡΙΤΗΡΙΑ ΕΘΝΙΚΟΥ ΑΠΟΘΕΜΑΤΟΣ ΕΤΟΥΣ 2018

1. Γεωργοί που δικαιούνται της χορήγησης δικαιωμάτων βασικής ενίσχυσης ή την αύξηση της μοναδιαίας αξίας των δικαιωμάτων τους ως το ύψος του περιφερειακού μέσου όρου εθνικού αποθέματος 2018 από το εθνικό απόθεμα έτους 2018, είναι οι κάτωθι:
i. Γεωργός νεαρής ηλικίας, δηλαδή το φυσικό πρόσωπο (ΦΠ) που δημιουργεί για πρώτη φορά γεωργική εκμετάλλευση ως επικεφαλής της εκμετάλλευσης το έτος 2018 ή έχει ήδη εγκατασταθεί κατά τη διάρκεια των πέντε ετών που προηγούνται της Ενιαίας Αίτησης Ενίσχυσης έτους 2018 για το καθεστώς βασικής ενίσχυσης, δηλαδή μεταξύ των ετών 2013-2017 και είναι ενήλικος και έως 40 ετών κατά το έτος υποβολής της Ενιαίας Αίτησης Ενίσχυσης έτους 2018, δηλαδή έχει γεννηθεί από 01/01/1978 έως και τις 31/12/2000.
Υπό τους εξής όρους:
• Στα Φυσικά Πρόσωπα ως έτος δημιουργίας για πρώτη φορά της γεωργικής εκμετάλλευσης νοείται το έτος πρώτης υποβολής της Ενιαίας Αίτησης Ενίσχυσης, π.χ. για το έτος ενίσχυσης 2018 το Φυσικό Πρόσωπο πρέπει να έχει υποβάλλει πρώτη φορά Ενιαία Αίτηση Ενίσχυσης το έτος 2013 ή μεταγενέστερα αυτού και ουδέποτε πριν.
• Σε περίπτωση που το Φυσικό Πρόσωπο έχει εγκατασταθεί ως Οικονομικός Διαχειριστής σε Νομικό Πρόσωπο που ασκούσε γεωργική δραστηριότητα, προγενέστερα του έτους που έχει υποβάλλει πρώτη φορά Ενιαία Αίτηση Ενίσχυσης ως φυσικό πρόσωπο, τότε ως έναρξη γεωργικής δραστηριότητας του Φυσικού Προσώπου θεωρείται το έτος εγκατάστασης του στο Νομικό Πρόσωπο και το Φυσικό Πρόσωπο δεν κρίνεται δικαιούχος.
Το νομικό πρόσωπο (ΝΠ) νοείται ως γεωργός νεαρής ηλικίας, όταν το φυσικό πρόσωπο (ΦΠ) που συμμετέχει στο κεφάλαιο και στη διαχείριση του νομικού προσώπου, είναι γεωργός νεαρής ηλικίας, δηλαδή:
- είναι ενήλικος και έως 40 ετών κατά το έτος υποβολής της Ενιαίας Αίτησης Ενίσχυσης έτους 2018, δηλαδή έχει γεννηθεί από 01/01/1978 έως και τις 31/12/2000 και
- το έτος δημιουργίας πρώτης φοράς γεωργικής εκμετάλλευσης του ΦΠ ταυτίζεται με το έτος έναρξης καθηκόντων στο ΝΠ, από το έτος 2013 και μετά και
- ασκεί αποτελεσματικό και μακροχρόνιο έλεγχο επί του ΝΠ όσον αφορά στις αποφάσεις που σχετίζονται με τη διαχείριση, τα κέρδη και τους χρηματοοικονομικούς κινδύνους για το έτος υποβολής αίτησης ενίσχυσης από το νομικό πρόσωπο στο πλαίσιο του καθεστώτος γεωργών νεαρής ηλικίας.

Υπό τους εξής όρους:
• Όσον αφορά στα ΝΠ ως έτος δημιουργίας για πρώτη φορά της γεωργικής εκμετάλλευσης νοείται το έτος έναρξης καθηκόντων του γεωργού νεαρής ηλικίας στο ΝΠ που ασκεί έλεγχο σε αυτό, π.χ. για το έτος ενίσχυσης 2018, ο Οικονομικός Διαχειριστής πρέπει να έχει έναρξη καθηκόντων στο νομικό πρόσωπο το έτος 2013 ή μεταγενέστερα αυτού.
• Σε περίπτωση που ο Οικονομικός Διαχειριστής του ΝΠ έχει υποβάλλει πρώτη φορά Ενιαία Αίτηση Ενίσχυσης προγενέστερα του έτους που έχει εγκατασταθεί ως Οικονομικός Διαχειριστής σε Νομικό Πρόσωπο που ασκούσε γεωργική δραστηριότητα, τότε ως έναρξη γεωργικής δραστηριότητας του Φυσικού Προσώπου θεωρείται το έτος πρώτης υποβολής Ενιαίας Αίτησης Ενίσχυσης και το ΝΠ δεν κρίνεται δικαιούχος.
• Στην περίπτωση που τόσο το ΦΠ που ελέγχει το ΝΠ όσο και το ίδιο το ΝΠ αιτούνται τη χορήγηση ΔΒΕ από το ΕΑ το ίδιο έτος, τότε κρίνεται δικαιούχος το πρόσωπο με το προγενέστερο έτος έναρξης γεωργικής δραστηριότητας εφόσον πληρούνται οι προαναφερόμενες προϋποθέσεις. Όταν το έτος έναρξης γεωργικής δραστηριότητας είναι το ίδιο τότε δίνεται προτεραιότητα στο ΦΠ.
• Σε περίπτωση που ένας Οικονομικός Διαχειριστής ασκεί καθήκοντα σε περισσότερα από 1 ΝΠ τότε κρίνεται δικαιούχος το ΝΠ στο οποίο ο Οικονομικός Διαχειριστής έχει το προγενέστερο έτος έναρξης γεωργικής δραστηριότητας, εφόσον το ΦΠ δεν κρίνεται δικαιούχος.
• Σε περίπτωση που το ΝΠ έχει οικονομικό διαχειριστή που πληροί το κριτήριο του γεωργού νεαρής ηλικίας και έλαβε το 2015 ή το 2017 ΔΒΕ από το ΕΑ ή ΠΜΟ ως ΦΠ (για λογαριασμό του) ή ως οικονομικός διαχειριστής άλλου ΝΠ, το ΝΠ δεν κρίνεται δικαιούχος.
• Σε περίπτωση που το ΦΠ που ήταν οικονομικός διαχειριστής σε ΝΠ και το ΝΠ έλαβε ΔΒΕ ή ΠΜΟ από το ΕΑ το 2015 ή το 2017, το ΦΠ δεν κρίνεται δικαιούχος.
• Το ΝΠ δύναται να κριθεί δικαιούχος ως γεωργός νεαρής ηλικίας που στα νομιμοποιητικά έγγραφα του ΝΠ αναφέρεται στο σκοπό γεωργική δραστηριότητα και δεν έχει υποβάλει Ενιαία Αίτηση Ενίσχυσης πριν από τη δημιουργία πρώτης φοράς γεωργικής δραστηριότητας του ΝΠ. Εφόσον, το ΦΠ (οικονομικός διαχειριστής), δεν έχει δημιουργήσει πρώτη φορά γεωργική εκμετάλλευση στα προσωπικά του στοιχεία ή με την εγκατάστασή του σε άλλο ΝΠ που ασκούσε γεωργική δραστηριότητα πριν από την ημερομηνία που το εν λόγω ΝΠ δημιούργησε πρώτη φορά γεωργική δραστηριότητα. Στην περίπτωση αυτή, το ΝΠ υποβάλει έγγραφα από τις αρμόδιες δημόσιες αρχές που αποδεικνύουν τη δημιουργία πρώτης φοράς γεωργικής δραστηριότητας του ΝΠ, δηλαδή έγγραφα έναρξης/διακοπής των Κωδικών Αριθμών Δραστηριότητας (ΚΑΔ) από τη ΔΟΥ. Σε περίπτωση που η έναρξη της γεωργικής δραστηριότητας είναι μεταγενέστερη από την έκδοση των ΚΑΔ, για την καταχώριση της πραγματικής έναρξης δραστηριότητας απαιτούνται, φορολογική δήλωση του πρώτου έτους δήλωσης γεωργικών εισοδημάτων/ζημιών συνοδευόμενη από υπεύθυνες δηλώσεις του νόμιμου εκπρόσωπου και του λογιστή του ΝΠ για την ακριβή ημερομηνία έναρξης της γεωργικής δραστηριότητας του ΝΠ, υπογεγραμμένες και θεωρημένες για το γνήσιο αυτών από αρμόδια Δημόσια αρχή.
ii. Νεοεισερχόμενος γεωργός, δηλαδή το φυσικό πρόσωπο (ΦΠ) που άρχισε τη γεωργική του δραστηριότητα μεταξύ των ετών 2016-2018 και κατά τα πέντε έτη που προηγούνται της έναρξης γεωργικής δραστηριότητας, δεν άσκησε γεωργική δραστηριότητα στο όνομά του και υπ' ευθύνη του ούτε ήλεγχε νομικό πρόσωπο που ασκούσε γεωργική δραστηριότητα και είναι ενήλικος, δηλαδή είναι γεννηθείς έως και τις 31/12/2000.
Το νομικό πρόσωπο (ΝΠ) ως νεοεισερχόμενος γεωργός νοείται το ΝΠ, ανεξάρτητα από τη νομική του μορφή, εφόσον πληρούνται οι ακόλουθες προϋποθέσεις:
i. Το ΝΠ που αρχίζει τη γεωργική του δραστηριότητα από το έτος 2016 και μετά και κατά τα πέντε έτη που προηγούνται της έναρξης γεωργικής δραστηριότητας, δεν άσκησε γεωργική δραστηριότητα στο όνομά του και υπ' ευθύνη του ούτε ήλεγχε άλλο νομικό πρόσωπο που ασκούσε γεωργική δραστηριότητα και
ii. Το φυσικό πρόσωπο (οικονομικός διαχειριστής) που συμμετέχει στο κεφάλαιο και στη διαχείριση του νομικού προσώπου είναι νεοεισερχόμενος γεωργός, δηλαδή:
- γεννήθηκε έως 31/12/2000
- αρχίζει τη γεωργική του δραστηριότητα από το έτος 2016 και μετά και κατά τα πέντε έτη που προηγούνται της έναρξης γεωργικής δραστηριότητας του ΝΠ, δεν άσκησε γεωργική δραστηριότητα στο όνομά του και υπ' ευθύνη του ούτε ήλεγχε άλλο νομικό πρόσωπο που ασκούσε γεωργική δραστηριότητα
- ασκεί αποτελεσματικό και μακροχρόνιο έλεγχο επί του νομικού προσώπου όσον αφορά στις αποφάσεις που σχετίζονται με τη διαχείριση, τα κέρδη και τους χρηματοοικονομικούς κινδύνους για το έτος υποβολής αίτησης ενίσχυσης από το νομικό πρόσωπο στο πλαίσιο του καθεστώτος βασικής ενίσχυσης.
Υπό τους εξής όρους:
• Ως πρώτη υποβολή αίτησης για το καθεστώς βασικής ενίσχυσης (2016 ή 2017 ή 2018) νοείται η πρώτη υποβολή ΕΑΕ του ΝΠ στο πλαίσιο του καθεστώτος βασικής ενίσχυσης.
• Το κριτήριο του νεοεισερχόμενου γεωργού πρέπει να πληρείται τόσο στο ΝΠ όσο και σε ένα ΦΠ που ασκεί αποτελεσματικό και μακροχρόνιο έλεγχο επί του νομικού προσώπου όσον αφορά στις αποφάσεις που σχετίζονται με τη διαχείριση, τα κέρδη και τους χρηματοοικονομικούς κινδύνους (οικονομικός διαχειριστής).
• Το ΦΠ (οικονομικός διαχειριστής) που συμμετέχει στο κεφάλαιο και στη διαχείριση του νομικού προσώπου θα πρέπει να πληροί τα κριτήρια του νεοεισερχόμενου γεωργού όπως αναλυτικά περιγράφονται ανωτέρω.
• Ως έναρξη γεωργικής δραστηριότητας του ΦΠ, νοείται η εγκατάσταση του νεοεισερχόμενου γεωργού (ΦΠ - οικονομικός διαχειριστής) που συμμετέχει στο κεφάλαιο και στη διαχείριση νομικού προσώπου που ασκεί γεωργική δραστηριότητα, και ασκεί έλεγχο επί του ΝΠ. Το έτος έναρξης γεωργικής δραστηριότητας του οικονομικού διαχειριστή θα πρέπει να είναι από το έτος 2016 και μετά. Σε διαφορετική περίπτωση, αν από τον έλεγχο έναρξης γεωργικής δραστηριότητας προκύπτει ότι ο οικονομικός διαχειριστής είχε γεωργική δραστηριότητα με την εγκατάσταση του στο εν λόγω ΝΠ που ασκούσε γεωργική δραστηριότητα, πριν από το πρώτο έτος έναρξης της γεωργικής δραστηριότητας του ΝΠ στα πλαίσια της ΒΕ, δηλαδή πριν από τα πέντε έτη που προηγούνται των ετών 2016-2018, τότε το εν λόγω ΝΠ δεν κρίνεται δικαιούχος.
• Σε περίπτωση που το ΦΠ (οικονομικός διαχειριστής) είχε γεωργική δραστηριότητα ως ΦΠ ή με την εγκατάστασή του σε άλλο ΝΠ που ασκούσε γεωργική δραστηριότητα πριν από την ημερομηνία εγκατάστασης του στο εν λόγω ΝΠ μεταξύ των ετών 2016-2018, τότε το ΝΠ δεν κρίνεται δικαιούχος.
• Σε περίπτωση που τόσο το ΝΠ όσο και ο οικονομικός διαχειριστής του ως ΦΠ έχουν υποβάλλει αίτημα χορήγησης ΔΒΕ από το ΕΑ το 2018, τότε κρίνεται δικαιούχος εκείνο το πρόσωπο (ΝΠ ή ΦΠ) που προηγείται χρονικά με το έτος έναρξης γεωργικής δραστηριότητας από το 2016 και μετά.
• Σε περίπτωση που τόσο το ΝΠ όσο και ο οικονομικός διαχειριστής του ως ΦΠ έχουν υποβάλλει αίτημα χορήγησης ΔΒΕ από το ΕΑ το 2018 και από τον έλεγχο της έναρξης γεωργικής δραστηριότητας προκύπτει ότι το έτος έναρξης γεωργικής δραστηριότητας από το 2016 και μετά ταυτίζεται, τότε δικαιούχος κρίνεται το ΦΠ.
• Σε περίπτωση που το ΝΠ έχει οικονομικό διαχειριστή που πληροί το κριτήριο του νεοεισερχόμενου γεωργού και έλαβε τα έτη 2015 ή 2017 ΔΒΕ από το ΕΑ ή ΠΜΟ ως ΦΠ (για λογαριασμό του) ή ως οικονομικός διαχειριστής άλλου ΝΠ, τότε το εν λόγω ΝΠ δεν κρίνεται δικαιούχος.
• Σε περίπτωση που το ΦΠ ήταν οικονομικός διαχειριστής σε ΝΠ και το ΝΠ έλαβε τα έτη 2015 ή 2017 ΔΒΕ από το ΕΑ ή ΠΜΟ, τότε το ΦΠ δεν κρίνεται δικαιούχος.
• Το ΝΠ δύναται να κριθεί δικαιούχος ως νεοεισερχόμενος γεωργός που στα νομιμοποιητικά έγγραφα του ΝΠ αναφέρεται στο σκοπό γεωργική δραστηριότητα και δεν έχει υποβάλει Ενιαία Αίτηση Ενίσχυσης πριν από τα πέντε έτη που προηγούνται των ετών 2016-2018 κατά περίπτωση. Αντίστοιχα, και το ΦΠ (οικονομικός διαχειριστής) θα πρέπει να μην έχει έναρξη γεωργικής δραστηριότητας στα προσωπικά του στοιχεία ή με την εγκατάστασή του σε άλλο ΝΠ που ασκούσε γεωργική δραστηριότητα κατά τα πέντε έτη που προηγούνται της ημερομηνία που το εν λόγω ΝΠ άρχισε γεωργική δραστηριότητα μεταξύ των ετών 2016-2018. Στην περίπτωση αυτή, το ΝΠ υποβάλει έγγραφα από τις αρμόδιες δημόσιες αρχές που αποδεικνύουν ότι άρχισε γεωργική δραστηριότητα μεταξύ των ετών 2016-2018, δηλαδή έγγραφα έναρξης/διακοπής των Κωδικών Αριθμών Δραστηριότητας (ΚΑΔ) από τη ΔΟΥ. Σε περίπτωση που η έναρξη της γεωργικής δραστηριότητας είναι μεταγενέστερη από την έκδοση των ΚΑΔ, για την καταχώριση της πραγματικής έναρξης δραστηριότητας απαιτούνται, φορολογική δήλωση του πρώτου έτους δήλωσης γεωργικών εισοδημάτων/ζημιών συνοδευόμενη από υπεύθυνες δηλώσεις του νόμιμου εκπρόσωπου και του λογιστή του ΝΠ για την ακριβή ημερομηνία έναρξης της γεωργικής δραστηριότητας του ΝΠ, υπογεγραμμένες και θεωρημένες για το γνήσιο αυτών από αρμόδια Δημόσια αρχή.

2. Γεωργοί που απορρίφθηκαν από τη χορήγηση δικαιωμάτων βασικής ενίσχυσης από το εθνικό απόθεμα έτους 2018 ενώ πληρούν τις ανωτέρω προϋποθέσεις μπορούν να υποβάλουν αίτηση αναθεώρησης για τα εξής:
i. το κριτήριο του γεωργού νεαρής ηλικίας
ii. το κριτήριο του νεοεισερχόμενου γεωργού

3. Η αίτηση αναθεώρησης των περιπτώσεων i και ii υποβάλλονται ηλεκτρονικά, συνοδευόμενα από τα δικαιολογητικά που πιστοποιούν τα αναγραφόμενα της αίτησης τους.

4. Οι ελεγκτές των Περιφερειακών Δ/νσεων και Περιφερειακών Μονάδων του ΟΠΕΚΕΠΕ αξιολογούν τις αιτήσεις αναθεώρησης μέσω της ηλεκτρονικής εφαρμογής «Διοικητικός έλεγχος αίτησης αναθεώρησης των περιπτώσεων i και ii» στο μενού «ΕΘΝΙΚΟ ΑΠΟΘΕΜΑ 2018».
Στην περίπτωση που από την αίτηση αναθεώρησης προκύπτει ότι απαιτείται επανέλεγχος και τροποποίηση του Διοικητικού Ελέγχου Νομικών Προσώπων έτους 2018, πρώτα ολοκληρώνεται ο επανέλεγχος του Διοικητικού Ελέγχου Νομικών Προσώπων και στη συνέχεια ο διοικητικός έλεγχος της αίτησης αναθεώρησης.
Οι ελεγκτές για τις αιτήσεις αναθεώρησης όπου:
α) εγκρίνονται, επιλέγουν στο πεδίο "Αποτέλεσμα ελέγχου» ΕΓΚΡΙΣΗ και δημοσιοποιούν το αποτέλεσμα του ελέγχου στους γεωργούς επιλέγοντας το κουμπί «Δημοσιοποίηση».
β) απορρίπτονται, επιλέγουν στο πεδίο "Αποτέλεσμα ελέγχου» ΑΠΟΡΡΙΨΗ, συμπληρώνουν την απορριπτική απάντηση και την δημοσιοποιούν στους γεωργούς επιλέγοντας το κουμπί «Δημοσιοποίηση»
γ) απαιτούνται επιπλέον δικαιολογητικά, επιλέγουν στο πεδίο "Αποτέλεσμα ελέγχου» ΠΡΟΣΚΟΜΙΣΗ, συμπληρώνουν την απάντηση ή πληκτρολογούν ελεύθερο κείμενο και την δημοσιοποιούν στους γεωργούς επιλέγοντας το κουμπί «Δημοσιοποίηση». Ο ελεγκτής κατά τον έλεγχο των συμπληρωματικών δικαιολογητικών της αίτησης αναθεώρησης, καταχωρεί το πρωτόκολλο και την ημερομηνία αυτού, σαρώνει τα δικαιολογητικά και τα επισυνάπτει στα «Συμπληρωματικά στοιχεία».
Τα αποτελέσματα του διοικητικού ελέγχου της αίτησης αναθεώρησης δημοσιοποιούνται:
• άμεσα στους αιτούντες που είναι φυσικά πρόσωπα, εφόσον αυτά δεν είναι οικονομικοί διαχειριστές σε Νομικό Πρόσωπο, δηλαδή στο πεδίο «Οικονομικός Διαχειριστής σε ΝΠ» του διοικητικού ελέγχου της αίτησης αναθεώρησης υπάρχει «ΟΧΙ»
• μετά την ολοκλήρωση του μηχανογραφικού διασταυρωτικού ελέγχου για τη χορήγηση του ΕΑ 2018, στους αιτούντες που είναι ΝΠ και ο ελεγκτής βάσει της αίτησης αναθεώρησης έχει προβεί όπου κριθεί αναγκαίο, σε τροποποίηση του Διοικητικού Ελέγχου Νομικών Προσώπων έτους 2018,
• μετά την ολοκλήρωση του μηχανογραφικού διασταυρωτικού ελέγχου για τη χορήγηση δικαιωμάτων βασικής ενίσχυσης από το ΕΑ 2018, στους αιτούντες που είναι ΦΠ και στο πεδίο «Οικονομικός Διαχειριστής σε ΝΠ» του διοικητικού ελέγχου της αίτησης αναθεώρησης υπάρχει «ΝΑΙ» και βάσει αυτής ο ελεγκτής έχει προβεί σε τροποποίηση του Διοικητικού Ελέγχου Νομικών Προσώπων έτους 2018.

6. ΥΠΟΒΟΛΗ ΑΙΤΗΣΗΣ ΑΝΑΘΕΩΡΗΣΗΣ ΛΟΓΩ ΑΣΥΜΦΩΝΙΑΣ ΣΤΟΝ ΚΑΘΟΡΙΣΜΟ ΚΑΙ ΤΗΝ ΚΑΤΑΝΟΜΗ ΤΩΝ ΕΚΤΑΣΕΩΝ ΑΝΑ ΠΕΡΙΦΕΡΕΙΑ


1. Γεωργοί, οι οποίοι διαφωνούν με τον καθορισμό και την κατανομή των επιλέξιμων εκτάσεων ανά περιφέρεια έχουν το δικαίωμα υποβολής αίτησης αναθεώρησης.

2. Οι λόγοι υποβολής της αίτησης αναθεώρησης λόγω ασυμφωνίας στον καθορισμό και την κατανομή των εκτάσεων ανά περιφέρεια (ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Ι) είναι:
iii. Μη καθορισμός περιφέρειας (διευκρινίζεται ότι αφορά νεοεισερχόμενες εκτάσεις της ΕΑΕ 2018 με μηδενική περιφέρεια)
iv. Άρση επικάλυψης
v. Επιλεξιμότητα
vi. Δέσμευση τίτλου χορήγησης δικαιωμάτων εθνικού αποθέματος για περαιτέρω έλεγχο
vii. Αποτελέσματα ελέγχου τηλεπισκόπησης

2. Απαραίτητη προϋπόθεση για την υποβολή αιτημάτων των ανωτέρω iii, iv, v λόγων, είναι η ύπαρξη σχετικής ένστασης επανελέγχου, σύμφωνα με την υπ. αρ. 70062/18-09-2018 ΕΓΚΥΚΛΙΟ- ΕΓΧΕΙΡΙΔΙΟ ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΩΝ ΥΠΟΒΟΛΗΣ ΑΙΤΗΜΑΤΩΝ ΑΡΣΗΣ ΕΠΙΚΑΛΥΨΗΣ, ΕΠΙΛΕΞΙΜΟΤΗΤΑΣ, ΕΝΤΑΞΗΣ ΣΕ ΠΕΡΙΦΕΡΕΙΟΠΟΙΗΣΗ την ΑΝΑΚΟΙΝΩΣΗ ΣΧΕΤΙΚΑ ΜΕ ΤΗΝ ΑΝΑΡΤΗΣΗ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΩΝ ΕΛΕΓΧΟΥ ΜΕΣΩ ΤΗΛΕΠΙΣΚΟΠΗΣΗΣ ΚΑΙ ΔΥΝΑΤΟΤΗΤΑ ΥΠΟΒΟΛΗΣ ΕΝΣΤΑΣΕΩΝ. Τα εν λόγω αιτήματα αφορούν μόνο στα αγροτεμάχια, για τα οποία εκκρεμεί το αποτέλεσμα ελέγχου των προαναφερθέντων ενστάσεων. Σύμφωνα με την αριθ. 70062/2018 εγκύκλιο, εμπρόθεσμες είναι οι ενστάσεις που έχουν υποβληθεί ως 31/1/2019. Αιτήματα που υποβάλλονται μετά την καταληκτική ημερομηνία είναι εκπρόθεσμα. Αναφορικά δε με τον μη καθορισμό περιφέρειας, τη δυνατότητα υποβολής της εν λόγω αίτησης έχουν όσοι γεωργοί δηλώνουν τουλάχιστον ένα αγροτεμάχιο με κωδικό ομάδας καλλιέργειας που ενεργοποιεί δικαιώματα και δεν ανήκει σε καμία Περιφέρεια.

3. Απαραίτητη προϋπόθεση για την υποβολή αιτημάτων του ανωτέρω vii λόγου, είναι η ύπαρξη σχετικής ένστασης επανελέγχου, σύμφωνα με την από 05/11/2018 ΑΝΑΚΟΙΝΩΣΗ ΣΧΕΤΙΚΑ ΜΕ ΤΗΝ ΑΝΑΡΤΗΣΗ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΩΝ ΕΛΕΓΧΟΥ ΜΕΣΩ ΤΗΛΕΠΙΣΚΟΠΗΣΗΣ ΚΑΙ ΔΥΝΑΤΟΤΗΤΑ ΥΠΟΒΟΛΗΣ ΕΝΣΤΑΣΕΩΝ. Τα εν λόγω αιτήματα αφορούν μόνο στα αγροτεμάχια, για τα οποία εκκρεμεί το αποτέλεσμα ελέγχου της προαναφερθείσης ένστασης.

4. Τα αιτήματα των ανωτέρω i, ii, iv, v λόγων, αξιολογούνται από ελεγκτές των κατά τόπους αρμόδιων Περιφερειακών Διευθύνσεων / Μονάδων του Ο.Π.Ε.Κ.Ε.Π.Ε.

5. Τα αιτήματα του iii, vi και vii λόγων, αξιολογούνται από ελεγκτές της Δ/νσης Τεχνικών Ελέγχων.

Η αξιολόγηση όλων των αιτημάτων ολοκληρώνεται έως την Δευτέρα 1η Απριλίου 2019 με την καταχώρηση των αποτελεσμάτων στις σχετικές εφαρμογές του ΟΠΕΚΕΠΕ.





Ο ΠΡΟΕΔΡΟΣ
ΑΘΑΝΑΣΙΟΣ ΚΑΠΡΕΛΗΣ

Ε.2030/2019 Κοινοποίηση των διατάξεων του άρθρου 65 του ν.4557/18 (Α'139) και της αριθμ. ΔΕΦΚΦΓ1188211ΕΞ2018/17.12.2018 ΑΥΟ (Β' 5866) «Όροι, προϋποθέσεις και διαδικασία διάθεσης του ηλεκτρικά θερμαινόμενου προϊόντος καπνού στο εργατοτεχνικό προσωπικό των καπνοβιομηχανιών»

$
0
0

Αθήνα, 08 Φεβρουαρίου 2019
Αριθμ. Πρωτ.: Ε.2030/8-2-2019
 
ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
 


ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΤΕΛΩΝΕΙΩΝ ΚΑΙ ΕΦΚ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΙΔΙΚΩΝ ΦΟΡΩΝ ΚΑΤΑΝΑΛΩΣΗΣ ΚΑΙ ΦΠΑ
ΤΜΗΜΑ Γ'-ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΚΑΠΝΙΚΩΝ ΠΡΟΙΟΝΤΩΝ

Ταχ. Δ/νση:Καρ.Σερβίας 10
Ταχ. Κώδικας:10184 Αθήνα
Πληροφορίες:Δέσποινα Δεληγιαννάκη
Τηλέφωνο:210 6987404
Fax:210 6987408
E-Mail:finexcis@otenet.gr
Url:www.aade.gr
 
ΕΞ. ΕΠΕΙΓΟΝ

Ε 2030/2019
 
ΘΕΜΑ: Κοινοποίηση των διατάξεων του άρθρου 65 του ν.4557/18 (Α'139) και της αριθμ. ΔΕΦΚΦΓ1188211ΕΞ2018/17.12.2018 ΑΥΟ (Β' 5866) «Όροι, προϋποθέσεις και διαδικασία διάθεσης του ηλεκτρικά θερμαινόμενου προϊόντος καπνού στο εργατοτεχνικό προσωπικό των καπνοβιομηχανιών».


Με την παρούσα κοινοποιούνται για ενημέρωση κι εφαρμογή:

α) οι διατάξεις του άρθρου 65 του ν.4557/2018 με τις οποίες επέρχονται τροποποιήσεις στο άρθρο 53Α του ν.2960/2001 (Α'265) «Εθνικός Τελωνειακός Κώδικας» και

β) η αριθμ. ΔΕΦΚΦΓ1188211 ΕΞ 2018 Απόφαση Υφυπουργού Οικονομικών «Όροι, προϋποθέσεις και διαδικασία διάθεσης του ηλεκτρικά θερμαινόμενου προϊόντος καπνού στο εργατοτεχνικό προσωπικό των καπνοβιομηχανιών».

1. Ειδικότερα, με την παράγραφο 1 του άρθρου 65 του ν.4557/2018 αντικαταστάθηκε η περίπτωση ε' της παραγράφου 3 του άρθρου 53Α του Εθνικού Τελωνειακού Κώδικα. Με την ανωτέρω τροποποίηση ορίζεται το ηλεκτρικά θερμαινόμενο προϊόν καπνού ως το βιομηχανοποιημένο προϊόν, το οποίο περιέχει καπνό και παράγει αερόλυμα μέσω διαδικασίας θέρμανσης και όχι καύσης. Με τη εν λόγω διάταξη διευρύνεται ο ορισμός του προϊόντος αυτού σε σχέση με τον προγενέστερο ορισμό, έτσι ώστε να προσαρμοστεί το υφιστάμενο νομικό πλαίσιο στις νέες απαιτήσεις της αγοράς με στόχο την ενίσχυση του υγιούς ανταγωνισμού, την αποφυγή στρεβλώσεων, την εξασφάλιση της εύρυθμης και ομοιόμορφης λειτουργίας της εσωτερικής αγοράς καθώς και τη διασφάλιση των δημοσίων εσόδων μέσω της ομοιόμορφης και ίσης φορολογικής μεταχείρισης συναφών προϊόντων με τα ίδια κύρια χαρακτηριστικά (παραγωγή αερολύματος μέσω θέρμανσης και όχι καύσης), η αγορά των οποίων εμφανίζεται ιδιαιτέρως αναπτυσσόμενη. 

Επιπλέον, με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του ίδιου άρθρου, με τις οποίες προστίθεται εδάφιο στο τέλος της παραγράφου 5 του άρθρου 53Α του ν.2960/2001, καθιερώνεται ανάλογη εφαρμογή των διατάξεων της περ. ε' της παρ. 1 του άρθρου 102 του ν.2960/2001 για τη διάθεση στο εργατοτεχνικό προσωπικό των καπνοβιομηχανιών ηλεκτρικά θερμαινόμενου προϊόντος καπνού με απαλλαγή από τον φόρο κατανάλωσης και κάθε ειδική εισφορά υπέρ τρίτων.

Επισημαίνεται ότι, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 5 του άρθρου 53Α σε συνδυασμό με τις διατάξεις του άρθρου 102 του ν.2960/2001, το ηλεκτρικά θερμαινόμενο προϊόν καπνού που διατίθεται στο εργατοτεχνικό προσωπικό των καπνοβιομηχανιών απαλλάσσεται μόνο από τον αναλογούντα φόρο κατανάλωσης (Φ.Κ.) και κάθε ειδική εισφορά υπέρ τρίτων. Επομένως, κάθε αναφορά στην παρούσα σε διάθεση ηλεκτρικά θερμαινόμενου προϊόντος καπνού με απαλλαγή νοείται αποκλειστικά ως απαλλαγή από τις ανωτέρω επιβαρύνσεις και όχι από τον αναλογούντα Φ.Π.Α..

2. Για τον καθορισμό των όρων και προϋποθέσεων καθώς και της διαδικασίας διάθεσης του εν λόγω προϊόντος στο εργατοτεχνικό προσωπικό των καπνοβιομηχανιών με απαλλαγή εκδόθηκε η κοινοποιούμενη αριθμ. ΔΕΦΚΦΓ1188211 ΕΞ 2018 Απόφαση Υφυπουργού Οικονομικών. Με την εν λόγω Απόφαση εξειδικεύεται η έννοια του εργατοτεχνικού προσωπικού της καπνοβιομηχανίας και καθορίζονται οι δικαιούμενες ποσότητες προϊόντος ανά δικαιούχο, οι ειδικότεροι όροι για τη χορήγηση ενσήμων ταινιών καθώς και οι λοιπές λεπτομέρειες για τη διαδικασία διάθεσης με απαλλαγή στο εργατοτεχνικό προσωπικό των καπνοβιομηχανιών μείγματος καπνού για ηλεκτρικά θερμαινόμενο προϊόν καπνού, κατ' αναλογία με την αντίστοιχη διαδικασία που ορίζεται για τα βιομηχανοποιημένα καπνά από την αριθμ. Δ.806/582/31.05.1993 ΑΥΟ.

Τα βασικά σημεία της απόφασης αυτής συνοψίζονται κατωτέρω.

Καταρχάς, σύμφωνα με το άρθρο 2 της ανωτέρω απόφασης καθίσταται αρμόδια τελωνειακή αρχή για τη χορήγηση της απαλλαγής το τελωνείο ελέγχου κι εποπτείας, όπως αυτό ορίζεται στην αριθμ. ΔΕΦΚΦ 1116596 ΕΞ 2017/2.8.2017 Απόφαση Διοικητή Α.Α.Δ.Ε., της φορολογικής αποθήκης παραγωγής του ηλεκτρικά θερμαινόμενου προϊόντος καπνού που πρόκειται να διατεθεί στο εργατοτεχνικό προσωπικό με απαλλαγή.

Επιπλέον, με το άρθρο 3 προσδιορίζονται τα δικαιούχα πρόσωπα, ως τα μέλη του εργατοτεχνικού προσωπικού της καπνοβιομηχανίας που εργάζονται σε χώρους παραγωγής, κατοχής, επεξεργασίας και συντήρησης του ηλεκτρικά θερμαινόμενου προϊόντος, τα πρόσωπα που επιστατούν τις εργασίες που πραγματοποιούνται στους εν λόγω χώρους καθ' όλη τη διάρκεια αυτών, καθώς και όσοι από το εργατοτεχνικό προσωπικό απασχολούνται σε χώρους παραγωγής των υλικών συσκευασίας του εν λόγω προϊόντος. Σύμφωνα με το ίδιο άρθρο τα ανωτέρω πρόσωπα διατηρούν το δικαίωμα διάθεσης σε αυτά με απαλλαγή του ηλεκτρικά θερμαινόμενου προϊόντος καπνού όταν απουσιάζουν δικαιολογημένα από την εργασία τους υπό την προϋπόθεση όμως, ότι μισθοδοτούνται για το διάστημα απουσίας τους από την καπνοβιομηχανία ή από Ασφαλιστικό Οργανισμό.

Όσον αφορά στην απαλλασσόμενη ποσότητα, καθορίζεται από το άρθρο 4 σε ένα πακέτο ηλεκτρικά θερμαινόμενου προϊόντος καπνού ημερησίως περιέχον μείγμα καπνού μέγιστου καθαρού βάρους έως 6,5 γραμμάρια, κατ' αναλογία με την αντίστοιχη απαλλασσόμενη ποσότητα τσιγάρων, η οποία διατίθεται στο εργατοτεχνικό προσωπικό της καπνοβιομηχανίας σύμφωνα με την αριθμ. Δ.806/582/31.05.1993 ΑΥΟ.

Με το άρθρο 5 της κοινοποιούμενης απόφασης, με το οποίο ρυθμίζονται ζητήματα παραγωγής, παρέχεται η ευχέρεια στην καπνοβιομηχανία για την επιλογή του είδους και των σημάτων των προϊόντων που θα παράξει για διάθεση στο εργατοτεχνικό προσωπικό της, ενώ ως απαραίτητη προϋπόθεση για την παραγωγή ηλεκτρικά θερμαινόμενου προϊόντος καπνού για διάθεση στο εργατοτεχνικό προσωπικό, τίθεται η υποβολή μέσω του πληροφοριακού συστήματος ICISnet Αίτησης Διάθεσης Ενσήμων Ταινιών (Α.Δ.Ε.Τ.). Περαιτέρω, αναλύεται η διαδικασία χορήγησης ενσήμων ταινιών στην καπνοβιομηχανία προς επικόλληση στα πακέτα που θα διατεθούν με απαλλαγή, ήτοι η υποβολή Α.Δ.Ε.Τ. από την καπνοβιομηχανία προς καταβολή της αξίας των ενσήμων ταινιών και οι ελεγκτικές ενέργειες του αρμόδιου τελωνείου. Για την ενημέρωση του υποσυστήματος ICISnet και την εισαγωγή της παραχθείσας σύμφωνα με τα ανωτέρω ποσότητας ηλεκτρικά θερμαινόμενου προϊόντος καπνού στην φορολογική αποθήκη προβλέπεται από το ίδιο άρθρο η ηλεκτρονική υποβολή Δήλωσης Παραγωγής από την καπνοβιομηχανία.

Προκειμένου να καταστεί δυνατή η διάθεση στο εργατοτεχνικό προσωπικό του κατά τα ανωτέρω παραχθέντος προϊόντος, η καπνοβιομηχανία οφείλει σύμφωνα με το άρθρο 6 της Απόφασης να υποβάλλει ηλεκτρονικά Δ.Ε.Φ.Κ. για την απαλλαγή από Φ.Κ. και κάθε ειδική εισφορά υπέρ τρίτων και την καταβολή του αναλογούντος Φ.Π.Α. Στην Δ.Ε.Φ.Κ. επισυνάπτεται κατάσταση δικαιούχων προσώπων καθώς και χωριστή κατάσταση δικαιούχων για τα μέλη του εργατοτεχνικού προσωπικού τα οποία απασχολούνται εκτός της φορολογικής αποθήκης παραγωγής του απαλλασσόμενου προϊόντος, στις οποίες υποχρεωτικά περιλαμβάνονται τα στοιχεία που αναλυτικά αναφέρονται στο εν λόγω άρθρο. Σημειώνεται ότι οι συνημμένες καταστάσεις είναι δυνατόν να υποβάλλονται συγκεντρωτικά για μέγιστο χρονικό διάστημα έως ένα μήνα.

Με την οριστικοποίηση της Δ.Ε.Φ.Κ. επέρχεται πίστωση της Α.Δ.Ε.Τ. στο μηχανογραφικό σύστημα ICISnet. Εφιστάται η προσοχή ότι παρά την οριστικοποίηση της Δ.Ε.Φ.Κ. στο υποσύστημα ΕΦΚ του ICISnet, η απαλλαγή από τον φόρο κατανάλωσης και κάθε ειδική εισφορά υπέρ τρίτων οριστικοποιείται με την υποβολή από την καπνοβιομηχανία της σχετικής κατάστασης δικαιούχων υπογεγραμμένης από τον εκπρόσωπο της καπνοβιομηχανίας και τους δικαιούχους κατόπιν της διάθεσης σε αυτούς των προϊόντων και τον έλεγχό της από την τελωνειακή αρχή. Λαμβάνοντας υπόψη ότι σύμφωνα με την παρ. 4 του άρθρου 6 της κοινοποιούμενης απόφασης η καπνοβιομηχανία υποβάλει την κατάσταση δικαιούχων σε δύο αντίτυπα το αργότερο εντός δέκα (10) ημερών από την οριστικοποίηση της Δ.Ε.Φ.Κ., εντός του ίδιου διαστήματος θα πρέπει να έχει ολοκληρωθεί η διαδικασία διάθεσης του απαλλασσόμενου προϊόντος στο σύνολο των δικαιούχων προσώπων, η οποία μετά την παρέλευση του δεκαημέρου δεν θα είναι δυνατή.

Περαιτέρω, με το άρθρο 7 της εν θέματι απόφασης ρυθμίζονται οι λεπτομέρειες σχετικά με ειδικές περιπτώσεις διάθεσης του απαλλασσόμενου ηλεκτρικά θερμαινόμενου προϊόντος καπνού σε δικαιούχα απαλλαγής πρόσωπα τα οποία απασχολούνται εκτός της φορολογικής αποθήκης παραγωγής και σε δικαιούχους οι οποίοι απουσιάζουν δικαιολογημένα από την εργασία τους σύμφωνα με τα διαλαμβανόμενα στην παρ. 6 του άρθρου 3 της ίδιας απόφασης.

Επισημαίνεται ότι, οι προβλεπόμενες από τα άρθρα 6 και 7 της κοινοποιούμενης απόφασης διατυπώσεις για την παραγωγή και τη διάθεση του ηλεκτρικά θερμαινόμενου προϊόντος που προορίζεται για το εργατοτεχνικό προσωπικό πραγματοποιούνται στο τελωνείο ελέγχου της φορολογικής αποθήκης παραγωγής του εν λόγω προϊόντος, ανεξαρτήτως αν τα δικαιούχα πρόσωπα εργάζονται σε μονάδα η οποία εμπίπτει στη χωρική αρμοδιότητα διαφορετικής τελωνειακής αρχής. Στην περίπτωση δικαιούχων προσώπων τα οποία εργάζονται εκτός της φορολογικής αποθήκης παραγωγής, η μεταφορά του απαλλασσόμενου ηλεκτρικά θερμαινόμενου προϊόντος στον τόπο εργασίας των δικαιούχων προσώπων καθώς και η διάθεσή του γίνεται με ευθύνη της καπνοβιομηχανίας.

Επιπροσθέτως, η παραλαβή του απαλλασσόμενου ηλεκτρικά θερμαινόμενου προϊόντος καπνού από μέλη του εργατοτεχνικού προσωπικού τα οποία απουσιάζουν δικαιολογημένα από την εργασία τους πραγματοποιείται από τους ίδιους τους εργαζόμενους ή από εξουσιοδοτημένα από αυτούς πρόσωπα, με την ίδια διαδικασία που ισχύει για τους παρόντες και εντός του δεκαημέρου που ακολουθεί την οριστικοποίηση της σχετικής Δ.Ε.Φ.Κ.




Ο ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ ΤΗΣ ΑΑΔΕ
ΓΕΩΡΓΙΟΣ ΠΙΤΣΙΛΗΣ

Δημόσια Πρόσκληση Νο 2/2019 Πρόγραμμα δεύτερης επιχειρηματικής ευκαιρίας πέντε χιλιάδων (5.000) ανέργων, πρώην αυτοαπασχολουμένων, με στόχο την επανένταξή τους στην αγορά εργασίας

$
0
0

Ημερ.14-2-2019
Αρ. Πρωτ.13928

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΕΡΓΑΣΙΑΣ, ΚΟΙΝΩΝΙΚΗΣ ΑΣΦΑΛΙΣΗΣ ΚΑΙ ΚΟΙΝΩΝΙΚΗΣ ΑΛΛΗΛΕΓΓΥΗΣ
ΟΡΓΑΝΙΣΜΟΣ ΑΠΑΣΧΟΛΗΣΗΣ ΕΡΓΑΤΙΚΟΥ ΔΥΝΑΜΙΚΟΥ
ΔΙΟΙΚΗΣΗ ΟΑΕΔ
ΓΕΝΙΚΗ Δ/ΝΣΗ ΕΡΓΑΤΙΚΟΥ ΔΥΝΑΜΙΚΟΥ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΑΠΑΣΧΟΛΗΣΗΣ

Ταχ. Δ/νση: Εθν. Αντίστασης 8, Τ. Κ. 17456, ΑΛΙΜΟΣ
ΤΗΛ. 11320

ΔΗΜΟΣΙΑ ΠΡΟΣΚΛΗΣΗ Νο 2/2019

Πρόγραμμα δεύτερης επιχειρηματικής ευκαιρίας πέντε χιλιάδων (5.000) ανέργων, πρώην αυτοαπασχολουμένων, με στόχο την επανένταξή τους στην αγορά εργασίας

Έχοντας υπόψη:
α) το άρθρο 2 του ν.2956/2001 (Α' 258),
β) το άρθρο 29 του Ν. 1262/1982 (ΦΕΚ Α' 70),
γ) το άρθρο 44 του ν.3986/2011 (Α'152), όπως ισχύει,
δ) το άρθρο 40 του ν.4578/2018 (Α'200),
ε) τον κανονισμό (ΕΚ) 1407/2013,
στ) τη με αριθμό 5387/81/05-02-2019 ΚΥΑ (314/B/07.02.2019 ΦΕΚ)
η Διοικήτρια του Οργανισμού Απασχόλησης Εργατικού Δυναμικού, ενημερώνει τους ενδιαφερόμενους που επιθυμούν να συμμετάσχουν στο «πρόγραμμα δεύτερης επιχειρηματικής ευκαιρίας πέντε χιλιάδων (5.000) ανέργων, πρώην αυτοαπασχολουμένων, με στόχο την επανένταξή τους στην αγορά εργασίας», ότι μπορούν να υποβάλλουν αιτήσεις εκδήλωσης ενδιαφέροντος από τις 20/2/2019 και ώρα 11η πρωϊνή, στο διαδικτυακό τόπο του ΟΑΕΔ, www.oaed.gr, στο πεδίο καταχώρησης ηλεκτρονικών αιτήσεων.

Κεφάλαιο 1
Στόχος του προγράμματος


Σκοπός του προγράμματος είναι η επανένταξη στην αγορά εργασίας πέντε χιλιάδων (5.000) ανέργων, πρώην αυτοαπασχολουμένων, οι οποίοι είχαν διακόψει την επιχειρηματική τους δραστηριότητα και στους οποίους δίνεται δεύτερη ευκαιρία να δημιουργήσουν επιχειρήσεις και να επαναδραστηριοποιηθούν επιχειρηματικά μέσω της δημιουργίας μίας νέας οικονομικής οντότητας.

Κεφάλαιο 2
Πλαίσιο ένταξης - χρηματοδότηση


1. Η συνολική δαπάνη από την εφαρμογή του προγράμματος θα ανέλθει έως το ποσό των ογδόντα εκατομμυρίων 80.000.000 Ευρώ, η οποία θα καλυφθεί από διαθέσιμους πόρους των δύο κλάδων του Ειδικού Λογαριασμού Ανεργίας υπέρ Αυτοτελώς και Ανεξαρτήτων Απασχολουμένων σύμφωνα με την παρ. 2 του άρθρου 44 του ν. 3986/2011 (Α' 152). Η δαπάνη βαρύνει το προϋπολογισμό του Οργανισμού Απασχόλησης Εργατικού Δυναμικού (ΟΑΕΔ) (ΚΑΕ 2493) και κατανέμεται σε ετήσια βάση ως εξής:
για το 2019: 30.000.000 Ευρώ
για το 2020: 20.000.000 Ευρώ
για το 2021: 20.000.000 Ευρώ
για το 2022: 10.000.000 Ευρώ

2. Οι ενισχύσεις που προβλέπονται στην παρούσα χορηγούνται βάσει του Κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1407/2013 της Επιτροπής για τις ενισχύσεις ήσσονος σημασίας (de minimis) (Κανονισμού). Ειδικότερα, σύμφωνα με το άρθρο 3 παρ. 2 του Κανονισμού, το συνολικό ποσό των ενισχύσεων ήσσονος σημασίας που χορηγούνται ανά κράτος μέλος σε μια ενιαία επιχείρηση δεν πρέπει να υπερβαίνει το ποσό των 200.000 ευρώ σε οποιαδήποτε περίοδο τριών οικονομικών ετών. Επίσης, το συνολικό ποσό των ενισχύσεων ήσσονος σημασίας που χορηγούνται ανά κράτος μέλος σε μια ενιαία επιχείρηση που εκτελεί οδικές εμπορευματικές μεταφορές για λογαριασμό τρίτων δεν μπορεί να υπερβαίνει το ποσό των 100.000 ευρώ σε οποιαδήποτε περίοδο τριών οικονομικών ετών. Ο σχετικός έλεγχος διενεργείται από τον ΟΑΕΔ με την υποβολή σε αυτόν υπεύθυνης δήλωσης, από τον δικαιούχο της ενίσχυσης, για οποιαδήποτε άλλη ενίσχυση ήσσονος σημασίας την οποία έλαβε η οικεία επιχείρηση βάσει του εν λόγω Κανονισμού ή άλλων Κανονισμών για ενισχύσεις ήσσονος σημασίας κατά τα δύο προηγούμενα οικονομικά έτη και κατά το τρέχον οικονομικό έτος και με την οποία υπεύθυνη δήλωση βεβαιώνει, επίσης, ότι το συνολικό ποσό των ενισχύσεων ήσσονος σημασίας που της έχουν χορηγηθεί κατά το τρέχον και τα δύο προηγούμενα οικονομικά έτη, συμπεριλαμβανομένης της παρούσας ενίσχυσης, δεν υπερβαίνει τα, κατά περίπτωση, ανωτέρω αναφερόμενα ποσά. (άρθρο 6, παρ. 1, 3 του Κανονισμού).
Το προβλεπόμενο στον Κανονισμό ανώτατο όριο χορηγούμενης ενίσχυσης αφορά σε «ενιαία» επιχείρηση. Στην έννοια της «ενιαίας» επιχείρησης περιλαμβάνονται, για τους σκοπούς του Κανονισμού, όλες οι επιχειρήσεις που έχουν τουλάχιστον μία από τις ακόλουθες σχέσεις μεταξύ τους:
α) μία επιχείρηση κατέχει την πλειοψηφία των δικαιωμάτων ψήφου των μετόχων ή των εταίρων άλλης επιχείρησης,
β) μία επιχείρηση έχει το δικαίωμα να διορίζει ή να παύσει την πλειοψηφία των μελών του διοικητικού, διαχειριστικού ή εποπτικού οργάνου άλλης επιχείρησης,
γ) μία επιχείρηση έχει το δικαίωμα να ασκεί δεσπόζουσα επιρροή σε άλλη επιχείρηση βάσει σύμβασης που έχει συνάψει με αυτήν ή δυνάμει ρήτρας του καταστατικού αυτής της τελευταίας,
δ) μία επιχείρηση που είναι μέτοχος ή εταίρος άλλης επιχείρησης ελέγχει μόνη της, βάσει συμφωνίας που έχει συνάψει με άλλους μετόχους ή εταίρους της εν λόγω επιχείρησης, την πλειοψηφία των δικαιωμάτων ψήφου των μετόχων ή των εταίρων αυτής της επιχείρησης.
Οι επιχειρήσεις που έχουν οποιαδήποτε από τις σχέσεις που αναφέρονται στα ανωτέρω στοιχεία α) έως δ) με μία ή περισσότερες άλλες επιχειρήσεις θεωρούνται επίσης ενιαία επιχείρηση.
Ως ημερομηνία χορήγησης της συνολικής ενίσχυσης νοείται η ημερομηνία της εγκριτικής απόφασης.

Κεφάλαιο 3
Ρόλος του ΟΑΕΔ


Σύμφωνα:
α) με το άρθρο 2 του ν.2956/2001 (Α' 258) , όπως ισχύει, μεταξύ των σκοπών του Ο. Α. Ε.Δ. είναι η ενίσχυση και διευκόλυνση της ένταξης του ανθρώπινου δυναμικού της χώρας στην αγορά εργασίας, και
β) με το άρθρο 29 του ν.1262/1982 ( Α' 70) , όπως ισχύει, για τον σκοπό της καταπολέμησης της ανεργίας με τη δημιουργία νέων θέσεων εργασίας είναι δυνατό να επιχορηγούνται από τον ΟΑΕΔ επιχειρήσεις και γενικά εργοδότες του ιδιωτικού τομέα βάσει προγραμμάτων απασχόλησης και αυταπασχόλησης ανέργων, που καταρτίζονται με αποφάσεις του Υπουργείου Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης μετά από γνώμη του Δ. Σ. του ΟΑΕΔ.
γ)με την περίπτωση α της παραγράφου 2 του άρθρου 44 του ν.3986/2011 (ΦΕΚ Α'152) όπως ισχύει, «Συνιστάται στον Οργανισμό Απασχόλησης Εργατικού Δυναμικού (Ο.Α.Ε.Δ.) Ειδικός Λογαριασμός Ανεργίας υπέρ των Αυτοτελώς και Ανεξαρτήτως Απασχολουμένων, ο οποίος αποτελείται από δυο κλάδους, που λειτουργούν με πλήρη οικονομική και λογιστική αυτοτέλεια. Ο πρώτος κλάδος καλύπτει ασφαλισμένους που υπάγονται στον Ε.Φ. Κ. Α. και για τους οποίους, βάσει γενικών, ειδικών ή καταστατικών διατάξεων που ίσχυαν κατά την 31.12.2016, προέκυπτε υποχρέωση υπαγωγής στον τέως ΟΑΕΕ και στο τέως ΕΤΑΠ-ΜΜΕ και ο δεύτερος ασφαλισμένους που υπάγονται στον Ε.Φ.Κ.Α. και για τους οποίους, βάσει γενικών, ειδικών ή καταστατικών διατάξεων που ίσχυαν κατά την 31.12.2016, προέκυπτε υποχρέωση υπαγωγής στο τέως ΕΤΑΑ»
«Σκοπός του λογαριασμού είναι η χορήγηση βοηθήματος καθώς και η ενίσχυση της απασχόλησης των προσώπων που καλύπτονται από τους ανωτέρω κλάδους».
δ)με το άρθρο 40 του ν.4578/2018 (Α'200), «άνεργοι, πρώην ελεύθεροι επαγγελματίες, οι οποίοι εντάσσονται σε προγράμματα έναρξης ή επανέναρξης επιχειρηματικής δραστηριότητας του ΟΑΕΔ, και οφείλουν ασφαλιστικές εισφορές που δεν έχουν υπαχθεί σε καθεστώς ρύθμισης, αποκτούν ασφαλιστική ενημερότητα και παραμένουν ενήμεροι καθ' όλη τη διάρκεια ισχύος των προγραμμάτων, εφόσον είναι συνεπείς ως προς τις τρέχουσες ασφαλιστικές τους υποχρεώσεις. Από το ποσό της επιχορήγησης του ΟΑΕΔ που λαμβάνουν οι ενταγμένοι στα προγράμματα αυτά, παρακρατείται ποσοστό 25% το οποίο αποδίδεται στον ΕΦΚΑ έναντι εξόφλησης των οφειλών τους. Το ύψος της οφειλής των ανωτέρω προσώπων και η μη υπαγωγή τους σε ρύθμιση βεβαιώνεται από τον ΕΦΚΑ».

Κεφάλαιο 4
Δικαιούχοι και προϋποθέσεις συμμετοχής


4.1. Οι δικαιούχοι πρέπει σωρευτικά:

1. να έχουν διακόψει την επιχειρηματική τους δραστηριότητα από 1/1/2012 και μέχρι έξι (6) μήνες πριν τη δημοσίευση της ΚΥΑ στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως ήτοι έως 6/8/2018,
2. να μην έχουν μεταβιβάσει την επιχείρησή τους ή το μερίδιο τους, σε επιχείρηση η οποία ανήκε (από 1-1-2012 έως 6-8-2018) σε συζύγους ή πρόσωπα α' ή β' βαθμού συγγένειας,
3. να μην έχουν ασκήσει οποιαδήποτε επαγγελματική/επιχειρηματική δραστηριότητα στο εξάμηνο που προηγείται της δημοσίευσης της ΚΥΑ στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως ήτοι από 7/8/2018 έως 6/2/2019,
4. να έχουν προβεί σε νέα έναρξη δραστηριότητας σε Δημόσια Οικονομική Υπηρεσία (ΔΟΥ), από την ημερομηνία δημοσίευσης της ΚΥΑ στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως ήτοι από 7/2/2019 και μετά.
Στο πρόγραμμα δύνανται να υποβάλλουν αίτηση υπαγωγής και άνεργοι, που δεν έχουν προβεί σε έναρξη δραστηριότητας, με την προϋπόθεση ότι θα προβούν σε έναρξη στη ΔΟΥ το αργότερο εντός δύο (2) μηνών από την γνωστοποίηση της θετικής αξιολόγησης (προέγκριση) της αίτησης - επιχειρηματικού τους σχεδίου από την Τριμελή Επιτροπή Αξιολόγησης.
5. να έχουν καταβάλει στον Ειδικό Λογαριασμό Ανεργίας της παρ. β' του άρθρου 44 του ν. 3986/2011 (Α' 152), τη μηνιαία εισφορά ύψους δέκα (10) ευρώ για ένα (1) τουλάχιστον έτος,
6. να έχουν εξοφλήσει ή ρυθμίσει τις τυχόν οφειλόμενες ασφαλιστικές εισφορές ή τυχόν οφειλές από οποιαδήποτε αιτία προς τον Ενιαίο Φορέα Κοινωνικής Ασφάλισης (ΕΦΚΑ)
και να είναι ενήμεροι με τους όρους της ρύθμισης.
Όσοι τυχόν οφείλουν ασφαλιστικές εισφορές που αφορούν σε προηγούμενη επιχειρηματική δραστηριότητα και δεν έχουν υπαχθεί σε καθεστώς ρύθμισης, αποκτούν ασφαλιστική ενημερότητα κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 40 του ν. 4578/2018, την οποία προσκομίζουν μετά την υπαγωγή τους στο πρόγραμμα, και παραμένουν ενήμεροι καθ' όλη τη διάρκεια ισχύος του προγράμματος, εφόσον είναι συνεπείς ως προς τις τρέχουσες ασφαλιστικές τους υποχρεώσεις.
Από το ποσό της επιχορήγησης που λαμβάνουν οι ενταγμένοι στο πρόγραμμα, όπως αυτό ορίζεται στο κεφάλαιο 5, παρακρατείται ποσοστό 25% το οποίο αποδίδεται στον ΕΦΚΑ έναντι εξόφλησης των οφειλών τους.
Το ύψος της οφειλής των ανωτέρω προσώπων και η μη υπαγωγή τους σε ρύθμιση βεβαιώνεται από τον ΕΦΚΑ,
7. να έχουν την ιδιότητα του ανέργου (διαθέτοντας δελτίο ανεργίας σε ισχύ μέχρι και την ημερομηνία έναρξης της δραστηριότητάς τους στη ΔΟΥ),
8. να είναι Έλληνες πολίτες ή πολίτες άλλου κράτους μέλους της Ευρωπαϊκής Ένωσης (ΕΕ) ή ομογενείς που έχουν δικαίωμα διαμονής και απασχόλησης στη χώρα μας ή πολίτες τρίτων χωρών που έχουν άδεια διαμονής τουλάχιστον για όσο χρονικό διάστημα διαρκεί το πρόγραμμα και
9. οι άντρες υποψήφιοι να έχουν εκπληρώσει ή νόμιμα απαλλαγεί από τις στρατιωτικές τους υποχρεώσεις. H υπηρεσία διατηρεί πιστοποιητικό στρατολογικής κατάστασης τύπου Α' στο αρχείο της το οποίο, σύμφωνα με την υπ' αριθ. ΔΙΑΔΠ/Α/5482/2005 (Β'400) κοινή απόφαση του Υφυπουργού Εσωτερικών Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης και του Υπουργού Εθνικής Άμυνας και εφόσον πρόκειται για Έλληνα υπήκοο, αναζητείται αυτεπάγγελτα από την αρμόδια για την έκδοση της διοικητικής πράξης υπηρεσία. Το αρμόδιο ΚΠΑ2 απευθύνει αίτημα προς το αρμόδιο Στρατολογικό Γραφείο σύμφωνα με το αντίστοιχο έντυπο και τους όρους που περιέχονται στην απόφαση, για την έκδοση και αποστολή του πιστοποιητικού. Οι ομογενείς ή οι πολίτες χωρών της ΕΕ προσκομίζουν υπεύθυνη δήλωση ότι δεν έχουν καμία υποχρέωση ως προς την εκπλήρωση των στρατιωτικών τους υποχρεώσεων, χωρίς να απαιτείται η προσκόμιση σχετικού πιστοποιητικού της χώρας προέλευσης.

4.2. Οι δικαιούχοι εντάσσονται στο πρόγραμμα είτε ως ατομικοί επιχειρηματίες/επιτηδευματίες (ατομικές επιχειρήσεις), είτε ως μέλη νομικών οντοτήτων, με μία από τις ακόλουθες νομικές μορφές:
• Ομόρρυθμη Εταιρεία (ΟΕ),
• Ετερόρρυθμη Εταιρεία (ΕΕ), για τους ομόρρυθμους εταίρους,
• Εταιρεία Περιορισμένης Ευθύνης (ΕΠΕ),
• Ιδιωτική Κεφαλαιουχική Εταιρεία (ΙΚΕ)
• Συνεταιρισμού Εργαζομένων του άρθρου 24 του ν. 4430/2016 (Α' 205).
Επισημαίνεται ότι δυνητικά δικαιούχοι των ανωτέρω αναφερόμενων νομικών προσώπων, είναι οι εταίροι - μέλη που ασκούν τη διαχείριση των εταιρικών υποθέσεων βάσει είτε του θεσμικού πλαισίου, είτε του καταστατικού, είτε της απόφασης της Γενικής Συνέλευσης των εταίρων και εκπροσωπούν την επιχείρηση.
Η απασχόληση των δυνητικά δικαιούχων με την ιδιότητα του μισθωτού είτε στις επιχειρήσεις των είτε σε άλλους εργοδότες αποτελεί λόγο απόρριψης της υπαγωγής τους στο παρόν πρόγραμμα. Τα ανωτέρω ισχύουν καθ' όλη τη διάρκεια του προγράμματος.

4.3. Στις περιπτώσεις νομικών οντοτήτων, το ανώτατο όριο δικαιούχων ορίζεται σε τρία (3) μέλη, τα οποία πρέπει να πληρούν τις προϋποθέσεις της παραγράφου 4.1 της παρούσας και να συμμετέχουν στο εταιρικό κεφάλαιο με ίσα εταιρικά μερίδια.(Δηλαδή στην περίπτωση 3 μελών το ποσοστό ανέρχεται σε 33.3% ανά μέλος και στην περίπτωση 2 μελών το ποσοστό ανέρχεται σε 50% αντίστοιχα).
Στην περίπτωση που στο πρόγραμμα εντάσσεται ένα μέλος νομικής οντότητας, αυτό θα πρέπει να συμμετέχει στο εταιρικό κεφάλαιο με ποσοστό τουλάχιστον 51%.
Τα ποσοστά συμμετοχής στο εταιρικό κεφάλαιο δεν μπορεί να μεταβληθούν κάτω από το ελάχιστο, (βάσει του οποίου εντάχθηκαν), καθ' όλη τη διάρκεια του προγράμματος.

4.4. Στην περίπτωση που αξιολογηθούν θετικά τα επιχειρηματικά σχέδια των δυνητικά δικαιούχων (προέγκριση), τα οποία υποβάλλονται με την αίτηση-υπεύθυνη δήλωσή τους, βάσει του Κεφαλαίου 7 της παρούσας και προχωρήσουν σε σύσταση εταιρικού σχήματος, στο πρόγραμμα εντάσσονται τα μέλη της νομικής οντότητας.
Τα επιχειρηματικά σχέδια των δικαιούχων, συνεξετάζονται (στην ίδια συνεδρίαση) από την Επιτροπή Αξιολόγησης που θα συσταθεί με απόφαση της Διοικήτριας του ΟΑΕΔ. Σε περίπτωση θετικής αξιολόγησης (προέγκρισης), οι εγκριτικές αποφάσεις εκδίδονται ταυτόχρονα για όλους τους δικαιούχους.
Τα ανωτέρω ισχύουν και για τους δυνητικά δικαιούχους- μέλη νομικών οντοτήτων, που έχουν προβεί σε έναρξη δραστηριότητας στη ΔΟΥ μετά την ημερομηνία δημοσίευσης της ΚΥΑ στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως ήτοι τις 7/2/2019.

4.5. Η επιχειρηματική δραστηριότητα που θα αναπτύξουν οι δυνητικά δικαιούχοι πρέπει να είναι οργανωμένη σε αυτοτελή επαγγελματικό χώρο.
Η δημιουργία υποκαταστήματος, είτε κατά την διαδικασία της ένταξης είτε κατά την διάρκεια του προγράμματος δεν παραβιάζει τους όρους του προγράμματος.

4.6. Τα ανωτέρω ισχύουν καθ' όλη τη διάρκεια του προγράμματος.

4.7. Δεν εντάσσονται στο πρόγραμμα:
1. επαγγελματικές δραστηριότητες που απαιτούν την ύπαρξη κενής θέσης (ενδεικτικά: συμβολαιογράφοι, δικαστικοί επιμελητές),
2. επαγγελματικές δραστηριότητες σχετικά με την εκμετάλλευση επιβατικού ή φορτηγού δημόσιας χρήσης,
3. εποχικές ως προς τον κύκλο εργασιών επιχειρήσεις, κυλικεία, καντίνες, περίπτερα, πλανόδιες επιχειρήσεις ,τυχερά ή ηλεκτρονικά τυχερά παιχνίδια, κλπ,
4. επιχειρηματικές δραστηριότητες οι οποίες εντάσσονται σε ήδη οργανωμένο ομοιόμορφο δίκτυο διανομής προϊόντων και παροχής υπηρεσιών και οι οποίες εκμεταλλεύονται, σε εκτέλεση σχετικών συμβάσεων, άδειες εκμετάλλευσης δικαιωμάτων διανοητικής ιδιοκτησίας που αφορούν συνήθως εμπορικά σήματα ή διακριτικούς τίτλους και τεχνογνωσία για την χρήση και την διανομή αγαθών ή υπηρεσιών (ενδεικτικά: franchising, shop in shop, δίκτυο πρακτόρευσης),
5. επιχειρήσεις που λειτουργούν αποκλειστικά από τη 10η μετά μεσημβρίας έως την 6η πρωινή,
6. επιχειρήσεις που έχουν σύνθετο αντικείμενο δραστηριότητας και το ένα εξ αυτών περιλαμβάνεται στις εξαιρέσεις της παρούσας.
Επισημαίνεται ότι οι δικαιούχοι θα πρέπει να διατηρήσουν το αρχικό αντικείμενο δραστηριότητας, όπως περιγράφεται από τους Κωδικούς Αριθμούς Δραστηριότητας (Κ.Α.Δ.), το οποίο ήταν επιλέξιμο για την υπαγωγή τους, καθ' όλη τη διάρκεια του προγράμματος. Σε περίπτωση προσθήκης Κ.Α.Δ. κατά την περίοδο υλοποίησης του προγράμματος, αυτοί θα πρέπει να μην εμπίπτουν στις εξαιρέσεις του προγράμματος.
7. επιχειρήσεις που δραστηριοποιούνται σε τομείς στους οποίους δεν εφαρμόζεται το άρθρο 1 του Κανονισμού 1407/2013,
8. όσοι συστήνουν επιχείρηση που έχει το ίδιο αντικείμενο δραστηριότητας με επιχείρηση που λειτουργούσε στον ίδιο χώρο από άλλο επαγγελματία μέσα στο τελευταίο εξάμηνο πριν από την ημερομηνία έναρξης εργασιών της νέας επιχείρησης στη ΔOΥ,
9. όσοι έχουν ενταχθεί σε προηγούμενα προγράμματα Νέων Ελεύθερων Επαγγελματιών (ΝΕΕ) του ΟΑΕΔ από την 1η/1/2008 και εφεξής,
10. οι συστεγαζόμενες επιχειρήσεις. Με τον όρο συστέγαση νοείται η εγκατάσταση της επιχείρησης σε ίδιο, μη διακριτό, χώρο με άλλη επιχείρηση. Εάν διαπιστωθεί συστέγαση επιχειρήσεων, εκδίδεται απορριπτική απόφαση υπαγωγής στο πρόγραμμα.
11. Αυτοαπασχολούμενοι, αμειβόμενοι με δελτίο παροχής υπηρεσιών, η ασφάλιση των οποίων ρυθμίζεται στην παρ. 9 του άρθρου 39 του ν. 4387/2016 (Α' 85).
12. Τα ανωτέρω ισχύουν καθ' όλη τη διάρκεια του προγράμματος.

Κεφάλαιο 5
Διάρκεια και ποσό επιχορήγησης


5.1. Η διάρκεια της επιχορήγησης ορίζεται σε δώδεκα (12) μήνες.
Μετά τη λήξη του δωδεκαμήνου οι δικαιούχοι δεσμεύονται να διατηρήσουν τις επιχειρήσεις τους για άλλους τρεις (3) μήνες.

5.2. Το ποσό επιχορήγησης ορίζεται ως εξής:
α) έως δώδεκα χιλιάδες (12.000) Ευρώ για ατομικούς επιχειρηματίες/επιτηδευματίες (ατομικές επιχειρήσεις) και μέλη νομικών οντοτήτων με ποσοστό συμμετοχής στο εταιρικό κεφάλαιο τουλάχιστον 51%,
β) έως εννέα χιλιάδες (9.000) Ευρώ/ανά μέλος νομικών οντοτήτων που συμμετέχουν στο συνολικό εταιρικό κεφάλαιο κατά 1/2 έκαστος και
γ) έως οχτώ χιλιάδες (8.000) Ευρώ/ανά μέλος νομικών οντοτήτων που συμμετέχουν στο συνολικό εταιρικό κεφάλαιο κατά 1/3 έκαστος.

5.3. Τα ποσά ανά κατηγορία καταβάλλονται στους δικαιούχους σε τρεις δόσεις ως εξής:
• η πρώτη δόση, ύψους έως τέσσερις χιλιάδες (4.000) Ευρώ, της περίπτωσης α) και έως τρεις χιλιάδες (3.000) Ευρώ για κάθε δικαιούχο των περιπτώσεων β) και γ) της παραγράφου 5.2, καταβάλλεται μετά την έκδοση της απόφασης υπαγωγής,
• η δεύτερη δόση, ύψους έως τέσσερις (4.000) Ευρώ, της περίπτωσης α) και έως τρεις χιλιάδες (3.000) Ευρώ για κάθε δικαιούχο των περιπτώσεων β) και γ) της παραγράφου 5.2, καταβάλλεται μετά τη λήξη του α' εξαμήνου από την υπαγωγή και αφού διενεργηθεί τουλάχιστον ένας επιτόπιος έλεγχος το ενδιάμεσο διάστημα, στον οποίο διαπιστώνεται η κανονική λειτουργία της επιχείρησης και
• η τρίτη δόση, ύψους έως τέσσερις (4.000) Ευρώ της περίπτωσης α), έως τρεις χιλιάδες (3.000) Ευρώ για κάθε δικαιούχο της περίπτωσης β) και έως δύο χιλιάδες (2.000) Ευρώ για κάθε δικαιούχο της περίπτωσης γ) της παραγράφου 5.2, καταβάλλεται μετά τη λήξη του β'εξαμήνου από την υπαγωγή και αφού διενεργηθεί τουλάχιστον ένας επιτόπιος έλεγχος το ενδιάμεσο διάστημα, στον οποίο διαπιστώνεται η κανονική λειτουργία της επιχείρησης.
Επισημαίνεται ότι η επιχορήγηση δύναται να ανέρχεται σε ποσό μικρότερο της επιμέρους δόσης και διαμορφώνεται ανάλογα με τις δαπάνες που πραγματοποιεί ο δικαιούχος κατά τα ανωτέρω αναφερόμενα χρονικά διαστήματα. Οι δαπάνες που πραγματοποιούνται τόσο κατά την έναρξη όσο και κατά τη διάρκεια των επιμέρους εξαμήνων, οι οποίες υπερβαίνουν το ποσό των επιμέρους δόσεων, δεν μεταφέρονται καθ' οιονδήποτε τρόπο σε επόμενα εξάμηνα για τυχόν κάλυψη επόμενων δόσεων.

5.4. Οι ατομικοί επιχειρηματίες/επιτηδευματίες (ατομικές επιχειρήσεις) και μέλη νομικών οντοτήτων δύνανται να υποβάλουν, πριν τη λήξη της τρίμηνης δέσμευσης, αίτηση για επέκταση του διαστήματος επιχορήγησης για δώδεκα (12) επιπλέον μήνες, το οποίο ξεκινά μετά το δεκαπεντάμηνο διάστημα του προγράμματος (επιχορήγηση και δέσμευση).

5.5. Το ποσό επιχορήγησης για τους δώδεκα (12) μήνες της επέκτασης του προγράμματος, ορίζεται ως εξής:
• έως οχτώ χιλιάδες (8.000) Ευρώ για ατομικούς επιχειρηματίες/επιτηδευματίες (ατομικές επιχειρήσεις) και μέλη νομικών οντοτήτων με ποσοστό συμμετοχής στο εταιρικό κεφάλαιο τουλάχιστον 51%,
• έως πέντε χιλιάδες (5.000) Ευρώ/ανά μέλος νομικών οντοτήτων που συμμετέχουν στο συνολικό εταιρικό κεφάλαιο κατά 1/2 έκαστος και
• έως τέσσερις χιλιάδες (4.000) Ευρώ/ανά μέλος νομικών οντοτήτων που συμμετέχουν στο συνολικό εταιρικό κεφάλαιο κατά 1/3 έκαστος.

5.6. Τα ποσά ανά κατηγορία καταβάλλονται σε δύο δόσεις στους δικαιούχους, ως εξής:
• η πρώτη δόση, ύψους έως τέσσερις χιλιάδες (4.000) Ευρώ της περίπτωσης α), έως δύο χιλιάδες πεντακόσια (2.500) Ευρώ για κάθε δικαιούχο της περίπτωσης β) και έως δύο χιλιάδες (2.000) Ευρώ για κάθε δικαιούχο της περίπτωσης γ) της παραγράφου 5.2, καταβάλλεται μετά τη λήξη του α' εξαμήνου της επέκτασης και αφού διενεργηθεί τουλάχιστον ένας επιτόπιος έλεγχος το ενδιάμεσο διάστημα, στον οποίο διαπιστώνεται η κανονική λειτουργία της επιχείρησης και
• η δεύτερη δόση, ύψους έως τέσσερις χιλιάδες (4.000) Ευρώ της περίπτωσης α), έως δύο χιλιάδες πεντακόσια (2.500) Ευρώ για κάθε δικαιούχο της περίπτωσης β) και έως δύο χιλιάδες (2.000) Ευρώ για κάθε δικαιούχο της περίπτωσης γ) της παραγράφου 5.2, καταβάλλεται μετά τη λήξη του β' εξαμήνου της επέκτασης και αφού διενεργηθεί τουλάχιστον ένας επιτόπιος έλεγχος κατά το ενδιάμεσο χρονικό διάστημα, στον οποίο διαπιστώνεται η κανονική λειτουργία της επιχείρησης.

Κεφάλαιο 6
Διαδικασία υποβολής αίτησης


Η αίτηση - υπεύθυνη δήλωση - επιχειρηματικό σχέδιο για υπαγωγή στο πρόγραμμα υποβάλλεται αποκλειστικά με ηλεκτρονικό τρόπο στην ειδική περιοχή του διαδικτυακού τόπου του ΟΑΕΔ (www.oaed.gr).
Χειρόγραφες αιτήσεις δεν γίνονται δεκτές.
Οι ηλεκτρονικές αιτήσεις των ενδιαφερομένων δεν υποβάλλονται μέσω των Υπηρεσιών (ΚΠΑ2) του Οργανισμού.
Μετά την καταχώριση της αίτησης υπαγωγής στο πρόγραμμα, εμφανίζεται ο αριθμός πρωτοκόλλου και η ημερομηνία υποβολής της.
Οι δικαιούχοι [επιχειρηματίες/επιτηδευματίες (ατομικές επιχειρήσεις) και μέλη νομικών οντοτήτων] οι οποίοι θα προβούν σε έναρξη δραστηριότητας μετά την προέγκρισή τους από την Επιτροπή Αξιολόγησης (σύμφωνα με τα οριζόμενα στην παρούσα πρόσκληση), υποχρεωτικά υποβάλλουν συμπληρωματική αίτηση υπαγωγής στο πρόγραμμα το αργότερο εντός δύο μηνών από την προέγκριση, στο αρμόδιο ΚΠΑ2 όπου ανήκουν.
Σε περίπτωση παρέλευσης της προθεσμίας των δύο (2) μηνών από τη γνωστοποίηση της θετικής αξιολόγησης (προέγκρισης) του επιχειρηματικού σχεδίου από την Επιτροπή χωρίς οι ενδιαφερόμενοι να προβούν σε έναρξη δραστηριότητας στη ΔΟΥ, ανακαλείται αυτοδικαίως η προέγκριση.

Κεφάλαιο 7
Διαδικασία υπαγωγής στο πρόγραμμα


7.1. Η διαδικασία υπαγωγής στο πρόγραμμα περιλαμβάνει τα ακόλουθα τρία στάδια:

Α) 1ο στάδιο: Ηλεκτρονική υποβολή αίτησης υπαγωγής - επιχειρηματικού σχεδίου στη σχετική περιοχή του διαδικτυακού τόπου του ΟΑΕΔ.
Πριν την υποβολή της αίτησης, πρέπει να έχουν προηγηθεί η έναρξη νέας επιχειρηματικής δραστηριότητας στην αρμόδια ΔΟΥ, (η οποία θα πρέπει να έχει πραγματοποιηθεί μετά από την ημερομηνία δημοσίευσης της ΚΥΑ στην Εφημερίδα της Κυβέρνησης ήτοι από τις 7/2/2019 και μετά).
Στην περίπτωση των ανέργων που δεν έχουν προβεί σε έναρξη δραστηριότητας στην αρμόδια ΔΟΥ, οι ενδιαφερόμενοι προβαίνουν σε έναρξη το αργότερο εντός δύο (2) μηνών από την γνωστοποίηση της θετικής αξιολόγησης του επιχειρηματικού τους σχεδίου (προέγκριση) από την Επιτροπή Αξιολόγησης και υποβάλλουν στο ΚΠΑ2 όπου ανήκουν, συμπληρωματική αίτηση ένταξης στο πρόγραμμα εντός της ανωτέρω προθεσμίας.

Β) 2ο στάδιο: Αξιολόγηση σε επίπεδο κατηγορίας κριτηρίων
Τα προς χρηματοδότηση επιχειρηματικά σχέδια αξιολογούνται κατά τακτά χρονικά διαστήματα από Τριμελή Επιτροπή Αξιολόγησης, οι οποία θα συσταθεί με απόφαση της Διοικήτριας του ΟΑΕΔ, και η αξιολόγηση τους είναι συγκριτική.
Τα προς χρηματοδότηση επιχειρηματικά σχέδια αξιολογούνται, με βάση τα ακόλουθα κριτήρια:
• Ομάδα Α: ΠΛΗΡΟΤΗΤΑ ΥΠΟΒΑΛΛΟΜΕΝΗΣ ΑΙΤΗΣΗΣ
Έλεγχος πλήρωσης των τυπικών προϋποθέσεων συμμετοχής, ως προς:
• Την χρήση της τυποποιημένης αίτησης, με συμπληρωμένα όλα τα υποχρεωτικά πεδία.
• Το ότι ο ενδιαφερόμενος έχει την ιδιότητα του ανέργου κατά την ημερομηνία έναρξης δραστηριότητας στη ΔΟΥ
• Το ότι ο ενδιαφερόμενος έχει την ιδιότητα του ανέργου κατά την υποβολή του επιχειρηματικού σχεδίου στην περίπτωση που δεν έχει προβεί σε έναρξη δραστηριότητας στη ΔΟΥ, την οποία πρέπει να διατηρεί και κατά την έναρξη δραστηριότητας μετά την προέγκριση.
• Ομάδα Β: ΠΟΙΟΤΙΚΑ ΧΑΡΑΚΤΗΡΙΣΤΙΚΑ ΕΠΙΧΕΙΡΗΜΑΤΙΚΟΥ ΣΧΕΔΙΟΥ (βαθμολογούμενα κριτήρια)
Εξετάζεται η ποιότητα, πληρότητα και ωριμότητα του Επιχειρηματικού Σχεδίου σύμφωνα με τα παρακάτω κριτήρια:
1. Σαφής περιγραφή του φυσικού αντικειμένου της πράξης ως προς τα βασικά, τεχνικά και
λειτουργικά χαρακτηριστικά της πρόσκλησης. Μια απόλυτα σαφής, πλήρης και ολοκληρωμένη περιγραφή της επιχειρηματικής ιδέας βαθμολογείται με 5 ή 4. Αντίστοιχα μια μέτρια περιγραφή βαθμολογείται με 3 ή 2, ενώ μια ελλιπής βαθμολογείται με 1 ή 0.
2. Συνάφεια και επάρκεια του ενδιαφερομένου με το αντικείμενο της επιχειρηματικής δραστηριότητας και επαρκής τεκμηρίωση με ύπαρξη τυπικών προσόντων ή/ και επαγγελματικής εμπειρίας. Εξετάζεται η συνάφεια του αντικειμένου δραστηριότητας της επιχείρησης με το περιεχόμενο σπουδών ή /και κατάρτισης ή /και επιμόρφωσης, καθώς και με τη σχετική επαγγελματική εμπειρία του δυνητικά δικαιούχου. Η ύπαρξη βεβαιωμένων σχετικών σπουδών σε συνδυασμό με τουλάχιστον διετή επαγγελματική εμπειρία βαθμολογείται με υψηλή βαθμολογία (5,4). Κατ' αναλογία βαθμολογούνται σε χαμηλότερη κλίμακα (3,2) η ύπαρξη λιγότερων προσόντων και εμπειρίας και η έλλειψη αυτών (1, 0), αντίστοιχα.
3. Οικονομοτεχνική επάρκεια του επιχειρηματικού σχεδίου (εξέταση πιθανής ύπαρξης επιπλέον χρηματοδοτικών πόρων, π.χ. μέσω τραπεζικού δανεισμού). Εξετάζεται και βαθμολογείται η πιο ρεαλιστική προσέγγιση της πρότασης από πλευράς: α) κόστους αρχικής επένδυσης, β) δυνατότητας χρηματοδότησης και γ) περιγραφής τυχόν απαιτούμενου τεχνικού εξοπλισμού. Μια προτεινόμενη επένδυση που έχει ρεαλιστικό κόστος και επαρκή τεκμηρίωση χρηματοδότησης, ανεξαρτήτως προέλευσης, βαθμολογείται με υψηλό βαθμό (5, 4). Κατ' αναλογία βαθμολογείται σε χαμηλότερη κλίμακα (3, 2) η λιγότερο επαρκής τεκμηρίωση χρηματοδότησης και αντίστοιχα η έλλειψη αυτής βαθμολογείται με χαμηλότερο βαθμό (1, 0).
4. Ύπαρξη στοιχείων δικτύωσης, δηλαδή παραγωγικές και άλλες διασυνδέσεις με υφιστάμενες επιχειρήσεις και/ή συμπράξεις μεταξύ δύο ή περισσότερων ανέργων για τη δημιουργία κοινής επιχείρησης. Εξετάζεται και βαθμολογείται η ύπαρξη δικτύων (οριζόντιες επιχειρηματικές συνέργειες ή κάθετες παραγωγικές συνέργειες), καθώς και η ύπαρξη εταιρικών, συνεταιριστικών ή κοινοπρακτικών σχημάτων. Με υψηλό βαθμό (5, 4) βαθμολογούνται οι συμπράξεις δύο ή και περισσότερων ανέργων για τη δημιουργία επιχείρησης, καθώς και η οριζόντια ή κάθετη δικτύωση με άλλες επιχειρήσεις. Αντίστοιχα η απλή ύπαρξη επιχειρηματικών σχέσεων βαθμολογείται με μέτριο βαθμό (3, 2). Η απουσία των παραπάνω συνεπάγεται χαμηλή βαθμολόγηση (1, 0).
5. Συνάφεια της επιχειρηματικής δραστηριότητας με τομείς οι οποίοι προσδιορίζονται από τη στρατηγική έξυπνης εξειδίκευσης (RIS) του ΕΣΠΑ 2014-2020 (ενδεικτικά: αγροδιατροφή, βιομηχανία τροφίμων, ενέργεια, εφοδιαστική αλυσίδα, πολιτιστικές και δημιουργικές βιομηχανίες, περιβάλλον, τουρισμός, τεχνολογίες πληροφορικής και επικοινωνιών, υλικά - κατασκευές, υγεία-φάρμακα). Οι επιχειρηματικές ιδέες που σχετίζονται με δημιουργία επιχειρήσεων στους επιμέρους τομείς των ανωτέρω κλάδων βαθμολογούνται με υψηλό βαθμό (5). Αντίθετα η απουσία συσχέτισης συνεπάγεται χαμηλή βαθμολόγηση (1,0).
Σχετικά με τα κριτήρια της ομάδας Α, που αφορούν την πληρότητα της υποβαλλόμενης αίτησης, η Επιτροπή είναι υπεύθυνη να επιβεβαιώσει την ορθότητα των στοιχείων του δικαιούχου. Η μη ορθή συμπλήρωση της αίτησης αποτελεί λόγο αποκλεισμού από το πρόγραμμα.
Σχετικά με τα κριτήρια της ομάδας Β, η Επιτροπή εξετάζει τα ποιοτικά χαρακτηριστικά του υποβεβλημένου επιχειρηματικού σχεδίου, τα αξιολογεί και τα βαθμολογεί σύμφωνα με το κάθε κριτήριο με χρήση κλίμακας από (0 έως 5).
Προκειμένου να προεγκριθεί από την Επιτροπή το επιχειρηματικό σχέδιο του δυνητικά ωφελούμενου, θα πρέπει να συγκεντρώσει συνολική βαθμολογία, τουλάχιστον 8.
Η Τριμελής Επιτροπή Αξιολόγησης διατηρεί το δικαίωμα αναζήτησης πρόσθετων δικαιολογητικών που να αποδεικνύουν τα αναφερθέντα στο επιχειρηματικό σχέδιο του δικαιούχου (ενδεικτικά: δικαιολογητικά απόδειξης προηγούμενης επαγγελματικής εμπειρίας, τίτλους σπουδών).
Επισημαίνεται ότι κατά τον έλεγχο και την αξιολόγηση των επιχειρηματικών σχεδίων δύναται να πραγματοποιούνται διασταυρώσεις δεδομένων, ώστε να επαληθευθεί η ακρίβεια των δηλωθέντων στοιχείων.
Η συνολική αξιολόγηση όπως προκύπτει από τη ανωτέρω διαδικασία αποτελεί τη βάση για τη τελική έγκριση ή απόρριψη της αίτησης του ενδιαφερομένου για υπαγωγή στο πρόγραμμα.
Η Επιτροπή Αξιολόγησης εξετάζει τα επιχειρηματικά σχέδια σε τακτά διαστήματα. Η αρμόδια υπηρεσία ενημερώνει τους επαγγελματίες των οποίων η αίτηση δεν επελέγη με απαντητικό έγγραφο, κατά του οποίου μπορεί να υποβληθεί ένσταση, εντός τριάντα (30) ημερών από την κοινοποίησή της στους ενδιαφερόμενους, ενώπιον της Επιτροπής Εκδίκασης Ενδικοφανών Προσφυγών [απόφαση ΔΣ 635/8.3.2016 (Β' 1708) όπως τροποποιήθηκε και ισχύει].
Σε περίπτωση παρέλευσης της προθεσμίας των δύο (2) μηνών από τη γνωστοποίηση της θετικής αξιολόγησης (προέγκρισης) του επιχειρηματικού σχεδίου από την Επιτροπή χωρίς οι ενδιαφερόμενοι να προβούν σε έναρξη δραστηριότητας στη ΔΟΥ, ανακαλείται αυτοδικαίως η προέγκριση.

Γ) 3ο στάδιο: Υπαγωγή
Η υπαγωγή στο πρόγραμμα πραγματοποιείται, ύστερα από θετικό επιτόπιο έλεγχο (στον χώρο της επιχείρησης) από υπαλλήλους-ελεγκτές του ΟΑΕΔ.
Ο πρώτος επιτόπιος έλεγχος πραγματοποιείται:
• εντός ενός (1) μήνα από την ημερομηνία της γνωστοποίησης της θετικής αξιολόγησης (προέγκρισης) της αίτησης-επιχειρηματικού σχεδίου από την Επιτροπή όταν η έναρξη δραστηριότητας προηγείται της ημερομηνίας αξιολόγησης και
• εντός ενός (1) μήνα από την υποβολή της συμπληρωματικής αίτησης ένταξης όταν η έναρξη δραστηριότητας πραγματοποιήθηκε μετά την ημερομηνία της θετικής αξιολόγησης.
Ο πρώτος επιτόπιος έλεγχος ορίζεται κατόπιν συνεννόησης των υπαλλήλων-ελεγκτών με τον δικαιούχο/ους. Οι υπάλληλοι-ελεγκτές ενημερώσουν τον/τους δικαιούχο/ους για το σύνολο των απαιτούμενων δικαιολογητικών που πρέπει να βρίσκονται στον χώρο της επιχείρησης.

Συγκεκριμένα ελέγχονται τα κάτωθι:
1. Βεβαίωση έναρξης της δραστηριότητας της επιχείρησης από τη ΔΟΥ (η οποία πρέπει να συμφωνεί με την υποβληθείσα αίτηση - επιχειρηματικό σχέδιο), καθώς και εκτύπωση ενεργών ΚΑΔ από το taxisnet
2. Παραστατικά τιμολόγησης ή λογιστικά έγγραφα ισοδύναμης αποδεικτικής αξίας καταχωρισμένα στα επίσημα βιβλία της επιχείρησης σύμφωνα με τις αντίστοιχες κατηγορίες βιβλίων του Κώδικα Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών, καθαρής αξίας έως του ποσού που αναλογεί στην πρώτη δόση, όπως ορίζεται στο πρόγραμμα, που αφορούν δαπάνες (ενδεικτικά: λειτουργικά έξοδα, αποσβέσεις παγίων, ασφαλιστικές
εισφορές, λογαριασμοί - παροχές τρίτων, κ.α.). Παραστατικά εξόφλησης δαπανών (εξοφλητικές αποδείξεις, αντίγραφα κίνησης λογαριασμού τραπέζης, τραπεζικά καταθετήρια, κινήσεις web-banking, κ.α.)
Σε περίπτωση μελών νομικών οντοτήτων, ο πρώτος επιτόπιος έλεγχος διενεργείται ταυτόχρονα για όλους τους δικαιούχους και από ένα ζεύγος ελεγκτών.
Κατά τον πρώτο επιτόπιο έλεγχο οι αρμόδιοι ελεγκτές υπογράφουν και αναγράφουν στα πρωτότυπα παραστατικά τον τίτλο του προγράμματος.
Οι δαπάνες που πραγματοποιούνται πριν από την απόφαση υπαγωγής είναι επιλέξιμες εφόσον έχουν καταχωρισθεί στα επίσημα βιβλία της επιχείρησης και καλύπτουν τις ανάγκες της επιχειρηματικής δραστηριότητας.
Δεν είναι επιλέξιμες οι δαπάνες αυτοπαράδοσης.
3. Καταστατικό σύστασης της εταιρείας, εφόσον πρόκειται για εταιρεία στην οποία συμμετέχει ο ενδιαφερόμενος,
4. Μισθωτήριο συμβόλαιο επαγγελματικής στέγης ή παραχωρητήριο χρήσης ακινήτου από συζύγους ή πρόσωπα α' ή β' βαθμού συγγένειας, υποβληθέν στο δικτυακό τόπο www.gsis.gr σε ισχύ ή για τους συνεταιρισμούς εργαζομένων δωρεές ή/και παραχωρήσεις χρήσης περιουσιακών στοιχείων από τρίτους σύμφωνα με το νομικό καθεστώς που τους διέπει, ή τίτλος κτήσης ακινήτου και πρόσφατη βεβαίωση δηλωθείσας περιουσιακής κατάστασης. Προκειμένου να δηλωθούν δαπάνες ενοικίου, πρέπει να υφίσταται νόμιμη σύμβαση μίσθωσης. Η μίσθωση πρέπει να έχει συναφθεί σύμφωνα με το ισχύον πλαίσιο το οποίο διέπει και τη διάρκειά της. Σε περίπτωση λήξης μισθωτήριων επαγγελματικών μισθώσεων που διέπονται από το ν. 4242/2014 (Α' 50) και το άρθρο 5 του Π.Δ. 34/1995 «Περί Εμπορικών Μισθώσεων» (Α' 30), πριν την ημερομηνία λήξης του προγράμματος, δύναται να πιστοποιούνται οι δαπάνες ενοικίου, εφόσον υποβληθεί υπεύθυνη δήλωση του δικαιούχου ότι κάνει χρήση του νόμου και εξακολουθεί να στεγάζεται σε χώρο για τον οποίο έχει λήξει το μισθωτήριο συμβόλαιο ή ότι εξακολουθεί να στεγάζεται στον ίδιο χώρο με σιωπηλή παράταση.
Οι δαπάνες ενοικίου δεν είναι επιλέξιμες εάν ο εκμισθωτής είναι σύζυγος ή συνδέεται με τον μισθωτή δικαιούχο ή μη του προγράμματος με συγγένεια α' ή β' βαθμού εξ αίματος ή/και εξ αγχιστείας. Εάν ο δικαιούχος/μισθωτής είναι μέλος νομικής οντότητας, ο εν λόγω περιορισμός ισχύει για όλους τους εταίρους. Τα ανωτέρω πιστοποιούνται με την προσκόμιση Πιστοποιητικού Οικογενειακής Κατάστασης ή/και Υπεύθυνης Δήλωσης των δικαιούχων.
5. Άδεια για την άσκηση του επαγγέλματος, εάν απαιτείται, καθώς και εγγραφή στο αρμόδιο Επαγγελματικό Επιμελητήριο. Άδεια ασκήσεως επαγγέλματος δύναται να διαθέτει είτε ο ίδιος είτε ένας τουλάχιστον από τους απασχολουμένους (με πλήρη απασχόληση) στην επιχείρηση και σε περίπτωση εταιρείας/συνεταιρισμού εργαζομένων άρθρου 24 του ν. 4430/2016 (Α' 205) είτε ο ένας τουλάχιστον από τους εταίρους που απασχολείται στην εταιρεία, είτε ένας από τους απασχολουμένους (με πλήρη απασχόληση) σε αυτή,
6. Δραστηριοποίηση σε οργανωμένο αυτοτελή επαγγελματικό χώρο.
Η δημιουργία υποκαταστήματος, είτε κατά την διαδικασία της ένταξης είτε κατά την διάρκεια του προγράμματος δεν παραβιάζει τους όρους του προγράμματος.
7. Ως αυτοτελής επαγγελματικός χώρος ορίζεται ο χώρος που αποτελεί χωριστή ιδιοκτησία, διαθέτει δικές του παροχές κοινής ωφέλειας (π.χ. ηλεκτρισμού) και δεν χρησιμοποιείται με οποιοδήποτε τρόπο ως κατοικία (κύρια ή δευτερεύουσα).
Επιτρέπεται κατ' εξαίρεση η λειτουργία της επιχείρησης σε χώρο (κατάλληλα διαμορφωμένο) εντός της οικίας της δικαιούχου στις περιπτώσεις: α) μητέρας παιδιού ηλικίας έως έξι (6) ετών, β) γυναίκας που φροντίζει στην οικία της, σύζυγο ή συγγενείς α' βαθμού με αναπηρία 80% και άνω. Για τις περιπτώσεις αυτές οι ενδιαφερόμενες απαιτείται να προσκομίζουν βεβαιώσεις, πιστοποιητικά, κτλ από δημόσιους φορείς.
8. Υπεύθυνη δήλωση με θεωρημένο το γνήσιο της υπογραφής από δημόσια αρχή, στην οποία θα αναφέρεται ότι όλα τα παραστατικά και δικαιολογητικά είναι ακριβή αντίγραφα των πρωτοτύπων και δεν έχουν χρησιμοποιηθεί, ούτε θα χρησιμοποιηθούν σε άλλο πρόγραμμα που χρηματοδοτείται από εθνικούς ή ενωσιακούς πόρους.
Μετά την υποβολή της αίτησης υπαγωγής στο πρόγραμμα -υπεύθυνης δήλωσης ή/και της συμπληρωματικής αίτησης υπαγωγής, η επιχείρηση του δικαιούχου πρέπει να είναι έτοιμη να ελεγχθεί οποιαδήποτε χρονική στιγμή από υπαλλήλους-ελεγκτές του ΟΑΕΔ.
Εφόσον δεν επιτευχθεί συνεννόηση μεταξύ του δικαιούχου και των ελεγκτών για τη διεξαγωγή του επιτόπιου ελέγχου εντός της προβλεπόμενης προθεσμίας του ενός (1) μήνα, οι υπάλληλοι- ελεγκτές ορίζουν ως ημερομηνία ελέγχου την πρώτη εργάσιμη ημέρα μετά την παρέλευση είκοσι (20) ημερών από την ημερομηνία της προέγκρισης ή της υποβολής της συμπληρωματικής αίτησης υπαγωγής (σύμφωνα με τα οριζόμενα στο 3ο στάδιο της παρούσας Δημόσιας Πρόσκλησης).
Όταν ο δικαιούχος δεν διαθέτει τα απαιτούμενα δικαιολογητικά ή δεν μπορεί να είναι παρών κατά τον επιτόπιο έλεγχο, οι ελεγκτές προτείνουν τη διενέργεια δεύτερου ελέγχου εντός σύντομου χρονικού διαστήματος και εντός της προθεσμίας του ενός (1) μήνα.
Οι ελεγκτές εξετάζουν συνολικά τις προϋποθέσεις του προγράμματος. Όλες οι προϋποθέσεις πρέπει να πληρούνται οπωσδήποτε κατά την ημερομηνία του επιτόπιου ελέγχου.
Τα πρωτότυπα δικαιολογητικά που ελέγχονται, αφού υπογραφούν από τους υπαλλήλους- ελεγκτές, παραμένουν στον φάκελο του δικαιούχου, στην επιχείρηση. Αντίγραφα αυτών, με την αποτύπωση των υπογραφών των ελεγκτών, επισυνάπτονται και αποστέλλονται στο ΚΠΑ2 σε συνέχεια του επιτόπιου ελέγχου.
Η έκθεση επιτόπιου ελέγχου αποτελεί τη βάση για την υπαγωγή ή μη του δικαιούχου στο πρόγραμμα και είναι δεσμευτική για την έκδοση σύμφωνης με αυτήν απόφασης από τον προϊστάμενο της υπηρεσίας.
Κατόπιν, και σύμφωνα με το αποτέλεσμα του επιτόπιου ελέγχου, ο Προϊστάμενος του αρμόδιου ΚΠΑ2 εκδίδει την απόφαση υπαγωγής ή απόρριψης στο πρόγραμμα, και ο αρμόδιος χειριστής του «συστήματος ηλεκτρονικών αιτήσεων» ενημερώνει ανάλογα το πληροφοριακό σύστημα (http://ait.oaed.gr).
Η σχετική απόφαση (εγκριτική ή απορριπτική) και το αντίγραφο της έκθεσης ελέγχου, με την υπογραφή του προϊσταμένου και το πρωτόκολλο της Υπηρεσίας (που έλαβε η έκθεση ως εισερχόμενο), αποστέλλεται στην επιχείρηση.
Συνημμένα, η Υπηρεσία μπορεί να διαβιβάσει και τα χρονικά διαστήματα μέσα στα οποία η επιχείρηση υποχρεούται να προσκομίσει την αίτηση με τα απαιτούμενα δικαιολογητικά για την καταβολή της επιχορήγησης (α' δόση και επιμέρους δόσεις).
Ως ημερομηνία έναρξης του προγράμματος ορίζεται η ημερομηνία έκδοσης της απόφασης υπαγωγής από τον Προϊστάμενο του αρμόδιου ΚΠΑ2.

Κεφάλαιο 8
Τεκμηρίωση λειτουργίας - Παραστατικά


8.1.Τεκμηρίωση λειτουργίας

Ως τεκμηρίωση λειτουργίας της επιχείρησης θεωρούνται οι δαπάνες που είναι απαραίτητες για την ικανοποίηση του στόχου του προγράμματος οι οποίες αποδεικνύονται σύμφωνα με τα απαραίτητα δικαιολογητικά και παραστατικά που προβλέπει ο Κώδικας Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών, όπως ισχύει.
Επιλέξιμες πραγματικές δαπάνες θεωρούνται οι δαπάνες οι οποίες έχουν πράγματι καταβληθεί και αντιστοιχούν σε πραγματοποιηθείσες από τους δικαιούχους πληρωμές, δικαιολογούνται από τους όρους και τους στόχους του προγράμματος και τεκμηριώνονται από εξοφλημένα τιμολόγια ή λογιστικά στοιχεία ισοδύναμης αποδεικτικής αξίας.
Οι πραγματικές δαπάνες πρέπει να είναι εύλογες, τεκμηριωμένες και σύμφωνες με την αρχή της χρηστής δημοσιονομικής διαχείρισης. Εύλογες χαρακτηρίζονται οι δαπάνες όταν υπάρχουν αντικειμενικά στοιχεία που αποδεικνύουν ότι δεν υπερβαίνουν τις τρέχουσες τιμές της αγοράς ή το σύνηθες κόστος του δικαιούχου για το φυσικό αντικείμενο στο οποίο αντιστοιχούν.
Επιλέξιμες θεωρούνται και οι δαπάνες, με ανώτατο όριο ποσού επιχορήγησης το 50% της α' δόσης της παράτασης, που πραγματοποιούνται κατά το τρίμηνο διάστημα της δέσμευσης για τους δικαιούχους οι οποίοι θα υποβάλουν αίτηση παράτασης για δώδεκα (12) επιπλέον μήνες.
Ως «λογιστικό έγγραφο ισοδύναμης αποδεικτικής αξίας» νοείται κάθε έγγραφο το οποίο υποβάλλει ο δικαιούχος και το οποίο αιτιολογεί ότι η λογιστική εγγραφή αποτελεί πιστή και ανόθευτη εικόνα των εργασιών που εκτελέστηκαν, σύμφωνα με αποδεκτές λογιστικές πρακτικές.

8.2. Ως επιλέξιμες δαπάνες του προγράμματος λογίζονται οι εξής:

1. Λειτουργικά έξοδα
Ενδεικτικά περιλαμβάνονται:
• ενοίκια επαγγελματικού χώρου (Περιλαμβάνει το κόστος ενοικίων της επαγγελματικής/εμπορικής χρήσης του μισθωμένου ακινήτου, στο οποίο στεγάζεται η επιχείρηση. Οι δαπάνες ενοικίου δεν είναι επιλέξιμες εφόσον ο μισθωτής, δικαιούχος ή μη του προγράμματος, είναι σύζυγος ή συγγενής έως και 2ου βαθμού (εξ αίματος και εξ αγχιστείας) με τον εκμισθωτή. Σε περίπτωση που ο δικαιούχος/μισθωτής είναι νομικό πρόσωπο, ο εν λόγω περιορισμός ισχύει για όλους τους εταίρους του δικαιούχου. Επιπρόσθετα, στην περίπτωση που ο εκμισθωτής είναι νομικό πρόσωπο, ο εν λόγω περιορισμός καταλαμβάνει και όλους τους εταίρους/μετόχους (φυσικά πρόσωπα) του εκμισθωτή σε σχέση με το δικαιούχο/μισθωτή (είτε ως φυσικά πρόσωπα, είτε ως εταίροι/μέτοχοι του νομικού προσώπου). Το χαρτόσημο αποτελεί επιλέξιμη δαπάνη. Στην περίπτωση κατά την οποία η δαπάνη του ενοικίου δεν συμπεριλαμβάνει το χαρτόσημο, η δαπάνη εξακολουθεί να είναι επιλέξιμη. Ως παραστατικό καταβολής ενοικίου, λογίζεται το αντίστοιχο αποδεικτικό κατάθεσης του ενοικίου στον τραπεζικό λογαριασμό του μισθωτή. Σε κάθε περίπτωση, προκειμένου να δηλωθούν δαπάνες ενοικίου, θα πρέπει να υφίσταται νόμιμη μίσθωση η οποία πρέπει να έχει συναφθεί σύμφωνα με το ισχύον θεσμικό πλαίσιο που διέπει και τη διάρκειά της και θα πρέπει να τηρούνται πλήρως τα οριζόμενα από την εκάστοτε ισχύουσα φορολογική νομοθεσία).
Σε περίπτωση λήξης μισθωτήριων επαγγελματικών μισθώσεων που διέπονται από το ν. 4242/2014 (Α' 50) και το άρθρο 5 του Π.Δ. 34/1995 «Περί Εμπορικών Μισθώσεων» (Α' 30), πριν την ημερομηνία λήξης του προγράμματος, δύναται να πιστοποιούνται οι δαπάνες ενοικίου, εφόσον υποβληθεί υπεύθυνη δήλωση του δικαιούχου ότι κάνει χρήση του νόμου και εξακολουθεί να στεγάζεται σε χώρο για τον οποίο έχει λήξει το μισθωτήριο συμβόλαιο ή ότι εξακολουθεί να στεγάζεται στον ίδιο χώρο με σιωπηλή παράταση.
Επισημαίνεται ότι η προκαταβολή δαπανών ενοικίου που υπερβαίνουν το επιλέξιμο κάθε φορά χρονικό διάστημα, όπως αυτό ορίζεται στο κεφάλαιο 5.3 της παρούσας, δεν αποτελεί επιλέξιμη δαπάνη του προγράμματος.
• δαπάνες ενέργειας, σταθερής και κινητής επαγγελματικής τηλεφωνίας, ύδρευσης, θέρμανσης, λοιπές κοινόχρηστες δαπάνες (εξαιρουμένων όσων βαρύνουν τον ιδιοκτήτη). Γίνονται δεκτές οι λειτουργικές δαπάνες που αφορούν αποκλειστικά τον επαγγελματικό χώρο. Επιλέξιμοι είναι μόνο οι λογαριασμοί που εκδίδονται στην επωνυμία της επιχείρησης. Το κόστος σύνδεσης με παρόχους υπηρεσιών ηλεκτρισμού, ύδρευσης, αποχέτευσης, τηλεφωνίας, κτλ., δεν είναι επιλέξιμο.
Επισημαίνεται ότι η επιχείρηση θα πρέπει να λειτουργεί ως αυτοτελής επαγγελματικός χώρος, ο οποίος αποτελεί χωριστή ιδιοκτησία και διαθέτει δικές του παροχές κοινής ωφέλειας και του οποίου δεν γίνεται με οποιοδήποτε τρόπο χρήση ως κατοικίας (κύριας ή δευτερεύουσας), πλην της εξαίρεσης της παραγράφου 6 του κεφαλαίου 6 της παρούσας Δημόσιας Πρόσκλησης .

2. Δαπάνες για αμοιβές τρίτων
Ενδεικτικά περιλαμβάνονται:
• νομική, συμβουλευτική, λογιστική υποστήριξη, σύνταξη και παρακολούθηση επιχειρηματικού σχεδίου, δαπάνες επαγγελματικής κατάρτισης, συνδρομές σε επιστημονικά περιοδικά / εφημερίδες / βάσεις δεδομένων / επιστημονικούς διαδικτυακούς κόμβους, κόστος παρακολούθησης ημερίδων/συνεδρίων. Οι προαναφερόμενες είναι επιλέξιμες με την προϋπόθεση ότι εξυπηρετούν τη δραστηριότητα της επιχείρησης.
Ειδικότερα η επιλέξιμη δαπάνη για επιχειρηματική αμοιβή που αφορά στη σύνταξη, υποβολή και παρακολούθηση του προτεινόμενου επιχειρηματικού σχεδίου, δεν θα υπερβαίνει το ποσό των πεντακοσίων (500) Ευρώ.
Οι συνολικές επιλέξιμες δαπάνες για αμοιβές νομικής και λογιστικής υποστήριξης δεν θα υπερβαίνουν το ποσό των δύο χιλιάδων (2.000) Ευρώ καθ' όλη τη διάρκεια του προγράμματος.
Η επαγγελματική κατάρτιση μπορεί να αφορά είτε τον δικαιούχο είτε το προσωπικό της επιχείρησης και πρέπει να υλοποιηθεί από πιστοποιημένο φορέα επαγγελματικής κατάρτισης.

3. Δαπάνες προβολής, δικτύωσης της νέας επιχειρηματικής δραστηριότητας και συμμετοχής σε εκθέσεις
Ενδεικτικά περιλαμβάνονται:
• σχεδιασμός και εκτύπωση διαφημιστικών εντύπων και αφισών, διαφημιστική καταχώρηση σε ημερήσιες ή οικονομικές εφημερίδες εθνικής ή τοπικής εμβέλειας ή κλαδικά και ειδικά / εξειδικευμένα για το αντικείμενο έντυπα ή σε ηλεκτρονικά μέσα, έξοδα συμμετοχής σε επαγγελματικές εκθέσεις εσωτερικού ή του εξωτερικού με θέμα συναφές με τη δραστηριότητα της επιχείρησης (συμπεριλαμβάνονται το κόστος συμμετοχής στην έκθεση, η ενοικίαση και η κατασκευή περιπτέρου) προσκομίζοντας σχετική βεβαίωση συμμετοχής από τον αρμόδιο φορέα διοργάνωσης της έκθεσης, σχεδιασμός και κατασκευή εταιρικής ιστοσελίδας, καθώς και αναβάθμιση υπάρχουσας ιστοσελίδας μόνο για προσβασιμότητα των ΑΜΕΑ.
Δεν αποτελούν επιλέξιμες δαπάνες τα έξοδα μετακίνησης, διαμονής και διατροφής για τη συμμετοχή σε ημερίδες, συνέδρια και επαγγελματικές εκθέσεις του εσωτερικού ή του εξωτερικού. Η επιλέξιμη δαπάνη που αφορά τον σχεδιασμό και την κατασκευή εταιρικής ιστοσελίδας και η συντήρησή της, στο πλαίσιο της προβολής και διαφήμισης της επιχείρησης, δεν μπορεί να υπερβαίνει στο σύνολο το ποσό των δύο χιλιάδων (2.000) Ευρώ καθ' όλη τη διάρκεια του προγράμματος.

4. Προμήθεια αναλωσίμων
Ενδεικτικά περιλαμβάνονται:
• δαπάνες προμήθειας αναλώσιμων υλικών που έχουν άμεση σχέση με τη λειτουργία της επιχείρησης.
Δεν είναι επιλέξιμες οι δαπάνες αναλωσίμων για τις οποίες η αναγκαιότητα απόκτησης τους δεν συνάδει με το επίπεδο υλικοτεχνικής υποδομής του δικαιούχου και με τη φύση του επιχειρηματικού σχεδίου (πχ δαπάνες για αγορά μελανιών όταν η επιχείρηση δεν διαθέτει εκτυπωτή).

5. Ασφαλιστικές εισφορές δικαιούχου (επιχειρηματία - εταίρων)
Επιλέξιμη δαπάνη αποτελούν οι εξοφλημένες ασφαλιστικές εισφορές του επιχειρηματία και των εταίρων σε περίπτωση σύστασης νομικής οντότητας (στον κύριο φορέα υποχρεωτικής ασφάλισης) που αφορούν στη νέα επιχειρηματική δραστηριότητα.

6. Ανεξόφλητες Ασφαλιστικές εισφορές δικαιούχου (επιχειρηματία - εταίρων)
Ως επιλέξιμη δαπάνη θεωρείται το ποσό των ανεξόφλητων ασφαλιστικών εισφορών προς τον ΕΦΚΑ από προηγούμενη επιχειρηματική δραστηριότητα, μέχρι του ποσού που αντιστοιχεί σε ποσοστό 25% της δυνητικά, ανά επιμέρους δόση, ανώτατης επιχορήγησης. Παράδειγμα: Δικαιούχος ατομικός επαγγελματίας υποβάλλει παραστατικά δαπανών στο ΚΠΑ2 προκειμένου να λάβει τη 2η δόση της επιχορήγησης ύψους 4.000 Ευρώ. Στα παραστατικά περιλαμβάνονται εκτός των δαπανών και ασφαλιστική ενημερότητα του άρθρου 40 του ν.4578/2018, στην οποία αναγράφεται ποσό οφειλής προς τον ΕΦΚΑ, ύψους 2.000 Ευρώ. Το ποσό των δαπανών που πραγματοποίησε στο κρίσιμο εξάμηνο, ανέρχεται σε 2.500 ευρώ. Το 25% της δυνητικά ανώτατης επιχορήγησης της 2ης δόσης των 4.000 Ευρώ, που μπορεί να παρακρατηθεί από τις ανεξόφλητες ασφαλιστικές εισφορές ανέρχεται σε 1.000 Ευρώ.
Συνεπώς στον δικαιούχο εγκρίνεται η επιχορήγηση ποσού ύψους 3.500 Ευρώ, εκ των οποίων οι 2.500 Ευρώ θα πιστωθούν στον τραπεζικό του λογαριασμό, τα δε 1.000 Ευρώ θα παρακρατηθούν και θα αποδοθούν στον ΕΦΚΑ.

7. Μισθολογικό κόστος για νέα/ες θέση/εις
Περιλαμβάνει τις δαπάνες μισθοδοσίας του/των νέου/νέων εργαζομένου/νων (νέα πρόσληψη μετά την ημερομηνία υπαγωγής στο πρόγραμμα) της επιχείρησης με σχέση εξαρτημένης εργασίας (όχι απαραίτητα για συνεχόμενες περιόδους απασχόλησης) κατά τη διάρκεια επιλεξιμότητας του επιχειρηματικού σχεδίου. Στο μισθολογικό κόστος περιλαμβάνονται όλες οι νόμιμες αποδοχές και ασφαλιστικές εισφορές (εργαζομένου και εργοδότη) σύμφωνα με τις ισχύουσες διατάξεις καθώς και οι υποχρεώσεις της επιχείρησης προς τους φορείς του Δημοσίου, εξαιρουμένης της αποζημίωσης απόλυσης. Προκειμένου να είναι επιλέξιμο το μισθολογικό κόστος, πρέπει να έχουν εξοφληθεί οι καθαρές αποδοχές του εργαζομένου, να έχουν αποδοθεί οι αναλογούσες ασφαλιστικές εισφορές (εργαζόμενου και εργοδότη) και να έχει αποδοθεί ο αντίστοιχος φόρος μισθωτών υπηρεσιών, καθώς και οτιδήποτε επιπλέον απαιτείται βάσει της ισχύουσας κάθε φορά νομοθεσίας. Σε περίπτωση που έχουν καταβληθεί οι καθαρές (πληρωτέες) αποδοχές και δεν έχουν αποδοθεί οι αναλογούσες ασφαλιστικές εισφορές και ο αντίστοιχος φόρος, δύναται να πιστοποιηθούν μόνο οι ως άνω καθαρές αποδοχές, υπό τον όρο ότι ο δικαιούχος έχει προβεί σε ρύθμιση των οφειλών του, την οποία και εξυπηρετεί. Για τα ανωτέρω θα προσκομίζονται τα ανάλογα τραπεζικά παραστατικά {μισθοδοτικές καταστάσεις (ατομικές), δικαιολογητικό πληρωμής μισθοδοσίας σε τραπεζικό λογαριασμό του εργαζόμενου (κίνηση extrait ή καταθετήριο σε τραπεζικό λογαριασμό), αποδεικτικά καταβολής ασφαλιστικών εισφορών (εργαζόμενου και εργοδότη)}.
Εξετάζεται επίσης η τήρηση των κατώτατων ορίων αμοιβών και το εύλογο του μισθολογικού κόστους. Σε περίπτωση που κατά την πιστοποίηση της εν λόγω δαπάνης διαπιστωθεί μη τήρηση των κατώτατων ορίων αμοιβών ή μη εύλογο μισθολογικό κόστος, θα γίνεται αναπροσαρμογή της. Το κόστος της δημιουργούμενης νέας θέσης εργασίας πρέπει να είναι εύλογο και ανάλογο του χρόνου απασχόλησης.
Επισημαίνεται ότι σε περίπτωση ένταξης του δικαιούχου σε πρόγραμμα επιχορήγησης του ΟΑΕΔ για τη δημιουργία ή την διατήρηση νέων θέσεων εργασίας, ως επιλέξιμη δαπάνη θεωρείται το συνολικό μισθολογικό και μη μισθολογικό κόστος του προσωπικού που απασχολείται στην επιχείρηση, αφαιρουμένου του εγκεκριμένου κάθε φορά ποσού επιχορήγησης που δικαιούται η επιχείρηση από άλλες δράσεις του ΟΑΕΔ.

8. Αποσβέσεις παγίων
Στην κατηγορία δαπάνης περιλαμβάνονται οι αποσβέσεις παγίου εξοπλισμού (ενσώματου και άυλου) που χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες της πράξης και για την περίοδο επιλεξιμότητας αυτής. Οι δαπάνες απόσβεσης παγίων στοιχείων θεωρούνται επιλέξιμες όταν πληρούνται σωρευτικά οι ακόλουθες προϋποθέσεις:
❖ τα πάγια στοιχεία χρησιμοποιούνται για την εκτέλεση της πράξης,
❖ δεν έχουν χρησιμοποιηθεί για την αγορά τους δημόσιες επιχορηγήσεις, ενωσιακές ή εθνικές,
❖ υπολογίζονται με τους κατάλληλους λογιστικούς κανόνες και αποτυπώνονται στο λογιστικό σύστημα που τηρεί ο δικαιούχος,
❖ το ποσό της δαπάνης συνοδεύεται από τιμολόγια ή έγγραφα ισοδύναμης αποδεικτικής αξίας και
❖ οι δαπάνες απόσβεσης αφορούν αποκλειστικά την περίοδο υλοποίησης της πράξης και ειδικότερα τη χρονική περίοδο κατά την οποία τα πάγια χρησιμοποιούνται για τους σκοπούς του προγράμματος. Διευκρινίζεται ότι είναι επιλέξιμες και οι δαπάνες ολοσχερούς (100%) απόσβεσης παγίων στοιχείων τα οποία σύμφωνα με την κείμενη νομοθεσία δύνανται να αποσβένονται πλήρως εντός του έτους στο οποίο αποκτήθηκαν {αξία αγοράς ανά τεμάχιο έως το ποσό των χιλίων πεντακοσίων (1.500) Ευρώ χωρίς ΦΠΑ}.
Τα ανωτέρω αναφερόμενα θεωρούνται ως τεκμηρίωση λειτουργίας της επιχείρησης και πιστοποιούνται με εξοφλημένα τιμολόγια που απεικονίζονται με αντίστοιχες λογιστικές καταχωρήσεις, βάσει των Ελληνικών Λογιστικών Προτύπων (Ν. 4308/2014), στα λογιστικά βιβλία της επιχείρησης (Απλογραφικά ή Διπλογραφικά) σύμφωνα με την τηρούμενη κατηγορία.
Για να είναι επιλέξιμες οι δαπάνες, η εξόφλησή τους θα πρέπει να αποτελούν επιχειρηματικές δαπάνες και να πραγματοποιούνται σε συνάφεια με τα άρθρα 22 & 23 του Κ.Φ.Ε. (Ν. 4172/2013, ΠΟΛ.1216/2014 και ΠΟΛ.1079/2015) και το ισχύον κάθε φορά θεσμικό πλαίσιο:
• Κάθε είδους δαπάνη που αφορά σε αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών αξίας πεντακοσίων
(500) Ευρώ και κάτω (χωρίς ΦΠΑ), μπορεί να εξοφλείται και δίχως τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής, δηλαδή με μετρητά.
• Κάθε είδους δαπάνη που αφορά σε αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών αξίας άνω των πεντακοσίων (500) Ευρώ (χωρίς ΦΠΑ), θα πρέπει η τμηματική ή ολική εξόφληση της, να γίνει με τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής. Σε περίπτωση που καταβάλλονται προκαταβολές έναντι της αξίας του προς αγορά αγαθού ή υπηρεσίας ή όταν πραγματοποιούνται τμηματικές καταβολές που αφορούν παραστατικό καθαρής αξίας άνω των 500 Ευρώ, απαιτείται η χρήση τραπεζικού μέσου, ανεξαρτήτως του ποσού της κάθε τμηματικής καταβολής ή προκαταβολής.
Όταν η ενίσχυση αφορά δικαιούχους - μέλη νομικών οντοτήτων, η δαπάνη που είναι επιλέξιμη για έναν δικαιούχο δεν μπορεί ταυτόχρονα να είναι επιλέξιμη και για τους υπόλοιπους δικαιούχους.
Ο ΟΑΕΔ και οι δικαιούχοι τηρούν ειδικό φάκελο με το σύνολο των δικαιολογητικών και παραστατικών που αναφέρονται στην παρούσα Δημόσια Πρόσκληση για τουλάχιστον δέκα (10) έτη από την ημερομηνία χορήγησης της τελευταίας ενίσχυσης σύμφωνα με τον Κανονισμό. Ειδικότερα, τα παραστατικά που προσκομίζονται για την καταβολή των επιμέρους δόσεων της επιχορήγησης, είναι εξοφλημένα τιμολόγια ή λογιστικά έγγραφα ισοδύναμης αποδεικτικής αξίας καταχωρισμένα στις αντίστοιχες κατηγορίες βιβλίων του Κώδικα Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών. Σε κάθε παραστατικό που αφορά πληρωμές του προγράμματος, αναγράφεται ο τίτλος του, υπογράφεται από τους αρμόδιους υπαλλήλους και τα αντίγραφα διατηρούνται στον φάκελο της επιχείρησης στην Υπηρεσία.

Κεφάλαιο 9
Διαδικασία καταβολής επιχορήγησης


1. Μετά την θετική έκθεση του επιτόπιου ελέγχου, ο δικαιούχος επιχειρηματίας ή τα μέλη νομικών οντοτήτων καλούνται να προσέλθουν στην υπηρεσία μέσα σε είκοσι (20) ημερολογιακές ημέρες, από την ημερομηνία γνωστοποίησης της απόφασης υπαγωγής τους στο πρόγραμμα, και να προσκομίσουν:
• αίτηση καταβολής της πρώτης δόσης,
• αντίγραφα τιμολογίων και παραστατικών εξόφλησης επιλέξιμων δαπανών με την αποτύπωση των υπογραφών των ελεγκτών, όπως αυτές έχουν τεθεί κατά τον επιτόπιο
έλεγχο
• Βεβαίωση ασφαλιστικής και φορολογικής ενημερότητας, όπου απαιτείται και
• αριθμό τραπεζικού λογαριασμού IBAN οποιασδήποτε εμπορικής τράπεζας για ατομικές επιχειρήσεις και εταιρικού τραπεζικού λογαριασμού IBAN οποιασδήποτε εμπορικής τράπεζας για εταιρικά σχήματα.
Στην περίπτωση τήρησης απλογραφικών λογιστικών βιβλίων (χειρόγραφη ή μηχανογραφική τήρηση) πρέπει να προσκομιστούν αντίγραφα των λογιστικών καταχωρίσεων των παραστατικών/στοιχείων του επιχειρηματικού σχεδίου (π.χ. τιμολογίων, τιμολογίων παροχής υπηρεσιών, κλπ.) στο βιβλίο εσόδων-εξόδων της επιχείρησης.
Στην περίπτωση τήρησης διπλογραφικών λογιστικών βιβλίων πρέπει να προσκομιστούν αντίγραφα των Αναλυτικών Καθολικών (καρτέλες) των λογαριασμών λογιστικής απεικόνισης των δαπανών, αντίγραφα των λογιστικών καταχωρίσεων των παραστατικών τιμολόγησης και εξόφλησης των δαπανών του επιχειρηματικού σχεδίου.

2. Κατά το δωδεκάμηνο διάστημα της επιχορήγησης, ο δικαιούχος δεσμεύεται με τη λήξη κάθε εξαμήνου, από την ένταξή του στο πρόγραμμα και μέσα σε προθεσμία εξήντα (60) ημερών, να προσκομίσει α) αίτηση στην οποία δηλώνει ότι η επιχείρηση του λειτουργεί κανονικά και ότι το σύνολο των δαπανών του προαναφερθέντος χρονικού διαστήματος είναι τουλάχιστον ίσο με το ποσό της δεύτερης ή της τρίτης δόσης αντίστοιχα που πρόκειται να εισπράξει, όπως αυτές απεικονίζονται σε εξοφλημένα τιμολόγια ή λογιστικά έγγραφα ισοδύναμης αποδεικτικής αξίας περασμένα στις αντίστοιχες κατηγορίες βιβλίων του Κώδικα Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών, β) αντίγραφα εξοφλημένων τιμολογίων επιλέξιμων δαπανών του αιτούμενου χρονικού διαστήματος καταβολής επιχορήγησης , γ) αντίγραφα του βιβλίου εσόδων - εξόδων του ελεγχόμενου εξαμήνου ή αντίστοιχες καταστάσεις του Κώδικα Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών. Όταν η ενίσχυση αφορά μέλη νομικών οντοτήτων, η υποβολή της αίτησης για καταβολή της επιχορήγησης γίνεται ταυτόχρονα και η καταβολή της επιχορήγησης αφορά τα φυσικά πρόσωπα ως μέλη της νομικής οντότητας, και δ) ασφαλιστική και φορολογική ενημερότητα όπου απαιτείται.
Τα ανωτέρω ισχύουν και για τη δωδεκάμηνη επέκταση του προγράμματος.

Κεφάλαιο 10
Λοιποί όροι υλοποίησης -Δεσμεύσεις του προγράμματος


Ο δικαιούχος του προγράμματος υποχρεούται να ενημερώνει την υπηρεσία εγκαίρως και γραπτώς για οποιαδήποτε αλλαγή στα στοιχεία που έχει δηλώσει με την αίτηση υπαγωγής.
Η ατομική επιχείρηση/ νομική οντότητα δικαιούχος του προγράμματος δεν πρέπει να διακόψει τη λειτουργία της ή να προβεί σε μεταβολή των όρων και των προϋποθέσεων του προγράμματος καθ' όλη τη διάρκεια του προγράμματος από την ημερομηνία υπαγωγής στο πρόγραμμα (συμπεριλαμβανομένου και του διαστήματος της επέκτασης), άλλως διακόπτεται η επιχορήγηση με επιστροφή του καταβληθέντος ποσού, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο κεφάλαιο 11 της παρούσας Δημόσιας Πρόσκλησης.
Η απασχόληση των δικαιούχων με την ιδιότητα του μισθωτού είτε στις επιχειρήσεις των, είτε σε άλλους εργοδότες αποτελεί λόγο διακοπής του προγράμματος και εφαρμόζονται τα οριζόμενα στο Κεφάλαιο 11 της παρούσας.
Σε περίπτωση παράβασης των όρων και προϋποθέσεων του προγράμματος από τον δικαιούχο/ους του προγράμματος εφαρμόζονται τα οριζόμενα στο Κεφάλαιο 11 της παρούσας.
Σε περίπτωση παράβασης των όρων και προϋποθέσεων του προγράμματος από μέλος νομικής οντότητας/δικαιούχου π.χ. αποχώρηση κλπ, το πρόγραμμα δεν διακόπτεται στο σύνολό του, αλλά μόνο ως προς τον (πρώην) δικαιούχο που έχει διαπιστωθεί η παράβαση των όρων του προγράμματος και εφαρμόζονται τα οριζόμενα στο Κεφάλαιο 11 της παρούσας, με αναζήτηση του τυχόν αναλογούντος ποσού επιχορήγησης από την νομική οντότητα, μόνο ως προς τον πρώην δικαιούχο του προγράμματος.
Επισημαίνεται ότι οι κυρώσεις επιβάλλονται αυτοτελώς για κάθε φάση του προγράμματος, με την προϋπόθεση ότι κατά την επέκταση το προγράμματος στο δεύτερο δωδεκάμηνο οι κυρώσεις θα επιβληθούν αυτοτελώς μόνο εφόσον ο λόγος διακοπής προκύψει μετά τη λήξη του πρώτου δωδεκαμήνου συμπεριλαμβανομένης και της τρίμηνης δέσμευσης.

Κεφάλαιο 11
Διακοπή επιχορήγησης - Δημοσιονομική διόρθωση


Εάν διαπιστωθεί παράβαση όρου ή όρων, μετά από οποιαδήποτε καταβολή ποσού της επιχορήγησης στην επιχείρηση, για την απόδοση στον ΟΑΕΔ, εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 29 παρ.7 του ν.1262/1982 (70 Α'), οι διατάξεις των άρθρων 121 και 123 του ν.4270/2014 (143 Α') και του άρθρου 91 παρ. 1 εδ. 1ο του Κώδικα Εισπράξεως Δημοσίων Εσόδων (ν.δ. 356/1974).
Μετά τη διαπίστωση παράβασης των όρων και προϋποθέσεων του προγράμματος, το αρμόδιο ΚΠΑ2 δεν καταβάλει ή συμψηφίζει κανένα ποσό επιχορήγησης.
Σε περίπτωση διακοπής, το αναλογούν προς επιστροφή ποσό υπολογίζεται αυτοτελώς με βάση τη χρονική περίοδο στην οποία εμφανίζεται ο λόγος διακοπής (είτε κατά το αρχικό 15μηνο του προγράμματος, είτε κατά το 12μηνο της επέκτασης).
Όσον αφορά στους επιτόπιους ελέγχους (επιτόπιες επαληθεύσεις) που διενεργούνται κατά τη διάρκεια υλοποίησης του προγράμματος, οι αρμόδιοι υπάλληλοι-ελεγκτές του Ο.Α.Ε.Δ. συντάσσουν εντός δεκαπέντε (15) ημερών από τη διενέργεια των σχετικών ελέγχων, εκθέσεις επιτόπιας/διοικητικής επαλήθευσης με βάση τη λίστα ελέγχου, καθώς και τον διοικητικό έλεγχο, σε συνεργασία με τους υπαλλήλους του Γραφείου Απασχόλησης του αρμόδιου ΚΠΑ2.
Η Έκθεση Επιτόπιας / Διοικητικής Επαλήθευσης εγκρίνεται από το αρμόδιο όργανο, δηλαδή τον Προϊστάμενο του ΚΠΑ2, και κατόπιν κοινοποιείται εγγράφως εντός δέκα (10) ημερών από την σύνταξή της στον δικαιούχο προκειμένου να ενημερωθεί, για την προτεινόμενη- δημοσιονομική διόρθωση και την ανάκτηση του ποσού.
Η μη συμπλήρωση του ανώτατου εγκριθέντος ποσού ενίσχυσης των επιμέρους δόσεων της παραγράφου 3 του κεφαλαίου 5 της παρούσας, λόγω έλλειψης σχετικών παραστατικών από τους δικαιούχους, δεν αποτελεί λόγο διακοπής του προγράμματος και απόρριψης του αιτήματος για καταβολή της επιχορήγησης.
Σε περίπτωση παράβασης των όρων και προϋποθέσεων του προγράμματος από μέλος νομικής οντότητας/δικαιούχου π.χ. αποχώρηση κλπ, το πρόγραμμα δεν διακόπτεται στο σύνολό του, αλλά μόνο ως προς τον (πρώην) δικαιούχο που έχει διαπιστωθεί η παράβαση των όρων του προγράμματος και εφαρμόζονται τα οριζόμενα στο παρών κεφάλαιο, με αναζήτηση του τυχόν αναλογούντος ποσού επιχορήγησης από την νομική οντότητα, μόνο ως προς τον πρώην δικαιούχο του προγράμματος.
Για τους υπόλοιπους εταίρους το ποσό της αρχικής εγκριθείσας ενίσχυσης δεν μεταβάλλεται ανεξάρτητα εάν το ποσοστό συμμετοχής του αποχωρήσαντα καλυφθεί από τους ίδιους ή από άλλους εταίρους, με την υποχρέωση να τηρούνται οι λοιποί όροι και προϋποθέσεις του προγράμματος.
Ο τυχόν νέος ή οι νέοι εταίροι δεν υποχρεούνται να έχουν τα χαρακτηριστικά της παρ. 1.1 του κεφαλαίου 4 της παρούσας.

Κεφάλαιο 12
Απόρριψη καταβολής επιχορήγησης


Εάν ο δικαιούχος καταθέσει εκπρόθεσμα δικαιολογητικά για την καταβολή επιμέρους δόσης, το αίτημα καταβολής για το συγκεκριμένο ποσό απορρίπτεται χωρίς διακοπή της επιχορήγησης, με απόφαση του Προϊσταμένου του ΚΠΑ2, εφόσον η επιχείρηση λειτουργεί και εξακολουθούν να τηρούνται οι όροι του προγράμματος.
Είναι δυνατή η επιμήκυνση της ως άνω προθεσμίας κατά τριάντα (30) ημέρες, με απόφαση του Προϊσταμένου του ΚΠΑ2, μετά από αίτηση του δικαιούχου.

Κεφάλαιο 13
Παρακολούθηση και έλεγχος του προγράμματος


1. Ο ΟΑΕΔ διενεργεί τους προβλεπόμενους ελέγχους στους δικαιούχους του προγράμματος οποτεδήποτε, προκειμένου να διαπιστωθεί η λειτουργία της επιχείρησης και η τήρηση των λοιπών όρων και προϋποθέσεων του προγράμματος.
Οι επαληθεύσεις του προγράμματος διενεργούνται από υπαλλήλους-ελεγκτές του ΟΑΕΔ σύμφωνα με την κείμενη νομοθεσία.
Οι δικαιούχοι παρέχουν τη συγκατάθεσή τους για την περαιτέρω επεξεργασία (από τις αρμόδιες υπηρεσίες του Υπουργείου Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης) των προσωπικών τους δεδομένων, συμπεριλαμβανομένων των ευαίσθητων, που τηρούνται για τις ανάγκες υλοποίησης του παρόντος προγράμματος προκειμένου να εξάγονται στατιστικά δεδομένα στο πλαίσιο της διενέργειας ερευνών και της εκπόνησης μελετών μέσω ερωτηματολογίων για την αξιολόγηση του προγράμματος. Οι ωφελούμενοι έχουν τα δικαιώματα που κατοχυρώνουν για το υποκείμενο των δεδομένων οι διατάξεις του ΓΚΠΔ (άρθρα 12επ.) και συγκεκριμένα: δικαίωμα πρόσβασης και ενημέρωσης, διόρθωσης, διαγραφής, περιορισμού της επεξεργασίας, φορητότητας και εναντίωσης, υπό τις ειδικότερες προϋποθέσεις του νόμου και τις νομικές και συμβατικές υποχρεώσεις του υπευθύνου επεξεργασίας.
Για τους επιτόπιους ελέγχους που διενεργούνται κατά τη διάρκεια υλοποίησης του προγράμματος, συντάσσονται σχετικές εκθέσεις τις οποίες διατηρεί στον φάκελο της επιχείρησης. Ο φάκελος περιλαμβάνει κάθε στοιχείο που αφορά την υπαγωγή στο πρόγραμμα, δηλ. από την υποβολή της αίτησης και μέχρι τη λήξη του προγράμματος (ενδεικτικά: παραστατικά δαπανών τόσο του δικαιούχου όσο και της υπηρεσίας που καταβάλλει την επιχορήγηση, εγκριτικές αποφάσεις, αποφάσεις επί ενστάσεων, εκθέσεις ελέγχων. Αντίγραφο της έκθεσης παραδίδεται στην επιχείρηση.
Επισημαίνεται ότι επιτόπιοι έλεγχοι διενεργούνται και κατά την διάρκεια του τριμήνου της δέσμευσης, όπου ελέγχεται η λειτουργία της επιχείρησης και η τήρηση των λοιπών όρων και προϋποθέσεων του προγράμματος.

2. Οι ελεγχόμενες επιχειρήσεις υποχρεούνται:
• να παρέχουν κάθε δυνατή βοήθεια, κατά τον έλεγχο, στους υπαλλήλους-ελεγκτές του ΟΑΕΔ σύμφωνα με το άρθρο 29 του ν. 4144/2013,
• να αποδέχονται όλους τους προβλεπόμενους από τα αρμόδια ελεγκτικά όργανα της Ελλάδας και της Ευρωπαϊκής Ένωσης και την παροχή σε αυτά όλων των δικαιολογητικών στοιχείων που ζητούνται,
• να τηρούν τα αποδεικτικά στοιχεία και έγγραφα που αναφέρονται στην παρούσα απόφαση για τουλάχιστον δέκα (10) έτη από την ημερομηνία χορήγησης της τελευταίας ενίσχυσης δυνάμει του Κανονισμού 1407/2013.

3. Δυνάμει του Κανονισμού (άρθρο 6 παρ. 4), τα κράτη μέλη καταγράφουν και συγκεντρώνουν όλες τις πληροφορίες που σχετίζονται με την εφαρμογή του εν λόγω Κανονισμού. Τα εν λόγω αρχεία περιέχουν όλες τις πληροφορίες που είναι αναγκαίες για να αποδειχθεί ότι έχουν τηρηθεί οι όροι του Κανονισμού. Τα αρχεία που αφορούν καθεστώς ενισχύσεων ήσσονος σημασίας πρέπει να διατηρούνται επί (δέκα) 10 οικονομικά έτη από την ημερομηνία χορήγησης της τελευταίας μεμονωμένης ενίσχυσης δυνάμει του καθεστώτος. Η ανωτέρω δεκαετής υποχρέωση τήρησης των αρχείων και εγγράφων δεν αφορά μόνον στις ελεγχόμενες επιχειρήσεις αλλά επίσης αποτελεί και αντίστοιχη υποχρέωση της χορηγούσας Αρχής (ΟΑΕΔ) να παράσχει τα εν λόγω αρχεία και έγγραφα, για όλες τις επιχειρήσεις που θα ενισχυθούν στο πλαίσιο του προγράμματος, σε περίπτωση που αιτηθούν σχετικά οι υπηρεσίες της Ευρωπαϊκής Επιτροπής.

Κεφάλαιο 14
Επίλυση Διαφορών - Διαδικασία Ενστάσεων

Οποιαδήποτε διαφορά προκύψει μεταξύ των δικαιούχων και των ΚΠΑ2 επιλύεται με απόφαση της Επιτροπής Εκδίκασης Ενδικοφανών Προσφυγών (Απόφαση Δ. Σ.: 635/8.3.2016 -Β' 1708, όπως ισχύει).
Όλες οι ενστάσεις υποβάλλονται, εντός της αποκλειστικής προθεσμίας των τριάντα (30) ημερών από την κοινοποίηση των σχετικών αποφάσεων που έχουν εκδοθεί από το αρμόδιο ΚΠΑ 2.
Όλες οι υποβαλλόμενες ενστάσεις με τα τυχόν προσκομιζόμενα δικαιολογητικά ελέγχονται από τον Προϊστάμενο και τον αρμόδιο υπάλληλο του Γραφείου Απασχόλησης του αρμόδιου ΚΠΑ2. Μετά τον σχετικό έλεγχο γίνεται εισήγηση η οποία αποστέλλεται στο αρμόδιο τμήμα της αντίστοιχης Περιφερειακής Διεύθυνσης του Οργανισμού, το οποίο θέτει το αίτημα της επιχείρησης υπόψη της Επιτροπής Εκδίκασης Ενδικοφανών Προσφυγών.
Η Γραμματεία των Επιτροπών Εκδίκασης Ενδικοφανών Προσφυγών μετά την εξέταση των ενστάσεων οφείλει να γνωστοποιεί τις αποφάσεις τους εγγράφως ή με ηλεκτρονικό τρόπο τόσο στους προσφεύγοντες όσο και στο Γραφείο Απασχόλησης του αρμόδιου ΚΠΑ2.

Κεφάλαιο 15
Πληροφόρηση


Η πρόσκληση του προγράμματος δημοσιεύεται στο Πρόγραμμα ΔΙΑΥΓΕΙΑ και αναρτάται στην ιστοσελίδα του ΟΑΕΔ. Επίσης συντάσσεται Δελτίο Τύπου, το οποίο αναρτάται στην επίσημη ιστοσελίδα του ΟΑΕΔ στο διαδίκτυο (www.oaed.gr) και αποστέλλεται μέσω του Γραφείου Τύπου του ΟΑΕΔ στον ημερήσιο τύπο.
Όλοι οι φορείς της πράξης αποτελούν ουσιαστικούς συντελεστές διάχυσης της πληροφόρησης στα κοινά-στόχος που απευθύνονται και, υπό την έννοια αυτή, δύνανται να χρησιμοποιούν, ορθολογικά, κάθε πρόσφορο μέσο επικοινωνίας που θα συμβάλλει στη διαφάνεια και στη διάχυση λεπτομερών πληροφοριών.

Κεφάλαιο 16
Τελικές διατάξεις


1. Η προθεσμία υποβολής των ηλεκτρονικών αιτήσεων για υπαγωγή στο πρόγραμμα, λήγει αυτόματα μέσω του ηλεκτρονικού συστήματος αιτήσεων, ύστερα από την κάλυψη του αριθμού των δικαιούχων. Μετά την αυτόματη λήξη της προθεσμίας συνεχίζεται η υποβολή των αιτήσεων για αριθμό δικαιούχων που αντιστοιχεί μέχρι το 30% των αρχικά κατανεμηθεισών θέσεων. Στην περίπτωση αυτή οι θέσεις παραμένουν σε στάδιο αναμονής και ικανοποιούνται με βάση την ημερομηνία υποβολής των αιτήσεων, εφόσον δεν καλυφθεί ο αριθμός των δικαιούχων.

2. Η Διοικήτρια του Οργανισμού δύναται, με απόφασή της, να αναστείλει, να παρατείνει και να λήξει την προθεσμία υποβολής των ηλεκτρονικών αιτήσεων για ένταξη στο πρόγραμμα.




Η ΔΙΟΙΚΗΤΡΙΑ
Μ. ΚΑΡΑΜΕΣΙΝΗ

Άρθρα Εγχειρίδιο εργασιών τέλους χρήσεως 2018 - Ενέργειες και χρονοδιάγραμμα σε 56 διαδοχικά «βήματα»

$
0
0


Φώτης Λώλας
Ορκωτός ελεγκτής λογιστής
Partner της «ΩΡΙΩΝ Α.Ε.Ο.Ε.Λ».



ΧΡΟΝΟΔΙΑΓΡΑΜΜΑ ΕΡΓΑΣΙΩΝ ΓΙΑ ΤΙΣ ΕΡΓΑΣΙΕΣ ΚΛΕΙΣΙΜΑΤΟΣ ΤΗΣ ΧΡΗΣΗΣ ΠΟΥ ΛΗΓΕΙ ΤΗΝ 31/12/2018 ΚΑΙ ΣΥΝΤΑΞΗΣ/ΕΓΚΡΙΣΗΣ/ΔΗΜΟΣΙΕΥΣΗΣ ΤΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ (ΔΙΠΛΟΓΡΑΦΙΚΑ ΒΙΒΛΙΑ) ΣΥΜΦΩΝΑ ΜΕ ΤΑ ΕΛΛΗΝΙΚΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ Ε.Λ.Π (ν.4308/2014)

Περιεχόμενα
1. Ολοκλήρωση της Τιμολόγησης των συναλλαγών της χρήσης 2018.
2. Εκπτώσεις λόγου κύκλου εργασιών
3. Καταχώρηση όλων των εγγραφών μηνός Δεκεμβρίου 2018 και λήψη πρώτου προσωρινού ισοζυγίου.
4. Συμφωνία Γενικής λογιστικής και επιμέρους κυκλωμάτων
5. Έλεγχος της ορθότητας των υπολοίπων Πελατών – Προμηθευτών και συμφωνία με την Γενική Λογιστική (Λογ. 30 και Λογ. 50).
6. Υποβολή καταστάσεων φορολογικών στοιχείων, για διασταύρωση πληροφοριών Πελατών – Προμηθευτών, Χρήσης 2018.
7. Απογραφή (ποσοτική) / (φυσική καταμέτρηση)
8. Αυτοπαραδόσεις – καταστροφές αποθεμάτων
9. Έλεγχος και συμφωνία των τραπεζικών λογαριασμών (καταθέσεων και δανείων)
10. Έλεγχος και συμφωνία των διάφορων δοσοληπτικών λογαριασμών
11. Υπολογισμός της αξίας των παροχών σε είδος του άρθρου 13 του ν. 4172/2013.
12. Έλεγχος και συμφωνία φόρων και ασφαλιστικών εισφορών προσωπικού (λογ. 54.03 και 55)
13. Εγγραφές χρονικής τακτοποίησης αγορών εξόδων εσόδων (λογ. 36, λογ.56, λογ. 58)
14. Υπολογισμός απομείωσης επισφαλών απαιτήσεων (λογ. 44.11)
15. Υπολογισμός Λοιπών προβλέψεων
16. Υπολογισμός Πρόβλεψης Αποζημίωσης Προσωπικού
17. Έλεγχος για καταχώρηση κερδών από συμμετοχές και χρεόγραφα – Ενδοομιλικά μερίσματα
18. Αποτίμηση συμμετοχών και χρεογράφων (λογ. 18.00 – 18.01, λογ. 34
19. Αποτίμηση Λογαριασμών σε Ξένο Νόμισμα (λογ. 30.01, λογ. 50.01 , λογ. 51.01, λογ. 45 , λογ. 52, λογ. 38.05-38.06)
20. Έλεγχος Παρακρατούμενων Φόρων
21. Λογιστική απεικόνιση των περιπτώσεων «Χρηματοδοτικής μίσθωσης» (leasing).
22. Έλεγχος ορθής καταχώρησης Επισκευών – Συντηρήσεων και προσθηκών βελτιώσεων
23. Αποσβέσεις - απογραφή παγίων και συμφωνία γενικής λογιστικής με το μητρώο παγίων (λογ. 10 – 16 )
24. Έλεγχος απομείωσης παγίων
25. Κρατικές Επιχορηγήσεις και τυχόν απόσβεση αυτών (λογ. 41.10)
26. Εξέταση τυχόν παραγραφής αξίωσης επιστροφής ΦΠΑ και σχετικών τακτοποιήσεων
27. Φ.ΠΑ. – Υπολογισμός Prorata
28. Διαχωρισμός μακροπρόθεσμων - βραχυπρόθεσμων υποχρεώσεων και απαιτήσεων (λογ. 45)
29. Κατάρτιση Φύλλου Μερισμού Δαπανών
30. Κοστολόγηση και αποτίμηση αποθεμάτων
31. Μεταβολή των λογιστικών πολιτικών και εκτιμήσεων καθώς και η διόρθωση των λαθών
32. Υπολογισμός τεκμαρτών εσόδων από την εκμίσθωση ή την ιδιοχρησιμοποίηση ή τη δωρεάν παραχώρηση χρήσης γης και ακινήτων.
33. Λήψη ισοζυγίου προ κλεισίματος
34. Διενέργεια εγγραφών κλεισίματος / Λήψη Ισοζυγίου
35. Ένταξη σε κατηγορία και προσδιορισμός των απαιτούμενων υποχρεώσεων
36. Κατάρτιση του λογαριασμού αποτελεσμάτων χρήσεως
37. Υπολογισμός Αφορολόγητων Αποθεματικών
38. Ενδοομιλικές Συναλλαγές – Υποβολή Συνοπτικού πίνακα πληροφοριών
39. Υπολογισμός δαπανών που δεν εξοφλήθηκαν με χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής.
40. Καθορισμός λογιστικής φορολογικής βάσης – Συνηθισμένες περιπτώσεις διαφορών
41. Κατάρτιση πίνακα Φορολογικής Αναμόρφωσης.
42. Υπολογισμός του ποσού της φορολογικής ζημιάς που δικαιούται να μεταφέρει η επιχείρηση.
43. Υποβολή αίτησης για αναγνώριση των «Δαπανών επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας»
44. Υπολογισμός του φόρου εισοδήματος και συμπλήρωση των φορολογικών δηλώσεων τέλους χρήσης.
45. Υποβολή δήλωσης και απόδοσης του Δημοτικού Τέλους.
46. Διενέργεια εγγραφών φόρου κ.λ.π / λήψη του οριστικού ισοζυγίου (προ διανομής)
47. Διάθεσης κερδών
48. Υπολογισμός Τακτικού Αποθεματικού - Μερισμάτων - Αφορολόγητων Αποθεματικών
49. Κατάρτιση του Ισολογισμού
50. Σύνταξη του Προσαρτήματος
51. Έγκριση του Ισολογισμού και των υπολοίπων λογιστικών καταστάσεων από το διοικητικό συμβούλιο της Εταιρείας,
52. Υπογραφή ετήσιων χρηματοοικονομικών καταστάσεων
53. Έκθεση Διαχείρισης του Διοικητικού Συμβουλίου ή του Διαχειριστή/των προς την Γενική Συνέλευση των Μετόχων ή Εταίρων
54. Έλεγχος των Οικονομικών Καταστάσεων από τους Ελεγκτές
55. Υποχρέωση προς παροχή στοιχείων στους μετόχους
56. Σύγκλιση Τακτικής Γενικής Συνέλευσης - Έγκριση Οικονομικών καταστάσεων από τους Μετόχους / εταίρους και απαιτούμενες γνωστοποιήσεις και δημοσιεύσεις



Κατάρτιση χρονοδιαγράμματος ενεργειών

Λόγω των πολυποίκιλων ενεργειών που απαιτούνται πρέπει να καταρτίζουμε πίνακα χρονοδιαγράμματος των εργασιών που πρέπει να γίνουν , ανάλογα με τις ανάγκες της επιχείρησης (τακτοποιήσεις, απογραφή, αποσβέσεις, κοστολόγηση κ.λ.π) και αφού λάβουμε υπόψη τις υπάρχουσες καταληκτικές από το νόμο προθεσμίες.

Στον πίνακα αυτό καταγράφονται για κάθε ενέργεια τα εξής στοιχεία:

• Το είδος της ενέργειας
• Το Νομοθετικό πλαίσιο που ισχύει
• Η ημερομηνία μέχρι την οποία πρέπει να γίνει η ενέργεια
• Η αντίστοιχη προβλεπόμενη από την νομοθεσία καταληκτική ημερομηνία (προθεσμία) , εφόσον υπάρχει
• Ο/οι υπεύθυνος/οι για την ενέργεια
• Επισημάνσεις και Αλλαγές

Το συνταχθέν χρονοδιάγραμμα συζητείται με την διοίκηση της επιχείρησης και αυτό τροποποιείται αναλόγως εφόσον προκύπτει τέτοια περίπτωση (κυρίως τις ημερομηνίες που θα διεξαχθεί η φυσική απογραφή).

1. Ολοκλήρωση της Τιμολόγησης των συναλλαγών της χρήσης 2018.

 

Σύμφωνα με το άρθρο 11 παρ. 2 του Ν.4308/2014 ορίζεται ότι ο χρόνος έκδοσης τιμολογίου καθορίζεται ως εξής:

α) Σε περίπτωση πώλησης αγαθών ή παροχής υπηρεσιών, τιμολόγιο εκδίδεται το αργότερο μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα της παράδοσης ή αποστολής αγαθών ή της ολοκλήρωσης της υπηρεσίας, κατά περίπτωση.”

β) Σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής αγαθών, υπηρεσίας ή κατασκευής έργου, το τιμολόγιο εκδίδεται μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα από την περίοδο στην οποία μέρος της σχετικής αμοιβής καθίσταται απαιτητό για τα αγαθά ή τις υπηρεσίες που έχουν παρασχεθεί ή το μέρος του έργου που έχει ολοκληρωθεί.

γ) Σε περίπτωση απόκτησης δικαιώματος λήψης υπηρεσίας, με την απόκτηση του δικαιώματος αυτού.

δ) Στην περίπτωση έκδοσης συγκεντρωτικού τιμολογίου της παρ. 3 του άρθρου 10, το συγκεντρωτικό τιμολόγιο εκδίδεται το αργότερο μέχρι τη 15η του επόμενου μήνα από το μήνα εντός του οποίου πραγματοποιήθηκε το πρώτο γεγονός πώλησης αγαθών ή παροχής υπηρεσιών που συμπεριλαμβάνεται στο συγκεντρωτικό τιμολόγιο.

ε) Ειδικά, όταν ο αγοραστής των αγαθών ή υπηρεσιών είναι το Δημόσιο ή νομικό πρόσωπο δημοσίου δικαίου, το τιμολόγιο δύναται να εκδίδεται μέχρι το τέλος της ετήσιας περιόδου μέσα στην οποία έγινε η παράδοση ή η αποστολή των αγαθών ή η παροχή των υπηρεσιών ή η πιστοποίηση δημόσιων έργων ή η οριστικοποίηση της συναλλαγής από τον αγοραστή, κατά περίπτωση.

Σύμφωνα με την ερμηνευτική εγκύκλιο ΠΟΛ.1003/31-12-2014 άρθρο 11 παρ. 1 & 2 αναφέρονται τα εξής:

Η υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου γεννάται κατά το χρόνο που πραγματοποιείται η αποστολή ή η παράδοση των αγαθών ή των υπηρεσιών.
Σημειώνεται ότι ο χρόνος γένεσης της υποχρέωσης έκδοσης τιμολογίου διαφοροποιείται από την προθεσμία έκδοσης του εν λόγω τιμολογίου, η οποία καθορίζεται στην παράγραφο 2, αναλυτικά για κάθε περίπτωση πώλησης.

Ο χρόνος έκδοσης τιμολογίου αποσυνδέεται από την εφαρμογή της αρχής του δεδουλευμένου σχετικά με την αναγνώριση των πωλήσεων.
Δηλαδή, η υποχρέωση αναγνώρισης των εσόδων είναι θέμα πραγματικών περιστατικών σύμφωνα με τα σχετικά κριτήρια αναγνώρισης (π.χ. παράδοση αγαθών, παροχή υπηρεσίας) και δεν προϋποθέτει την έκδοση τιμολογίου η οποία μπορεί και να γίνεται σε μεταγενέστερο χρόνο.
Αυτό ισχύει ανεξάρτητα από τον τρόπο τήρησης των λογιστικών βιβλίων (απλογραφικό ή διπλογραφικό λογιστικό σύστημα).


Το τιμολόγιο φέρει την ημερομηνία στην οποία εκδόθηκε.

Η γενική αρχή είναι ότι τιμολόγιο εκδίδεται το αργότερο μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα της παράδοσης ή αποστολής αγαθών ή της παροχής της υπηρεσίας, κατά περίπτωση.

Για παράδειγμα, για μια πώληση/παράδοση αγαθών στις 4 Νοεμβρίου 20Χ1 και μία παροχή υπηρεσίας στις 28 Νοεμβρίου 20Χ1 τα αντίστοιχα τιμολόγια πρέπει να εκδοθούν μέχρι και την 15 Δεκεμβρίου 20Χ1, φέροντας την ημερομηνία έκδοσής τους (π.χ. 12 Δεκεμβρίου ή 15 Δεκεμβρίου 20Χ1.

Ομοίως, για παροχή υπηρεσίας στις 3 Δεκεμβρίου 20Χ1 και μια πώληση/παράδοση αγαθών στις 23 Δεκεμβρίου 20Χ1 τα αντίστοιχα τιμολόγια πρέπει να εκδοθούν μέχρι και την 15 Ιανουαρίου 20Χ2, φέροντας την ημερομηνία έκδοσής τους (π.χ. 5 Ιανουαρίου ή 15 Ιανουαρίου 20Χ2.

Ο χρόνος έκδοσης τιμολογίου συνεχιζόμενης παροχής αγαθών, υπηρεσίας ή κατασκευής έργου. ορίζεται μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα από τη λήξη της περιόδου στην οποία μέρος της σχετικής αμοιβής καθίσταται απαιτητό για τα αγαθά ή τις υπηρεσίες που έχουν παρασχεθεί ή το μέρος του έργου που έχει ολοκληρωθεί.

Διευκρινίζεται ότι για την υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου για συνεχιζόμενη υπηρεσία (π.χ. διδασκαλία συγκεκριμένων μαθημάτων, παροχή υπηρεσιών τήρησης λογιστικών αρχείων από το φοροτέχνη-λογιστή, κλπ.) το κρίσιμο στοιχείο είναι το εάν ο πωλητής, βάσει σύμβασης ή της συνήθους επιχειρηματικής πρακτικής δύναται να απαιτήσει / διεκδικήσει πληρωμή για το μέρος των αγαθών ή υπηρεσιών που έχει προσφέρει ή το έργο που έχει παράξει. Διευκρινίζεται ότι ο χρόνος έκδοσης τιμολογίου για συνεχιζόμενη παροχή αγαθών ή υπηρεσιών ή κατασκευής έργου δεν διαφοροποιείται από το γεγονός ότι η έναρξη της παροχής ή κατασκευής μπορεί να ξεκίνησε πριν το τέλος της ετήσιας (διαχειριστικής) περιόδου και συνεχίσθηκε στην επόμενη.

Η αναφορά στο νόμο σε «μέρος της αμοιβής που καθίσταται απαιτητό για τα αγαθά ή τις υπηρεσίες που έχουν παρασχεθεί ή το μέρος του έργου που έχει ολοκληρωθεί», υποδηλώνει ότι, βάσει της σχετικής σύμβασης (προφορικής ή έγγραφης) των δύο μερών, γίνεται δεκτή τμηματική ολοκλήρωση της υπηρεσίας. Η περίπτωση αυτή δεν πρέπει να συγχέεται με την περίπτωση στην οποία:

α) έχει συμφωνηθεί να καταβάλλεται χωρίς να συνδέεται με την πρόοδο της παροχής υπηρεσίας ή του έργου, στην έναρξη ή στη διάρκεια της σχετικής περιόδου, ποσό ή ποσά έναντι του συνολικού τιμήματος (προκαταβολή), ακόμη και μέχρι πλήρους εξόφλησης του τιμήματος, και

β) έχει συμφωνηθεί ότι η υπηρεσία ή το έργο ολοκληρώνεται στο τέλος της σχετικής περιόδου.

Επίσης Το ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ ΤΥΠΟΠΟΙΗΣΗΣ (ΣΛΟΤ) με το 1534/2015 έγγραφό του, απαντώντας σε ερώτημα σχετικά με την «Έκδοση τιμολογίων έως 15η ημέρα επόμενου μήνα» αναφέρει ότι σύμφωνα με το νόμο 4308/2014 αλλά και τη σχετική Οδηγία 2006/112/ΕΚ, το τιμολόγιο φέρει την ημερομηνία της έκδοσής του. Για παράδειγμα για παραδόσεις αγαθών και παροχή υπηρεσιών που θα γίνουν το Δεκέμβριο του 2015, το τιμολόγιο μπορεί να εκδοθεί μέχρι την 15η Ιανουαρίου του 2016, με ημερομηνία, την ημερομηνία έκδοσης αυτού, όπως για παράδειγμα οποιαδήποτε ημέρα από την 1η έως την 15η Ιανουαρίου του 2016.

Σημαντικές αλλαγές στη χρήση 2018

ΣΛΟΤ 3118/2019 Αρχή δεδουλευμένου σε συνεχιζόμενη παροχή (απλογραφικά βιβλία)

Συνεπώς, στην περίπτωση του ερωτήματος, αν συμφωνήθηκε ότι το τιμολόγιο θα εκδοθεί με την ολοκλήρωση της υπηρεσίας (20/6/2019), η ημερομηνία έκδοσής του μπορεί να είναι μέχρι την 15η Ιουλίου 2019 (θα αναγράφεται, σε κάθε περίπτωση, η πραγματική ημερομηνία έκδοσης). Ωστόσο, πρέπει να εφαρμοστεί η αρχή του δεδουλευμένου, για το διάστημα από την συμφωνία έναρξης παροχής των υπηρεσιών επίβλεψης του έργου (δηλαδή την: 20η/6/2018), μέχρι την 31η/12/2018 (τέλος της χρήσης). Συγκεκριμένα, το έσοδο των 20.000 ευρώ κατανέμεται σε 195 ημέρες του φορολογικού έτους 2018 και σε 170 ημέρες του φορολογικού έτους 2019:

2018: 20.000,00 χ 195/364 = 10.685,00
2019: 20.000,00 χ 170/365 = 9.315,00

Στα απλογραφικά βιβλία, για την χρονική τακτοποίηση του ως άνω εσόδου, θα ακολουθηθεί η παρακάτω διαδικασία:

Θα δημιουργηθεί στήλη στο σκέλος των εσόδων (2018): «ΕΣΟΔΑ Π.Υ. ΧΡΗΣΗΣ, ΥΠΟ ΤΑΚΤΟΠΟΙΗΣΗ» και θα καταχωριστεί το ποσό των 10.685 ευρώ. Κατ αυτόν τον τρόπο, θα υπολογιστεί στα έσοδα του 2018 που πράγματι ανήκει1.

Κατά την χρήση 2019, οπότε θα εκδοθεί το παραστατικό, θα καταχωριστεί κανονικά το ποσό των 20.000 ευρώ στη στήλη: «ΕΣΟΔΑ Π.Υ. ΦΠΑ 24%» και στη στήλη: «ΦΠΑ ΕΚΡΟΩΝ», το ποσό των 4.800 ευρώ.

Ταυτόχρονα, στη νέα στήλη: «ΕΣΟΔΑ Π.Υ. ΧΡΗΣΗΣ, ΥΠΟ ΤΑΚΤΟΠΟΙΗΣΗ» (για το 2019), θα καταχωριστεί το ποσό των 10.685 ευρώ (του 2018), αλλά με αρνητικό πρόσημο, ώστε να αφαιρεθεί και να μειώσει, στην προκειμένη περίπτωση το ποσό των 20.000 ευρώ, κατά τον υπολογισμό των αποτελεσμάτων της χρήσης 2019. Μετά από αυτή την ενέργεια, το έσοδο που θα υπολογιστεί για την χρήση 2019 θα είναι 9.315 ευρώ, ενώ ο ΦΠΑ (της τρίμηνης περιόδου), θα αποδοθεί επί των 20.000 ευρώ. Σημειώνεται ότι η δήλωση ΦΠΑ, σε αυτές τις περιπτώσεις εγγραφών, αποσυνδέεται από την συμφωνία των αναγραφομένων σε αυτήν ποσών, σε σύγκριση με τα ποσά που καταχωρίζονται στα βιβλία.

Στην περίπτωση κατά την οποία συμφωνείται από τους συμβαλλόμενους, το τιμολόγιο να εκδίδεται, όταν μέρος της σχετικής αμοιβής καθίσταται απαιτητό, για τμήμα του έργου που έχει ολοκληρωθεί, το παραστατικό θα εκδίδεται μέχρι την 15η ημέρα του επόμενου μήνα αυτού εντός του οποίου θεμελιώθηκε η απαίτηση για το μέρος της αμοιβής. Συνεπώς, για την υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου σε συνεχιζόμενη υπηρεσία ή κατασκευή έργου, το κρίσιμο στοιχείο είναι, εάν ο παρέχων τις υπηρεσίες, βάσει συμβάσεως ή σύμφωνα με την συνήθη επιχειρηματική πρακτική, δύναται να απαιτήσει ή να διεκδικήσει πληρωμή για το μέρος των υπηρεσιών που έχει προσφέρει ή για το τμήμα του έργου που έχει παραχθεί (βλέπε την ΠΟΛ.1003/31.12.2014).

Επισημαίνεται ότι η αναφορά που γίνεται στον νόμο σε «μέρος της αμοιβής που καθίσταται απαιτητό για τα αγαθά ή τις υπηρεσίες που έχουν παρασχεθεί ή το μέρος του έργου που έχει ολοκληρωθεί», υποδηλώνει ότι, βάσει της σχετικής συμβάσεως (προφορικής ή έγγραφης) των δύο συμβαλλομένων, γίνεται δεκτή η τμηματική ολοκλήρωση της υπηρεσίας ή του έργου. Όπως έχει διευκρινιστεί (ΠΟΛ.1261/3.12.2015), η διαδικασία αυτή δεν πρέπει να συγχέεται με την περίπτωση κατά την οποία: (α) έχει συμφωνηθεί να καταβάλλεται, χωρίς να συνδέεται με την πρόοδο της παροχής υπηρεσίας ή της εκτέλεσης του έργου, στην έναρξη ή στην διάρκεια της σχετικής περιόδου, ποσό ή ποσά έναντι του συνολικού τιμήματος (προκαταβολές), ακόμη και μέχρι πλήρους εξόφλησης του τιμήματος, και (β) έχει συμφωνηθεί ότι η υπηρεσία ή το έργο ολοκληρώνεται στο τέλος της σχετικής περιόδου.

Τέλος, στην περίπτωση που λαμβάνονται προκαταβολές (ως άνω, περ. α) για μη προσφερθέν έργο (μη ολοκληρωμένο έργο), δεν γεννάται υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου. Για τεκμηρίωση των εισπράξεων εκδίδεται απλή «Απόδειξη είσπραξης» και θα ακολουθήσει η έκδοση του τιμολογίου, σύμφωνα με όσα προαναφέρθηκαν.

Προθεσμία:

Η προθεσμία ολοκλήρωση της τιμολόγησης των συναλλαγών καθώς και έκδοσης των πιστωτικών τιμολογίων εκπτώσεων λόγω κύκλου εργασιών (τζίρου), της κλειόμενης χρήσης είναι μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα της παράδοσης ή αποστολής αγαθών ή της ολοκλήρωσης της υπηρεσίας δηλαδή μέχρι 15 Ιανουαρίου του επόμενου έτους, φέροντας την ημερομηνία έκδοσής τους έως και την 15 Ιανουαρίου του επόμενου έτους, δηλ. μέχρι και την 15 Ιανουαρίου 2019, φέροντας την ημερομηνία έκδοσής τους έως και την 15 Ιανουαρίου 2019.



2. Εκπτώσεις λόγου κύκλου εργασιών
 

Όσον αφορά τις εμπορικές συναλλαγές που έχει μια επιχείρηση με τους πελάτες της και στο πλαίσιο προώθησης των πωλήσεων της χορηγεί εκπτώσεις στους πελάτες της, ανάλογες με τις συνολικές τους αγορές όταν αυτές υπερβαίνουν κάποια συμφωνημένη αξία. Κατά την έννοια αυτή, οι ως άνω εκπτώσεις συνιστούν στοιχείο μειωτικό των ακαθαρίστων εσόδων της συγκεκριμένης χρήσης στην οποία σχηματίσθηκε ο κύκλος εργασιών και πρέπει να παρέχονται με την έκδοση παραστατικών, εντός αυτής. Συνεπώς, το πιστωτικό τιμολόγιο για την παροχή εκπτώσεων λόγω κύκλου εργασιών (τζίρου), αφορά αποκλειστικά την κλειόμενη χρήση λόγω της αρχής της αυτοτέλειας της χρήσης και πρέπει να εκδίδεται σε ημερομηνία αυτής.

Σύμφωνα με το άρθρο 11 παρ. 2.10 της ερμηνευτικής εγκύκλιου ΠΟΛ.1003/31-12-2014 αναφέρεται ότι για το πιστωτικό τιμολόγιο δεν ορίζεται ρητά από τις παρούσες διατάξεις χρόνος έκδοσης αυτού. Ωστόσο, ισχύουν κατ’ αναλογία τα αναφερόμενα στο χρόνο έκδοσης του τιμολογίου και ειδικότερα επί παροχής εκπτώσεων εκ των υστέρων, για πωλήσεις αγαθών ή παροχή υπηρεσιών, το (πιστωτικό) τιμολόγιο εκδίδεται κατά μέχρι την 15η ημέρα του επόμενου μήνα, από το χρόνο που γεννάται η υποχρέωση χορήγησης της έκπτωσης,

- Σύμφωνα με το άρθρο 19 παρ. 5 του Ν.2859/2000 αναφέρεται ότι «Στη φορολογητέα αξία δεν περιλαμβάνονται: α) Οι χορηγούμενες στον αγοραστή ή το λήπτη εκπτώσεις, εφόσον αποδεικνύονται από στοιχεία, τα οποία εκδίδονται σύμφωνα με τις διατάξεις που ισχύουν. Ειδικότερα, προκειμένου για εκπτώσεις που χορηγούνται λόγω κύκλου εργασιών, λαμβάνονται υπόψη, εφόσον τα παρεχόμενα ποσοστά εκπτώσεων γνωστοποιούνται στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. του πωλητή ή του παρέχοντος τις υπηρεσίες, τουλάχιστον τέσσερις (4) μήνες πριν από την πραγματοποίηση τους.»

- Με τις οδηγίες που εδόθησαν με την εγκύκλιο ΠΟΛ 1212/1996, διευκρινίστηκε ότι τα χορηγούμενα ποσοστά έκπτωσης θα πρέπει να γνωστοποιούνται στον προϊστάμενο της αρμόδιας ΔΟΥ είτε με απλή δήλωση είτε με κατάθεση της οικείας συμφωνίας και η δήλωση που δεν θα είναι λεπτομερειακή ούτε ονομαστική κατά πελάτη, θα περιλαμβάνει τα πλήρη στοιχεία του υπόχρεου προμηθευτή, καθώς και το ποσοστό έκπτωσης που χορηγείται κατά κλιμάκιο τζίρου, ανεξάρτητα αν αυτό είναι δραχμικό ή σε ποσότητα. Περαιτέρω, διευκρινίζεται ότι η δήλωση γνωστοποίησης θα υποβάλλεται μία φορά και θα εξακολουθεί να ισχύει μέχρι αυτή να αντικατασταθεί δια της υποβολής νεώτερης, αρχικής, τροποποιητικής ή συμπληρωματικής.

Τέλος επισημαίνεται ότι, η συγκεκριμένη ρύθμιση εφαρμόζεται αποκλειστικά στο ΦΠΑ και όχι στη φορολογία εισοδήματος, η οποία και δεν επηρεάζεται από τις συγκεκριμένες διατάξεις. Επομένως, ανεξάρτητα από τη γνωστοποίηση ή μη των χορηγουμένων κατά τα ως άνω εκπτώσεων, τα εκδιδόμενα πιστωτικά τιμολόγια, λόγω κύκλου εργασιών, εξακολουθούν να αποτελούν μειωτικά στοιχεία των πωλήσεων.

Αναφορικά με τις «Εκπτώσεις λόγω τζίρου» δείτε τα εξής έγγραφα:

1. Αρ. πρωτ.: Δ14A 1151609 ΕΞ 2.11.2012 Εκπτώσεις λόγω τζίρου
https://www.taxheaven.gr/laws/circular/view/id/16028/hl/1151609

2. ΔΕΔ Θεσσαλονίκης αποφ. ενδικ. προσφυγής 344/11.4.2016 Απόρριψη ενδικοφανούς προσφυγής
https://www.taxheaven.gr/laws/circular/view/id/23406/hl/344/11.4.2016

Προθεσμία:

Προκειμένου για εκπτώσεις που χορηγούνται λόγω κύκλου εργασιών, λαμβάνονται υπόψη, εφόσον τα παρεχόμενα ποσοστά εκπτώσεων γνωστοποιούνται στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. του πωλητή ή του παρέχοντος τις υπηρεσίες, τουλάχιστον τέσσερις (4) μήνες πριν από την πραγματοποίηση τους

 

 

3. Καταχώρηση όλων των εγγραφών μηνός Δεκεμβρίου 2018 και λήψη πρώτου προσωρινού ισοζυγίου.

 

Στο τέλος του τελευταίου μήνα της κλειόμενης χρήσης πραγματοποιείται έλεγχος όσον αφορά την λήψη όλων των αναμενόμενων φορολογικών στοιχείων που

α) αφορούν πραγματοποιηθείσες αγορές που παρελήφθησαν μόνο με παραστατικό διακίνησης «Δελτίο Αποστολής» κατά τον τελευταίο μήνα της κλειόμενης χρήσης και δεν έχει ληφθεί το απαιτούμενο τιμολόγιο και

β) αφορούν λοιπές δαπάνες της επιχείρησης για τις οποίες δεν έχει ληφθεί το σχετικό παραστατικό εξόδου ώστε να καταχωρηθούν στα έγκαιρα στα λογιστικά αρχεία της επιχείρησης σύμφωνα πάντα με την αρχή αυτοτέλειας των χρήσεων και να επηρεάζουν μειωτικά το λογιστικό αποτέλεσμα της χρήσης που αφορούν.

Το πρώτο Προσωρινό Ισοζύγιο είναι ανακεφαλαιωτικό και λαμβάνεται μετά από την καταχώρηση όλων των οικονομικών γεγονότων της κλειόμενης χρήσης.

Ονομάζεται πρώτο Προσωρινό διότι θα μεταβληθούν τα ποσά που περιλαμβάνει λόγω της προσαρμογής των δεδομένων με τα αποτελέσματα της πραγματικής απογραφής για όσους λογαριασμούς και τα υπόλοιπά τους δεν συμφωνούν με την πραγματική απογραφή.

- Σύμφωνα με το άρθρο 6 παρ 1 του Ν.4308/2014 ορίζεται ότι η ενημέρωση των λογιστικών αρχείων (βιβλίων) γίνεται ως εξής:

α) Όταν η οντότητα συντάσσει ισολογισμό, η ενημέρωση για τα εκδιδόμενα ή λαμβανόμενα παραστατικά του κάθε μήνα γίνεται το αργότερο μέχρι το τέλος του επόμενου μήνα.

β) Όταν η οντότητα δεν συντάσσει ισολογισμό, η ενημέρωση για τα εκδιδόμενα ή λαμβανόμενα παραστατικά του κάθε ημερολογιακού τριμήνου γίνεται το αργότερο μέχρι το τέλος του επόμενου μήνα από τη λήξη του τριμήνου.

γ) Σε κάθε περίπτωση, η ενημέρωση γίνεται εντός του απαιτούμενου χρόνου για την έγκαιρη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

- Σε αυτό το σημείο θα πρέπει να γίνει ενδελεχής έλεγχος όσον αφορά τις περιοδικές δηλώσεις ΦΠΑ των μηνών Ιανουαρίου έως Νοεμβρίου της κλειόμενης χρήσης, όσον αφορά την συμφωνία τους με τα λογιστικά βιβλία της επιχείρησης, λόγω ότι μέχρι το τέλος του μηνός Ιανουαρίου της επόμενης χρήσης υποβάλλεται η τελευταία περιοδική δήλωση ΦΠΑ του μηνός Δεκεμβρίου της κλειόμενης χρήσης οπότε θα πρέπει τυχόν λάθη που έχουν γίνει στις προηγούμενες δηλώσεις να διορθωθούν με τροποποιητικές δηλώσεις ώστε η περιοδική δήλωση ΦΠΑ του μηνός Δεκεμβρίου της κλειόμενης χρήσης να συμφωνεί με τα πραγματικά δεδομένα των λογιστικών βιβλίων.

Προθεσμία:

Η Προθεσμία καταχώρηση όλων των εγγραφών μηνός Δεκεμβρίου της κλειόμενης χρήσης είναι το αργότερο μέχρι το τέλος του επόμενου μήνα, δηλαδή μέχρι τον μήνα Ιανουάριο του επόμενου έτους από την λήξη της κλειόμενης χρήσης έως 31/1/2019, και σε κάθε περίπτωση εντός του απαιτούμενου χρόνου για την έγκαιρη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

 

 

4. Συμφωνία Γενικής λογιστικής και επιμέρους κυκλωμάτων

 

Μετά την λήψη του πρώτου Προσωρινού Ισοζυγίου πραγματοποιείται έλεγχος συμφωνίας της γενικής λογιστικής και του κυκλώματος της εμπορικής διαχείρισης, ώστε να διαπιστωθεί εάν οι εγγραφές που καταχωρήθηκαν στην εμπορική διαχείριση ενημέρωσαν αντιστοίχως την γενική λογιστική. Η συμφωνία εμπορικής διαχείρισης και γενικής λογιστικής είναι μια διαδικασία που απαιτεί μεγάλη προσοχή και εμπειρία και με την οποία αποφεύγονται τυχόν λάθη που μπορεί να έχουν γίνει στις μηνιαίες καταχωρήσεις των διάφορων εξόδων ή εγγραφών διότι διαπιστώνονται και διορθώνονται.

Στην περίπτωση που εντοπιστούν διαφορές θα πρέπει να προσδιοριστούν επακριβώς οι καταχωρήσεις των άρθρων που καταχωρήθηκαν κατά κανόνα από την εμπορική διαχείριση και δεν ενημέρωσαν την γενική λογιστική και να διορθωθούν στο πλαίσιο της διαδικασίας της συμφωνίας.

Οι συμφωνίες που απαιτούνται μεταξύ της εμπορικής διαχείρισης και της γενικής λογιστικής αφορούν :

1. Συμφωνία Βιβλίου Αποθήκης με Γενική Λογιστική. – (Αγορές εσωτερικού και εξωτερικού εμπορευμάτων, προϊόντων, α΄και β΄ υλών, υλικών συσκευασίας ή αναλώσιμων υλικών.)

2. Συμφωνία Ισοζυγίων εμπορικής διαχείρισης συναλλασσομένων Πελατών, Χρεωστών διαφόρων, Προμηθευτών και Πιστωτών διαφόρων με την Γενική Λογιστική.

3. Συμφωνία των Ταμείων και των λογαριασμών όψεως καθώς και των δανειακών λογαριασμών μεταξύ εμπορικού και λογιστικής

4. Συμφωνία Αξιόγραφων εισπρακτέων (χαρτοφυλακίου, σε εγγύηση, για είσπραξη σε τράπεζα) και πληρωτέων μεταξύ εμπορικού και λογιστικής.

5. Πωλήσεις εσωτερικού εξωτερικού εμπορευμάτων, υλών, Αναλωσίμων, Παροχής υπηρεσιών.
 

 

5. Έλεγχος της ορθότητας των υπολοίπων Πελατών – Προμηθευτών και συμφωνία με την Γενική Λογιστική (Λογ. 30 και Λογ. 50).

 

Μία επιβεβλημένη και χρονοβόρα εργασία που γίνεται κατά το τέλος της χρήσης στις επιχειρήσεις είναι ο έλεγχος ορθότητας των υπολοίπων Πελατών – Προμηθευτών καθώς και συμφωνία των δεδομένων του εμπορικού συστήματος με τη Γενική Λογιστική.

Συμφωνία Γενικής Λογιστικής και Εμπορικής Διαχείρισης

Ο έλεγχος έγκειται καταρχήν στην συμφωνία των λογαριασμών της γενικής λογιστικής (Λογ. 30) πελάτες και (Λογ. 50) προμηθευτές με το υπόλοιπο που προκύπτει από το κύκλωμα της εμπορικής διαχείρισης.

Διενέργεια αναγκαίων συμψηφισμών μεταξύ πελατών προμηθευτών.

Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1216/1-10-2014 αναφέρεται για την δυνατότητα εκατέρωθεν συμψηφισμών ότι : «Σε περίπτωση που οι αντισυμβαλλόμενοι είναι ταυτόχρονα προμηθευτές και πελάτες, επιτρέπεται να προβούν σε εκατέρωθεν λογιστικούς συμψηφισμούς, εφόσον αυτό δεν αντιβαίνει σε διατάξεις άλλων νόμων. Όταν η διαφορά που απομένει μετά τον συμψηφισμό είναι μεγαλύτερη των 500 ευρώ, τότε για να αναγνωρισθεί το σύνολο των αγορών απαιτείται η εξόφλησή της με τραπεζικό μέσο πληρωμής».

Έλεγχος έκδοσης Πιστωτικών

Επίσης θα πρέπει σε συνεργασία με τους υπεύθυνους των προμηθειών και των πωλήσεων να διερευνάται η τυχόν υποχρέωση ή απαίτηση για έκδοση ή λήψη πιστωτικών τιμολογίων. Προκειμένου για εκπτώσεις που χορηγούνται λόγω κύκλου εργασιών, λαμβάνονται υπόψη, εφόσον τα παρεχόμενα ποσοστά εκπτώσεων γνωστοποιούνται στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. του πωλητή ή του παρέχοντος τις υπηρεσίες, τουλάχιστον τέσσερις (4) μήνες πριν από την πραγματοποίηση τους.

Επιβεβαίωση με τον αντισυμβαλλόμενο

Σε δεύτερο επίπεδο θα πρέπει να γίνει συμφωνία όσον αφορά καυτά τα υπόλοιπα των ανωτέρω λογαριασμών ως προς το ύψος των ποσών που αναφέρονται στα αντίστοιχα αναλυτικά ισοζύγια. Ο έλεγχος – συμφωνία μπορεί να γίνει με διάφορους τρόπους (τηλεφωνική επικοινωνία , επιβεβαιωτική επιστολή, κ.λ.π).

Εντοπισμός ακίνητων υπολοίπων

Θα πρέπει να γίνει αναγνώριση των παλαιών υπόλοιπων πελατών τα οποία κατά την εκτίμηση της επιχείρησης δεν θα εισπραχθούν, ούτε θα διεκδικηθεί η είσπραξή τους, συνιστούν λογιστική ζημιά, η οποία σύμφωνα με την περ. «ια) Τις ζημίες που προκύπτουν από τη διαγραφή περιουσιακών στοιχείων» παρ. 12, του άρθρου 25 των ΕΛΠ (Ν 4308/2014) αναγνωρίζεται στην Κατάσταση αποτελεσμάτων. Επίσης θα πρέπει να αποσταλόυν συστημένες επιστολές στους πελάτες αυτούς, ώστε να αποδεικνύεται η ενημέρωσή τους για την διαγραφή των απαιτήσεων αυτών.

Όσον αφορά την φορολογική αντιμετώπιση, σύμφωνα με την παρ. 4 του άρθρου 26 του ΚΦΕ (Ν 4172/2013), αναφέρεται «απαίτηση δύναται να διαγραφεί για φορολογικούς σκοπούς μόνον εφόσον πληρούνται σωρευτικά οι εξής προϋποθέσεις: α) έχει προηγουμένως εγγραφεί ποσό που αντιστοιχεί στην οφειλή ως έσοδο, β) έχει προηγουμένως διαγραφεί από τα βιβλία του φορολογούμενου και γ) έχουν αναληφθεί όλες οι κατά νόμο ενέργειες για την είσπραξη της απαίτησης»

Συνεπώς και σύμφωνα με την Πολ. 1056/2015 τα ποσά των ως άνω διαγραφών, δεν εκπίπτουν φορολογικά, θα καταχωριστούν δηλαδή μόνο στη λογιστική βάση και όχι στη φορολογική καθώς συνιστούν λογιστική διαφορά. Σε κάθε περίπτωση, για την διασφάλιση της αξιοπιστίας του λογιστικού σας συστήματος (παρ. 7, άρθρο 5, ΕΛΠ), σκόπιμο θα ήταν να αποστείλετε συστημένες επιστολές στους πελάτες αυτούς, ώστε να αποδεικνύεται η ενημέρωσή τους για την διαγραφή των απαιτήσεων αυτών.

Επιπλέον θα πρέπει να αναγνωριστούν υπόλοιπα πελατών για τα οποία κατά την εκτίμηση της επιχείρησης δεν θα εισπραχθούν εν μέρει ή εις ολόκληρόν και για τα οποία η εταιρεία θα προβεί σε δικαστικές ενέργειες.

Με τον έλεγχο αυτό επιτυγχάνεται : α) παράληψη καταχώρησης εκδοθέντων στοιχείων, β) επισημαίνονται τυχόν ακίνητα υπόλοιπα και γ) ανακαλύπτονται τυχόν λανθασμένες καταχωρήσεις.

Ο Έλεγχος της ορθότητας των υπολοίπων Πελατών – Προμηθευτών θα πρέπει να γίνεται και για έναν επιπλέον λόγο καθώς σύμφωνα με το άρθρο 14 του Ν.4174/2013 επιβάλλεται η υποβολή καταστάσεων φορολογικών στοιχείων, για διασταύρωση πληροφοριών Πελατών – Προμηθευτών με προθεσμία το τέλος Φεβρουαρίου του επομένου έτους από το ημερολογιακό έτος που αφορούν.

Τέλος συγκρίνοντας τα υπόλοιπα των λογαριασμών απαιτήσεων και υποχρεώσεων από πελάτες και προμηθευτές όπως αυτά εμφανίζονται στο Α΄ προσωρινό Ισοζύγιο και στα αναλυτικά ισοζύγια των προγραμμάτων εμπορικής διαχείρισης με τα δεδομένα της απογραφής που έχει διενεργηθεί διενεργούμε σε περίπτωση που δεν συμφωνούν μεταξύ τους προσαρμογή των δεδομένων στα δεδομένα της πραγματικής απογραφής. Η προσαρμογή αυτή των λογαριασμών απαιτήσεων και υποχρεώσεων από πελάτες και προμηθευτές γίνεται με σχετικές λογιστικές εγγραφές οι οποίες ονομάζονται εγγραφές τακτοποίησης ή προσαρμογής.

Σύμφωνα με το άρθρο 6 παρ 1.γ του Ν.4308/2014 αναφέρεται ότι η ενημέρωση των λογιστικών αρχείων (βιβλίων) γίνεται σε κάθε περίπτωση, η ενημέρωση γίνεται εντός του απαιτούμενου χρόνου για την έγκαιρη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

Επίσης στο ίδιο άρθρο στην παράγραφο 3 αναφέρεται ότι η κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της περιόδου ολοκληρώνεται στο συντομότερο χρόνο από:

α) έξι μήνες από τη λήξη της περιόδου ή

β) το χρονικό όριο που επιτρέπει την εκπλήρωση των υποχρεώσεων που τίθενται από τη φορολογική ή άλλη νομοθεσία της χώρας.

Προθεσμία:

Χρόνος ενημέρωσης βιβλίου απογραφών με την αξία των αποθεμάτων και των λοιπών περιουσιακών στοιχείων, καθώς και το κλείσιμο του ισολογισμού μέχρι έξι μήνες από τη λήξη της περιόδου ή την εμπρόθεσμη υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος. Έως 30/6/2019

Κατά την ημερομηνία αυτή πρέπει να έχουν οριστικοποιηθεί όλες οι λογιστικές εγγραφές που αφορούν στο κλείσιμο της χρήσης και στον προσδιορισμό των αποτελεσμάτων, να έχει ενημερωθεί το ΒΙΒΛΙΟ ΑΠΟΓΡΑΦΩΝ Να έχουν αποθηκευθεί σε μαγνητικά μέσα τα δεδομένα των υπολοίπων βιβλίων και τα οριστικά πλέον υπόλοιπα των λογαριασμών που αντιπροσωπεύουν τα στοιχεία του Ισολογισμού (Ενεργητικού και Παθητικού) να μεταφερθούν στη νέα χρήση.

Υπόδειγμα επιβεβαιωτικής επιστολής

Προς: Ονοματεπώνυμο
Οδός Αριθμός:
Πόλη – τ. κ.
Τηλ:
Υπ' Λογιστηρίου
Αθήνα …. Ιανουαρίου 20…..

Αγαπητέ συνεργάτη,
Όπως προκύπτει από τα βιβλία και στοιχεία μας, τα υπόλοιπα των λογαριασμών σας την 31/12/20… αναλύονται ως κάτωθι:
Υπόλοιπο τρέχοντος λογαριασμού : € ……………………
Υπόλοιπο λογαριασμού εγγυήσεων : € …………………..
Υπόλοιπο λογ/σμού λοιπών χρεώσεων : € ……………….
Παρακαλούμε, για λόγους καλής συνεργασίας και τακτοποίησης των λογαριασμών μας όπως μας απαντήσετε αν συμφωνείτε ή όχι με τα παραπάνω ποσά το αργότερο
μέχρι την …/…./20…...
Σε περίπτωση διαφωνίας παρακαλώ πολύ να μας γνωρίσετε το υπόλοιπο σύμφωνα με τα στοιχεία σας καθώς και τους λόγους της διαφοράς σας.
Θα ήθελα να σας ευχαριστήσω εκ των προτέρων για την συνεργασία σας και είμαστε στη διάθεσή σας για κάθε διευκρίνιση στο θέμα αυτό.
Με εκτίμηση
για την …………………………..

 

 

6. Υποβολή καταστάσεων φορολογικών στοιχείων, για διασταύρωση πληροφοριών Πελατών – Προμηθευτών, Χρήσης 2018.

 

Σύμφωνα με το άρθρο 14 «Πληροφορίες από τον φορολογούμενο» παρ. 3 &4 του Ν.4174/2013 αναφέρεται ότι: «Κάθε φυσικό πρόσωπο με εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, κάθε νομικό πρόσωπο και νομική οντότητα, καθώς και οι αγρότες που υπάγονται στο άρθρο 41 του Κώδικα Φ.Π.Α. (ν. 2859/2000), υποβάλλουν καταστάσεις φορολογικών στοιχείων, προμηθευτών και πελατών, για τα εκδοθέντα και ληφθέντα φορολογικά στοιχεία αποκλειστικά με τη χρήση ηλεκτρονικής μεθόδου επικοινωνίας στο διαδικτυακό τόπο του Υπουργείου Οικονομικών, ανεξάρτητα από τον τρόπο έκδοσης αυτών (μηχανογραφικά ή χειρόγραφα). Οι καταστάσεις του προηγούμενου εδαφίου αφορούν φορολογικά στοιχεία που σχετίζονται αποκλειστικά με την επαγγελματική εξυπηρέτηση, καθώς και την εκπλήρωση του σκοπού των προσώπων του προηγούμενου εδαφίου. Για τις λιανικές συναλλαγές υποβάλλονται συγκεντρωτικά δεδομένα.

Με την ΠΟΛ.1022/7.1.2014 «Υποβολή καταστάσεων φορολογικών στοιχείων, για διασταύρωση πληροφοριών» όπως τροποποιήθηκε τελευταία με την ΠΟΛ. 1217/2018 καθορίζονται ο χρόνος υποβολής των καταστάσεων, ο τρόπος, η διαδικασία, η έκταση εφαρμογής, το ύψος της αξίας των στοιχείων, ο τρόπος επιβεβαίωσης.

Σχετικά με τα παραπάνω στην ΠΟΛ.1022/7.1.2014 αναφέρονται τα εξής:

Στις καταστάσεις φορολογικών στοιχείων δεν καταχωρούνται οι κατωτέρω συναλλαγές:

Πωλήσεις αγαθών ή υπηρεσιών από και προς την αλλοδαπή, ενοίκια ακινήτων εφόσον η αξία δεν επιβαρύνεται με Φ.Π.Α., πωλήσεις εισιτήριων όλων των μεταφορικών μέσων, στις οποίες συμπεριλαμβάνονται και οι αποδείξεις πώλησης εισιτηρίων (Α.Π.Ε.) και τα πιστωτικά τιμολόγια που εκδίδονται γι’ αυτά, συνδρομές σε επαγγελματικές οργανώσεις και επαγγελματικά επιμελητήρια, συνδρομές και δωρεές σε συλλόγους και νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, για τις οποίες εκδίδονται μη φορολογικά στοιχεία (αποδείξεις είσπραξης), συναλλαγές που αφορούν τόκους ή προμήθειες που χορηγούνται ή λαμβάνονται από τραπεζικά ιδρύματα, πλην προμηθειών πιστωτικών καρτών από και προς υπόχρεους απεικόνισης συναλλαγών, συναλλαγές που αφορούν τόκους ή προμήθειες που καταβάλλονται ή λαμβάνονται από και προς τραπεζικά ιδρύματα από υπόχρεους απεικόνισης συναλλαγών, πλην καταβαλλόμενων προμηθειών πιστωτικών καρτών προς τα ιδρύματα αυτά, αξία εγγυοδοσίας, εφόσον δεν περιλαμβάνεται στη φορολογητέα αξία των πωληθέντων αγαθών, έξοδα μισθοδοσίας (μισθοί, ημερομίσθια, συντάξεις), εισφορές που καταβάλλονται σε Ταμεία Ασφάλισης (Ο.Α.Ε.Ε. κ.λπ.), γραμμάτια προκαταβολής (προείσπραξης) δικηγορικών συλλόγων, μερίσματα που χορηγούν οι δικηγορικοί σύλλογοι, οι σύλλογοι δικαστικών επιμελητών κ.λπ. στα μέλη τους, τέλη και δικαιώματα, που εισπράττουν οι άμισθοι υποθηκοφύλακες, για λογαριασμό τους και για λογαριασμό τρίτων, ασφάλιστρα και αντασφάλιστρα, κοινόχρηστες δαπάνες, πωλήσεις λαχείων.

Εξαιρετικά, τα φορολογικά στοιχεία για τις πωλήσεις ηλεκτρικού ρεύματος (μόνο Δ.Ε.Η.), τις πωλήσεις ύδατος μη ιαματικού και την παροχή τηλεπικοινωνιακών υπηρεσιών, δεν συμπεριλαμβάνονται στις καταστάσεις πελατών που υποβάλλουν οι εκδότες αυτών, ενώ οι λήπτες, υποβάλλουν στην κατάσταση προμηθευτών, τα στοιχεία αυτά, συγκεντρωτικά, χωρίς αναγραφή του Α.Φ.Μ. του αντισυμβαλλόμενου (εκδότη), στις οποίες, επίσης, δεν καταχωρούνται το Έκτακτο Ειδικό Τέλος Ηλεκτροδοτούμενων Δομημένων Επιφανειών (Ε.Ε.Τ.Η.Δ.Ε.), καθώς και το Έκτακτο Ειδικό Τέλος Ακινήτων (Ε.Ε.Τ.Α.), που εισπράττονται μέσω των λογαριασμών της Δ.Ε.Η.

Χρόνος υποβολής

1. Οι καταστάσεις των φορολογικών στοιχείων του άρθρου 1 της παρούσας, υποβάλλονται υποχρεωτικά με ηλεκτρονικό τρόπο, ως εξής:

α) από τους εκδότες ετησίως, ανεξαρτήτως κατηγορίας των τηρούμενων βιβλίων τους (απλογραφικά ή διπλογραφικά) ή της απαλλαγής τους από την τήρηση αυτών, καθώς και της υποχρέωσης ή μη υποβολής περιοδικών δηλώσεων Φ.Π.Α. και το αργότερο μέχρι το τέλος Μαρτίου του επόμενου έτους από το ημερολογιακό έτος που αφορούν,

β) από τους λήπτες, υπόχρεους υποβολής περιοδικών δηλώσεων Φ.Π.Α., που τηρούν είτε διπλογραφικά είτε απλογραφικά βιβλία, ετησίως και το αργότερο μέχρι το τέλος Μαρτίου του επόμενου έτους από το ημερολογιακό έτος που αφορούν,

γ) από τους λήπτες, μη υπόχρεους υποβολής περιοδικών δηλώσεων Φ.Π.Α., το δημόσιο και τα Ν.Π.Δ.Δ., καθώς και τους αγρότες, φυσικά πρόσωπα που εντάσσονται είτε στο κανονικό καθεστώς Φ.Π.Α., οι οποίοι όμως δεν ασκούν άλλη δραστηριότητα για την οποία υποχρεούνται σε τήρηση βιβλίων, είτε στο ειδικό καθεστώς Φ.Π.Α., ετησίως και το αργότερο μέχρι το τέλος Μαρτίου του επόμενου έτους από το ημερολογιακό έτος που αφορούν,

δ) από τους εκδότες και τους λήπτες φορολογικών στοιχείων (εκκαθαρίσεων) που η έκδοσή τους προβλέπεται μετά την παρέλευση του πρώτου μήνα του επόμενου ημερολογιακού έτους, με βάση σχετικές διατάξεις, υποβάλλονται το αργότερο μέχρι το τέλος Μαρτίου του επόμενου ημερολογιακού έτους, που αφορούν.

Οι καταστάσεις των ανωτέρω περιπτώσεων α΄ β΄, γ΄ και δ' που αφορούν τα ημερολογιακά έτη 2017 και επόμενα, υποβάλλονται μέχρι το τέλος Μαρτίου του επομένου έτους από το ημερολογιακό έτος που αφορούν.

2. Ως ημερομηνία υποβολής, θεωρείται η ημερομηνία αποδοχής και επιτυχούς καταχώρισης αυτών, στο σύστημα υποβολής καταστάσεων φορολογικών στοιχείων του δικτυακού τόπου του Υπουργείου Οικονομικών.

3. Η υποβολή εκπρόθεσμης ή διορθωτικής κατάστασης, πραγματοποιείται υποχρεωτικά με ηλεκτρονικό τρόπο. Στην περίπτωση υποβολής διορθωτικής κατάστασης, μπορεί να καταχωρούνται μόνο οι εγγραφές του πίνακα που τροποποιούνται.

4. Θεωρείται ως για δήλωση, η υποβολή των τροποποιητικών καταστάσεων που υποβάλλονται εντός της ίδιας ημερολογιακής ημέρας και αφορούν το ίδιο ημερολογιακό έτος, ανεξαρτήτως του πλήθους των υποβληθεισών τροποποιητικών καταστάσεων εντός της ίδιας ημέρας, καθώς και του πλήθους των τροποποιούμενων στοιχείων σε κάθε μια από τις καταστάσεις αυτές.

Διασταυρώσεις και Εκκαθάριση

Κατά τη διάρκεια του ημερολογιακού έτους, τα υποβληθέντα στοιχεία των καταστάσεων πελατών−προμηθευτών διασταυρώνονται από τη Γενική Γραμματεία Δημοσίων Εσόδων και οι ασυμφωνίες και αποκλίσεις αναρτώνται στους «λογαριασμούς» των υπόχρεων προσώπων, που τηρούνται στο διαδικτυακό τόπο του Υπουργείου Οικονομικών, ώστε να έχουν τη δυνατότητα προσαρμογής και περαιτέρω διόρθωσης αυτών.

Δεν απαιτείται η διόρθωση των αποκλίσεων, εφόσον η συνολική αξία αυτών, προ Φ.Π.Α. ανά αντισυμβαλλόμενο, δεν ξεπερνά τα εκατό (100) ευρώ.

Για τα ημερολογιακά έτη 2017 και επόμενα, για τη διόρθωση των αποκλίσεων στα υποβληθέντα στοιχείων προμηθευτών μπορεί να υποβληθεί τροποποιητική δήλωση μέχρι τη 15η Μαΐου του επομένου έτους από το ημερολογιακό έτος που αφορούν.


Πρόστιμα μη υποβολής ή εκπρόθεσμης καταστάσεων φορολογικών στοιχείων, για διασταύρωση πληροφοριών Πελατών – Προμηθευτών

Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1026/2018 «Παροχή οδηγιών και διευκρινίσεων αναφορικά με την επιβολή κυρώσεων για παραβάσεις του άρθρου 54 του ν. 4174/2013 (ΚΦΔ) και λοιπές περιπτώσεις παραβάσεων» ορίζεται ότι αναφορικά με τις καταστάσεις φορολογικών στοιχείων πελατών προμηθευτών, που αφορούν περιόδους από 1.1.2014 και μετά, σε συνέχεια της εγκυκλίου ΓΓΔΕ ΠΟΛ.1252/2015 διευκρινίζεται ότι για οποιαδήποτε μεταβολή στις καταστάσεις αυτές, που επέρχεται μετά την εκπνοή της προθεσμίας υποβολής τους, το πρόστιμο των 100 ευρώ, που προβλέπεται από τις διατάξεις της περίπτωσης α' της παραγράφου 2 του άρθρου 54 του ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ.), επιβάλλεται για κάθε εκπρόθεσμη δήλωση, ανεξάρτητα από το πλήθος των μεταβαλλόμενων στοιχείων.

Σημαντικές αλλαγές στη χρήση 2018

Με την ΠΟΛ. 1217/2018 Τροποποιήθηκε η απόφαση Γ.Γ.Δ.Ε. ΠΟΛ. 1022/2014 (179 Β΄) «Υποβολή καταστάσεων φορολογικών στοιχείων, για διασταύρωση πληροφοριών», ως ακολούθως:

1. Οι περιπτώσεις α΄, β΄ και γ΄της παρ. 1 του άρθρου 4 αντικαθίστανται ως εξής:

«α) από τους εκδότες ετησίως, ανεξαρτήτως κατηγορίας των τηρούμενων βιβλίων τους (απλογραφικά ή διπλογραφικά) ή της απαλλαγής τους από την τήρηση αυτών, καθώς και της υποχρέωσης ή μη υποβολής περιοδικών δηλώσεων Φ.Π.Α. και το αργότερο μέχρι το τέλος Μαρτίου του επόμενου έτους από το ημερολογιακό έτος που αφορούν,

β) από τους λήπτες, υπόχρεους υποβολής περιοδικών δηλώσεων Φ.Π.Α., που τηρούν είτε διπλογραφικά είτε απλογραφικά βιβλία, ετησίως και το αργότερο μέχρι το τέλος Μαρτίου του επόμενου έτους από το ημερολογιακό έτος που αφορούν,

γ) από τους λήπτες, μη υπόχρεους υποβολής περιοδικών δηλώσεων Φ.Π.Α., το δημόσιο και τα Ν.Π.Δ.Δ., καθώς και τους αγρότες, φυσικά πρόσωπα που εντάσσονται είτε στο κανονικό καθεστώς Φ.Π.Α., οι οποίοι όμως δεν ασκούν άλλη δραστηριότητα για την οποία υποχρεούνται σε τήρηση βιβλίων, είτε στο ειδικό καθεστώς Φ.Π.Α., ετησίως και το αργότερο μέχρι το τέλος Μαρτίου του επόμενου έτους από το ημερολογιακό έτος που αφορούν».

2. Προστίθεται παρ. 4 στο άρθρο 4 ως εξής:

«4. Θεωρείται ως μια δήλωση, η υποβολή των τροποποιητικών καταστάσεων που υποβάλλονται εντός της ίδιας ημερολογιακής ημέρας και αφορούν το ίδιο ημερολογιακό έτος, ανεξαρτήτως του πλήθους των υποβληθεισών τροποποιητικών καταστάσεων εντός της ίδιας ημέρας, καθώς και του πλήθους των τροποποιούμενων στοιχείων σε κάθε μια από τις καταστάσεις αυτές».

Προθεσμία:

Οι καταστάσεις φορολογικών στοιχείων, προμηθευτών και πελατών υποβάλλονται μέχρι το τέλος Μαρτίου του επομένου έτους από το ημερολογιακό έτος που αφορούν. Έως 31/3/2019

Επίσης για τη διόρθωση των αποκλίσεων στα υποβληθέντα στοιχεία προμηθευτών μπορεί να υποβληθεί τροποποιητική δήλωση μέχρι τη 15η Μαΐου του επομένου έτους από το ημερολογιακό έτος που αφορούν. Έως 15/5/2019

 

 

7. Απογραφή (ποσοτική) / (φυσική καταμέτρηση)

 

Απογραφή Αποθεμάτων (λογ. 20-29)

Απογραφή είναι η λεπτομερής καταχώριση, καταγραφή και αποτίμηση
όλων των στοιχείων της επαγγελματικής περιουσίας της οντότητας, που υπάρχουν τη συγκεκριμένη χρονική στιγμή που διενεργείται η απογραφή. Η απογραφή βάσει των κανόνων της Λογιστικής, απαιτείται να είναι λεπτομερής και πραγματική, να απεικονίζει την πραγματική κατάσταση της επιχείρησης, διότι με αυτήν επιτυγχάνεται η επαλήθευση των εγγραφών που έχουν καταχωρισθεί στα βιβλία και ο πραγματικός προσδιορισμός του εξαγομένου λογιστικού αποτελέσματος (κέρδους ή ζημίας) της χρήσης (Εγκ. Υπ. οικ. 117/1968 και 40/1977).

Αποθέματα (inventories): Περιουσιακά στοιχεία:

α) κατεχόμενα για πώληση στη συνήθη δραστηριότητα της οντότητας, ή

β) στην παραγωγική διαδικασία με σκοπό την πώληση ως ανωτέρω, ή

γ) σε μορφή υλικών ή εφοδίων που πρόκειται να αναλωθούν για την παραγωγική διαδικασία ή για την προσφορά υπηρεσιών. Ν.4308/2014

Εφόσον προκύψουν ελλείμματα-πλεονάσματα γίνονται οι σχετικές τακτοποιήσεις.

Στη Γενική Λογιστική δεν καταχωρούνται ποτέ οι διαφορές απογραφής, διότι οι λογαριασμοί της ενημερώνονται απευθείας με το οριστικό υπόλοιπο της φυσικής απογραφής. Επηρεάζεται, δηλαδή, αυτομάτως το κόστος των πωληθέντων με την αξία της απογραφής, άρα και το αποτέλεσμα της χρήσης.

Η καταχώριση διαφορών απογραφής στο βιβλίο αποθήκης γίνεται με τέτοιο τρόπο ώστε τα υπόλοιπα του βιβλίου αποθήκης να «διορθωθούν» και να εξισωθούν με τα πραγματικά υπόλοιπα που καταμετρήθηκαν. Αυτό μπορεί να πραγματοποιηθεί με κίνηση στο βιβλίο αποθήκης σε στήλη που θα έχει το ίδιο όνομα (διαφορές απογραφής) ή σε στήλη «λοιπές εισαγωγές», «λοιπές εξαγωγές» όπου στην καρτέλα του είδους θα αναγράφεται η αιτία που στην περίπτωση που εξετάζουμε είναι το «έλλειμμα απογραφής» ή «πλεόνασμα απογραφής». Ως παραστατικό για την κίνηση στις μερίδες της αποθήκης μπορεί να θεωρηθεί η υπογεγραμμένη τελική κατάσταση διαφορών απογραφής που αναφέραμε παραπάνω.

Απογραφή Αποθεμάτων

Οι οικονομικές μονάδες είναι υποχρεωμένες να πραγματοποιούν πραγματικές (φυσικές) απογραφές των αποθεμάτων τους τουλάχιστο μία φορά μέσα σε κάθε χρήση και μάλιστα στο τέλος αυτής. Κατά την απογραφή πρέπει να αναγνωρίζονται, να καταμετρούνται και να καταγράφονται όλα τα αποθέματα κατ' είδος, ποιότητα και ποσότητα και να γίνεται η κατάταξη αυτών σε κατηγορίες που να αντιστοιχούν στους επιμέρους λογαριασμούς των αποθεμάτων. Είδη που βρίσκονται σε τρίτους για πώληση, για ενέχυρο ή για άλλους λόγους, καταχωρούνται ιδιαίτερα στην απογραφή.

Σύμφωνα με τον Ν.4548 άρθρο 146 παρ 1 οι ανώνυμες εταιρείες έχουν υποχρέωση να ενεργήσουν απογραφή

«1. Κατά την έναρξη της λειτουργίας της, η εταιρεία οφείλει να ενεργήσει την κατά το άρθρο 9 του Εμπορικού Νόμου (Α΄ 206/1910) και τις διατάξεις του ν. 4308/2014 απογραφή, εκτός αν απαλλάσσεται από το νόμο. Την ίδια υποχρέωση υπέχει και στο τέλος κάθε εταιρικής χρήσης

Σύμφωνα με τον Ν.3190 άρθρο 22 περ 1 Σύνταξη, έλεγχος και δημοσίευση οικονομικών καταστάσεων οι διαχειριστές των Ε.Π.Ε. έχουν την υποχρέωση στο τέλος κάθε εταιρικής χρήσης με μέριμνα του διαχειριστή συντάσσονται οι ετήσιες οικονομικές καταστάσεις, οι οποίες εγκρίνονται από τη συνέλευση των εταίρων. Η σύνταξη των οικονομικών καταστάσεων βάσει των Ελληνικών Λογιστικών Προτύπων (Ε.Λ.Π.) γίνεται, σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 4308/2014 (Α'251). Στις περιπτώσεις σύνταξης των οικονομικών καταστάσεων βάσει των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς (Δ. Π.Χ. Α.) εφαρμόζονται οι σχετικές διατάξεις των Ευρωπαϊκών Κανονισμών.

Σε σχέση με τα Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα (Ε.Λ.Π.) σύμφωνα με το άρθρο 4 «Άλλα λογιστικά αρχεία» παρ. 4 & 5 του Ν.4308/2014 η οντότητα τηρεί κατά περίπτωση, με ημερομηνία αναφοράς την ημερομηνία τέλους της περιόδου αναφοράς (ημερομηνία του ισολογισμού):

- Αρχείο ιδιόκτητων αποθεμάτων

Στο αρχείο αυτό καταχωρούνται:

α) Τα ποσοτικά δεδομένα της φυσικής απογραφής (σύντομη περιγραφή είδους, μονάδα μέτρησης και ποσότητα), κατά είδος και διακεκριμένα για κάθε αποθηκευτικό χώρο.

β) Η κατά μονάδα αξία επιμέτρησης, καθώς και η συνολική αξία επιμέτρησης του κάθε είδους.

γ) Ο προσδιορισμός της ποσότητας των αποθεμάτων δύναται να γίνεται με έμμεσες τεχνικές που είναι αξιόπιστες και κατάλληλα τεκμηριωμένες.

δ) Αναλώσιμα υλικά αγαθά που δεν είναι σημαντικά μπορούν να μην απογράφονται.

- Αρχείο αποθεμάτων τρίτων.

Η οντότητα που έχει στην κατοχή της αποθέματα κυριότητας άλλης οντότητας τηρεί αρχείο στο οποίο καταγράφονται αναλυτικά τα σχετικά αποθέματα, κατά είδος και ποσότητα και διακεκριμένα κατά αποθηκευτικό χώρο, σύμφωνα με τις περιπτώσεις α΄ και γ΄ της παραγράφου 4 του παρόντος άρθρου.

Η διάταξη αναφέρεται σε εμπορεύσιμα αγαθά, δηλαδή δεν συμπεριλαμβάνει εγγυοδοσίες (επιστρεπτέα είδη συσκευασίας, παλέτες, κενές φιάλες, κλπ.). Η παρακολούθηση δύναται να γίνεται με οποιοδήποτε πρόσφορο τρόπο και να προκύπτει από οποιοδήποτε τηρούμενο αρχείο. Διευκρινίζεται ότι δεν απαιτείται φυσική καταμέτρηση των σχετικών αποθεμάτων. Θεσπίζεται μόνο η υποχρέωση παρακολούθησης αυτών των αποθεμάτων, ώστε η οντότητα να δύναται να τεκμηριώνει τα αποθέματα αυτής της κατηγορίας που βρίσκονται στην κατοχή της (για παράδειγμα, τηρώντας με τάξη και πληρότητα το σύνολο των λαμβανόμενων και εκδιδόμενων παραστατικών διακίνησης ή ενημερώνοντας επιπρόσθετα άλλα αρχεία).

Σύμφωνα με το άρθρο 3 «Λογιστικό σύστημα και βασικά λογιστικά αρχεία» παρ 6 του Ν.4308/2014 τo Αρχείο ιδιόκτητων αποθεμάτων και τo Αρχείο αποθεμάτων τρίτων τηρούνται με ηλεκτρονικό ή χειρόγραφο τρόπο. Όταν στην τήρηση των αρχείων χρησιμοποιούνται συντομεύσεις ή σύμβολα, το νόημά τους ορίζεται με σαφήνεια.”

Σύμφωνα με το άρθρο 6 «Χρόνος ενημέρωσης λογιστικών αρχείων» παρ 2. του Ν.4308/2014 Ο προσδιορισμός της ποσότητας αποθεμάτων, όπου συντρέχει περίπτωση, διενεργείται σε κατάλληλο χρόνο που διασφαλίζει την αξιοπιστία των δεδομένων σε σχέση με την ημερομηνία αναφοράς των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της οντότητας.

Επίσης η ΠΟΛ.1003/31-12-2014 «Παροχή οδηγιών για την εφαρμογή των διατάξεων του ν. 4308/2014 (ΦΕΚ Α΄ 251) περί των «Ελληνικών Λογιστικών Προτύπων, συναφείς ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις» Άρθρο 6 παρ. 2 αναφέρει τα εξής:

“6.2.1 Σε ότι αφορά τον προσδιορισμό της ποσότητας των αποθεμάτων, ορίζεται ότι ο εν λόγω προσδιορισμός διενεργείται σε κατάλληλο χρόνο που διασφαλίζει την αξιοπιστία των δεδομένων σε σχέση με την ημερομηνία αναφοράς των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της οντότητας. Δηλαδή, ο χρόνος προσδιορισμού των αποθεμάτων (φυσική απογραφή) καθορίζεται από τα πραγματικά δεδομένα μιας οντότητας, λαμβάνοντας υπόψη και τα αναφερόμενα στην παράγραφο 4 του άρθρου 4 και την ανάγκη διασφάλισης της αξιοπιστίας του ποσοτικού προσδιορισμού των αποθεμάτων στο τέλος της ημερομηνίας αναφοράς (ημερομηνία τέλους χρήσης ή ημερομηνία ισολογισμού).

6.2.2 Ο χρόνος αυτός μπορεί να απέχει από το τέλος της ημερομηνίας αναφοράς, ιδίως όταν η οντότητα τηρεί αναλυτικό αρχείο ποσοτικής διακίνησης αποθεμάτων (βιβλίο αποθήκης) ή όταν ο αριθμός ή και η ποσότητα των διακινήσεων δεν είναι σημαντική. Σε άλλες περιπτώσεις που η οντότητα εφαρμόζει έμμεσες τεχνικές στον προσδιορισμό της ποσότητας των αποθεμάτων της απογραφής, η σχετική διαδικασία δύναται να γίνεται με αξιοπιστία και σε χρόνο απομακρυσμένο από το τέλος της περιόδου (π.χ. προσδιορισμός ιχθυόμαζας ιχθυοτροφείων). Τέλος, σημειώνεται ότι όταν εφαρμόζεται η μέθοδος της λιανικής (retail method) δεν γίνεται ποσοτικός προσδιορισμός των αποθεμάτων και η εκτίμηση της αξίας του τελικού αποθέματος δύναται επίσης να γίνεται με ασφάλεια σε χρόνο απομακρυσμένο από το τέλος της περιόδου.

6.2.3 Σε κάθε περίπτωση, και ανεξάρτητα από το χρόνο που διενεργείται ο ποσοτικός προσδιορισμός των αποθεμάτων, η οντότητα είναι υποχρεωμένη να έχει τεκμηριώσει με αξιόπιστο τρόπο τις ποσότητες της απογραφής εντός των χρονικών ορίων σύνταξης των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της περιόδου.”

Το κόστος κτήσης του τελικού αποθέματος pροσδιορίζεται, σύμφωνα με

i) τη μέθοδο «Πρώτο Εισαχθέν – Πρώτο Εξαχθέν» (FIFO)

ii) τη μέθοδο του μέσου σταθμικού όρου σε όλες τις αποδεκτές εκδοχές της

iii) τη μέθοδος της λιανικής.

Η χρήση της μεθόδου «Τελευταίο Εισαχθέν – Πρώτο Εξαχθέν» (LIFO) δεν επιτρέπεται.

Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1003/31-12-2014 «Παροχή οδηγιών για την εφαρμογή των διατάξεων του ν. 4308/2014 (ΦΕΚ Α΄ 251) περί των «Ελληνικών Λογιστικών Προτύπων, συναφείς ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις» Άρθρο 4 παρ. 4 & 5 που ερμηνεύει και αναλύει τα αναφερόμενα στο άρθρο 4 παρ. 4 & 5 του Ν.4308/2014 αναφέρει τα εξής:

«4.4.1 Καθιερώνεται η δυνατότητα προσδιορισμού της ποσότητας των αποθεμάτων με αξιόπιστες και τεκμηριωμένες έμμεσες τεχνικές. Τεκμηριωμένες είναι οι τεχνικές που είναι γενικά αποδεκτές στη διεθνή πρακτική. Στόχος της διάταξης είναι η επίτευξη εύλογης διασφάλισης αναφορικά με την προσδιοριζόμενη ποσότητα αποθεμάτων κατ’ είδος κατά την ημερομηνία του ισολογισμού, λαμβάνοντας υπόψη τις δυσχέρειες και το κόστος ακριβούς καταμέτρησης. Δηλαδή επιδιώκεται η αξιοπιστία της μέτρησης της ποσότητας και ταυτόχρονα ο περιορισμός του κόστους και η υπέρβαση δυσχερειών.

4.4.2 Μια σημαντική παράμετρος που επηρεάζει την κρίση περί αξιοπιστίας των έμμεσων τεχνικών προσδιορισμού της ποσότητας των αποθεμάτων είναι το είδος των δικλίδων που χρησιμοποιεί η οντότητα για να παρακολουθεί και να ελέγχει τα παραλαμβανόμενα και αποστελλόμενα αποθέματα, σύμφωνα με την παράγραφο 8 του άρθρου 5 του παρόντος νόμου. Παράδειγμα τέτοιας δικλίδας είναι η τήρηση, κατ’ επιλογή της οντότητας, αναλυτικού αρχείου ποσοτικής διακίνησης για εισερχόμενα ή / και αποστελλόμενα ή πωλούμενα αγαθά. Στην κρίση για την απαιτούμενη αξιοπιστία των έμμεσων τεχνικών λαμβάνεται υπόψη το κατά πόσο οι τεχνικές είναι καθιερωμένες στη διεθνή πρακτική. Σε κάθε περίπτωση, λαμβάνεται υπόψη η ιδιαίτερη φύση των αποθεμάτων (π.χ. καύσιμα, ζώντα ψάρια, ορυκτά αποθέματα) για τον προσδιορισμό κατάλληλων έμμεσων τεχνικών προσδιορισμού της ποσότητας αυτών.

4.4.3 Όταν, κατ’ απόλυτη επιλογή της οντότητας, τηρείται ηλεκτρονικό αρχείο ποσοτικής διακίνησης παραλαμβανόμενων και αποστελλόμενων αγαθών, η διενέργεια φυσικής καταμέτρησης στο τέλος της περιόδου αναφοράς (ημερομηνία ισολογισμού) δύναται να αντικαθίσταται από τη λειτουργία αξιόπιστου συστήματος κυλιόμενων απογραφών για διαφορετικές κάθε φορά ομάδες αποθεμάτων στη διάρκεια της περιόδου, ώστε συνολικά να παρέχεται η απαιτούμενη διασφάλιση περί της αξιοπιστίας των ποσοτήτων των αποθεμάτων.

4.4.4 Ορισμένες έμμεσες τεχνικές παρακάμπτουν τον προσδιορισμό της ποσότητας των αποθεμάτων και προσδιορίζουν κατ’ ευθείαν την αξία του τελικού αποθέματος και του κόστους πωληθέντων, περίπτωση στην οποία δεν απαιτείται ποσοτική καταμέτρηση των αποθεμάτων. Άλλες τεχνικές χρησιμοποιούνται για την εκτίμηση της ποσότητας του τελικού αποθέματος, και ακολουθεί η επιμέτρηση ως ξεχωριστή διαδικασία.

Ενδεικτικά παραδείγματα έμμεσων τεχνικών

1. Η μέθοδος της λιανικής τιμής (retail method)


Η μέθοδος αυτή προσδιορίζει κατ’ ευθείαν την αξία του τελικού αποθέματος και του κόστους πωληθέντων, χωρίς να προσδιορίζει την ποσότητα του τελικού αποθέματος. Η μέθοδος αυτή χρησιμοποιείται, με διάφορες παραλλαγές, από επιχειρήσεις που εμπορεύονται μεγάλες ποσότητες ειδών που πωλούνται λιανικά με σχετικά σταθερά ποσοστά κέρδους επί της τιμής κτήσεως.»

Η μέθοδος αυτή λειτουργεί σύμφωνα με το κατωτέρω γενικό παράδειγμα (ποσά σε ευρώ):

 
  Κόστος Αξία Λιανικής
Αρχικό απόθεμα 100,00 130,00
Αγορές περιόδου 1.230,00 1.586,70
Σύνολο προς πώληση 1.330,00 1.716,70
Πωλήσεις περιόδου (σε τιμές λιανικής)   -1.200,00
Απόθεμα τέλους σε τιμές λιανικής   516,70
     
Ποσοστό κέρδους λιανικής τιμής = [1-(1.330/1.716,70)]   0,2253
Απόθεμα τέλους σε κόστος κτήσης = [516,70*(1-0,2253)]   400,29


Σημειώσεις

1. Στο ανωτέρω παράδειγμα, το αρχικό απόθεμα διαφέρει από τις αγορές ως προς τη σύνθεση – ποσοστό μικτού κέρδους.

2. Το ποσό του αρχικού αποθέματος και των αγορών της περιόδου σε αξίες λιανικής έχει προκύψει πολλαπλασιάζοντας το κόστος κτήσης με το ποσοστό μικτού κέρδους.

2. Χρήση στατιστικών μεθόδων προσδιορισμού της ποσότητας αποθεμάτων

Η μέθοδος αυτή χρησιμοποιείται για την μέτρηση της ποσότητας των αποθεμάτων στο τέλος της περιόδου σε περιπτώσεις που η μέθοδος της φυσικής καταμέτρησης είναι πρακτικά αδύνατη, όπως για παράδειγμα η μέτρηση της ποσότητας της ιχθυομάζας των ιχθυοτροφείων. Με βάση την μέθοδο αυτή, η αρχική ποσότητα ιχθύων που τοποθετείται σε έναν κλωβό εκτροφής, μετατρέπεται σε κάθε ημερομηνία που επιδιώκεται απογραφή, σε ποσότητα και ιχθυομάζα, λαμβάνοντας υπόψη διάφορους παράγοντες, όπως τις επικρατούσες περιβαλλοντικές συνθήκες που επηρεάζουν την ανάπτυξη των ιχθύων, τις αναλωθείσες ιχθυοτροφές και τα ποσοστά θνησιμότητας. Τα αποτελέσματα της μεθόδου επαληθεύονται εκ των υστέρων κατά την συλλογή των ιχθύων (εξαλίευση).

3. Προσεγγιστικές τεχνικές σε παρεμφερή αποθέματα

Σε περίπτωση αποθεμάτων παρεμφερούς είδους, μεγάλου αριθμού και μικρής διαφοράς αξίας ανά τεμάχιο μεταξύ τους, είναι δυνατόν η καταμέτρηση να γίνεται σε γενικές κατηγορίες και με τη χρήση μέσης τιμής, εφόσον δεν υπάρχει σημαντική επίπτωση στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις.»

Χρόνος προσδιορισμού της ποσότητας των αποθεμάτων

Ο προσδιορισμός της ποσότητας αποθεμάτων διενεργείται σε κατάλληλο χρόνο που διασφαλίζει την αξιοπιστία των δεδομένων σε σχέση με την ημερομηνία αναφοράς των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της οντότητας.

Ο χρόνος αυτός μπορεί να απέχει από το τέλος της ημερομηνίας αναφοράς, ιδίως όταν η οντότητα τηρεί αναλυτικό αρχείο ποσοτικής διακίνησης αποθεμάτων (βιβλίο αποθήκης) ή όταν ο αριθμός ή και η ποσότητα των διακινήσεων δεν είναι σημαντική.

Χρόνος ενημέρωσης βιβλίου απογραφών με την αξία των αποθεμάτων μέχρι έξι μήνες από τη λήξη της περιόδου ή την εμπρόθεσμη υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος. Έως 30/6/2019

Επίσης απογραφή διενεργείται και κάτωθι αναφερθέντα στοιχεία

- Διαθεσίμων (λογ. 38.00)

- Επιταγών (λογ. 33.90, 53.90)

- Συναλλαγματικών (λογ. 31, 51)

Με διενέργεια συμφωνίας με τα αντίστοιχα βιβλία.

 

8. Αυτοπαραδόσεις – καταστροφές αποθεμάτων
 


Σύμφωνα με την γνωμάτευση του Σ.ΛΟ.Τ. αριθμ. πρωτ.: 2712 ΕΞ 18.2.2016 Λογιστικός χειρισμός καταστροφής αποθεμάτων με τα Ε.Λ.Π. αναφέρονται τα εξής:

1. Σύμφωνα με τα ΕΛΠ, το κόστος ακατάλληλων αποθεμάτων που καταστρέφονται, εφόσον η αξία των καταστρεφόμενων αγαθών κυμαίνεται στα συνήθη επίπεδα, καταχωρείται σε αύξηση του κόστους πωληθέντων στην κατάσταση αποτελεσμάτων. Όταν όμως το κόστος αυτό είναι ιδιαίτερα σημαντικό και παρεκκλίνει από τα συνήθη επίπεδα, το σχετικό ποσό μπορεί να εμφανίζεται ως ζημία απομείωσης στην κατάσταση αποτελεσμάτων, ώστε να μη στρεβλώνεται το κόστος πωληθέντων και το μικτό κέρδος.

2. Στα πλαίσια των ΕΛΠ, η οντότητα δύναται να καταχωρεί την καταστροφή των αποθεμάτων σε λογαριασμό ζημίας με πίστωση των αποθεμάτων. Στη συνέχεια, ανάλογα με το ύψος της ζημίας, ακολουθείται ο ενδεδειγμένος υπό (1) χειρισμός.

3. Σε ότι αφορά την καταχώρηση σε λογαριασμούς, σημειώνεται ότι στα πλαίσια των ΕΛΠ η χρήση κωδικών επαφίεται στην κρίση της οντότητας. Εάν η επιχείρηση συνεχίζει να τηρεί το σχέδιο λογαριασμών του ΕΓΛΣ, δύναται να συνεχίσει να διενεργεί τις εγγραφές που διενεργούσε, διασφαλίζονται ωστόσο σε κάθε περίπτωση την ορθή εμφάνιση των επιπτώσεων του γεγονότος στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις σύμφωνα με τον υπό (1) χειρισμό που έχει επιλεγεί.


 

Λογιστική Εγγραφή Καταστροφής Αποθεμάτων με βάση το λογιστικό σχέδιο των Ε.Λ.Π.

 

Κωδ. Λογ. Σχεδίου Περιγραφή Λογ/σμού Χρέωση Πίστωση
67.02 Ζημίες άλλων καταστροφών ΧΧΧΧΧ  
20.07 Ζημίες από καταστροφή εμπ.   ΧΧΧΧΧ


Λογιστική Εγγραφή Καταστροφής Αποθεμάτων με βάση το Ελληνικό Γενικό λογιστικό σχέδιο

 

Κωδ. Λογ. Σχεδίου Περιγραφή Λογ/σμού Χρέωση Πίστωση
81.02.10 Ζημίες από καταστρ. ακατάλ. αποθεμ. ΧΧΧΧΧ  
78.11 Αξία καταστ. ακαταλ. αποθεμ.   ΧΧΧΧΧ


Στην ΠΟΛ.1005/14.01.2005 αναφέρεται ότι η ζημία που προκύπτει από τη διαγραφή άχρηστων αποθεμάτων ,αναγνωρίζεται προς έκπτωση, εφόσον η διαγραφή στηρίζεται σε σύνταξη πρωτοκόλλου καταστροφής του οποίου δεν αμφισβητείται η ακρίβεια. (Σ.τ.Ε. 3455-6/1995).

Επίσης με την εγκύκλιο 1091898/608/0015/11.10.2007 το Υπουργείο Οικονομίας και Οικονομικών, απαντώντας σε σχετικό με ερώτημα, αναφέρει ότι οι διατάξεις του ΚΒΣ δεν ορίζουν κάτι σχετικό με την διαδικασία κατάρτισης των πρωτοκόλλων καταστροφής αγαθών (εμπορευμάτων – πρώτων υλών – πάγιων κ.λπ.) και ούτε προβλέπουν την συμμετοχή υπαλλήλου της αρμόδιας ΔΟΥ ή υποχρέωση γνωστοποίησης της κατάρτισης τους στην αρμόδια ΔΟΥ.

Όσον αφορά την καταστροφή ακατάλληλων αποθεμάτων, είναι γνωστό, κατά πάγια νομολογία των διοικητικών δικαστηρίων, ότι δεν προβλέπεται κατά νόμο συγκεκριμένο αποδεικτικό στοιχείο για την απόδειξη καταστροφής ακαταλλήλων εμπορευμάτων (ΣτΕ 3324/2015, 3835/1990). Συνεπώς, η εγγραφή της σχετικής ζημίας στα βιβλία της επιχείρησης μπορεί να στηρίζεται σε οποιοδήποτε άλλο πρόσφορο αποδεικτικό στοιχείο. Το βάρος απόδειξης της ανακρίβειας του πρωτοκόλλου καταστροφής πέφτει πλέον στη φορολογική αρχή, η οποία οφείλει να προσκομίσει τα στοιχεία εκείνα ότι δεν έλαβε χώρα η επίμαχη καταστροφή προϊόντων.

Σύμφωνα με το άρθρο 5. Διασφάλιση αξιοπιστίας λογιστικού συστήματος παρ. 5 του Ν. 4308/2014 Κάθε συναλλαγή και γεγονός που αφορά την οντότητα τεκμηριώνεται με κατάλληλα παραστατικά (τεκμήρια). Τα παραστατικά αυτά εκδίδονται είτε από την οντότητα είτε από τους συναλλασσόμενους με αυτήν είτε από τρίτους, σε έντυπη ή σε ηλεκτρονική μορφή, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο νόμο αυτόν. Τα παραστατικά αναφέρουν όλες τις απαραίτητες πληροφορίες για την ασφαλή ταυτοποίηση κάθε μίας συναλλαγής ή γεγονότος, και σε κάθε περίπτωση όσα ορίζει ο παρών νόμος.

Προκειμένου να μην αμφισβητηθεί η ακρίβεια του πρωτοκόλλου καταστροφής, θα πρέπει να η Διοίκηση της επιχείρησης (Δ.Σ. ή Διαχειριστής) να οριστεί με σχετικό πρακτικό, μια τριμελή επιτροπή καταστροφής στην οποία μπορεί να συμμετέχει οποιοδήποτε, συνήθως όμως απαρτίζεται από κάποιο μέλος της Διοίκησης ή εκπρόσωπό του, τον υπεύθυνο Λογιστηρίου και τον Αποθηκάριο.

Επίσης θα πρέπει η Διοίκηση της εταιρείας στο ίδιο πρακτικό θα πρέπει να καταγράψει αναλυτικά σε κατάλογο τα προς καταστροφή αποθέματα ή πάγια και την αιτία της καταστροφής τους με σχετική αναφορά ως προς το αν τα καταστραφέντα αγαθά είναι παντελώς άχρηστα και μη έχοντα αξία διαθέσεως. Καθώς και να ορίσει συγκεκριμένη ημέρα, ώρα και τόπο όπου θα γίνει η καταστροφή των αποθεμάτων.

Η τριμελείς επιτροπή καταστροφής προβαίνει σε σύνταξη του πρωτόκολλου καταστροφής το οποίο θα πρέπει να περιλαμβάνει α) την ημέρα, ώρα, σημείο της καταστροφής, β) τα πρόσωπα που παρέστησαν, γ) την αναλυτική περιγραφή των ειδών που κατεστράφησαν και την αιτία της καταστροφής τους καθώς και αναφορά επί των Πρωτοκόλλων Καταστροφής ως προς το αν τα καταστραφέντα αγαθά είναι παντελώς άχρηστα και μη έχοντα αξία διαθέσεως.

Επίσης το πρωτόκολλο υπογράφεται από όλα τα μέλη της επιτροπής καταστροφής, ως πιστοποίηση από αυτούς της καταστροφής των ειδών.

Τέλος οποιοδήποτε άλλο αποδεικτικό στοιχείο της καταστροφής που να τεκμηριώνει τον τρόπο της καταστροφής των αποθεμάτων μπορεί να υπάρξει είναι χρήσιμο. Π.χ. φωτογραφίες των κατεστραμμένων αποθεμάτων κ.λπ.

Για τη μεταφορά των καταστραφέντων αποθεμάτων η επιχείρηση δεν υποχρεούται στην έκδοση Δελτίου Αποστολής, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1003/2014 άρθρο 5 παρ. 8.4 στο οποίο αναφέρονται οι κάτωθι περιπτώσεις όπου δεν απαιτείται η έκδοση Παραστατικού Διακίνησης (Δελτίου Αποστολής):

θ) διακίνηση κατεστραμμένων αποθεμάτων με σκοπό την απόρριψη αυτών,

ι) διακίνηση αγαθών που δεν έχουν καμία εμπορευματική αξία για τον αποστολέα, για τον παραλήπτη ή για κάποιον τρίτο, διαζευκτικά ή αθροιστικά και η διάθεσή αυτών αυτούσιων ή μη, δεν επιφέρει κανένα έσοδο. Δεν εκδίδεται δηλαδή, το εν λόγω στοιχείο για τη διακίνηση άχρηστων ή ακατάλληλων εμπορευμάτων, προϊόντων ή υπολειμμάτων (π.χ. περισυλλογή και διακίνηση προς καταστροφή ή ανακύκλωση, ληγμένων φαρμακευτικών προϊόντων, υπό την προϋπόθεση ότι δεν ενσωματώνουν καμία εμπορευματική αξία), σε χώρους απόρριψης (π.χ. χωματερές, κ.λπ.),


Παρόλα αυτά η έκδοση δελτίο αποστολής για τη μεταφορά των υπό καταστροφή ειδών στους χώρους συγκέντρωσης (χωματερή, υψικάμινος κ.λπ.) αποτελεί ένα επιπλέον νόμιμο δικαιολογητικό στοιχείο απόδειξης του γεγονότος της μεταφοράς των αποθεμάτων στον χώρο καταστροφής τους.

Σύμφωνα με το άρθρο 33. Διακανονισμός εκπτώσεων του Ν. 2859/2000 παρ.1 η έκπτωση του φόρου που ενεργείται με βάση τις υποβαλλόμενες δηλώσεις ΦΠΑ, υπόκειται σε τελικό διακανονισμό σύμφωνα με τα συνολικά στοιχεία της διαχειριστικής περιόδου, εφόσον:

β) μετά την υποβολή των ανωτέρω δηλώσεων ΦΠΑ, έγιναν μεταβολές που δεν είχαν ληφθεί υπόψη για τον καθορισμό του ποσού των εκπτώσεων, ιδίως στην περίπτωση έκπτωσης στο τίμημα ή ακύρωσης αγορών. Δεν ενεργείται διακανονισμός σε περιπτώσεις καταστροφής, απώλειας ή κλοπής που αποδεικνύονται ή δικαιολογούνται, καθώς και σε περιπτώσεις χορήγησης δώρων μέχρις αξίας 10 ευρώ και δειγμάτων τα οποία διατίθενται για το σκοπό της επιχείρησης.



9. Έλεγχος και συμφωνία των τραπεζικών λογαριασμών (καταθέσεων και δανείων)

 

Μια άλλη πολύ βασική εργασία που γίνεται κατά το τέλος της χρήσης είναι ο έλεγχος συμφωνίας των υπολοίπων των τραπεζικών λογαριασμών καταθέσεων όψεως και των λογαριασμών δανείων μακροπρόθεσμων και βραχυπρόθεσμων (λογ. 38.03 – 38.06 , λογ. 45.00 – 45.13 , λογ. 52) όπως αυτά εμφανίζονται στο πρώτο προσωρινό ισοζύγιο με τα αντίστοιχα τραπεζικά αντίγραφα κινήσεων (extrait) που λαμβάνουν οι επιχειρήσεις από τις τράπεζες που συνεργάζονται.

Με τον έλεγχο αυτό και εφόσον διαπιστωθεί ότι δεν συμφωνούν οι λογαριασμοί της γενικής λογιστικής (λογ. 38.03 – 38.06 , λογ. 45.00 – 45.13, λογ. 52) των τραπεζικών καταθέσεων όψεως και των δανείων μακροπρόθεσμων και βραχυπρόθεσμων γίνεται η προσαρμογή τους με σχετικές λογιστικές εγγραφές ώστε να συμφωνήσουν με τα αντίστοιχα τραπεζικά αντίγραφα κινήσεων (extrait).

Η ασυμφωνία μεταξύ των λογαριασμών της γενικής λογιστικής και των αντίστοιχων τραπεζικών αντιγράφων (extrait) μπορεί να οφείλεται σε
ί) παράληψη καταχώρησης κυρίως τραπεζικών εξόδων και προμηθειών για τα οποία δεν έχει περιέλθει το σχετικό παραστατικό στο λογιστήριο, ίί) τυχόν λανθασμένες καταχωρήσεις κλπ.

Επίσης θα πρέπει να γίνεται έλεγχος για το εάν οι τράπεζες έχουν λογίσει τους τόκους τόσο των δανειακών λογαριασμών όσο και των καταθετικών λογαριασμών έως το τέλος της χρήσης, και σε περίπτωση που δεν έχουν λογιστεί να γίνει σχετική εγγραφή καταχώρισης των δουλευμένων τόκων μέσω των μεταβατικών λογαριασμών του παθητικού 56.01 «έξοδα χρήσεως δουλευμένα (πληρωτέα) και του ενεργητικού 36.01 «έσοδα χρήσεως εισπρακτέα».

Σύμφωνα με το άρθρο 17: Γενικές αρχές σύνταξης χρηματοοικονομικών καταστάσεων παρ. 1 του Ν.4308/2014 οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις συντάσσονται με σαφήνεια, σύμφωνα με τις θεμελιώδεις παραδοχές του δουλευμένου και της συνέχισης της δραστηριότητας.

Η θεμελιώδης αρχή του δεδουλευμένου, όπως αναφέρεται στην λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 στο άρθρο 17.1.2, επιτάσσει την αναγνώριση των επιπτώσεων των συναλλαγών και γεγονότων της οντότητας και τη συμπερίληψή τους στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της στο χρόνο που προκύπτουν και όχι στο χρόνο που διακανονίζονται ταμειακά (εισπράττονται ή πληρώνονται). Για παράδειγμα, η λήψη ενός δανείου κατά την ημερομηνία ισολογισμού, επιβάλλεται να αναγνωρισθεί στην κλειόμενη περίοδο, ώστε να απεικονισθούν τα ληφθέντα ταμιακά διαθέσιμα και η αντίστοιχη χρηματοοικονομική υποχρέωση. Ομοίως, οι δουλευμένοι τόκοι ενός δανείου επιβάλλεται να αναγνωρισθούν ως έξοδο στην περίοδο που αφορούν, έστω και εάν σύμφωνα με τη σχετική δανειακή σύμβαση οφείλονται να πληρωθούν στην επόμενη περίοδο. Ο χειρισμός αυτός οδηγεί στην εμφάνιση του σχετικού εξόδου στην κλειόμενη χρήση που αφορά, καθώς και στην αντίστοιχη αύξηση της χρηματοοικονομικής υποχρέωσης προς τον δανειστή και τη μείωση της καθαρής θέσης.

 

 

10. Έλεγχος και συμφωνία των διάφορων δοσοληπτικών λογαριασμών

 

Οι λογαριασμοί που θα πρέπει να ελεγχθούν είναι οι παρακάτω:

i) Ο λογαριασμός 33.00 «προκαταβολές προσωπικού» στον οποίο καταχωρούνται οι προκαταβολές που δίνονται στο προσωπικό έναντι των αποδοχών της μισθολογικής περιόδου (π.χ. μήνα ή εβδομάδας), η οποία αποτελεί τη βάση υπολογισμού τους (εκκαθαρίσεως). Ο λογαριασμός 33.00 πιστώνεται με τα ποσά που παρακρατούνται κατά την εκκαθάριση των αποδοχών της οικείας περιόδου, τα οποία είναι ίσα με τις δοσμένες προκαταβολές, οπότε εξισώνεται.

ii) Στο λογαριασμό 33.01 «χρηματικές διευκολύνσεις προσωπικού» στον οποίο παρακολουθούνται οι χρηματικές διευκολύνσεις, προσωρινού χαρακτήρα, που γίνονται στο προσωπικό.

iii) Στο λογαριασμό 33.02 «δάνεια προσωπικού» στον οποίο παρακολουθούνται τα ποσά που καταβάλλονται στο προσωπικό με μορφή δανείου.

iv) Στους λογαριασμούς 33.08 «δοσοληπτικοί λογαριασμοί διαχειριστών», 33.09 «δοσοληπτικοί λογαριασμοί ιδρυτών Α.Ε. και μελών διοικητικού συμβουλίου» και 33.10 «δοσοληπτικοί λογαριασμοί γενικών διευθυντών ή διευθυντών Α.Ε.» στους οποίους παρακολουθούνται οι χρηματικές δοσοληψίες της οικονομικής μονάδας με τα όργανα διοικήσεώς της κατά τρόπο που να είναι δυνατή η εμφάνιση των υπολοίπων των λογαριασμών αυτών στον ισολογισμό για την πληροφόρηση των πιστωτών και του κοινού.

Συνεπώς οποιεσδήποτε παροχές σε είδος που λαμβάνει ένας εργαζόμενος ή εταίρος ή μέτοχος ή συγγενικό πρόσωπο αυτού συνυπολογίζονται στο φορολογητέο εισόδημά του στην αγοραία αξία τους, εφόσον η συνολική αξία των παροχών σε είδος υπερβαίνει το ποσό των τριακοσίων (300) ευρώ ανά φορολογικό έτος.

Κατά συνέπεια θα πρέπει να γίνει έλεγχος των διάφορων δοσοληπτικών λογαριασμών (λογ. 33.00 – 33.12) για την διαπίστωση η όχι ποσών που αφορούν παροχές σε είδος ώστε να αντιμετωπιστούν ανάλογα.

Σύμφωνα με το άρθρο 13 παρ 3 του Ν. 4172/2013 αναφέρεται ότι οι παροχές σε είδος με τη μορφή δανείου, προς εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα περιβάλλονται τη μορφή έγγραφης συμφωνίας και αποτιμώνται με βάση το ποσό της διαφοράς που προκύπτει μεταξύ των τόκων που θα κατέβαλε ο εργαζόμενος στη διάρκεια του ημερολογιακού μήνα κατά τον οποίο έλαβε την παροχή, εάν το επιτόκιο υπολογισμού των τόκων ήταν το μέσο επιτόκιο αγοράς, του οποίου η μέθοδος υπολογισμού ορίζεται με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών, κατά τον ίδιο μήνα και των τόκων που τυχόν κατέβαλε ο εργαζόμενος στη διάρκεια του εν λόγω ημερολογιακού μήνα. Σε περίπτωση που δεν υφίσταται έγγραφη συμφωνία δανείου, το σύνολο του αρχικού κεφαλαίου λογίζεται ως παροχή σε είδος. Η προκαταβολή μισθού άνω των τριών (3) μηνών θεωρείται δάνειο.»

Κατά συνέπεια από την 1.1.2014 και με την εφαρμογή του νέου Κ.Φ.Ε., αν δεν υφίσταται σύμβαση δανείου το ποσό θεωρείται ως αυτοτελής παροχή και επιβάλλεται φόρος της πρώτης κατηγορίας «Εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις».

Επίσης η σύμβαση δανείου, δημιουργεί επί πλέον υποχρέωση καταβολής χαρτοσήμου σε ποσοστό 2% ή 3% σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 13 παρ.1α , δ ή 15 παρ.1 του ΚΝΤΧ (2% για ΑΕ, ΕΠΕ και 3% για τις λοιπές περιπτώσεις), πλέον ΟΓΑ επί του χαρτοσήμου 20%.

Επομένως θα πρέπει να γίνει έλεγχος των διάφορων δοσοληπτικών λογαριασμών (λογ. 33.00 – 33.12) για την διαπίστωση η όχι ποσών που αφορούν παροχές σε είδος ώστε να αντιμετωπιστούν ανάλογα.

Σύμφωνα με την πολ.1219/6.10.2014 - Φορολογική μεταχείριση παροχών σε είδος του άρθρου 13 του ν.4172/2013 αναφέρεται ότι με την παράγραφο 3 του άρθρου 13 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι παροχή σε είδος αποτελεί και η χορήγηση δανείου κατόπιν έγγραφης συμφωνίας από φυσικό πρόσωπο ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα προς εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο. Η ωφέλεια για τον λήπτη της παροχής αυτής προσδιορίζεται ανά φορολογικό έτος, υπολογίζεται κατά το μήνα στον οποίον έγινε η παροχή και αποτιμάται ως η διαφορά μεταξύ των τόκων που υπολογίζονται με βάση το μέσο επιτόκιο αγοράς (σχετική η ΠΟΛ.1034/30.1.2014 Απόφαση του Υφυπουργού Οικονομικών) και των τόκων που τυχόν κατέβαλε ο εργαζόμενος βάσει της σχετικής έγγραφης συμφωνίας. Σε περίπτωση που δεν υπάρχει έγγραφη συμφωνία ως παροχή σε είδος λαμβάνεται το σύνολο του αρχικού κεφαλαίου. Η προκαταβολή μισθού άνω των τριών (3) μηνών, ήτοι ποσά που υπερβαίνουν το ποσό των τριών μισθών, θεωρούνται δάνειο.

Τέλος, γίνεται δεκτό ότι οι διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 13 ν.4172/2013 δεν καταλαμβάνουν τα ποσά που είχαν καταβληθεί ή πιστωθεί στα υπόψη πρόσωπα (εργαζόμενους, εταίρους, μέτοχους κ.λπ.) πριν από την έναρξη ισχύος του ν. 4172/2013, ανεξαρτήτως του αν τα υπόψη ποσά έχουν καταβληθεί ως δάνεια με έγγραφη συμφωνία ή άνευ αυτής ή ως προκαταβολές μισθών.

Αριθ. πρωτ.: ΔΕΕΦ Β 1182799 ΕΞ 2016 Τέλη χαρτοσήμου επί προκαταβολής μισθών εργαζομένων

1. Στην περίπτωση προκαταβολών μισθών που συμψηφίζονται εφάπαξ και μέσα στον ίδιο μήνα με τον μισθό των υπαλλήλων, δεν θεωρείται ότι υφίσταται δανειακή σχέση μεταξύ του εργοδότη και των υπαλλήλων.

2. Στην περίπτωση προκαταβολών μισθών, που εξοφλούνται δια μηνιαίων κρατήσεων από τις αποδοχές των υπαλλήλων, υφίσταται δανειακή σχέση κατά την έννοια του άρθρου 806 του Αστικού Κώδικα και υπόκειται σε τέλη χαρτοσήμου 3% ή 2% (πλέον εισφοράς υπέρ ΟΓΑ 20% επ' αυτού), κατά τις διακρίσεις των άρθρων 13§1.α και 15§1.α. του Κώδικα Τελών Χαρτοσήμου.

3. Οι διατάξεις του άρθρου 13 παρ. 3 ν. 4172/2013 θέτουν τις προϋποθέσεις για τον υπολογισμό παροχής σε είδος σε περίπτωση χορήγησης δανείων από τον εργοδότη στον εργαζόμενο. Από τη διατύπωση της διάταξης αυτής προκύπτει ότι σε κάθε περίπτωση προκαταβολής μισθού αυτή λογίζεται ως δάνειο και εξ αντιδιαστολής μόνο προκύπτει ότι προκαταβολές μισθών έως τρείς μήνες δεν θεωρούνται δάνεια. Αυτό έχει την περαιτέρω συνέπεια ότι για τις προκαταβολές αυτές δεν υπολογίζεται πρόσθετη παροχή σε είδος για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος. Ωστόσο η φύση της συναλλαγής ως δανείου δεν μεταβάλλεται, αφού το άρθρο 13 παρ. 3 ν. 4172/2013 θεσπίζει τεκμήριο για τον υπολογισμό της παροχής σε είδος χωρίς να επιδρά το τεκμήριο αυτό στη φορολογία χαρτοσήμου.

4. Σε κάθε περίπτωση, η εξέταση των πραγματικών περιστατικών, καθώς και της συνδρομής των προϋποθέσεων που πρέπει να συντρέχουν για την εφαρμογή της φορολογικής νομοθεσίας, εναπόκειται, ως ζήτημα πραγματικό, στην κρίση των ελεγκτικών υπηρεσιών.

ΠΟΛ 1034/2014 - Προσδιορισμός μέσου επιτοκίου αγοράς κατ’ εφαρμογή των διατάξεων της παρ.3 του άρθρου 13 του Ν.4172/2013 (ΦΕΚ Α’ 167)

1. Ως μέσο επιτόκιο αγοράς, για την εφαρμογή της παραγράφου 3 του άρθρου 13 του Ν. 4172/2013, λαμβάνεται το επιτόκιο των τραπεζικών δανείων σε ευρώ, προς ιδιώτες, με τη μεθοδολογία που ορίζεται από την Τράπεζα της Ελλάδας ανά μήνα, ανά κατηγορία και ανά υποκατηγορία δανείου.

Αναλυτικότερα, προκειμένου για συμβάσεις καταναλωτικών, στεγαστικών, ανοιχτών δανείων και υπεραναλήψεων από τρεχούμενους λογαριασμούς λαμβάνεται το επιτόκιο της αντίστοιχης κατηγορίας και υποκατηγορίας δανείου όπως ορίζεται από την Τράπεζα της Ελλάδας, για τον μήνα κατά τον οποίο ελήφθη η παροχή.

Για συμβάσεις λοιπών δανείων, λαμβάνεται το επιτόκιο κατ’ αναλογία των όσων ισχύουν για τα καταναλωτικά δάνεια.

Αν σε κάποια από τις υποκατηγορίες δανείων δεν ορίζεται επιτόκιο για τον μήνα που ελήφθη η παροχή, λαμβάνεται υπόψη ο μέσος όρος των επιτοκίων της αντίστοιχης κατηγορίας δανείου για τον ίδιο μήνα.

Σε περίπτωση προκαταβολής μισθού άνω των τριών μηνών, ως επιτόκιο λαμβάνεται το χαμηλότερο από τα επιτόκια κάθε κατηγορίας δανείου από αυτές που περιγράφονται παραπάνω, όπως ισχύουν κατά το μήνα χορήγησης της προκαταβολής.

Σε περίπτωση που στη σύμβαση δανείου δεν αναγράφεται συγκεκριμένος σκοπός, ως επιτόκιο λαμβάνεται το επιτόκιο που ορίζει η Τράπεζα της Ελλάδας για τις υπεραναλήψεις από τρεχούμενους λογαριασμούς για τον μήνα κατά τον οποίο ελήφθη η παροχή.
 

 

11. Υπολογισμός της αξίας των παροχών σε είδος του άρθρου 13 του ν. 4172/2013.
 


Οι κυριότερες εξ΄ αυτών των παροχών είναι:

- Παραχώρησης ενός οχήματος για οποιοδήποτε χρονικό διάστημα ενός φορολογικού έτους,

- Παροχές σε είδος με τη μορφή δανείου

- Παροχή της χρήσης εταιρικών συνδέσεων κινητής τηλεφωνίας

- Παραχώρησης κατοικίας για οποιοδήποτε χρονικό διάστημα ενός φορολογικού έτους,

Όσον αφορά τον υπολογισμό της αξίας των παροχών σε είδος σύμφωνα με το άρθρο 13 “Παροχές σε είδος του Ν. 4172/2013 ισχύουν τα εξής:

1. Με την επιφύλαξη των διατάξεων των παραγράφων 2, 3, 4 και 5 οποιεσδήποτε παροχές σε είδος που λαμβάνει ένας εργαζόμενος ή συγγενικό πρόσωπο αυτού συνυπολογίζονται στο φορολογητέο εισόδημά του στην αγοραία αξία τους, εφόσον η συνολική αξία των παροχών σε είδος υπερβαίνει το ποσό των τριακοσίων (300) ευρώ ανά φορολογικό έτος.

[Η διάταξη της παράγραφου 1 του άρθρου 13 του ν.4172/2013 καταλαμβάνει τα πρόσωπα που συνδέονται με εργασιακή σχέση με τον εργοδότη τους κατά τα οριζόμενα στις περιπτώσεις α' - στ' της παραγράφου 2 του άρθρου 12 του ν. 4172/2013 (ΚΦΕ) και τα εξαρτωμένα ή/και συγγενικά τους πρόσωπα κατά τα οριζόμενα από τις διατάξεις του άρθρου 11 και της περίπτωσης στ' του άρθρου 2 του ν.4172/2013 αντίστοιχα. Επισημαίνεται, ότι οι παροχές σε είδος που χορηγούνται προς τρίτα πρόσωπα, που δεν συνδέονται με κανενός είδους εργασιακή σχέση με την επιχείρηση που χορηγεί τις παροχές αυτές, δεν καταλαμβάνονται από τις διατάξεις του άρθρου 13.

Στην έννοια των παροχών σε είδος που φορολογούνται ως εισόδημα από μισθωτή εργασία εντάσσεται κάθε παροχή σε είδος που χορηγείται στο μισθωτό, με εξαίρεση τις παροχές που αποβλέπουν αποκλειστικά στην κάλυψη δαπανών ή αποκατάσταση ζημιών του φυσικού προσώπου στα πλαίσια της εργασιακής του σχέσης και κατά την εκτέλεση της εργασίας του, όπως ορίζεται στο άρθρο 12 παρ. 2 ν. 4172/2013, οι οποίες ως εκ του είδους τους, βαρύνουν τον εργοδότη, οπότε στην τελευταία αυτή περίπτωση η παροχή αυτή δεν έχει τα εννοιολογικά χαρακτηριστικά του εισοδήματος.

Ως τέτοιες παροχές , τις οποίες δεν καταλαμβάνει η παρ. 1 του άρθρου 13 του ν. 4172/2013 και οι οποίες
δεν θεωρούνται παροχές σε είδος και κατά συνέπεια εισόδημα από μισθωτή εργασία, αναφέρονται: οι παροχές σε είδος, οι οποίες χορηγούνται προσωπικά προς τους δικαιούχους, μόνο αυτούσια και όχι σε χρήμα και οι οποίες εξυπηρετούν λειτουργικές και παραγωγικές ανάγκες της επιχείρησης, συμβάλλουν στην αύξηση της παραγωγικότητάς της και στην ποιότητα των συνθηκών εργασίας ή αποτελούν μέτρα για την υγιεινή και ασφάλεια των εργαζομένων. Ενδεικτικά, τέτοιες παροχές σε είδος, οι οποίες δεν θεωρούνται εισόδημα από μισθωτή εργασία, είναι η χορήγηση ειδικών στολών εργασίας, η χορήγηση γάλακτος, η παροχή τροφής στο χώρο εργασίας, η χορήγηση θέσης στάθμευσης στο χώρο εργασίας κλπ.

Αντιθέτως, στις παροχές σε είδος στους εργαζόμενους και στα συγγενικά τους πρόσωπα που υπερβαίνουν τα 300 ευρώ ανά φορολογικό έτος και συνεπώς προσαυξάνουν το φορολογητέο εισόδημα των εργαζόμενων περιλαμβάνονται ενδεικτικά:

α) η αξία των αγαθών, που αντιπροσωπεύουν οι χορηγούμενες «δωροεπιταγές», καθώς και η αξία της αγοράς αγαθών ή παροχής υπηρεσιών, που αντιπροσωπεύουν τα χορηγούμενα «κουπόνια»,

β) η αξία των διατακτικών που χορηγούνται δωρεάν για την αγορά αγαθών ή τη λήψη υπηρεσιών από συμβεβλημένα καταστήματα. Εξαιρετικά για τις διατακτικές σίτισης ως παροχή σε είδος λαμβάνεται το ποσό που υπερβαίνει τα 6 ευρώ ανά εργάσιμη ημέρα καθώς σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. ζ' της παρ.1 του άρθρου 14 του ν.4172/2013 εξαιρούνται από τον υπολογισμό του εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις η αξία των διατακτικών σίτισης έως έξι (6) ευρώ ανά εργάσιμη ημέρα,

{Η με Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦΒ 1121357 ΕΞ2015/14.9.2015 με θέμα «Διευκρινίσεις σχετικά με την έκπτωση των διατακτικών σίτισης που χορηγεί επιχείρηση σε εργαζομένους της» αναφέρει ότι οι εταιρείες που χορηγούν διατακτικές σίτισης έως 6 ευρώ (132 ευρώ μηνιαίως) στους εργαζομένους τους, τις οποίες πρόκειται να εξαργυρώνουν και σε supermarkets κατά περιοδικά χρονικά διαστήματα, προκειμένου για την αγορά προϊόντων με τα οποία θα προετοιμάζουν το γεύμα τους το οποίο στη συνέχεια θα καταναλώνουν στις εταιρείες κατά τη διάρκεια της εργασίας τους.

Δεν υπάρχει περιορισμός ως προς τον τρόπο εξαργύρωσης των διατακτικών σίτισης έως 6 ευρώ (σε εστιατόρια ή supermarkets) προκειμένου για την έκπτωση των σχετικών δαπανών, και συνεπώς ότι οι υπόψη δαπάνες, οι οποίες συνιστούν προσωπικές καταναλωτικές δαπάνες, αναγνωρίζονται σε κάθε περίπτωση για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης, με βάση τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιο μας.}

γ) η παροχή της χρήσης εταιρικών πιστωτικών καρτών στα ανωτέρω πρόσωπα για δαπάνες που δεν πραγματοποιούνται για το συμφέρον της επιχείρησης αλλά για την κάλυψη προσωπικών, οικογενειακών ή άλλων δαπανών που δεν σχετίζονται με το συμφέρον της επιχείρησης του εργοδότη ή δεν χρησιμοποιούνται κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές αυτής και το σχετικό κόστος αναλαμβάνει ο εργοδότης,

δ) το όφελος που προκύπτει για τους εργαζόμενους, διευθυντές, διαχειριστές, μέλη διοίκησης και συνταξιούχους των εταιρειών παροχής ηλεκτρικής ενέργειας, τηλεφωνίας, ύδρευσης, παροχής αερίου, συνδρομητικών υπηρεσιών (π.χ. τηλεόραση) από την παροχή σε αυτούς ορισμένης ποσότητας ηλεκτρικής ενέργειας, τηλεφωνικών συνδιαλέξεων, νερού, φυσικού αερίου και συνδρομητικών καναλιών αντίστοιχα με μειωμένο τιμολόγιο ή άνευ ανταλλάγματος,

ε) οι διάφορες πληρωμές που γίνονται απευθείας από τους εργοδότες σε τρίτους, όπως αυτές που γίνονται προς φροντιστήρια, σχολεία, βρεφονηπιακούς σταθμούς, κατασκηνώσεις κ.λπ. και αφορούν την κάλυψη εξόδων διδάκτρων, βρεφονηπιακών σταθμών, κ.λπ. των ανωτέρω προσώπων, οι απευθείας πληρωμές που αφορούν την κάλυψη εξόδων συμμετοχής των προσώπων αυτών σε ημερίδες, προγράμματα ή σεμινάρια εκπαίδευσης, επιμόρφωσης ή επαγγελματικής κατάρτισης ή την κάλυψη συνδρομών σε περιοδικά και επιμελητήρια, που δεν αφορούν το αντικείμενο της εργασίας τους ή το επίπεδο της θέσης που κατέχουν, οι απευθείας πληρωμές που αφορούν την κάλυψη συνδρομών των προσώπων αυτών (σε γυμναστήρια, λέσχες κ.λπ.), καθώς και αυτές που αφορούν την κάλυψη ιατρικών εξόδων τους (π.χ. check-up).

Περαιτέρω, στην περίπτωση αυτή περιλαμβάνεται και το όφελος που προκύπτει για τους εργαζόμενους, διευθυντές, διαχειριστές και μέλη διοίκησης ιδιωτικών εκπαιδευτηρίων εξαιτίας της δωρεάν φοίτησης ή της φοίτησης με μειωμένα δίδακτρα σε αυτά των τέκνων τους, με εξαίρεση τις υποτροφίες που χορηγούνται από τα εν λόγω εκπαιδευτήρια.

στ) η παροχή της χρήσης εταιρικών συνδέσεων κινητής τηλεφωνίας που γίνεται στους εργαζόμενους, διευθυντές, διαχειριστές και μέλη διοίκησης κατά το μέρος που υπερβαίνει το κόστος των προγραμμάτων χρήσης και υπό την προϋπόθεση ότι το υπερβάλλον ποσό του προγράμματος χρήσης χρησιμοποιείται για προσωπικούς τους σκοπούς και όχι για σκοπούς της επιχειρηματικής δραστηριότητας του εργοδότη, λαμβάνοντας υπόψη ότι πολλές επιχειρήσεις καλύπτουν τη συγκεκριμένη παροχή στα προαναφερόμενα πρόσωπα με σκοπό την εξυπηρέτηση λειτουργικών αναγκών τους, την αύξηση της παραγωγικότητάς τους και την παροχή υψηλού επιπέδου υπηρεσιών (επικοινωνία με πελάτες, συνεργάτες, κ.λπ.) ακόμα και πέραν του ημερήσιου εργάσιμου χρόνου. Ο διαχωρισμός της παροχής που εξυπηρετεί την επιχειρηματική δραστηριότητα του εργοδότη από την παροχή που εξυπηρετεί προσωπικούς σκοπούς των ανωτέρω προσώπων είναι εφικτός διότι κατά την έκδοση του λογαριασμού από την εταιρεία κινητής τηλεφωνίας παρέχεται ανάλυση ανά αριθμό.

Σε κάθε περίπτωση, ο διαχωρισμός μπορεί να βασιστεί και σε βεβαίωση του εργοδότη, με την οποία βεβαιώνεται σε ετήσια βάση το ποσό που αφορά σε επαγγελματική χρήση ή άλλη χρήση της εταιρικής σύνδεσης κινητής τηλεφωνίας. Σε περίπτωση που δεν είναι δυνατός ο διαχωρισμός ή ο εργοδότης δεν προβεί στον διαχωρισμό αυτό για οποιοδήποτε λόγο και δεν χορηγήσει σχετική βεβαίωση, τότε το υπερβάλλον ποσό του κόστους του προγράμματος χρήσης θεωρείται ως παροχή σε είδος. Στην παροχή αυτή που προσαυξάνει το φορολογητέο εισόδημα των ανωτέρω προσώπων εντάσσονται και οι φόροι και τα τέλη που αντιστοιχούν σε αυτήν (Φ.Π.Α., λοιπά τέλη)]. (ΠΟΛ.1219/6.10.2014 - Φορολογική μεταχείριση παροχών σε είδος του άρθρου 13 του ν.4172/2013)


{Σύμφωνα με την ΔΕΑΦΑ 1134898 ΕΞ 2016 με θέμα «Έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα επιχείρησης των παροχών κοινωνικού χαρακτήρα προς τους εργαζομένους τους ή συγγενείς αυτών» οι κοινωνικού χαρακτήρα παροχές που δίνουν οι επιχειρήσεις σε εργαζομένους τους ή σε συγγενικά αυτών πρόσωπα (π.χ. ως δώρα λόγω γάμου αυτών ή των τέκνων τους ή λόγω γέννησης παιδιού, καθώς και τα βοηθήματα σε οικογένεια θανόντος εργαζομένου) αποτελούν εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις.

Επομένως, οι σχετικές δαπάνες θεωρείται ότι πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης (άρθρο 22 περ. α') και εκπίπτουν ως έξοδα μισθοδοσίας, εφόσον πληρούνται και οι λοιπές προϋποθέσεις των περ. β' και γ' του άρθρου 22 του ν.4172/2013.}

[ΠΟΛ.1094/17.4.2015 Φορολογική μεταχείριση των υποτροφιών, των χρηματικών βραβείων και των βοηθημάτων - οικονομικών ενισχύσεων
Τα χρηματικά βραβεία που καταβάλλονται από τον εργοδότη σε υπαλλήλους του για μελέτες, εφευρέσεις κλπ, εφόσον περιέρχονται στην κυριότητα του εργοδότη και αξιοποιούνται από αυτόν, αποτελούν εισόδημα από μισθωτή εργασία].


2. Η αξία της παραχώρησης ενός οχήματος σε εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, για οποιοδήποτε χρονικό διάστημα εντός του φορολογικού έτους, υπολογίζεται ως ποσοστό της Λιανικής Τιμής Προ Φόρων (ΛΤΠΦ) του οχήματος ως εξής:

α) για ΛΤΠΦ από 0 έως 12.000 ευρώ ως ποσοστό τέσσερα τοις εκατό (4%) της ΛΤΠΦ ως επιπλέον ετήσιο εισόδημα,

β) για ΛΤΠΦ από 12.001 έως 17.000 ευρώ ως ποσοστό επτά τοις εκατό (7%) της ΛΤΠΦ ως επιπλέον ετήσιο εισόδημα,

γ) για ΛΤΠΦ από 17.001 έως 20.000 ευρώ ως ποσοστό δεκατέσσερα τοις εκατό (14%) της ΛΤΠΦ ως επιπλέον ετήσιο εισόδημα,

δ) για ΛΤΠΦ από 20.001 έως 25.000 ευρώ ως ποσοστό δεκαοκτώ τοις εκατό (18%) της ΛΤΠΦ ως επιπλέον ετήσιο εισόδημα,

ε) για ΛΤΠΦ πλέον των 25.001 ευρώ ως ποσοστό είκοσι δύο τοις εκατό (22%) της ΛΤΠΦ ως επιπλέον ετήσιο εισόδημα, ανεξάρτητα αν το όχημα ανήκει στην επιχείρηση ή είναι μισθωμένο με οποιονδήποτε τρόπο στα ανωτέρω πρόσωπα. Το ανωτέρω ποσοστό καθενός οχήματος δεν επιμερίζεται σε περισσότερα του ενός πρόσωπα.

Η αξία της παραχώρησης του οχήματος μειώνεται βάσει παλαιότητας ως εξής:

i) 0-2 έτη καμία μείωση

ii) 3-5 έτη μείωση δέκα τοις εκατό (10%)

iii) 6-9 έτη μείωση εικοσι πέντε τοις εκατό (25%)

iv) Από 10 έτη και μετά μείωση πενήντα τοις εκατό (50%).

Από τις διατάξεις του παρόντος εξαιρούνται τα οχήματα που παραχωρούνται αποκλειστικά για επαγγελματικούς σκοπούς και έχουν Λιανική Τιμή Πώλησης προ Φόρων έως 12.000 ευρώ.

Σύμφωνα με την ΠΟΛ 1045/2017 με Θέμα: Παροχή οδηγιών για την εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 13 του ν. 4172/2013, όπως αντικαταστάθηκε με την παρ. 1 του άρθρου 99 του ν.4446/2016 (Α' 240) για την παροχή σε είδος εταιρικού οχήματος.

1. Ορίσθηκε νέος τρόπος υπολογισμού της αξίας της παροχής σε είδος, ο οποίος υπολογίζεται ως ποσοστό της Λιανικής Τιμής προ Φόρων (ΛΤΠΦ) του οχήματος που παρέχεται.

Πιο συγκεκριμένα, η αξία της παραχώρησης ενός οχήματος σε εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα για οποιοδήποτε χρονικό διάστημα εντός του φορολογικού έτους, υπολογίζεται ως ποσοστό της ΛΤΠΦ του οχήματος με βάση την κλίμακα που ορίζει η εν λόγω διάταξη.

Η Λιανική Τιμή προ Φόρων οχήματος κατά τύπο, παραλλαγή και έκδοση αυτού, είναι η τιμή που προκύπτει από τους υποβαλλόμενους τιμοκαταλόγους στην Αρμόδια Τελωνειακή Αρχή από τους επίσημους αντιπροσώπους/διανομείς αυτοκινήτων, συμπεριλαμβανομένης και της αξίας του προαιρετικού (EXTRA) εξοπλισμού, προ Φ.Π.Α. και τέλους ταξινόμησης και αναγράφεται στη «Βεβαίωση Ανώτατης προτεινόμενης Λιανικής Τιμής προ Φόρων» που χορηγείται σχετικά από τους τελευταίους.

Σε περίπτωση που ο επίσημος αντιπρόσωπος/διανομέας δεν δύναται να χορηγήσει τη σχετική βεβαίωση, η ΛΤΠΦ λαμβάνεται εναλλακτικά από την αναγραφόμενη στα οικεία παραστατικά πώλησης αξία, προ Φ.Π.Α. και τέλους ταξινόμησης, μη συνυπολογιζομένων τυχόν εκπτώσεων που έχουν χορηγηθεί.

Η αξία της παραχώρησης ενός οχήματος υπολογίζεται ως ποσοστό στο σύνολο της ΛΤΠΦ και όχι κλιμακωτά, ξεκινώντας από το πρώτο κλιμάκιο με ΛΤΠΦ οχήματος έως 12.000 ευρώ και καταλήγοντας στην ανώτερη κλίμακα με ΛΤΠΦ άνω των 25.001 ευρώ.

Επίσης, σε περίπτωση χρήσης εταιρικού οχήματος για χρονικό διάστημα μικρότερο του έτους (νέα πρόσληψη, αποχώρηση εργαζόμενου κτλ.), η αξία της παροχής υπολογίζεται αναλογικά με το χρονικό διάστημα (μήνες) χρησιμοποίησής της.

Η διάρκεια χρήσης εταιρικού οχήματος από εργαζόμενο για διάστημα άνω των 15 ημερολογιακών ημερών λογίζεται ως μήνας.

Παράδειγμα:

Ένα όχημα έχει ΛΤΠΦ 15.000 ευρώ και παραχωρήθηκε η χρήση του σε έναν υπάλληλο/εταίρο/μέτοχο για 3 μήνες (π.χ. λόγω πρόσληψης μέσα στο έτος), τότε το ποσό της παροχής σε είδος που θα προσμετρηθεί στις αποδοχές του από μισθωτή εργασία σε ετήσια βάση, προσδιορίζεται με βάση την κλίμακα ως εξής: 15.000*7% = 1.050 ευρώ και επειδή η χρήση αφορά 3 μήνες είναι 1.050*3/12 = 262,50 ευρώ.

Σύμφωνα με την παράγραφο 2 του άρθρου 13 του ν.4172/2013, το ποσοστό της Λιανικής Τιμής προ Φόρων δεν επιμερίζεται σε περισσότερα του ενός πρόσωπα. Συνεπώς, στο ανωτέρω παράδειγμα, αν το ίδιο όχημα είχε παραχωρηθεί ταυτόχρονα σε δύο υπαλλήλους/εταίρους/μετόχους κατά το ίδιο χρονικό διάστημα εντός του έτους, τότε το ποσό των 262,50 ευρώ θα είχε συμπεριληφθεί στις αποδοχές κάθε ενός ξεχωριστά, χωρίς να γίνει επιμερισμός αυτού.

Η αξία της παροχής σε είδος μειώνεται από το τρίτο έτος κυκλοφορίας του οχήματος και μετά (παλαιότητα που προκύπτει από την άδεια κυκλοφορίας του διεθνώς) και σύμφωνα με την κλίμακα που ορίζει η διάταξη.

Συνεπώς, τα οχήματα με ημερομηνία κυκλοφορίας έως και 2 έτη πριν από το κρινόμενο έτος δεν θα έχουν καμία μείωση στο ποσό της παροχής σε είδος, π.χ. αν το έτος κυκλοφορίας είναι το 2014, τότε μέχρι και το φορολογικό έτος 2016 (δηλαδή για τις δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος που θα υποβληθούν το 2017) δεν θα υπάρχει μείωση.

Για καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω δίδεται το ακόλουθο παράδειγμα: Ένα όχημα έχει ΛΤΠΦ 20.000 ευρώ με έτος πρώτης κυκλοφορίας διεθνώς το 2013. Τότε η αξία της παροχής σε είδος θα είναι 20.000*14%= 2.800 ευρώ. Η αξία αυτή μειώνεται κατά 10% (για τρία έτη κυκλοφορίας συμπληρωμένα), δηλαδή η ετήσια παροχή σε είδος θα είναι τελικά 2.520 ευρώ (2.800*10% = 280 ευρώ, 2.800-280= 2.520 ευρώ), η οποία θα προσαυξήσει τις ετήσιες αποδοχές του φορολογικού έτους 2016, για τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος που θα υποβληθεί το 2017.

Από τις διατάξεις του παρόντος εξαιρούνται τα οχήματα που παραχωρούνται αποκλειστικά για επαγγελματικούς σκοπούς και έχουν Λιανική Τιμή προ Φόρων έως 12.000 ευρώ. Αυτό σημαίνει ότι πρέπει να συντρέχουν ταυτόχρονα και οι δύο προϋποθέσεις για να ισχύει η εξαίρεση.

Διευκρινίζεται ότι η χρήση ενός οχήματος για επαγγελματικούς σκοπούς αφορά τις κάτωθι περιπτώσεις:


α) Τα οχήματα, τα οποία παρέχουν οι επιχειρήσεις σε συγκεκριμένους πωλητές, τεχνικούς και λοιπούς εργαζομένους, των οποίων η εργασία απαιτεί συχνή μετακίνηση εκτός των εγκαταστάσεων του εργοδότη (tool cars) και χρησιμοποιούνται για την επιχειρηματική δραστηριότητα του εργοδότη, ανεξάρτητα αν τα οχήματα αυτά μπορεί να χρησιμοποιούνται από τον δικαιούχο και εκτός του ωραρίου εργασίας τους. Αντιθέτως, καταλαμβάνεται και αποτελεί παροχή σε είδος η κατά τα ανωτέρω προσδιοριζόμενη αγοραία αξία των οχημάτων που παρέχονται στους εργαζόμενους λόγω της θέσης τους (π.χ. σε διευθυντές και επιθεωρητές πωλήσεων, τεχνικούς διευθυντές και λοιπά στελέχη),

β) Τα οχήματα δοκιμών (test-drive), που διαθέτουν οι επιχειρήσεις εμπορίας αυτοκινήτων,

γ) Τα οχήματα μεταφοράς προσωπικού (π.χ. mini-bus),

δ) Τα οχήματα που χρησιμοποιούν επιχειρήσεις (π.χ. ξενοδοχειακές επιχειρήσεις) για μεταφορά καλεσμένων ή πελατών τους,

ε) Τα οχήματα τα οποία διαθέτουν οι επιχειρήσεις επισκευής και συντήρησης (service) οχημάτων προσωρινά σε αντικατάσταση των επισκευαζόμενων,

στ) Τα οχήματα ιδιωτικής χρήσης που χρησιμοποιούνται από τις αεροπορικές εταιρείες και τις επιχειρήσεις διαχείρισης αεροδρομίων για την εξυπηρέτηση των αεροσκαφών και των επιβατών τους (αυτοκίνητα πίστας) καθώς και για την μεταφορά VIPS ή προσωπικού,

Συνεπώς, αν ένα όχημα εκ των ανωτέρω περιπτώσεων α' έως στ', έχει παραχωρηθεί για χρήση σε εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο επιχείρησης αλλά έχει ΛΤΠΦ άνω των 12.000 ευρώ, τότε δεν θα υφίσταται καμία απαλλαγή.

Για παράδειγμα, ένα όχημα με ΛΤΠΦ 15.000 που έχει δοθεί σε πωλητή μιας επιχείρησης θα αποτελεί παροχή σε είδος για το σύνολο της αξίας του (η οποία θα προσδιοριστεί με βάση την κλίμακα ως εξής: 15.000*7% = 1.050 ευρώ), ενώ ένα όχημα με ΛΤΠΦ 11.999 ευρώ που έχει δοθεί επίσης για επαγγελματικούς σκοπούς, δεν θα αποτελέσει παροχή σε είδος.


Οι πραγματικές δαπάνες της επιχείρησης, που αφορούν στο κόστος του οχήματος και περιλαμβάνουν αποσβέσεις, κόστη επισκευής και συντήρησης, τέλη κυκλοφορίας, καύσιμα, διόδια καθώς και το σχετικό κόστος σε περίπτωση μίσθωσης ή χρηματοοικονομικής μίσθωσης, κλπ. εκπίπτουν στο σύνολό τους (100%) με βάση τις διατάξεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013 (προϋποθέσεις περιπτώσεων α', β', και γ') και τα όσα ειδικότερα αναφέρονται στην ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιο, κατά περίπτωση.

Αριθμ. πρωτ.: ΔΕΑΦ 1017521 ΕΞ 2018 Παραχώρηση οχήματος σε εργαζόμενο, εταίρο ή μέτοχο. Κοινόχρηστα οχήματα.

Όσον αφορά σε κοινόχρηστα οχήματα, ανεξαρτήτως της ΛΤΠΦ αυτών, τα οποία δεν έχουν παραχωρηθεί σε συγκεκριμένο υπάλληλο ή ομάδες υπαλλήλων, αλλά διατίθενται από την επιχείρηση με σκοπό να χρησιμοποιούνται εκ περιτροπής από το προσωπικό της, ως αναγκαίο μέσο για τη διεκπεραίωση της εργασίας που του έχει ανατεθεί, δεν εφαρμόζονται οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 13 του ν.4172/2013, δεδομένου ότι τα εν λόγω οχήματα δεν έχουν παραχωρηθεί από την εργοδότρια επιχείρηση και ως εκ τούτου δεν συνιστούν για τον εργαζόμενο παροχή σε είδος.

Επισημαίνεται ότι έγκειται στην εκάστοτε εργοδότρια επιχείρηση να αποδείξει, με κάθε πρόσφορο μέσο (π.χ. βιβλίο κίνησης, παραμονή κατά κανόνα του οχήματος στις εγκαταστάσεις της επιχείρησης μετά το πέρας του ωραρίου, μη κατονομαζόμενοι χρήστες, κλπ) σε ενδεχόμενο φορολογικό έλεγχο εάν ένα όχημα από τα αναφερόμενα πιο πάνω έχει παραχωρηθεί ή όχι. Σε αντίθετη περίπτωση, εφαρμόζονται οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 13 του ν.4172/2013, όπως αυτές έχουν ερμηνευτεί με την ΠΟΛ.1045/2017 εγκύκλιο.

Σε όσες περιπτώσεις ο εργαζόμενος ή εταίρος ή μέτοχος συμμετέχει στο κόστος μισθώματος του οχήματος, η αξία της παραχώρησης αυτού (η οποία λογίζεται ως εισόδημα από μισθωτή εργασία για τον εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο) δεν είναι δυνατό να μειωθεί καθόσον, βάσει του ισχύοντος νομοθετικού πλαισίου, η αξία της παραχώρησης ενός εταιρικού οχήματος προσδιορίζεται με τρόπο τεκμαρτό, ως ποσοστό της ΛΤΠΦ του εκάστοτε οχήματος, μειούμενη βάσει παλαιότητας, χωρίς να προβλέπεται συνάρτηση του εισοδήματος αυτού με τις πραγματικές δαπάνες της παραχωρούσας επιχείρησης για το συγκεκριμένο όχημα.

Η ΔΕΑΦ 1096157 ΕΞ 2016/ 22.6.2016 με θέμα Φορολογική μεταχείριση των Ε.Ι.Χ. αυτοκινήτων που παραχωρούνται κατά χρήση στους υπαλλήλους της εταιρείας αναφέρει ότι όσον αφορά στη φορολογική μεταχείριση της παροχής οχήματος στα στελέχη μιας επιχείρησης ανεξαρτήτως:

α) της διάρκειας χρήσης του οχήματος και

β) της δραστηριότητας της επιχείρησης
η παροχή αυτή αποτελεί παροχή σε είδος για τον εργαζόμενο, η οποία για σκοπούς εφαρμογής του άρθρου 13 του ΚΦΕ αποτιμάται σύμφωνα με τα οριζόμενα στην παρ. 2 του άρθρου 13 του ν. 4172/2013.

3. Οι παροχές σε είδος με τη μορφή δανείου, προς εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα περιβάλλονται τη μορφή έγγραφης συμφωνίας και αποτιμώνται με βάση το ποσό της διαφοράς που προκύπτει μεταξύ των τόκων που θα κατέβαλε ο εργαζόμενος στη διάρκεια του ημερολογιακού μήνα κατά τον οποίο έλαβε την παροχή, εάν το επιτόκιο υπολογισμού των τόκων ήταν το μέσο επιτόκιο αγοράς, του οποίου η μέθοδος υπολογισμού ορίζεται με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών, κατά τον ίδιο μήνα και των τόκων που τυχόν κατέβαλε ο εργαζόμενος στη διάρκεια του εν λόγω ημερολογιακού μήνα. Σε περίπτωση που δεν υφίσταται έγγραφη συμφωνία δανείου, το σύνολο του αρχικού κεφαλαίου λογίζεται ως παροχή σε είδος. Η προκαταβολή μισθού άνω των τριών (3) μηνών θεωρείται δάνειο.

[ΠΟΛ 1034/2014 - Προσδιορισμός μέσου επιτοκίου αγοράς κατ’ εφαρμογή των διατάξεων της παρ.3 του άρθρου 13 του Ν.4172/2013 (ΦΕΚ Α’ 167)

Ως μέσο επιτόκιο αγοράς, για την εφαρμογή της παραγράφου 3 του άρθρου 13 του Ν. 4172/2013, λαμβάνεται το επιτόκιο των τραπεζικών δανείων σε ευρώ, προς ιδιώτες, με τη μεθοδολογία που ορίζεται από την Τράπεζα της Ελλάδας ανά μήνα, ανά κατηγορία και ανά υποκατηγορία δανείου.

Αναλυτικότερα, προκειμένου για συμβάσεις καταναλωτικών, στεγαστικών, ανοιχτών δανείων και υπεραναλήψεων από τρεχούμενους λογαριασμούς λαμβάνεται το επιτόκιο της αντίστοιχης κατηγορίας και υποκατηγορίας δανείου όπως ορίζεται από την Τράπεζα της Ελλάδας, για τον μήνα κατά τον οποίο ελήφθη η παροχή.

Για συμβάσεις λοιπών δανείων, λαμβάνεται το επιτόκιο κατ’ αναλογία των όσων ισχύουν για τα καταναλωτικά δάνεια.

Αν σε κάποια από τις υποκατηγορίες δανείων δεν ορίζεται επιτόκιο για τον μήνα που ελήφθη η παροχή, λαμβάνεται υπόψη ο μέσος όρος των επιτοκίων της αντίστοιχης κατηγορίας δανείου για τον ίδιο μήνα.

Σε περίπτωση προκαταβολής μισθού άνω των τριών μηνών, ως επιτόκιο λαμβάνεται το χαμηλότερο από τα επιτόκια κάθε κατηγορίας δανείου από αυτές που περιγράφονται παραπάνω, όπως ισχύουν κατά το μήνα χορήγησης της προκαταβολής.

Σε περίπτωση που στη σύμβαση δανείου δεν αναγράφεται συγκεκριμένος σκοπός, ως επιτόκιο λαμβάνεται το επιτόκιο που ορίζει η Τράπεζα της Ελλάδας για τις υπεραναλήψεις από τρεχούμενους λογαριασμούς για τον μήνα κατά τον οποίο ελήφθη η παροχή.]


4. Η αγοραία αξία των παροχών σε είδος που λαμβάνει ένας εργαζόμενος ή εταίρος ή μέτοχος από νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα με τη μορφή δικαιωμάτων προαίρεσης απόκτησης μετοχών προσδιορίζεται κατά το χρόνο άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης ή μεταβίβασής του και ανεξαρτήτως εάν συνεχίζει να ισχύει η εργασιακή σχέση. Η αγοραία αξία άσκησης δικαιώματος είναι η τιμή κλεισίματος της μετοχής στο χρηματιστήριο μειωμένη κατά την τιμή διάθεσης του δικαιώματος.

[Η διάταξη αυτή καταλαμβάνει τα δικαιώματα που ασκούνται από την έναρξη ισχύος της διάταξης (δηλαδή από την 1η Ιανουαρίου 2014) ανεξαρτήτως του πότε είχε χορηγηθεί το εν λόγω δικαίωμα και επίσης καταλαμβάνει και δικαιώματα προαίρεσης απόκτησης μετοχών που διαπραγματεύονται και σε αλλοδαπά χρηματιστήρια]. (ΠΟΛ.1219/6.10.2014 - Φορολογική μεταχείριση παροχών σε είδος του άρθρου 13 του ν.4172/2013)

5. Η αγοραία αξία της παραχώρησης κατοικίας σε εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, για οποιοδήποτε χρονικό διάστημα ενός φορολογικού έτους, αποτιμάται στο ποσό του μισθώματος που καταβάλλει η επιχείρηση ή σε περίπτωση ιδιόκτητης κατοικίας σε ποσοστό τρία τοις εκατό (3%) επί της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου.

[Η ανωτέρω διάταξη δεν καταλαμβάνει τις κάτωθι περιπτώσεις:

α) Την παροχή καταλύματος από το Δημόσιο και φορείς του Δημοσίου σε υπηρετούντες σε αυτό (π.χ. σε ένστολους), δεδομένου ότι η μετακίνησή τους αποτελεί εκ του νόμου υποχρέωση.

β) Την παροχή καταλύματος (οικίας) σε εργαζόμενους, εταίρους ή μετόχους από φυσικό πρόσωπο ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα λόγω πρόσκαιρης μετακίνησής αυτών σε υποκαταστήματα ή εργοτάξια ή λοιπές επαγγελματικές εγκαταστάσεις του εργοδότη στα πλαίσια της εργασίας τους (ενδεικτικά αναφέρεται η περίπτωση όπου ο εργοδότης διατηρεί οικία εκτός της έδρας της επιχείρησής του για τις ανάγκες προσωρινής διαμονής - π.χ. μία εβδομάδα, ένας μήνας - των εργαζομένων που χρειάζεται να μεταβούν προσωρινά εκτός έδρας για τις ανάγκες της επιχείρησης του εργοδότη).] (ΠΟΛ.1219/6.10.2014 - Φορολογική μεταχείριση παροχών σε είδος του άρθρου 13 του ν.4172/2013)


Σύμφωνα με το Άρθρο 14. Απαλλαγές εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις του Ν. 4172/2013 παρ.1 αναφέρεται ότι από τον υπολογισμό του εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις εξαιρούνται:

α) η αποζημίωση εξόδων διαμονής και σίτισης και η ημερήσια αποζημίωση που έχουν καταβληθεί από τον εργαζόμενο αποκλειστικά για σκοπούς της επιχειρηματικής δραστηριότητας του εργοδότη,

β) η αποζημίωση για έξοδα κίνησης που καταβάλλονται από τον εργοδότη για υπηρεσιακούς λόγους, εφόσον αφορούν έξοδα κίνησης που πραγματοποιήθηκαν από τον εργαζόμενο κατά την εκτέλεση της υπηρεσίας του και αποδεικνύονται από νόμιμα παραστατικά,

γ) το επίδομα αλλοδαπής που χορηγείται σε υπαλλήλους του Υπουργείου Εξωτερικών και των λοιπών δημόσιων πολιτικών υπηρεσιών,

δ) οι κρατήσεις υπέρ των ασφαλιστικών ταμείων, οι οποίες επιβάλλονται με νόμο,

ε) οι ασφαλιστικές εισφορές που καταβάλλει ο εργαζόμενος περιλαμβανομένων των εισφορών εργοδότη και εργαζομένου υπέρ των επαγγελματικών ταμείων που έχουν συσταθεί με νόμο,

στ) η εφάπαξ καταβαλλόμενη παροχή από ταμεία πρόνοιας και ασφαλιστικούς οργανισμούς του Δημοσίου, καθώς και επαγγελματικά ταμεία που έχουν συσταθεί με νόμο στους ασφαλισμένους και τα εξαρτώμενα μέλη του ασφαλισμένου,

ζ) η αξία των διατακτικών σίτισης αξίας έως έξι (6) ευρώ ανά εργάσιμη ημέρα,

η) οι παροχές ασήμαντης αξίας μέχρι του ποσού των είκοσι επτά (27) ευρώ ετησίως,

ι) τα ασφάλιστρα που καταβάλλονται από τον εργαζόμενο ή τον εργοδότη για λογαριασμό του εργαζομένου στο πλαίσιο ομαδικών ασφαλιστηρίων συνταξιοδοτικών συμβολαίων και

ια) τα ασφάλιστρα που καταβάλλονται από τον εργοδότη για την ιατροφαρμακευτική και νοσοκομειακή κάλυψη του υπαλληλικού του προσωπικού ή για την κάλυψη του κινδύνου ζωής ή ανικανότητάς του στο πλαίσιο ασφαλιστηρίου συμβολαίου, μέχρι του ποσού των χιλίων πεντακοσίων (1.500) ευρώ ετησίως ανά εργαζόμενο.

 

 

12. Έλεγχος και συμφωνία φόρων και ασφαλιστικών εισφορών προσωπικού (λογ. 54.03 και 55)
 


• Κατάρτιση Συγκεντρωτικού Πίνακα Μισθοδοσίας, βάσει των μισθοδοτικών καταστάσεων και συμφωνία του συνολικού ποσού αποδοχών προσωπικού της χρήσεως με το αντίστοιχο ποσό του λογαριασμού (κωδ. 60) καθώς και με το αντίστοιχο ποσό της οριστικής Δηλώσεως αποδοχών, που υποβάλλεται στην αρμόδια ΔΟΥ. Συσχέτιση κρατήσεων-εισφορών του πίνακα με αντίστοιχους λογαριασμούς υποχρεώσεων.

• Συντάσσεται η βεβαίωση αποδοχών μισθωτών και γίνεται σχετική συμφωνία με τα λογιστικά δεδομένα

• Γίνεται συμφωνία ότι τα μη αποδοθέντα ποσά αφορούν τις τελευταίες μισθοδοτικές καταστάσεις του έτους.

• Έλεγχος για δοθείσες παροχές σε είδος κατά την διάρκεια της χρήσης και αποτίμηση αυτών ώστε να συμπεριληφθούν στις βεβαιώσεις αποδοχών των δικαιούχων.

Φορολογικός συντελεστής εισοδήματος από μισθωτή εργασία

Σύμφωνα με το άρθρο 15 παρ. 1 του ν.4172/2013 το φορολογητέο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις υποβάλλεται σε φόρο, σύμφωνα με την ακόλουθη κλίμακα:

 
Εισόδημα (Μισθοί, Συντάξεις, Επιχ. Δραστηριότητα) Φορ. Συντελεστής
0 - 20.000 22%
20.001 - 30.000 29%
30.001 - 40.000 37%
40.001 – 45%


Επίσης στην παρ. 3 ορίζεται ότι φορολογείται αυτοτελώς με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης, κάθε εφάπαξ αποζημίωση που παρέχεται από οποιονδήποτε φορέα και για οποιονδήποτε λόγο διακοπής της σχέσεως εργασίας ή άλλης σύμβασης, η οποία συνδέει το φορέα με τον δικαιούχο της αποζημίωσης.

Ο φόρος υπολογίζεται, σύμφωνα με την ακόλουθη κλίμακα:

 

Κλιμάκιο αποζημίωσης (ευρώ) Φορολογικός συντελεστής
< 60.000 0%
60.000,01 - 100.000 10%
100.000,01 - 150.000 20%
> 150.000 30%


Σύμφωνα με το άρθρο 60 παρ. 4 του ν.4172/2013 στα εισοδήματα από μισθωτή εργασία και συντάξεις που καταβάλλονται αναδρομικά, σύμφωνα με το άρθρο 12, καθώς και στις πρόσθετες αμοιβές που δεν συμπεριλαμβάνονται στις τακτικές αποδοχές διενεργείται παρακράτηση με συντελεστή είκοσι τοις εκατό (20%) στο καταβαλλόμενο ποσό ανεξάρτητα από το έτος στο οποίο ανάγονται για να φορολογηθούν τα εισοδήματα αυτά

Μείωση φόρου εισοδήματος

Σύμφωνα με το άρθρο 16 του ν.4172/2013 ορίζονται τα εξής:

1. Ο φόρος που προκύπτει κατά την εφαρμογή του άρθρου 15 μειώνεται κατά το ποσό των χιλίων εννιακοσίων (1.900) ευρώ για το φορολογούμενο χωρίς εξαρτώμενα τέκνα, όπως αυτά ορίζονται στο άρθρο 11, όταν το φορολογητέο εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες και συντάξεις δεν υπερβαίνει το ποσό των είκοσι χιλιάδων (20.000) ευρώ. Η μείωση του φόρου ανέρχεται σε χίλια εννιακόσια πενήντα (1.950) ευρώ για το φορολογούμενο με ένα (1) εξαρτώμενο τέκνο, σε δύο χιλιάδες (2.000) ευρώ για δύο (2) εξαρτώμενα τέκνα και σε δύο χιλιάδες εκατό (2.100) ευρώ για τρία (3) εξαρτώμενα τέκνα και άνω. Εάν το ποσό του φόρου είναι μικρότερο των ποσών αυτών, η μείωση του φόρου περιορίζεται στο ποσό του αναλογούντος φόρου.

2. Για φορολογητέο εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες και συντάξεις, το οποίο υπερβαίνει το ποσό των είκοσι χιλιάδων (20.000) ευρώ, το ποσό της μείωσης μειώνεται κατά δέκα (10) ευρώ ανά χίλια (1.000) ευρώ του φορολογητέου εισοδήματος από μισθούς και συντάξεις.

Σε περίπτωση που το ποσό του φόρου είναι μικρότερο των ανωτέρω ποσών (1.900, 1.950, 2.000, 2.100), τότε το ποσό της μείωσης περιορίζεται στο ποσό του αναλογούντος φόρου. Τα εξαρτώμενα τέκνα του φορολογούμενου ορίζονται από το άρθρο 11 του ν.4172/2013.

Ειδική εισφορά αλληλεγγύης

Σύμφωνα με το άρθρο 43Α παρ. 1 του ν.4172/2013 επιβάλλεται ειδική εισφορά αλληλεγγύης στα εισοδήματα άνω των δώδεκα χιλιάδων (12.000) ευρώ των φυσικών προσώπων ή σχολάζουσας κληρονομιάς. Για την επιβολή της εισφοράς λαμβάνεται υπόψη το σύνολο του εισοδήματος, όπως αυτό προκύπτει από την άθροιση των εισοδημάτων από μισθωτή εργασία και συντάξεις, από επιχειρηματική δραστηριότητα, από κεφάλαιο, από υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου, φορολογούμενο ή απαλλασσόμενο, πραγματικό ή τεκμαρτό.

Επίσης στην παρ 3 ορίζεται ότι η ειδική εισφορά αλληλεγγύης, που επιβάλλεται στο συνολικό καθαρό εισόδημα της παραγράφου 1 υπολογίζεται με την ακόλουθη κλίμακα:
 

Εισόδημα Εισφ. Αλληλεγγύης
0 – 12.000 0%
12.001 - 20.000 2,20%
20.001 - 30.000 5,00%
30.001 - 40.000 6,50%
40.001 - 65.000 7,50%
65.001 - 220.000 9,00%
>220.000 10,00%


ΠΟΛ.1152/2017 Παρακράτηση ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης επί πρόσθετων αμοιβών ή παροχών που καταβάλλονται σε μισθωτούς και οι οποίες δεν συνεντέλλονται (συνεκκαθαρίζονται) με τις τακτικές αποδοχές τους.

«Μετά την ενσωμάτωση των διατάξεων του άρθρου 29 του ν.3986/2011 στις διατάξεις του άρθρου 43Α του ν.4172/2013, επί του θέματος της παρακράτησης έναντι της ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης στις αμοιβές για υπερωριακή εργασία, επιχορηγήσεις, επιδόματα καθώς και κάθε άλλου είδους, πρόσθετες αμοιβές ή εφάπαξ παροχές, που καταβάλλονται τακτικά ή έκτακτα, πέραν του μισθού, και δεν συνεντέλλονται (συνεκκαθαρίζονται) με τις τακτικές αποδοχές, εξακολουθούν, και μετά την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 43Α του ν.4172/2013 να ισχύουν τα αναφερόμενα στην εγκύκλιο ΠΟΛ.1010/25.1.2013. Συνεπώς, στις αμοιβές αυτές δεν διενεργείται παρακράτηση έναντι της ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης, αλλά η ειδική εισφορά αλληλεγγύης επιβάλλεται στα εισοδήματα αυτά με την υποβολή της ετήσιας δήλωσης φορολογίας εισοδήματος του δικαιούχου των αμοιβών.

Αμοιβές Δ.Σ.

Σύμφωνα με το άρθρο 12 παρ. 2 περ. δ του ν.4172/2013 για τους σκοπούς του Κ.Φ.Ε., εργασιακή σχέση υφίσταται όταν ένα φυσικό πρόσωπο παρέχει υπηρεσίες ως διευθυντής ή μέλος του ΔΣ εταιρείας ή κάθε άλλου νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας,

Από τα παραπάνω προκύπτει, για τα εισοδήματα αυτά, υποχρέωση παρακράτησης φόρου μισθωτής εργασίας (σύμφωνα με τα άρθρα 15 και 16 του ΚΦΕ) καθώς και παρακράτηση Έκτακτης Εισφοράς Αλληλεγγύης του άρθρου 43Α του Ν 4172/2013.

Αντιθέτως, αμοιβή μελών του Δ.Σ. που προκύπτει από κέρδη ανώνυμης εταιρείας αποτελεί μέρισμα, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 36 του ν. 4172/2013, και υπόκειται σε παρακράτηση φόρου με συντελεστή δεκαπέντε τοις εκατό (15%) με βάση τις διατάξεις των άρθρων 62 και 64 του ίδιου πιο πάνω νόμου. Με την παρακράτηση φόρου εξαντλείται η φορολογική υποχρέωση, για τη συγκεκριμένη αμοιβή, των φυσικών προσώπων μελών ΔΣ, σύμφωνα με τις διατάξεις των παρ. 2 και 3 των άρθρων 36 και 64 αντίστοιχα.

Παροχές σε είδος

Σύμφωνα με το άρθρο 13 του ν.4172/2013 Οποιεσδήποτε παροχές σε είδος που λαμβάνει ένας εργαζόμενος ή συγγενικό πρόσωπο αυτού συνυπολογίζονται στο φορολογητέο εισόδημά του στην αγοραία αξία τους, εφόσον η συνολική αξία των παροχών σε είδος υπερβαίνει το ποσό των τριακοσίων (300) ευρώ ανά φορολογικό έτος

Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1072/31.3.2015 – «Οδηγίες περί της εφαρμογής των διατάξεων του άρθρου 60 του ν.4172/2013 αναφορικά με την παρακράτηση φόρου στο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις» διευκρινίστηκε ότι:

«2.Όσον αφορά στις παροχές σε είδος του άρθρου 13 του ν.4172/2013, λόγω του ότι η αποτίμησή τους είναι δυσχερής έως και αδύνατη κατά τη στιγμή της χορήγησής τους, με την παρούσα γίνεται δεκτό ότι δεν διενεργείται παρακράτηση φόρου επί των παροχών αυτών αλλά ο οφειλόμενος φόρος υπολογίζεται κατά την εκκαθάριση της δήλωσης, δεδομένου ότι η αξία τους (εφόσον αυτές φορολογούνται) προσαυξάνει το εισόδημα από μισθωτή εργασία των δικαιούχων. Σε περιπτώσεις που έχει ήδη διενεργηθεί παρακράτηση φόρου επί των παροχών αυτών, ο φόρος αυτός θα συμψηφισθεί κατά την εκκαθάριση.»

Οι εκκαθαριστές μισθοδοσίας πρέπει να αποτιμούν τις παροχές αυτές που προσαυξάνουν το φορολογητέο εισόδημα των ανωτέρω προσώπων και να τις συμπεριλαμβάνουν και αυτές στις βεβαιώσεις αποδοχών των εισοδημάτων από μισθωτή εργασία και συντάξεις που θα χορηγηθούν.

Προθεσμίες

Βεβαιώσεις Αποδοχών

A.1009/2019: Τύπος και περιεχόμενο της βεβαίωσης αποδοχών ή συντάξεων, της βεβαίωσης των αμοιβών από επιχειρηματική δραστηριότητα και της βεβαίωσης εισοδημάτων από μερίσματα, τόκους, δικαιώματα καθώς και υποβολή αυτών με τη χρήση ηλεκτρονικής μεθόδου επικοινωνίας μέσω διαδικτύου για το φορολογικό έτος 2018.

Υπόχρεοι υποβολής στοιχείων βεβαιώσεων

Όσοι παρακρατούν φόρο σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 59, 61, 62 και 64 του ν.4172/2013, πλην των συμβολαιογράφων κατά την υπογραφή του συμβολαίου μεταβίβασης ακίνητης περιουσίας, έχουν υποχρέωση να χορηγούν σε φυσικά και νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες στα οποία έγινε παρακράτηση, μοναδική βεβαίωση στην οποία αναγράφουν το σύνολο των αποδοχών από μισθωτή εργασία και συντάξεις, αμοιβών από επιχειρηματική δραστηριότητα και εισοδημάτων από μερίσματα, τόκους και δικαιώματα που κατέβαλαν στο φορολογικό έτος και τον φόρο που παρακρατήθηκε. Ίδια υποχρέωση υπάρχει και στις περιπτώσεις εισοδημάτων για τα οποία δεν προκύπτει φόρος για παρακράτηση, με την επιφύλαξη των οριζομένων στο άρθρο 6 της παρούσας.

Υποχρέωση υπάρχει και για τα ποσά που ειδικότερα ορίζονται στο άρθρο 6 της παρούσας, τα οποία δεν αποτελούν πληρωμές υποκείμενες σε παρακράτηση.

Η υποχρέωση αυτή δεν υπάρχει στις περιπτώσεις εισοδημάτων από επιχειρηματική δραστηριότητα που δεν περιλαμβάνονται στον Πίνακα κωδικοποίησης αμοιβών από επιχειρηματική δραστηριότητα.

Ημερομηνία υποβολής (Προθεσμία)

Σύμφωνα με το Άρθρο 7 της Απόφασης A.1009/2019 ισχύει:

Ημερομηνία υποβολής

1. Για το φορολογικό έτος 2018 ως καταληκτική ημερομηνία υποβολής ορίζεται η 28η Φεβρουαρίου 2019. Ειδικά για τις περιπτώσεις καταβολής μερισμάτων σε φυσικά πρόσωπα από νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες με απλογραφικά βιβλία, ως καταληκτική ημερομηνία υποβολής ορίζεται η προηγούμενη μέρα της καταληκτικής ημερομηνίας υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος ν.π. και νομικών οντοτήτων.

2. Ως ημερομηνία υποβολής, κατά την ηλεκτρονική υποβολή, θεωρείται η ημερομηνία αποδοχής και επιτυχούς καταχώρησης αυτών στο σύστημα υποβολής των σχετικών βεβαιώσεων του TAXISnet με αυτόματη απόδοση στον αποστολέα - υπόχρεο μοναδικού αριθμού καταχώρησης.

3. Το ηλεκτρονικό αρχείο βεβαιώσεων δεν δύναται να υποβληθεί μετά το τέλος του αντίστοιχου έτους υποβολής του και η μη υποβολή του έως τότε επισύρει τις κυρώσεις που προβλέπονται από τις διατάξεις του άρθρου 54 του ΚΦΔ (ν.4174/2013).

 

 

13. Εγγραφές χρονικής τακτοποίησης αγορών εξόδων εσόδων (λογ. 36, λογ.56, λογ. 58)
 


Συνήθως αφορά χρονικές ταυτοποιήσεις μέσω των λογαριασμών 56 και 36 των δεδουλευμένων εξόδων και εσόδων καθώς και των εσόδων και εξόδων επομένων χρήσεων.

Τέτοια συνήθως είναι:

• Λογαριασμοί ηλεκτρικού ρεύματος,

• Λογαριασμοί κινητής και σταθερής τηλέφωνιας,

• τόκοι,

• ασφάλιστρα

• Ενοίκια κ.λ.π).

Σύμφωνα με το άρθρο 17 παρ. 1 του Ν.4308/2014 οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις συντάσσονται με σαφήνεια, σύμφωνα με τις θεμελιώδεις παραδοχές του δουλευμένου.

Επίσης στο άρθρο 17 της Λογιστικής οδηγίας εφαρμογής του νόμου 4308/2014 στην παρ. 17.1.2 αναφέρεται ότι η θεμελιώδης αρχή του δεδουλευμένου επιτάσσει την αναγνώριση των επιπτώσεων των συναλλαγών και γεγονότων της οντότητας και τη συμπερίληψή τους στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της στο χρόνο που προκύπτουν και όχι στο χρόνο που διακανονίζονται ταμειακά (εισπράττονται ή πληρώνονται). Για παράδειγμα, η λήψη ενός δανείου κατά την ημερομηνία ισολογισμού, επιβάλλεται να αναγνωρισθεί στην κλειόμενη περίοδο, ώστε να απεικονισθούν τα ληφθέντα ταμιακά διαθέσιμα και η αντίστοιχη χρηματοοικονομική υποχρέωση. Ομοίως, οι δουλευμένοι τόκοι ενός δανείου επιβάλλεται να αναγνωρισθούν ως έξοδο στην περίοδο που αφορούν, έστω και εάν σύμφωνα με τη σχετική δανειακή σύμβαση οφείλονται να πληρωθούν στην επόμενη περίοδο. Ο χειρισμός αυτός οδηγεί στην εμφάνιση του σχετικού εξόδου στην κλειόμενη χρήση που αφορά, καθώς και στην αντίστοιχη αύξηση της χρηματοοικονομικής υποχρέωσης προς τον δανειστή και τη μείωση της καθαρής θέσης.

Σύμφωνα με το ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Α:. ΟΡΙΣΜΟΙ του Ν.4308/2014 ως Δουλευμένο ή Πραγματοποίηση, παραδοχή (accrual assumption) είναι η λογιστική αρχή σύμφωνα με την οποία οι επιπτώσεις των συναλλαγών και άλλων γεγονότων αναγνωρίζονται και συμπεριλαμβάνονται στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις όταν προκύπτουν και όχι όταν διακανονίζονται ταμειακά.

Προς το σκοπό αυτό δημιουργούνται οι μεταβατικοί λογαριασμοί ενεργητικού και παθητικού κατά κανόνα, στο τέλος κάθε χρήσεως με σκοπό τη χρονική τακτοποίηση των εξόδων και εσόδων, έτσι ώστε στα αποτελέσματά της να περιλαμβάνονται μόνο τα έσοδα και έξοδα που πράγματι αφορούν τη συγκεκριμένη αυτή χρήση. Με την τακτοποίηση αυτή πραγματοποιείται ταυτόχρονα η αναμόρφωση των λογαριασμών του ισολογισμού στο πραγματικό μέγεθός τους κατά την ημερομηνία λήξεως της χρήσεως. (ΠΔ 1123/1980(2.2.307))

Μεταβατικοί λογαριασμοί ενεργητικού

Ειδικότερα, στους μεταβατικούς λογαριασμούς ενεργητικού καταχωρούνται:

α) τα έξοδα που πληρώνονται μεν μέσα στη χρήση, ανήκουν όμως στην επόμενη ή σε επόμενες χρήσεις.

β) τα έσοδα που ανήκουν στην κλειόμενη χρήση (δουλευμένα), αλλά που δεν εισπράττονται μέσα σ' αυτή, ούτε επιτρέπεται η καταχώρισή τους στη χρέωση προσωπικών λογαριασμών απαιτήσεων, επειδή δεν είναι ακόμη απαιτητά.

γ) οι υπό παραλαβή αγορές για τις οποίες περιέρχονται τα τιμολόγια στην οικονομική μονάδα προς της λήξεως της χρήσεως, ενώ τα αγαθά δεν έχουν ακόμη παραληφθεί.

δ) οι εκπτώσεις αγορών που η οικονομική μονάδα δικαιούται στο τέλος της χρήσεως, εφόσον δεν έχει αναγγελθεί το ποσό αυτών και από το λόγο αυτό δεν είναι σκόπιμη η χρέωση του οικείου λογαριασμού του προμηθευτή.

Μεταβατικοί λογαριασμοί παθητικού

Στους μεταβατικούς λογαριασμούς παθητικού καταχωρούνται:

α) τα έσοδα της επόμενης χρήσεως που προεισπράττονται και

β) τα πληρωτέα έξοδα της κλειόμενης χρήσεως, που πραγματοποιούνται δηλαδή μέσα στη χρήση, δεν πληρώνονται όμως μέσα σ' αυτή, ούτε είναι δυνατή η πίστωσή τους σε προσωπικούς λογαριασμούς, επειδή δεν είναι απαιτητά κατά το τέλος της χρήσεως.

γ) οι υπό τακτοποίηση αγορές αγαθών σε περίπτωση που το τιμολόγιο ή τα λοιπά δικαιολογητικά αγοράς δεν περιέρχονται στην οικονομική μονάδα κατά την παραλαβή των αγαθών.

δ) οι εκπτώσεις επί πωλήσεων που δικαιούνται οι πελάτες της οικονομικής μονάδας, για τις οποίες, κατά το κλείσιμο του ισολογισμού, δεν είναι γνωστό το ακριβές τους ύψος και από το λόγο αυτό δεν είναι δυνατή ή δεν κρίνεται σκόπιμη η πίστωση των λογαριασμών των πελατών.

Φορολογική Αντιμετώπιση

ΠΟΛ.1094/2016 (ΟΡΘΗ ΕΠΑΝΑΛΗΨΗ) Συμπλήρωση της ΠΟΛ.1113/2015, σχετικά με τις εκπιπτόμενες και μη δαπάνες «Ε. Χρόνος έκπτωσης δαπανών σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας η οποία ολοκληρώνεται σε επόμενη χρήση 1. Με την ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιό μας διευκρινίσθηκε, αναφορικά με τον χρόνο έκπτωσης των επιχειρηματικών δαπανών, ότι αυτές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 (π.χ. χρόνος έκπτωσης ασφαλιστικών εισφορών, κ.λπ.). Οι δαπάνες των οποίων τα δικαιολογητικά εκδίδονται ή λαμβάνονται έως την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού και αφορούν την κλειόμενη χρήση επίσης εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του έτους που αφορούν. 2. Ενόψει των ανωτέρω, σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας, η οποία ολοκληρώνεται το επόμενο φορολογικό έτος, ανεξάρτητα αν το σχετικό δικαιολογητικό εκδίδεται πριν ή μετά την προθεσμία κλεισίματος του ισολογισμού, η σχετική δαπάνη εκπίπτει στο φορολογικό έτος εντός του οποίου ολοκληρώνεται η παροχή και υπάρχει υποχρέωση έκδοσης του σχετικού δικαιολογητικού.»
 

 


14. Υπολογισμός απομείωσης επισφαλών απαιτήσεων (λογ. 44.11)
 


Κατά τον έλεγχος της ορθότητας των υπολοίπων πελατών και λοιπών χρεωστών διερευνάται η τυχόν ύπαρξη υπολοίπων που παραμένουν ακίνητα για μεγάλο χρονικό διάστημα και τα οποία εκτιμάται ότι συνιστούν εν δυνάμει επισφάλειες.

• Αποφασίζεται σε συνεργασία με την διοίκηση η διενέργεια η μη πρόβλεψης.

• Γίνονται εφόσον συντρέχει περίπτωση οι σχετικές λογιστικές έγγραφες

Αντιμετώπιση με βάσει τα Ε.Λ.Π.

Σύμφωνα με το άρθρο 19 του ν.4308/2014 όλα τα χρηματοοικονομικά στοιχεία αναγνωρίζονται αρχικά στο κόστος.

Με τον όρο χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία που παρατίθεται στο Παράρτημα Α (γλωσσάριο όρων) του ν.4308/2014, νοούνται και οι απαιτήσεις.

Μεταγενέστερα της αρχικής αναγνώρισης, τα χρηματοοικονομικά στοιχεία επιμετρώνται στο κόστος κτήσεως μείον ζημίες απομείωσης.

Όταν χρησιμοποιείται το κόστος κτήσης τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία επιμετρώνται κατά την αρχική τους αναγνώριση στο κόστος που απαιτήθηκε για την απόκτησή τους.

Το κόστος κτήσης περιλαμβάνει το σύνολο των ταμειακών διαθεσίμων (ή ταμειακών ισοδύναμων) ή την εύλογη αξία άλλου ανταλλάγματος που διατέθηκε για την απόκτηση, πλέον δαπάνες αγοράς.

Τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία υπόκεινται σε έλεγχο απομείωσης, όταν υπάρχουν σχετικές ενδείξεις.

Ενδείξεις απομείωσης θεωρείται ότι υφίστανται όταν:

α) Υπάρχουν προφανείς, σοβαρές χρηματοοικονομικές δυσκολίες του εκδότη ή του υπόχρεου των χρηματοοικονομικών στοιχείων ή

β) η λογιστική αξία είναι σημαντικά υψηλότερη από την εύλογη αξία αυτών των στοιχείων (όταν η εύλογη αξία υπάρχει) ή

γ) δυσμενείς τοπικές, εθνικές ή διεθνείς συνθήκες αυξάνουν την πιθανότητα αθέτησης βασικών δεσμεύσεων που απορρέουν από τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία.»

Ζημία απομείωσης προκύπτει όταν η λογιστική αξία του στοιχείου είναι μεγαλύτερη από το ποσό που η οντότητα εκτιμά ότι θα ανακτήσει από το στοιχείο αυτό.

Η ανακτήσιμη αξία ενός στοιχείου υπολογίζεται ως το μεγαλύτερο ποσό μεταξύ:

α) της παρούσας αξίας του ποσού που εκτιμάται ότι θα ληφθεί από το περιουσιακό στοιχείο, υπολογιζόμενη με τη χρήση του αρχικού πραγματικού επιτοκίου, ή

β) της εύλογης αξίας του στοιχείου, μειωμένης με το απαιτούμενο κόστος διάθεσής του

Οι ζημίες απομείωσης αναγνωρίζονται στην κατάσταση αποτελεσμάτων και αναστρέφονται ως κέρδη σε αυτή, όταν οι συνθήκες που τις προκάλεσαν πάψουν να υφίστανται. Αναστροφή γίνεται μέχρι της αξίας που θα είχε το στοιχείο, εάν δεν είχε αναγνωριστεί ζημία απομείωσης.
Δηλαδή, μετά την αναστροφή της απομείωσης, το χρηματοοικονομικό στοιχείο δεν δύναται να έχει λογιστική αξία μεγαλύτερη εκείνης που θα είχε εάν δεν είχε προηγηθεί η απομείωση, καθόσον η επιμέτρηση γίνεται στο κόστος κτήσης.

Ειδικότερα, για τα χρηματοοικονομικά στοιχεία του μη κυκλοφορούντος ενεργητικού οι ζημίες απομείωσης αναγνωρίζονται όταν εκτιμάται ότι η απομείωση είναι μόνιμου χαρακτήρα.

Φορολογική αντιμετώπιση

Αναφορικά με την διενέργεια από την επιχείρηση προβλέψεων για επισφαλείς απαιτήσεις που έχουν προκύψει το άρθρο 26 Επισφαλείς απαιτήσεις του Ν.4172/2013 ορίζει τα εξής:


1. Τα ποσά των προβλέψεων για απόσβεση επισφαλών απαιτήσεων και οι διαγραφές αυτών, με την επιφύλαξη των οριζομένων στις παραγράφους 5 έως 7 του παρόντος άρθρου, εκπίπτουν για φορολογικούς σκοπούς, ως εξής:

α) για ληξιπρόθεσμες απαιτήσεις μέχρι το ποσό των χιλίων (1.000) ευρώ που δεν έχουν εισπραχθεί για διάστημα άνω των δώδεκα (12) μηνών, ο φορολογούμενος δύναται να σχηματίσει πρόβλεψη επισφαλών απαιτήσεων σε ποσοστό εκατό τοις εκατό (100%) της εν λόγω απαίτησης
, εφόσον έχουν αναληφθεί οι κατάλληλες ενέργειες για τη διασφάλιση του δικαιώματος είσπραξης της εν λόγω απαίτησης,

β) για ληξιπρόθεσμες απαιτήσεις άνω του ποσού των χιλίων (1.000) ευρώ που δεν έχουν εισπραχθεί για διάστημα άνω των δώδεκα (12) μηνών, ο φορολογούμενος δύναται να σχηματίσει πρόβλεψη επισφαλών απαιτήσεων, εφόσον έχουν αναληφθεί οι κατάλληλες ενέργειες για τη διασφάλιση του δικαιώματος είσπραξης της εν λόγω απαίτησης, σύμφωνα με τον ακόλουθο πίνακα:

 
Χρόνος υπερημερίας (σε μήνες) Προβλέψεις (σε ποσοστό %)
> 12 50
> 18 75
> 24 100


2. Ανεξάρτητα από την παράγραφο 1, ο σχηματισμός προβλέψεων επισφαλών απαιτήσεων δεν επιτρέπεται στις περιπτώσεις επισφαλών απαιτήσεων κατά των μετόχων ή εταίρων της επιχείρησης με ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής δέκα τοις εκατό (10%) και των θυγατρικών εταιρειών της επιχείρησης με ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής δέκα τοις εκατό (10%), εκτός αν για την αξίωση που αφορά αυτές τις οφειλές υπάρχει εκκρεμοδικία ενώπιον δικαστηρίου ή διαιτητικού δικαστηρίου, ή εάν ο οφειλέτης έχει υποβάλει αίτημα κήρυξης σε πτώχευση ή υπαγωγής σε διαδικασία εξυγίανσης ή σε βάρος του έχει εκκινήσει η διαδικασία αναγκαστικής εκτέλεσης. Επίσης, δεν επιτρέπεται ο σχηματισμός προβλέψεων για επισφαλείς απαιτήσεις που καλύπτονται από ασφάλιση ή οποιαδήποτε εγγυοδοσία ή άλλη ενοχική ή εμπράγματη ασφάλεια ή για οφειλές του Δημοσίου ή των Ο.Τ.Α. ή για εκείνες που έχουν δοθεί με την εγγύηση αυτών των φορέων.

3. Η πρόβλεψη επισφαλών απαιτήσεων, σύμφωνα με την παράγραφο 1, ανακτάται άμεσα με τη μεταφορά αυτής της πρόβλεψης στα κέρδη της επιχείρησης, εφόσον η απαίτηση:

α) καταστεί εισπράξιμη ή

β) διαγραφεί.

4. Απαίτηση δύναται να διαγραφεί για φορολογικούς σκοπούς μόνον εφόσον πληρούνται σωρευτικά οι εξής προϋποθέσεις:

α) έχει προηγουμένως εγγραφεί ποσό που αντιστοιχεί στην οφειλή ως έσοδο,

β) έχει προηγουμένως διαγραφεί από τα βιβλία του φορολογούμενου και

γ) έχουν αναληφθεί όλες οι κατά νόμο ενέργειες για την είσπραξη της απαίτησης.

5. Οι τράπεζες μπορούν να εκπίπτουν προβλέψεις επισφαλών απαιτήσεων σε ποσοστό ένα τοις εκατό (1%) επί του ποσού του ετήσιου μέσου όρου των πραγματικών χορηγήσεων, όπως αυτό προκύπτει από τις μηνιαίες λογιστικές καταστάσεις τους. Τέτοιες χορηγήσεις συνιστούν οι απαιτήσεις κεφαλαίου και οι απαιτήσεις των εγγεγραμμένων τόκων, όχι όμως και επισφαλών ή μη εισπράξιμων τόκων των επισφαλών απαιτήσεων ή απαιτήσεων μη παραγωγικών, τους οποίους οι τράπεζες δικαιούνται να μην εμφανίζουν ή εγγράφουν στα βιβλία τους, υποχρεούμενες να αποδεικνύουν ότι πρόκειται για τέτοιους τόκους, καθώς και η κάλυψη στο σύνολό του ή εν μέρει ομολογιακού δανείου ιδιωτικών επιχειρήσεων ή η απόκτηση μετοχών κατά τη σύσταση ανώνυμης εταιρείας ή αύξηση του κεφαλαίου της, για το χρονικό διάστημα κατά το οποίο οι τίτλοι των ομολογιών ή μετοχών παραμένουν στο χαρτοφυλάκιο της τράπεζας. Στις χορηγήσεις αυτές δεν περιλαμβάνονται τα δάνεια γενικά προς το Δημόσιο και τα νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου, τα δάνεια γενικά για τα οποία δόθηκε εγγύηση του Δημοσίου και οι καταθέσεις σε άλλες τράπεζες. Πέρα από το ποσοστό έκπτωσης που προβλέπεται στο προηγούμενο εδάφιο οι τράπεζες μπορούν να εκπίπτουν από το εισόδημά τους, για τον προσδιορισμό των αποτελεσμάτων της χρήσης πρόσθετες ειδικές κατά περίπτωση προβλέψεις για την απόσβεση απαιτήσεων κατά πελατών τους, για τις οποίες έχει διακοπεί ο λογισμός τόκων.

6. Οι εταιρείες χρηματοδοτικής μίσθωσης μπορούν να εκπίπτουν προβλέψεις επισφαλών απαιτήσεων σε ποσοστό μέχρι δύο τοις εκατό (2%) επί του συνολικού ύψους μισθωμάτων, τα οποία προκύπτουν από τις συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης, που έχουν συναφθεί μέσα στη διάρκεια του φορολογικού έτους. Το ποσό αυτό της πρόβλεψης για κάθε φορολογικό έτος, συναθροιζόμενο με το ποσό της πρόβλεψης, η οποία διενεργήθηκε σε προγενέστερα φορολογικά έτη και εμφανίζεται στα τηρούμενα βιβλία της επιχείρησης, δεν μπορεί να υπερβεί το είκοσι πέντε τοις εκατό (25%) του καταβεβλημένου μετοχικού κεφαλαίου.

7. Οι εταιρείες παρακτορείας επιχειρηματικών απαιτήσεων (factoring) μπορούν να εκπίπτουν μέχρι ενάμιση τοις εκατό (1,5%) επί του μέσου ετήσιου ύψους των ποσών που ο φορέας έχει προεξοφλήσει έναντι απαιτήσεων που έχει αναλάβει να εισπράξει από εξαγωγική δραστηριότητα χωρίς δικαίωμα αναγωγής, καθώς και μέχρι ένα τοις εκατό (1%) επί του μέσου ετήσιου ύψους των ποσών των προεξοφλήσεων έναντι απαιτήσεων με δικαίωμα αναγωγής.

ΠΟΛ.1056/2.3.2015 Φορολογική μεταχείριση των προβλέψεων για απόσβεση επισφαλών απαιτήσεων μετά την έναρξη ισχύος των διατάξεων του νέου Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013)

«4. Στην έννοια της ληξιπρόθεσμης απαίτησης περιλαμβάνονται οι περιπτώσεις των απαιτήσεων εκείνων που η ημερομηνία εξόφλησής τους έχει παρέλθει και ειδικότερα:

α) σε περίπτωση που βάσει συμφωνητικού ή άλλου διακανονισμού παρέχεται στον πελάτη χρόνος πίστωσης για την αποπληρωμή της οφειλής, κρίσιμος χρόνος για την αφετηρία υπολογισμού του χρόνου υπερημερίας για την απαίτηση αυτή, είναι η παρέλευση του χρόνου πίστωσης,

β) σε περίπτωση που πέραν του τιμολογίου δεν υπάρχει σχετικό συμφωνητικό ή άλλος διακανονισμός, αφετηρία υπολογισμού του χρόνου είναι η ημερομηνία έκδοσης του παραστατικού,

γ) σε περίπτωση εξόφλησης απαιτήσεων με γραμμάτια, η ημερομηνία λήξης τους και με επιταγή, η ημερομηνία της επιταγής.

Από τα ανωτέρω και με βάση την αιτιολογική έκθεση του ν.4172/2013 προκύπτει ότι η προϋπόθεση της ανάληψης κατάλληλων ενεργειών για τη διασφάλιση δικαιώματος είσπραξης θέτει ένα ελάχιστο όριο για τη διεκδίκηση είσπραξης της απαίτησης, χωρίς να προσδιορίζει το μέσο για τη διεκδίκηση και κατά τούτο μπορεί να αναληφθεί οποιαδήποτε ενέργεια για την είσπραξη, αρκεί να είναι πρόσφορη για τη διασφάλιση του δικαιώματος είσπραξης. Σε κάθε περίπτωση ο κατάλληλος ή μη χαρακτήρας, ως θέμα πραγματικό, κρίνεται ad hoc με βάση το ύψος της απαίτησης, το φερέγγυο ή μη του καθ' ου η απαίτηση, καθώς και από άλλους παράγοντες και εναπόκειται στην κρίση της ελεγκτικής αρχής.
Ωστόσο οι όποιες ενέργειες, που εξαρτώνται από το ύψος της απαίτησης και την φερεγγυότητα του πελάτη, θα πρέπει να διασφαλίζουν το δικαίωμα της επιχείρησης να εισπράξει τις απαιτήσεις της. Πέραν της άσκησης ένδικου βοηθήματος και της αίτησης για λήψη ασφαλιστικών ή αναγκαστικών μέτρων, κατάλληλες ενέργειες είναι η σφράγιση μίας επιταγής από την εκδότρια τράπεζα, η κατάθεση όλων των απαραίτητων δικαιολογητικών για την έκδοση διαταγής πληρωμής, κ.λπ.


Διευκρινίζεται ότι το δικαίωμα της επιχείρησης να εισπράξει τις απαιτήσεις της δεν διασφαλίζεται από ενέργειες όπως η ανάθεση διεκδίκησης της απαίτησης σε τρίτους (εισπρακτικές εταιρείες) ή η φραγή/διακοπή της παροχής υπηρεσιών στην περίπτωση εταιρειών κινητής τηλεφωνίας, κ.λπ.

Οι όποιες ενέργειες έχουν ήδη ληφθεί πριν την 01.01.2014 για τη διασφάλιση του δικαιώματος είσπραξης και χαρακτηρίζονται ως κατάλληλες με βάση την παρούσα λαμβάνονται υπόψη για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου αυτού και οι συγκεκριμένες ενέργειες δεν απαιτείται να επαναληφθούν.

Στην περίπτωση που οι επιχειρήσεις δεν προέβησαν σε κατάλληλες ενέργειες για τη διασφάλιση του δικαιώματος είσπραξης, οι προβλέψεις επισφαλών απαιτήσεων δεν θα αναγνωρίζονται φορολογικά και η επιχείρηση θα πρέπει να προβαίνει στη σχετική φορολογική αναμόρφωση των λογιστικών αποτελεσμάτων.»

5. Με τις διατάξεις των παραγράφων 3 και 4 του ίδιου άρθρου και νόμου ορίζεται, ότι η πρόβλεψη επισφαλών απαιτήσεων, σύμφωνα με την παράγραφο 1 του ίδιου άρθρου, ανακτάται άμεσα με τη μεταφορά αυτής της πρόβλεψης στα κέρδη της επιχείρησης, εφόσον η απαίτηση:

α) καταστεί εισπράξιμη ή

β) διαγραφεί.

Η απαίτηση δύναται να διαγραφεί για φορολογικούς σκοπούς μόνον εφόσον πληρούνται σωρευτικά οι εξής προϋποθέσεις:

α) έχει προηγουμένως εγγραφεί ποσό που αντιστοιχεί στην οφειλή ως έσοδο,

β) έχει προηγουμένως διαγραφεί από τα βιβλία του φορολογούμενου και

γ) έχουν αναληφθεί όλες οι κατά νόμο ενέργειες για την είσπραξη της απαίτησης.

Με τις ως άνω διατάξεις προβλέπονται οι περιπτώσεις ανάκτησης της πρόβλεψης με μεταφορά της στα κέρδη της επιχείρησης και ορίζονται σωρευτικά και περιοριστικά οι προϋποθέσεις για τη διαγραφή της απαίτησης.

Προκειμένου για τη διαγραφή απαιτήσεων απαιτείται, όπως αναφέρθηκε παραπάνω, η σωρευτική πλήρωση των τριών (3) προϋποθέσεων που ορίζονται στις υπόψη διατάξεις. Ειδικότερα, όσον αφορά στην τρίτη προϋπόθεση με την οποία απαιτείται να έχουν αναληφθεί όλες οι κατά νόμο ενέργειες για την είσπραξη της απαίτησης, διευκρινίζεται ότι με αυτές πρέπει να αποδεικνύεται ότι η σχετική απαίτηση είναι ανεπίδεκτη είσπραξης, δηλαδή ότι ο οφειλέτης είναι πράγματι αφερέγγυος.

Η αφερεγγυότητά του μπορεί να αποδεικνύεται ενδεικτικά από τα ακόλουθα:

α) τελεσίδικη απόφαση δικαστηρίου με την οποία να υποχρεώνεται ο οφειλέτης σε εξόφληση,

β) πιστοποιητικό υποθηκοφυλακείου από το οποίο να προκύπτει, κατά περίπτωση, η μη ύπαρξη περιουσιακών στοιχείων του οφειλέτη ή τα υπάρχοντα τοιαύτα με τα τυχόν βάρη τους,

γ) σε περίπτωση διενέργειας πλειστηριασμού σε βάρος της περιουσίας του οφειλέτη, είτε κατά τη διαδικασία αναγκαστικής εκτέλεσης είτε συνεπεία μη επιτεύξεως πτωχευτικού συμβιβασμού, αντίγραφο του πίνακα κατάταξης ή διανομής από συμβολαιογράφο που ορίστηκε για τον πλειστηριασμό της περιουσίας του οφειλέτη, από τον οποίο να προκύπτει η μη ικανοποίηση του δανειστή από το εκπλειστηρίασμα,

δ) τη συμφωνία εξυγίανσης που επικυρώνεται από το πτωχευτικό δικαστήριο σύμφωνα με το έκτο Κεφάλαιο του Πτωχευτικού Κώδικα (ν.3588/2007), με την οποία προβλέπεται, μεταξύ άλλων, και η μείωση των απαιτήσεων των πιστωτών έναντι της επιχείρησης (προπτωχευτική διαδικασία),

ε) σε περίπτωση επιχείρησης που κηρύσσεται σε κατάσταση πτώχευσης και από τους επίσημους ισολογισμούς της προκύπτει ότι η επιχείρηση αυτή δεν έχει περιουσιακά στοιχεία (ακίνητα, πάγια, χρεόγραφα κλπ.) για να ικανοποιήσει τους οφειλέτες της. Στην περίπτωση αυτή δεν απαιτείται να έχει ολοκληρωθεί η διαδικασία της πτώχευσης. Επομένως, η κήρυξη του οφειλέτη σε κατάσταση πτώχευσης λόγω παύσης πληρωμών δεν επιφέρει από μόνη της απόσβεση της απαίτησης.

στ) σε περίπτωση διακοπής εργασιών κεφαλαιουχικών εταιρειών.

Τα ανωτέρω είναι ενδεικτικά ούτως ώστε να μην αποκλεισθούν και άλλα τα οποία, είτε από μόνα τους, είτε σε συνδυασμό με τα ανωτέρω, είναι σε θέση να αποδείξουν ότι δεν είναι δυνατή η είσπραξη της απαίτησης. Σε κάθε περίπτωση όμως η επιχείρηση, η οποία φέρει και το βάρος της απόδειξης για την απώλεια συγκεκριμένης απαίτησης, οφείλει όταν της ζητηθεί να προσκομίσει τα δικαιολογητικά εκείνα που διαθέτει στην αρμόδια για τον έλεγχό της φορολογική αρχή η οποία και θα κρίνει τελικά ως θέμα πραγματικό την επισφάλεια και το ανεπίδεκτο της είσπραξης.

Βεβαιώσεις ή επιστολές δικηγόρων για την αδυναμία είσπραξης της απαίτησης δεν αποτελούν απόδειξη της αφερεγγυότητας του οφειλέτη. Ομοίως, η έκδοση ακάλυπτης επιταγής και η σχετική καταδίκη για την έκδοση αυτή δεν δημιουργούν μόνες τους ούτε αποδεικνύουν εξ αντικειμένου την αφερεγγυότητα του οφειλέτη.»

ΠΟΛ.1113/2.6.2015 Εκπιπτόμενες και μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες του ΚΦΕ ν4172 (Κοινοποίηση των διατάξεων των άρθρων 22, 22Α και 23 του ν. 4172/2013 (ΦΕΚ 167Α'))

«vi) Αναφορικά με τις προβλέψεις επισφαλών απαιτήσεων που σχηματίζονται με την παρ.1 του άρθρου 26 του ν.4172/2013 χωρίς τα υπόψη ποσά να έχουν εγγραφεί σε αποτελεσματικό λογαριασμό εσόδων (π.χ. προκαταβολές) και επομένως δεν πληρείται η προϋπόθεση της περ. α' της παρ. 4 του άρθρου αυτού προκειμένου για τη διαγραφή τους, με την παρούσα γίνεται δεκτό ότι αν για τις υπόψη επισφάλειες αποδεικνύεται η αφερεγγυότητα του οφειλέτη με βάση τα όσα ορίζονται με τις διατάξεις της παρ.4 του άρθρου 26 του ν.4172/2013 και ενδεικτικά αναφέρονται στην ΠΟΛ.1056/2.3.2015 εγκύκλιο, τότε τα υπόψη ποσά εκπίπτουν φορολογικά κατά το φορολογικό αυτό έτος. Τα ανωτέρω ισχύουν και για το ανεξόφλητο ποσό Φ.Π.Α. επισφαλών απαιτήσεων, το οποίο με βάση την ίδια ως άνω εγκύκλιό μας δεν μπορεί να συμπεριληφθεί στην πρόβλεψη της επισφαλούς απαίτησης που σχηματίζεται με βάση τις ως άνω διατάξεις. Το ποσό αυτό εκπίπτει στο έτος διαγραφής του, με την προϋπόθεση να υπάρχει υποχρέωση απόδοσής του στο Δημόσιο και να έχει ήδη συμπεριληφθεί στη δήλωση Φ. Π. Α. (αρχική ή τροποποιητική) της οικείας περιόδου.»

Με την ΠΟΛ.1080/2017 με θέμα «Διευκρινίσεις αναφορικά με την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 26 του ν.4172/2013 σε περίπτωση κήρυξης του οφειλέτη σε πτώχευση ή υπαγωγής αυτού σε προπτωχευτική διαδικασία εξυγίανσης» παρέχονται οι ακόλουθες οδηγίες ως προς τη φορολογική μεταχείριση επισφαλών απαιτήσεων κατά οφειλετών που είτε έχουν υπαχθεί σε προπτωχευτική διαδικασία εξυγίανσης ή έχουν κηρυχθεί σε πτώχευση:

(Α) Σχηματισμός προβλέψεων

Σε περίπτωση υποβολής αίτησης για κήρυξη του οφειλέτη σε πτώχευση ή για υπαγωγή στη διαδικασία εξυγίανσης σύμφωνα με τον ΠτΚ, σε περίπτωση που ο πιστωτής δεν είχε ήδη σχηματίσει πρόβλεψη για το ποσό της επισφαλούς απαίτησης με βάση τις ενέργειες που είχε αναλάβει κατά το παρελθόν για τη διασφάλιση του δικαιώματος είσπραξης, αυτός μπορεί να σχηματίσει φορολογικά αναγνωρίσιμη πρόβλεψη επισφαλούς απαίτησης, κατά τον χρόνο κατάθεσης της σχετικής αίτησης στο δικαστήριο, εφόσον πληρούνται οι προϋποθέσεις της παρ. 1 του άρθρου 26 του ίδιου νόμου, πλην της προϋπόθεσης ανάληψης κατάλληλων ενεργειών για τη διασφάλιση του δικαιώματος είσπραξης, δεδομένου ότι, με τις διατάξεις του ΠτΚ και ιδίως τα άρθρα 10, 25, 106 και 106α αυτού, θεσπίζεται ειδικό πλαίσιο προστασίας της επιχείρησης από τους πιστωτές τόσο σε περίπτωση αίτησης κήρυξής της σε πτώχευση όσο και σε περίπτωση αίτησης υπαγωγής της σε προπτωχευτική διαδικασία εξυγίανσης. Ειδικά σε περίπτωση αίτησης υπαγωγής του οφειλέτη σε προπτωχευτική διαδικασία εξυγίανσης, το ποσό της κατά τα ανωτέρω σχηματισθείσας πρόβλεψης επισφαλών απαιτήσεων δεν δύναται να υπερβαίνει το ποσό κατά το οποίο μειώνεται η απαίτηση με βάση την αίτηση υπαγωγής σε διαδικασία εξυγίανσης.

Τα ανωτέρω τελούν υπό την επιφύλαξη του περιορισμού που τίθεται στο τελευταίο εδάφιο της παρ. 2 του άρθρου 26 του ν.4172/2013.

Σε περίπτωση που το ποσό της απαίτησης για το οποίο σχηματίσθηκε η πρόβλεψη τελικά εισπραχθεί, η σχηματισθείσα πρόβλεψη θα ανακτηθεί άμεσα με τη μεταφορά του σχετικού ποσού στα κέρδη, σύμφωνα με τα οριζόμενα στην παρ. 3 του άρθρου 26 του ν.4172/2013.

(Β) Διαγραφή απαιτήσεων

Σε περίπτωση επικύρωσης από το πτωχευτικό δικαστήριο της συμφωνίας εξυγίανσης η οποία προβλέπει, μεταξύ άλλων, τη μείωση των απαιτήσεων των πιστωτών έναντι της επιχείρησης και εφόσον, πριν από την επικύρωσή της, δεν είχε σχηματισθεί πρόβλεψη για το ποσό της επισφαλούς απαίτησης που μειώνεται βάσει της συμφωνίας (ή είχε σχηματισθεί μικρότερη πρόβλεψη), οι πιστωτές, οι απαιτήσεις των οποίων καλύπτονται από τη συμφωνία, μπορούν να διαγράψουν οριστικά το μέρος της απαίτησης που καλύπτεται από τη συμφωνία και να εκπέσουν το σχετικό ποσό από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους εντός του οποίου επικυρώνεται η συμφωνία εξυγίανσης από το πτωχευτικό δικαστήριο με βάση τις διατάξεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013. Ως προς το ποσό της μείωσης που καλύπτεται από τις ήδη σχηματισμένες προβλέψεις εφαρμόζονται οι διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 26 του ν.4172/2013.

Ομοίως, δύναται να διαγραφεί οριστικά, με βάση τις διατάξεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013, το μέρος της απαίτησης κατά πτωχής εταιρείας που δεν ικανοποιήθηκε από την πτωχευτική περιουσία, σε περίπτωση που η επιχείρηση δεν είχε σχηματίσει προηγουμένως πρόβλεψη επισφαλών απαιτήσεων για το ποσό αυτό.

Τα παραπάνω ισχύουν και για το μέρος της διαγραφείσας απαίτησης που αφορά στο ποσό του Φόρου Προστιθέμενης Αξίας, το οποίο η επιχείρηση απέδωσε στο Δημόσιο χωρίς ωστόσο να το εισπράξει από τον πελάτη της, εφόσον από τις διατάξεις του ν.2859/2000 δεν παρέχεται η δυνατότητα μείωσης της φορολογητέας αξίας και επιστροφής του Φ.Π.Α. που αναλογεί στις σχετικές πράξεις (σχετ. η ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιος).

Επισήμανση

Σύμφωνα με το άρθρο 3 παρ. 5 του ν.4308/2014 το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί τη λογιστική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό την κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της οντότητας, σύμφωνα με τον παρόντα νόμο.

Το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί και τη φορολογική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό τη συμμόρφωση με τη φορολογική νομοθεσία και την υποβολή φορολογικών δηλώσεων.

Η παρακολούθηση των δύο βάσεων δύναται να γίνεται με οποιοδήποτε πρόσφορο και ασφαλή τρόπο, ώστε να μπορούν να εξαχθούν οι απαραίτητες πληροφορίες για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, τη σύνταξη των φορολογικών δηλώσεων, και τη διασφάλιση της δυνατότητας διενέργειας ελέγχων.

Οι διαφορές μεταξύ φορολογικής και λογιστικής βάσης διακρίνονται σε μόνιμες και προσωρινές.

Προσωρινή διαφορά βάσει του ορισμού του Παραρτήματος Α είναι η διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας και της φορολογικής βάσης ενός στοιχείου, όταν η διαφορά αυτή αναστρέφεται στο μέλλον.

Σε αντιδιαστολή προς τις προσωρινές, μόνιμες είναι οι διαφορές μεταξύ λογιστικής και φορολογικής βάσης που δεν αντιστρέφονται.

Σε σχέση με τα παραπάνω αναφέρονται τα εξής:

- Τα ποσά των προβλέψεων για απόσβεση επισφαλών απαιτήσεων και οι διαγραφές αυτών, εκπίπτουν για φορολογικούς σκοπούς εφόσον έχουν αναληφθεί οι κατάλληλες ενέργειες για τη διασφάλιση του δικαιώματος είσπραξης της εν λόγω απαίτησης,

- Για λογιστικούς σκοπούς, οι απομειώσεις των εν λόγω στοιχείων, εφόσον υπάρχουν, σχηματίζονται βάσει των προβλέψεων του ν. 4308/2014 στο ποσό που προκύπτει.

Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1003/31.12.2014, οι ζημίες απομείωσης χρηματοοικονομικών στοιχείων και η αναστροφή απομείωσης χρηματοοικονομικών στοιχείων (κέρδος) περιλαμβάνονται στον πίνακα με τις διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης και δεν επηρεάζουν τη φορολογική βάση εφόσον δεν έχουν αναληφθεί οι κατάλληλες ενέργειες για τη διασφάλιση του δικαιώματος είσπραξης της εν λόγω απαίτησης,

Οπότε θα πρέπει να γίνονται οι κατάλληλες λογιστικές αναμορφώσεις.

 



15. Υπολογισμός Λοιπών προβλέψεων
 


Πρόβλεψη είναι η κράτηση ορισμένου ποσού, που γίνεται, κατά το κλείσιμο του ισολογισμού της οικονομικής μονάδας, σε βάρος του λογαριασμού αποτελεσμάτων χρήσεως. Η κράτηση αυτή αποβλέπει στην κάλυψη ζημιάς ή εξόδων ή ενδεχομένης υποτιμήσεως στοιχείων του ενεργητικού, όταν κατά την ημερομηνία συντάξεως του ισολογισμού είναι πιθανή η πραγματοποίηση τους, χωρίς όμως να είναι γνωστό το ακριβές μέγεθος τους ή ο χρόνος πραγματοποιήσεως ή και τα δύο.

Οι προβλέψεις διακρίνονται στις εξής δύο βασικές κατηγορίες:

α. Στις προβλέψεις για κινδύνους εκμεταλλεύσεως,

β. Στις προβλέψεις για έκτακτους κινδύνους (έκτακτες ζημίες και έξοδα)

Οι προβλέψεις για κινδύνους εκμεταλλεύσεως προορίζονται να καλύψουν έξοδα της χρήσεως που πιθανολογούνται ότι θα πραγματοποιηθούν μετά από το σχηματισμό των προβλέψεων. Τα έξοδα αυτά, αν είχαν πραγματοποιηθεί μέσα στη χρήση θα είχαν καταχωρηθεί σε προσαύξηση των εξόδων της ομάδας 6.

Οι προβλέψεις για έκτακτους κινδύνους προορίζονται να καλύψουν έκτακτες ζημίες και έκτακτα έξοδα που πιθανολογούνται ότι θα πραγματοποιηθούν μετά από το σχηματισμό των προβλέψεων. Τα έξοδα αυτά, αν είχαν πραγματοποιηθεί μέσα στη χρήση, θα είχαν καταχωρηθεί στους οικείους υπολογαριασμούς των 81 «έκτακτα και ανόργανα αποτελέσματα» και 82 «έξοδα και έσοδα προηγούμενων χρήσεων».

Σχετικά με το σχηματισμό και τη χρησιμοποίηση των προβλέψεων ισχύουν οι ακόλουθοι κανόνες:

Ό σχηματισμός των προβλέψεων είναι υποχρεωτικός, εφόσον συντρέχουν οι παραπάνω προϋποθέσεις, ανεξάρτητα αν η χρήση κλείνει με θετικό ή αρνητικό αποτέλεσμα.

Οι προβλέψεις για εξαιρετικούς κινδύνους και έκτακτα έξοδα, για έξοδα προηγούμενων χρήσεων, καθώς και οι λοιπές έκτακτες προβλέψεις κατά το κλείσιμο του ισολογισμού, σχηματίζονται με χρέωση, αντίστοιχα, των λογαριασμών 83.12 «προβλέψεις για εξαιρετικούς κινδύνους και έκτακτα έξοδα», 83.13 «προβλέψεις για έξοδα προηγούμενων χρήσεων» και 83.98 «λοιπές έκτακτες προβλέψεις» και πίστωση των αντίστοιχων λογαριασμών 44.12, 44.13 και 44.98 .

Οι έκτακτες ζημίες και τα έκτακτα έξοδα που πραγματοποιούνται κατά τις επόμενες χρήσεις, για τις περιπτώσεις των οποίων είχαν σχηματιστεί προβλέψεις, καταχωρούνται κανονικά στους οικείους υπολογαριασμούς των Λογ. 81 και Λογ. 82 .

Μετά από κάθε καταχώρηση ζημίας ή εξόδων αυτής της μορφής, από τις σχηματισμένες προβλέψεις μεταφέρονται, με χρέωση των οικείων υπολογαριασμών του 44 και πίστωση του λογαριασμού 84.01 «έσοδα από χρησιμοποιημένες προβλέψεις προηγούμενων χρήσεων για έκτακτους κίνδυνους», τα ποσά των προβλέψεων που είχαν σχηματιστεί για τις ζημίες και τα έξοδα που ήδη πραγματοποιήθηκαν.

Η μεταφορά των ποσών αυτών γίνεται μέχρι το όριο καλύψεώς τους, δηλαδή στο λογαριασμό 84.01 μεταφέρεται ολόκληρη η σχηματισμένη πρόβλεψη, αν αυτή είναι μικρότερη από τις ζημιές ή τα έξοδα που ήδη πραγματοποιήθηκαν.

Σύμφωνα με το άρθρο 22 παρ. 11,12 και 14 του Ν.4308/2014 αναφέρονται τα έξης:

11. Προβλέψεις: Οι προβλέψεις αναγνωρίζονται αρχικά και επιμετρώνται μεταγενέστερα στο ονομαστικό ποσό που αναμένεται να απαιτηθεί για το διακανονισμό τους.

[Σύμφωνα με τον ορισμό του Παραρτήματος Α, η πρόβλεψη αφορά συγκεκριμένη αιτία και είναι υποχρέωση. Συνεπώς, ο όρος πρόβλεψη δεν ενδείκνυται να χρησιμοποιείται για τα εκτιμούμενα ποσά απομείωσης περιουσιακών στοιχείων της οντότητας (π.χ. απομείωση απαιτήσεων λόγω επισφάλειας ή άλλων χρηματοοικονομικών στοιχείων, απομείωση ενσώματων ή άυλων παγίων, κλπ). Η ειδοποιός διαφορά μεταξύ μιας υποχρέωσης και μιας πρόβλεψης είναι ότι για την πρόβλεψη υπάρχει αβεβαιότητα ως προς το εάν η απορρέουσα από αυτήν υποχρέωση θα επέλθει τελικά αλλά και αβεβαιότητα ως προς το χρόνο που θα προκύψει ή / και ως προς το ακριβές ποσό που θα απαιτηθεί για το διακανονισμό της.

Σε περίπτωση που η πιθανότητα επέλευσης είναι μικρότερη του 50%, δεν αναγνωρίζεται σχετική πρόβλεψη στον ισολογισμό. Συνήθεις περιπτώσεις προβλέψεων είναι οι προβλέψεις για παροχές σε εργαζομένους, οι προβλέψεις για διάφορες εκκρεμοδικίες που δεν έχουν σχέση με μείωση της αξίας αναγνωρισμένων περιουσιακών στοιχείων, οι προβλέψεις για αποκατάσταση περιβάλλοντος και οι προβλέψεις που προέρχονται από εγγυήσεις καλής λειτουργίας πωληθέντων αγαθών.] (Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 παρ. 22.11.1)


12.Οι προβλέψεις αναγνωρίζονται αρχικά και επιμετρώνται μεταγενέστερα στην παρούσα αξία των ποσών που αναμένεται να απαιτηθούν για το διακανονισμό τους, αντί της επιμέτρησης της παραγράφου 11, εάν η επιμέτρηση με βάση την παρούσα αξία αναμένεται να έχει σημαντική επίπτωση στα ποσά των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, έναντι της επιμέτρησης με βάση το ονομαστικό ποσό.

[Οι προβλέψεις αναγνωρίζονται αρχικά και επιμετρώνται μεταγενέστερα στο ονομαστικό ποσό που αναμένεται να απαιτηθεί για το διακανονισμό τους. Το ποσό αυτό προσδιορίζεται ως η βέλτιστη εκτίμηση δηλαδή απαιτείται στάθμιση όλων των σημαντικών ενδεχόμενων βάσει πιθανότητας επέλευσης. Περαιτέρω, σε περιπτώσεις προβλέψεων σημαντικού ποσού ή και χρόνου διακανονισμού που εκτιμάται ότι θα έχουν σημαντική επίπτωση στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις, ενδεχομένως να απαιτείται προεξόφληση του ονομαστικού ποσού της πρόβλεψης. Στην περίπτωση που γίνεται προεξόφληση, η πρόβλεψη ανελίσσεται εφεξής με το επιτόκιο της προεξόφλησης, με επιβάρυνση των αποτελεσμάτων.] (Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 παρ. 22.12.1)

14. Διαφορές που προκύπτουν είτε κατά την επανεκτίμησή είτε κατά το διακανονισμό των μη χρηματοοικονομικών υποχρεώσεων, συμπεριλαμβανομένων των προβλέψεων, αναγνωρίζονται ως κέρδη ή ζημίες της περιόδου στην οποία προκύπτουν.

Παράδειγμα

• Λήψη από τον Νομικό Σύμβουλο της εταιρείας επιστολής σχετικά με τις εκκρεμής δικαστικές υποθέσεις όσον αφορά και την πορεία τους και την ενδεχόμενη έκβαση τους.

• Αποφασίζεται σε συνεργασία με την διοίκηση η διενέργεια ή μη πρόβλεψης.

• Γίνονται εφόσον συντρέχει περίπτωση οι σχετικές λογιστικές έγγραφες
 

 

 

16. Υπολογισμός Πρόβλεψης Αποζημίωσης Προσωπικού
 


Λογιστική αντιμετώπιση

Σύμφωνα με το άρθρο 22 παρ. 13 του Ν.4308/2014 ορίζεται ότι ειδικότερα, οι προβλέψεις για παροχές σε εργαζομένους μετά την έξοδο από την υπηρεσία, αναγνωρίζονται και επιμετρώνται είτε στα προκύπτοντα από τη νομοθεσία ονομαστικά ποσά κατά την ημερομηνία του ισολογισμού είτε με βάση αποδεκτή αναλογιστική μέθοδο, εάν η αναλογιστική μέθοδος έχει σημαντική επίπτωση στις οικονομικές καταστάσεις.

- Οι προβλέψεις για παροχές σε εργαζομένους μετά την έξοδο από την υπηρεσία, που προκύπτουν από προγράμματα καθορισμένων παροχών (defined benefit plans), αναγνωρίζονται και επιμετρούνται στα προκύπτοντα ονομαστικά ποσά.

Για παράδειγμα οι προβλέψεις για αποζημιώσεις μετά την έξοδο από την υπηρεσία, βάσει του Ν. 2112/1920, σχηματίζονται σε ποσοστό 40% της δικαιούμενης κατά την ημερομηνία του ισολογισμού αποζημίωσης.

Ωστόσο, οι προβλέψεις αυτές επιμετρούνται με βάση αποδεκτή αναλογιστική μέθοδο, όταν η αναλογιστική μέθοδος έχει σημαντική επίπτωση στα ποσά των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, όπως για παράδειγμα σε περιπτώσεις μεγάλων οντοτήτων με σημαντικό αριθμό υπαλληλικού προσωπικού, με μικρή κινητικότητα και υψηλές αποδοχές για τα εκάστοτε οικονομικά δεδομένα.

Ως κοινώς αποδεκτή αναλογιστική μέθοδος προσδιορισμού της παρούσας αξίας των δεσμεύσεων καθορισμένων παροχών προτείνεται η μέθοδος της προβεβλημένης πιστωτικής μονάδας (projected unit credit method). (Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 παρ. 22.13.1)

- Τα προγράμματα καθορισμένων παροχών αφορούν παροχές μετά την έξοδο από την υπηρεσία, για τις οποίες η οντότητα έχει αναλάβει τη δέσμευση καταβολής τους.

Η υποχρέωση καταβολής των σχετικών ποσών μπορεί να προκύπτει είτε από τη σχετική νομοθεσία, είτε από σύμβαση είτε από επιχειρηματική πρακτική της οντότητας.

Καθοδήγηση σχετικά με τα εν λόγω προγράμματα μπορεί να αναζητείται στο ΔΛΠ 19 «Παροχές σε εργαζομένους». (Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 παρ. 22.13.2)

- Κατά τον υπολογισμό των προβλέψεων για παροχές σε εργαζομένους μετά την έξοδο από την υπηρεσία λαμβάνεται υπόψη η κινητικότητα του προσωπικού, στην περίπτωση που αυτή είναι ουσιώδης και επιδρά σημαντικά στον προσδιορισμό του ύψους αυτών των προβλέψεων.

Για παράδειγμα, μια οντότητα που δεν κάνει χρήση αναλογιστικής μεθόδου και της οποίας σημαντικό μέρος του προσωπικού της ανακυκλώνεται τεκμηριωμένα σε σύντομο σχετικά χρονικό διάστημα, χωρίς οι αποχωρούντες να δικαιούνται αποζημίωση, για το εν λόγω προσωπικό δεν σχηματίζει πρόβλεψη.

Εάν η οντότητα κάνει χρήση αναλογιστικής μεθόδου, προφανώς η μέθοδος αυτή λαμβάνει υπόψη την παράμετρο της κινητικότητας. (Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 παρ. 22.13.3)

Φορολογική αντιμετώπιση

Σύμφωνα με το άρθρο 23 παρ. 1 περ. δ του ν.4172/2013 δεν εκπίπτουν προβλέψεις εκτός των οριζομένων στο άρθρο 26,

Επισημάνσεις:

Σύμφωνα με το άρθρο 3 του ν.4308/2014 παρ 5 αναφέρεται ότι το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί τη λογιστική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό την κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της οντότητας, σύμφωνα με τον παρόντα νόμο.

Το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί και τη
φορολογική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό τη συμμόρφωση με τη φορολογική νομοθεσία και την υποβολή φορολογικών δηλώσεων.

Για λογιστικούς σκοπούς, οι προβλέψεις για παροχές σε εργαζομένους μετά την έξοδο από την υπηρεσία, εφόσον υπάρχουν, σχηματίζονται βάσει των προβλέψεων του ν. 4308/2014 στο ποσό που προκύπτει.

Για Φορολογικούς σκοπούς, οι προβλέψεις για παροχές σε εργαζομένους μετά την έξοδο από την υπηρεσία δεν αναγνωρίζονται φορολογικά σύμφωνα με το άρθρο 23 παρ. 1 περ. δ του ν.4172/2013.

Επομένως τα ποσά των προβλέψεων για παροχές σε εργαζομένους μετά την έξοδο από την υπηρεσία περιλαμβάνονται στον πίνακα Κ στη δήλωση Ε3 με τις διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης και δεν επηρεάζουν τη φορολογική βάση καθώς σύμφωνα με το άρθρο 23 παρ. 1 περ. δ του ν.4172/2013 δεν εκπίπτουν προβλέψεις εκτός των οριζομένων στο άρθρο 26, δηλαδή δεν αναγνωρίζεται φορολογικά ως εκπεστέα δαπάνη, οπότε θα πρέπει να γίνονται οι κατάλληλες λογιστικές αναμορφώσεις.


 

17. Έλεγχος για καταχώρηση κερδών από συμμετοχές και χρεόγραφα – Ενδοομιλικά μερίσματα
 


• Στους λογαριασμούς 76.00 «έσοδα συμμετοχών» και 76.01 «έσοδα χρεογράφων» καταχωρούνται τα έσοδα από μερίσματα συμμετοχών και χρεογράφων, καθώς και οι τόκοι από χρεόγραφα (π.χ. ομολογίες).

• Τα ενδοομιλικά μερίσματα που εισπράττει ένα νομικό πρόσωπο που είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας, απαλλάσσονται από το φόρο

Απαλλαγή ενδοομιλικών μερισμάτων

Σύμφωνα με το άρθρο 48 του ν.4172

1. Τα ενδοομιλικά μερίσματα που εισπράττει ένα νομικό πρόσωπο που είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας, απαλλάσσονται από το φόρο, εάν το νομικό πρόσωπο που προβαίνει στη διανομή:

α) περιλαμβάνεται στους τύπους που απαριθμούνται στο Παράρτημα Ι Μέρος Α' της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ, όπως ισχύει, και

[Παράρτημα Ι Μέρος Α' της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ

θ) οι εταιρείες του ελληνικού δικαίου που αποκαλούνται «ανώνυμη εταιρεία», «εταιρεία περιορισμένης ευθύνης (Ε.Π.Ε.)», καθώς και άλλες εταιρείες που έχουν συσταθεί βάσει του ελληνικού δικαίου και υπόκεινται σε φορολογία ανωνύμων εταιρειών στην Ελλάδα]


β) είναι φορολογικός κάτοικος κράτους μέλους της ΕΕ, σύμφωνα με τη νομοθεσία του κράτους αυτού και δεν θεωρείται κάτοικος τρίτου κράτους εκτός ΕΕ κατ' εφαρμογήν όρων σύμβασης αποφυγής διπλής φορολογίας που έχει συναφθεί με αυτό το τρίτο κράτος, και

γ) υπόκειται, χωρίς τη δυνατότητα επιλογής ή απαλλαγής, σε έναν από τους φόρους που αναφέρονται στο Παράρτημα Ι Μέρος Β' της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ ή σε οποιοδήποτε άλλον φόρο αντικαταστήσει έναν από τους φόρους αυτούς, και

δ) ο λήπτης φορολογούμενος κατέχει ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής τουλάχιστον δέκα τοις εκατό (10%) της αξίας ή του πλήθους του μετοχικού ή βασικού κεφαλαίου ή των δικαιωμάτων ψήφου του νομικού προσώπου που διανέμει, και

ε) το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής διακρατείται τουλάχιστον είκοσι τέσσερεις (24) μήνες.

2. Η προηγούμενη παράγραφος ισχύει επίσης για τα ενδοομιλικά μερίσματα που εισπράττονται από μόνιμες εγκαταστάσεις εταιρειών άλλων κρατών μελών που βρίσκονται στην Ελλάδα και προέρχονται από τις θυγατρικές τους σε ένα άλλο κράτος-μέλος.

3. Εάν διανέμονται κέρδη από νομικό πρόσωπο σε λήπτη φορολογούμενο που δεν έχει διακρατήσει το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής επί είκοσι τέσσερεις (24) μήνες, αλλά πληρούται η προϋπόθεση γ' της παραγράφου 1, ή αυτή της παραγράφου 2, ο λήπτης φορολογούμενος μπορεί προσωρινά να ζητήσει την απαλλαγή που προβλέπεται στις εν λόγω παραγράφους, εφόσον καταθέσει στη Φορολογική Διοίκηση εγγυητική επιστολή υπέρ του Ελληνικού Δημοσίου, ίση με το ποσό του φόρου που θα όφειλε να καταβάλει σε περίπτωση μη χορήγησης της απαλλαγής. Η απαλλαγή καθίσταται οριστική και η εγγύηση λήγει κατά την ημερομηνία που συμπληρώνονται είκοσι τέσσερεις (24) μήνες διακράτησης του ελάχιστου ποσοστού συμμετοχής. Εάν ο φορολογούμενος παύει να διακρατεί το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής πριν τη συμπλήρωση των είκοσι τεσσάρων (24) μηνών, η εγγύηση καταπίπτει υπέρ του Ελληνικού Δημοσίου κατά την ημερομηνία αυτή.

Με την Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1106280 ΕΞ 2015/5.8.2015 Πρόσθετες οδηγίες σχετικά με την απαλλαγή των ενδοομιλικών μερισμάτων ορίζεται ότι εάν η προϋπόθεση διακράτησης πληρωθεί πριν την ημερομηνία υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος του φορολογικού έτους συμπλήρωσης της ως άνω προϋπόθεσης, δεν απαιτείται, προκειμένου να χορηγηθεί η απαλλαγή από το φόρο εισοδήματος για τα εισπραττόμενα μερίσματα, η κατάθεση εγγυητικής επιστολής, καθώς η απαλλαγή έχει πλέον καταστεί οριστική.

Επομένως, με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος του φορολογικού έτους στο οποίο αποκτήθηκαν τα εν λόγω εισοδήματα, αυτά τυγχάνουν απαλλαγής, εφόσον συμπληρωθούν οι αντίστοιχοι πίνακες της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος (Πίνακας 4 του εντύπου Ν), χωρίς να απαιτείται για το σκοπό αυτό η υποβολή στη συνέχεια τροποποιητικής δήλωσης προκειμένου να ληφθεί υπόψη το σχετικό ποσό εισοδήματος, ως απαλλασσόμενο έσοδο. 


4. Εάν η διανομή κερδών που αναφέρεται στην παράγραφο 1 και 2 προκύπτει από συμμετοχή σε άλλο νομικό πρόσωπο, ο φορολογούμενος δεν μπορεί να εκπέσει τις επιχειρηματικές δαπάνες που συνδέονται με τη συμμετοχή αυτή.

Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1131644 ΕΞ 2016 Διευκρινίσεις σχετικά με την εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013

εφόσον το εισόδημα (εισπραττόμενο μέρισμα) απαλλάσσεται της φορολογίας με βάση τις προϋποθέσεις του άρθρου 48,ι τυχόν δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί και συνδέονται με αυτή τη συμμετοχή, όπως συμβολαιογραφικά έξοδα, φόροι, αμοιβές τρίτων, κλπ., καθώς και τυχόν χρηματοοικονομικά έξοδα (τόκοι δανείων για την απόκτηση των συμμετοχών), κλπ., δεν εκπίπτουν στο σύνολό τους.

Η εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013 δεν συνδέεται με την καταβολή μερίσματος από το νομικό πρόσωπο που πληροί τις προϋποθέσεις των παρ.1 και 2 του ίδιου άρθρου, αλλά με τη διενέργεια τυχόν δαπανών (π.χ. τόκοι δανείων) που συνδέονται με την συμμετοχή σε αυτό το νομικό πρόσωπο. Κατά συνέπεια, οι τυχόν επιχειρηματικές δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί από νομικό πρόσωπο και οι οποίες συνδέονται με τη συμμετοχή του σε άλλο νομικό πρόσωπο που εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής των παρ.1 και 2 του άρθρου 48, δεν εκπίπτουν στο σύνολο τους στο φορολογικό έτος που πραγματοποιούνται, ανεξάρτητα αν στο έτος αυτό λαμβάνει χώρα διανομή κερδών από το νομικό πρόσωπο στο οποίο αυτό συμμετέχει.

Επομένως, οι υπόψη διατάξεις καταλαμβάνουν και τις περιπτώσεις που οι σχετικές δαπάνες (π.χ. τόκοι δανείων) πραγματοποιούνται όχι μόνο για την απόκτηση της συμμετοχής, αλλά και για τη χρηματοδότηση μίας ήδη υφιστάμενης θυγατρικής εταιρείας, ανεξάρτητα εάν η χρηματοδότηση αυτή διευρύνει τη δυνατότητα κτήσης αφορολόγητου εσόδου (ενδοομιλικού μερίσματος), καθόσον το πεδίο εφαρμογής των υπόψη διατάξεων δεν συνδέεται με την μεταβολή του ποσοστού συμμετοχής, αλλά με τυχόν δαπάνες που συνδέονται με την συμμετοχή σε νομικό πρόσωπο που πληροί τις προϋποθέσεις της παρ. 1 του άρθρου 48 του ίδιου νόμου. Για παράδειγμα, οι τόκοι ομολογιακού δανείου που καταβάλλει μητρική εταιρεία, το ποσό του οποίου διατίθεται για την αύξηση του μετοχικού κεφαλαίου θυγατρικών τους, οι οποίες στη συνέχεια προβαίνουν σε αύξηση του μετοχικού τους κεφαλαίου με έκδοση νέων μετοχών από την οποία δεν επέρχεται μεταβολή του ποσοστού συμμετοχής της μητρικής εταιρείας (π.χ. ποσοστό συμμετοχής 100%), εμπίπτουν στο περιορισμό της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013.


5. Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών ορίζονται τα έντυπα εφαρμογής του άρθρου αυτού.

6. Οι διατάξεις των παραγράφων 1 και 2, όσον αφορά στα ενδοομιλικά μερίσματα από άλλο κράτος-μέλος της ΕΕ, εφαρμόζονται για διανομές κερδών στον βαθμό που τα εν λόγω κέρδη δεν εκπίπτουν από τη θυγατρική, και δεν εφαρμόζονται στον βαθμό που τα κέρδη αυτά εκπίπτουν από τη θυγατρική.

Σχετική ΠΟΛ:

ΠΟΛ.1181/2016 Κοινό φορολογικό καθεστώς το οποίο ισχύει για τις μητρικές και τις θυγατρικές εταιρείες διαφορετικών κρατών μελών - Παροχή διευκρινίσεων για τις διατάξεις των άρθρων 48 παράγραφος 6 και 72 παράγραφος 40 του Κ.Φ.Ε., όπως προστέθηκαν με το άρθρο 8 του ν.4378/2016


Άρθρο 63. Απαλλαγή για ορισμένες ενδοομιλικές πληρωμές

1. Ανεξάρτητα από το άρθρο 61, δεν παρακρατείται καθόλου φόρος από μερίσματα και παρόμοιες πληρωμές που διανέμονται σε νομικό πρόσωπο το οποίο περιλαμβάνεται στο Παράρτημα της Οδηγίας 2011/96/Ε.Ε. σχετικά με το κοινό φορολογικό καθεστώς το οποίο ισχύει για τις μητρικές και τις θυγατρικές εταιρείες διαφορετικών κρατών - μελών, όπως αυτή ισχύει, εφόσον:

α) το νομικό πρόσωπο που εισπράττει κατέχει μετοχές, μερίδια ή συμμετοχή τουλάχιστον δέκα τοις εκατό (10%), βάσει αξίας ή αριθμού, στο μετοχικό κεφάλαιο ή δικαιώματα σε κέρδη, δικαιώματα ψήφου του φορολογούμενου που προβαίνει στη διανομή,

β) το ελάχιστο ποσοστό κατοχής μετοχών ή μεριδίων ή συμμετοχής διακρατείται για τουλάχιστον είκοσι τέσσερις (24) μήνες, και

γ) το νομικό πρόσωπο που εισπράττει:
αα) περιλαμβάνεται στους τύπους απαριθμούνται στο Παράρτημα Ι Μέρος Α της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ, όπως ισχύει, και

ββ) είναι φορολογικός κάτοικος κράτους - μέλους της Ε.Ε. σύμφωνα με τη νομοθεσία του κράτους αυτού και δεν θεωρείται φορολογικός κάτοικος τρίτου κράτους εκτός Ε.Ε. κατ' εφαρμογή όρων σύμβασης αποφυγής διπλής φορολογίας που έχει συναφθεί με αυτό το τρίτο κράτος, και

γγ) υπόκειται, χωρίς τη δυνατότητα επιλογής ή απαλλαγής, σε έναν από τους φόρους που αναφέρονται στο Παράρτημα Ι Μέρος Β της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ ή σε οποιονδήποτε άλλο φόρο ενδεχομένως στο μέλλον αντικαταστήσει έναν από τους φόρους αυτούς.

2. Ανεξάρτητα από το άρθρο 61, δεν παρακρατείται φόρος από τόκους και δικαιώματα (royalties) που καταβάλλονται σε νομικό πρόσωπο που αναφέρεται στο Παράρτημα της Οδηγίας 2003/49/ΕΚ για την καθιέρωση κοινού συστήματος φορολόγησης των τόκων και των δικαιωμάτων που καταβάλλονται μεταξύ συνδεδεμένων προσώπων διαφορετικών κρατών - μελών, όπως αυτή ισχύει, εφόσον:

α) το νομικό πρόσωπο ή η νομική οντότητα που εισπράττει κατέχει άμεσα μετοχές, μερίδια ή συμμετοχή τουλάχιστον είκοσι πέντε τοις εκατό (25%), βάσει αξίας ή αριθμού, στο μετοχικό κεφάλαιο ή δικαιώματα ψήφου του φορολογούμενου που προβαίνει στην καταβολή ή ο φορολογούμενος που καταβάλλει, κατέχει άμεσα μετοχές, μερίδια ή συμμετοχή τουλάχιστον είκοσι πέντε τοις εκατό (25%) στο μετοχικό κεφάλαιο του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας που εισπράττει, ή ένα τρίτο νομικό πρόσωπο ή μία νομική οντότητα κατέχει άμεσα μετοχές, μερίδια ή συμμετοχή τουλάχιστον είκοσι πέντε τοις εκατό (25%) στο μετοχικό κεφάλαιο τόσο του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας που εισπράττει όσο και του φορολογούμενου που προβαίνει στην καταβολή,

β) το ελάχιστο ποσοστό κατοχής μετοχών ή μεριδίων ή συμμετοχής διακρατείται για τουλάχιστον είκοσι τέσσερις (24) μήνες, και γ) το νομικό πρόσωπο που εισπράττει :

αα) περιλαμβάνεται στους τύπους που απαριθμούνται στο Παράρτημα Ι Μέρος Α της Οδηγίας 2003/49/ΕΚ, όπως ισχύει, και

ββ) είναι φορολογικός κάτοικος κράτους - μέλους της Ε.Ε. σύμφωνα με τη νομοθεσία του κράτους αυτού και δεν θεωρείται φορολογικός κάτοικος τρίτου κράτους εκτός Ε.Ε. κατ' εφαρμογή όρων σύμβασης αποφυγής διπλής φορολογίας που έχει συναφθεί με αυτό το τρίτο κράτος, και

γγ) υπόκειται, χωρίς τη δυνατότητα επιλογής ή απαλλαγής, σε έναν από τους φόρους που αναφέρονται στο Παράρτημα Ι Μέρος Β' της Οδηγίας 2003/49/ΕΚ ή σε οποιοδήποτε άλλο φόρο ενδεχομένως στο μέλλον αντικαταστήσει έναν από τους φόρους αυτούς.

3. Εάν ένας φορολογούμενος που έχει τη φορολογική κατοικία του στην Ελλάδα διανείμει μέρισμα, καταβάλλει τόκους ή δικαιώματα σε νομικό πρόσωπο που δεν έχει συμπληρώσει είκοσι τέσσερις (24) μήνες διακράτησης του ελάχιστου ποσοστού κατοχής μετοχών ή μεριδίων ή συμμετοχής, αλλά κατά τα λοιπά πληροί τους όρους των παραγράφων 1 και 2, ο υπόχρεος σε παρακράτηση που έχει τη φορολογική κατοικία του στην Ελλάδα μπορεί προσωρινά να μην προβεί σε παρακράτηση φόρου, εφόσον καταθέσει (τραπεζική) εγγύηση στη Φορολογική Διοίκηση ποσού ίσου προς:

συντελεστής παρακράτησης
−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−−− x διανεμηθέν ή καταβληθέν ποσό
1 −/− συντελεστής παρακράτησης

Η απαλλαγή καθίσταται οριστική και η εγγύηση λήγει κατά την ημερομηνία που συμπληρώνονται είκοσι τέσσερεις (24) μήνες διακράτησης του ελάχιστου ποσοστού συμμετοχής. Εάν ο φορολογούμενος παύει να διακρατεί το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής πριν τη συμπλήρωση των είκοσι τεσσάρων (24) μηνών, η εγγύηση καταπίπτει υπέρ του Ελληνικού Δημοσίου κατά την ημερομηνία αυτή.

ΠΟΛ.1039/26.1.2015 «Οδηγίες για την εφαρμογή των άρθρων 48 και 63 του ν.4172/2013, αναφορικά με την απαλλαγή ενδοομιλικών μερισμάτων και παρακράτησης φόρου ενδοομιλικών πληρωμών»

Το ποσό των εισπραττόμενων μερισμάτων που απαλλάσσεται της φορολογίας εισοδήματος με βάση τις κοινοποιούμενες διατάξεις, προκειμένου για τα νομικά πρόσωπα που τηρούν διπλογραφικά βιβλία, εμφανίζεται σε ειδικό λογαριασμό αποθεματικού, το οποίο όμως δεν φέρει τον όρο «αφορολόγητο» όπως άλλωστε έχει διευκρινιστεί με την ΠΟΛ.1007/2.1.2014 εγκύκλιό μας για τα αφορολόγητα έσοδα που προβλέπονται από τις διατάξεις του νέου Κ.ΦΈ, μεταξύ των οποίων περιλαμβάνονται και τα εισπραττόμενα μερίσματα κατ' εφαρμογή του άρθρου 48. Για τα λοιπά νομικά πρόσωπα που τηρούν απλογραφικά βιβλία, το απαλλασσόμενο ποσό θα αφαιρείται κατ' ανάγκη από τα καθαρά κέρδη προκειμένου για το προσδιορισμό των φορολογητέων κερδών τους, δίχως να εμφανίζεται σε λογαριασμό αποθεματικού.

Επισημαίνεται, ότι η απαλλαγή επεκτείνεται και στις επιχειρήσεις που παρουσιάζουν ζημιογόνα αποτελέσματα και δεν μπορούν να σχηματίσουν αποθεματικό, καθόσον το απαλλασσόμενο ποσό εμφανίζεται σε λογαριασμό ειδικού αποθεματικού, ανεξάρτητα από την επάρκεια κερδών ή όχι.

Αν διανεμηθεί ή κεφαλαιοποιηθεί το αποθεματικό αυτό ή μέρος του, με την παρούσα γίνεται δεκτό ότι δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 47 του ν. 4172/2013, δηλαδή αυτό δεν προστίθεται στα κέρδη της επιχείρησης συναθροιζόμενο με τα λοιπά κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα. Ωστόσο, υπόκειται σε παρακράτηση φόρου με συντελεστή 10%, με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 1 του άρθρου 63 του ν.4172/2013, γιατί θεωρείται ότι εμπίπτει στην έννοια των μερισμάτων (διανεμομένων κερδών) με βάση τις διατάξεις των άρθρων 39 και 64 του ίδιου νόμου.

Για παράδειγμα, ανώνυμη εταιρεία με φορολογικό έτος 1.1.2014 - 31.12.2014, εμφανίζει κέρδη ισολογισμού 10.000.000 ευρώ. Μέσα στο έτος αυτό, εισέπραξε 2.000.000 ευρώ που αφορούν ενδοομιλικά μερίσματα που πληρούν τις προϋποθέσεις του άρθρου 48, 665.000 ευρώ (καθαρό ποσό) που αφορά μερίσματα από θυγατρική με έδρα σε άλλο κράτος-μέλος της Ε.Ε. όπου δεν εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 48 και για τα οποία έχει καταβληθεί φόρος νομικού προσώπου 300.000 ευρώ και έχει παρακρατηθεί φόρος μερισμάτων 35.000 ευρώ, καθώς και 576.000 ευρώ (καθαρό ποσό) από θυγατρική τρίτης χώρας, επί των οποίων έχει καταβληθεί φόρος αλλοδαπού νομικού προσώπου 160.000 ευρώ και έχει παρακρατηθεί φόρος 64.000 ευρώ.

Με βάση όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω, το ποσό των 2.000.000 ευρώ θα αντιμετωπισθεί φορολογικά ως απαλλασσόμενο έσοδο και θα εμφανισθεί σε ειδικό λογαριασμό αποθεματικού. Για το ποσό των 665.000 ευρώ θα εφαρμοστεί η μέθοδος της πίστωσης φόρου ως τρόπος φορολόγησης των μερισμάτων, μετά την αναγωγή του σε μικτό ποσό με την προσθήκη του φόρου του αλλοδαπού νομικού προσώπου και του παρακρατηθέντος φόρου (665.000 + 35.000 + 300.000 = 1.000.000). Στη συνέχεια, από τον αναλογούντα φόρο που θα προκύψει θα συμψηφισθεί ο φόρος που καταβλήθηκε ως φόρος αλλοδαπού νομικού προσώπου καθώς και ο παρακρατηθείς φόρος μερισμάτων, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 68 του ν.4172/2013, μέχρι του ποσού του φόρου που αναλογεί στο εισόδημα αυτό στην Ελλάδα, ήτοι 260.000 ευρώ. Τέλος, για το ποσό των 576.000 ευρώ, θα εφαρμοσθεί επίσης η μέθοδος της πίστωσης του φόρου, μετά την αναγωγή του σε μικτό ποσό με την προσθήκη μόνο του παρακρατηθέντος φόρου μερισμάτων (640.000) και θα συμψηφισθεί ο παρακρατηθείς αυτός φόρος.

ΠΟΛ.1036/26.1.2015 Καθορισμός εντύπων εφαρμογής, σύμφωνα με το άρθρο 63 του Ν. 4172/2013, αναφορικά με την απαλλαγή παρακράτησης φόρου ενδοομιλικών πληρωμών

Χρόνος υποβολής των εντύπων εφαρμογής

Τα έντυπα εφαρμογής του άρθρου 63 του Ν. 4172/2013 για την απαλλαγή από την παρακράτηση φόρου στα καταβαλλόμενα ενδοομιλικά μερίσματα (Παράρτημα Α΄), καθώς και στους τόκους και δικαιώματα που καταβάλλονται μεταξύ συνδεδεμένων εταιρειών (Παράρτημα Β΄) συνυποβάλλονται κάθε φορά με τη δήλωση απόδοσης παρακρατούμενου φόρου που ορίζεται από τις διατάξεις της ΠΟΛ.1011/2.1.2014 απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ 8 Β΄/08.01.2014).

Σε περίπτωση μη διενέργειας παρακράτησης φόρου, κατ’ εφαρμογή των διατάξεων της παραγράφου 3 του άρθρου 63 του Ν. 4172/2013, η εγγύηση κατατίθεται χειρόγραφα από τον υπόχρεο σε παρακράτηση φόρου στην αρμόδια για τη φορολογία εισοδήματος του δημόσια οικονομική υπηρεσία (Δ.Ο.Υ), μέχρι το χρόνο υποβολής του πιο πάνω εντύπου, στον αντίστοιχο πίνακα του οποίου συμπληρώνονται τα σχετικά με την εγγυητική επιστολή στοιχεία.
 

 


18. Αποτίμηση συμμετοχών και χρεογράφων (λογ. 18.00 – 18.01, λογ. 34
 


Χαρακτηρισμός των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων ανάλογα με τις επενδυτικές προθέσεις της διοίκησης της οντότητας και το συμβατικό ή εκτιμώμενο χρόνο διακανονισμού τους.

1. Διαθέσιμα για πώληση χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία (Available for sale financial instruments): Μη παράγωγα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία τα οποία κατά την αρχική αναγνώριση καθορίζονται από την οντότητα ως διαθέσιμα για πώληση, καθώς και κάθε άλλο μη παράγωγο χρηματοοικονομικό μέσο που δεν εντάσσεται στις κατηγορίες:

α) των δανείων και απαιτήσεων που δημιουργούνται από την οντότητα,

β) των διακρατούμενων μέχρι τη λήξη επενδύσεων, και

γ) των χρηματοοικονομικών στοιχείων εμπορικού χαρτοφυλακίου.

2. Διακρατούμενες μέχρι τη λήξη επενδύσεις (Held to maturity investments): Μη παράγωγα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία με καθορισμένες ή προσδιορίσιμες πληρωμές και καθορισμένη λήξη, τα οποία η οικονομική οντότητα έχει την πρόθεση και τη δυνατότητα να διακρατήσει μέχρι τη λήξη, εκτός από:

α) εκείνα που εμπίπτουν στον ορισμό των δανείων και απαιτήσεων.

β) εκείνα που κατά την αρχική αναγνώριση η οντότητα καθορίζει ως στοιχεία του εμπορικού χαρτοφυλακίου ή ως διαθέσιμα προς πώληση.

Θυγατρική οντότητα (subsidiary): Μια οντότητα που ελέγχεται από μια μητρική οντότητα, άμεσα ή έμμεσα

Συγγενής οντότητα (associated entity): Συγγενής οντότητα είναι μια οντότητα στην οποία συμμετέχει μια άλλη οντότητα και επί της οποίας η άλλη οντότητα ασκεί ουσιώδη επιρροή στις λειτουργίες και χρηματοοικονομικές πολιτικές της. Η συγγενής οντότητα δεν είναι ούτε θυγατρική ούτε κοινοπραξία για την άλλη οντότητα.

Συμμετοχικά δικαιώματα (Participating interests): Δικαιώματα επί του κεφαλαίου (καθαρής θέσης) άλλων οντοτήτων, ενσωματωμένα ή όχι σε τίτλους, τα οποία δημιουργούν ένα σταθερό σύνδεσμο με αυτές τις οντότητες και προορίζονται να συμβάλλουν στη δραστηριότητα της οντότητας που είναι κάτοχος των δικαιωμάτων αυτών. Η κατοχή τμήματος του κεφαλαίου μιας άλλης οντότητας θεωρείται ότι αποτελεί «συμμετοχικό δικαίωμα» όταν αντιπροσωπεύει δικαιώματα μικρότερα του 20% και μεγαλύτερα ή ίσα του 10%.

Συμμετοχικός τίτλος ή Τίτλος καθαρής θέσης (Equity instrument). Δικαίωμα επί του κεφαλαίου (καθαρής θέσης) άλλης οντότητας, ανεξαρτήτως ποσοστού συμμετοχής.

Συνδεδεμένο μέρος (Related party): Είναι:

α) Πρόσωπο ή στενό μέλος της οικογένειας αυτού του προσώπου είναι συνδεδεμένο μέρος με την οντότητα που καταρτίζει χρηματοοικονομικές καταστάσεις εάν:

α1) Είναι μέλος των βασικών διοικητικών στελεχών της καταρτίζουσας οντότητας ή μιας μητρικής της, ή

α2) Έχει τον έλεγχο της καταρτίζουσας οντότητας, ή

α3) Ασκεί από κοινού έλεγχο ή ουσιώδη επιρροή επί της καταρτίζουσας οντότητας ή έχει σημαντικά δικαιώματα ψήφου σε αυτή.

β) Μια οντότητα είναι συνδεδεμένη με την καταρτίζουσα οντότητα, αν ισχύει μία από τις παρακάτω προϋποθέσεις:

β1) Η οντότητα και η καταρτίζουσα οντότητα είναι μέλη του ίδιου ομίλου (που σημαίνει ότι κάθε μητρική, θυγατρική και αδελφή θυγατρική είναι συνδεδεμένα μέρη μεταξύ τους).

β2) Οποιαδήποτε οντότητα είναι συγγενής ή κοινοπραξία της άλλης οντότητας (ή ενός μέλους ομίλου στον οποίο η άλλη οντότητα είναι μέλος).

β3) Και οι δύο οντότητες είναι κοινοπραξίες μιας τρίτης οντότητας.

β4) Οποιαδήποτε οντότητα είναι κοινοπραξία μιας τρίτης οντότητας και η άλλη οντότητα είναι συγγενής της τρίτης οντότητας.

β5) Η οντότητα είναι ένα πρόγραμμα καθορισμένων παροχών μετά την έξοδο από την υπηρεσία, προς όφελος των εργαζομένων είτε της καταρτίζουσας οντότητας είτε μιας οντότητας συνδεδεμένης με αυτήν. Εάν η καταρτίζουσα οντότητα είναι η ίδια ένα πρόγραμμα καθορισμένων παροχών, οι εργοδότες-χρηματοδότες του προγράμματος, είναι επίσης συνδεδεμένοι στο πρόγραμμα.

β6) Η οντότητα ελέγχεται ή ελέγχεται από κοινού από πρόσωπο αναφερόμενο στο (α).

β7) Ένα πρόσωπο αναφερόμενο στο (αϊ) διαθέτει σημαντική δύναμη ψήφων στην οντότητα.

β8) Ένα πρόσωπο αναφερόμενο στο (αϊ) ασκεί ουσιώδη επιρροή επί της οντότητας ή διαθέτει σημαντική δύναμη ψήφων σε αυτή.

β9) Ένα πρόσωπο ή ένα στενό μέλος της οικογένειάς του ταυτόχρονα διαθέτει ουσιώδη επιρροή ή σημαντική δύναμη ψήφων επί της οντότητας και ασκεί από κοινού έλεγχο στην καταρτίζουσα οντότητα.

β10) Ένα μέλος των βασικών διοικητικών στελεχών της καταρτίζουσας οντότητας ή μιας μητρικής της οντότητας, ή ένα στενό μέλος της οικογένειας αυτού του προσώπου, ασκεί έλεγχο ή από κοινού έλεγχο επί της καταρτίζουσας οντότητας ή διαθέτει σημαντική δύναμη ψήφων σε αυτή

Λογιστική αντιμετώπιση Αποτίμηση συμμετοχών και χρεογράφων

Σύμφωνα με το άρθρο 19 του ν.4308/2014 όλα τα χρηματοοικονομικά στοιχεία αναγνωρίζονται αρχικά στο κόστος.

- Με τον όρο χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία που παρατίθεται στο Παράρτημα Α (γλωσσάριο όρων), νοούνται τόσο τα απλά και γνωστά χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία ―όπως οι απαιτήσεις, οι μετοχές, οι λοιποί συμμετοχικοί τίτλοι (συμμετοχές στην καθαρή θέση άλλων οντοτήτων) και τα ομόλογα (κρατικά και εταιρικά)― όσο και τα πιο περίπλοκα ―όπως επενδύσεις σε αμοιβαία κεφάλαια, τα παράγωγα και τα σύνθετα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία (για παράδειγμα ένα ομόλογο με ενσωματωμένο παράγωγο). (Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 παρ. 19.1.1)

- Το κόστος κτήσης περιλαμβάνει το σύνολο των ταμειακών διαθεσίμων (ή ταμειακών ισοδύναμων) ή την εύλογη αξία άλλου ανταλλάγματος που διατέθηκε για την απόκτηση, πλέον δαπάνες αγοράς. (Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 παρ. 19.1.2)


Μεταγενέστερα της αρχικής αναγνώρισης, τα χρηματοοικονομικά στοιχεία επιμετρώνται στο κόστος κτήσεως μείον ζημίες απομείωσης.

Τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία υπόκεινται σε έλεγχο απομείωσης, όταν υπάρχουν σχετικές ενδείξεις.

Ενδείξεις απομείωσης θεωρείται ότι υφίστανται όταν:

α) Υπάρχουν προφανείς, σοβαρές χρηματοοικονομικές δυσκολίες του εκδότη ή του υπόχρεου των χρηματοοικονομικών στοιχείων ή

β) η λογιστική αξία είναι σημαντικά υψηλότερη από την εύλογη αξία αυτών των στοιχείων (όταν η εύλογη αξία υπάρχει) ή

γ) δυσμενείς τοπικές, εθνικές ή διεθνείς συνθήκες αυξάνουν την πιθανότητα αθέτησης βασικών δεσμεύσεων που απορρέουν από τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία.»

Ζημία απομείωσης προκύπτει όταν η λογιστική αξία του στοιχείου είναι μεγαλύτερη από το ποσό που η οντότητα εκτιμά ότι θα ανακτήσει από το στοιχείο αυτό.

Το ποσό που η οντότητα εκτιμά ότι θα ανακτήσει από ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο είναι το μεγαλύτερο από:

α) Την παρούσα αξία του ποσού που εκτιμάται ότι θα ληφθεί από το περιουσιακό στοιχείο, υπολογιζόμενη με τη χρήση του αρχικού πραγματικού επιτοκίου ή

β) την εύλογη αξία του στοιχείου, μειωμένη με το απαιτούμενο κόστος πώλησης.

Οι ζημίες απομείωσης αναγνωρίζονται στην κατάσταση αποτελεσμάτων και αναστρέφονται ως κέρδη σε αυτή, όταν οι συνθήκες που τις προκάλεσαν πάψουν να υφίστανται. Αναστροφή γίνεται μέχρι της αξίας που θα είχε το στοιχείο, εάν δεν είχε αναγνωριστεί ζημία απομείωσης.

Δηλαδή, μετά την αναστροφή της απομείωσης, το χρηματοοικονομικό στοιχείο δεν δύναται να έχει λογιστική αξία μεγαλύτερη εκείνης που θα είχε εάν δεν είχε προηγηθεί η απομείωση, καθόσον η επιμέτρηση γίνεται στο κόστος κτήσης. (Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 παρ. 19.8.1)

Ειδικότερα, για τα χρηματοοικονομικά στοιχεία του μη κυκλοφορούντος ενεργητικού οι ζημίες απομείωσης αναγνωρίζονται όταν εκτιμάται ότι η απομείωση είναι μόνιμου χαρακτήρα.

{Όταν εφαρμόζεται το κόστος κτήσης, τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία παρουσιάζονται στον ισολογισμό ως στοιχεία του μη κυκλοφορούντος και του κυκλοφορούντος ενεργητικού, ανάλογα με τις επενδυτικές προθέσεις της διοίκησης της οντότητας και το συμβατικό ή εκτιμώμενο χρόνο διακανονισμού τους.

Για παράδειγμα, ένα δεκαετές ομόλογο λήξης στις 20 Δεκεμβρίου 20Χ7 το οποίο η επιχείρηση έχει την πρόθεση να διακρατήσει μέχρι τη λήξη του, παρουσιάζεται στον ισολογισμό του έτους 20Χ5 στα μη κυκλοφορούντα στοιχεία και στον ισολογισμό του 20Χ6 στα κυκλοφορούντα. Εάν όμως κατά την 31 Δεκεμβρίου 20Χ5 η επιχείρηση έχει λάβει απόφαση να το πουλήσει εντός του έτους 20Χ6, το στοιχείο θα εμφανιστεί στο κυκλοφορούν ενεργητικό. (Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 παρ. 19.11.1)}


Η πτώση της χρηματιστηριακής αξίας ενός διαπραγματεύσιμου χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, έντοκου ή μη, σε επίπεδα κάτω του κόστους κτήσης, δεν συνεπάγεται ότι, σε κάθε περίπτωση, έχει επέλθει απομείωση της αξίας του.

Συνεπώς, απαιτείται εξέταση των πραγματικών περιστατικών για την τεκμηρίωση της ύπαρξης ζημιών απομείωσης μόνιμου χαρακτήρα, προκειμένου να αναγνωρισθούν βάσει των προβλέψεων του νόμου.

Για παράδειγμα:

α) Η πτώση της τιμής ενός ομολόγου λόγω ανόδου των επιτοκίων, για το οποίο όμως υπάρχει πρόθεση διακράτησης ως τη λήξη του, δεν συνιστά ζημία απομείωσης, εφόσον εκτιμάται βάσιμα ότι κατά τη λήξη του θα εισπραχθεί το σύνολο της ονομαστικής αξίας του.

β) Η πτώση της τιμής μιας μετοχής, που έχει αποκτηθεί ως μακροπρόθεσμη επένδυση, λόγω γενικής πτώσης στο χρηματιστήριο, δεν συνιστά απομείωση εάν η οντότητα που έχει εκδώσει τις μετοχές δεν αντιμετωπίζει οικονομικές δυσκολίες και εκτιμάται ότι η μετοχή θα ανακτήσει την αξία της.

γ) Η σημαντικά μικρότερη εσωτερική λογιστική αξία μιας μετοχής (η αξία της βάσει του συνόλου της καθαρής θέσης της οντότητας που την έχει εκδώσει) από την αξία κτήσης της, δεν σημαίνει απαραίτητα ότι υπάρχει απομείωση. Ενδεικτικά, η εν λόγω οντότητα μπορεί να κατέχει περιουσιακά στοιχεία που παρακολουθεί στο κόστος κτήσης, τα οποία όμως έχουν σημαντικές υπεραξίες που δεν εμφανίζονται. Επίσης, μπορεί να έχει υψηλά κέρδη τα οποία διανέμονται και μέσω των οποίων ανακτάται το κόστος της επένδυσης. (Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 παρ. 19.8.4)


Φορολογική αντιμετώπιση

Σύμφωνα με το άρθρο 22 του Ν 4172/2013 κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 του Κ.Φ.Ε., οι οποίες: α)… β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή και η αξία της συναλλαγής δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση,

Επίσης σύμφωνα με το άρθρο 23 παρ.1 περ. δ του Ν 4172/2013 δεν εκπίπτουν οι προβλέψεις εκτός των οριζομένων στο άρθρο 26,

Με την ΠΟΛ.1113/2.6.2015 διευκρινίστηκε ότι η ζημία που προκύπτει από την αποτίμηση τίτλων, χρεογράφων, υποχρεώσεων, κ.λπ. δεν είναι δαπάνη που αντιστοιχεί σε πραγματική συναλλαγή, αλλά η όποια δαπάνη θα προκύψει κατά τη μεταβίβαση των υπόψη τίτλων, κ.λπ. ή εξόφληση της σχετικής υποχρέωσης.

Β. Ζημία που προκύπτει σε βάρος επιχείρησης από την εκκαθάριση εταιρείας στην οποία συμμετέχει, καθώς και λόγω μείωσης μετοχικού κεφαλαίου της τελευταίας

1. Με την ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιό μας διευκρινίστηκε ότι η ζημία που προκύπτει από την αποτίμηση τίτλων, χρεογράφων, υποχρεώσεων, κ.λπ. δεν είναι δαπάνη που αντιστοιχεί σε πραγματική συναλλαγή, αλλά η όποια δαπάνη θα προκύψει κατά τη μεταβίβαση των υπόψη τίτλων, κ.λπ. ή εξόφληση της σχετικής υποχρέωσης.

2. Από τη νομολογία των διοικητικών δικαστηρίων έχει κριθεί ότι όταν μια επιχείρηση κατέχει μετοχές ανώνυμης εταιρείας, η τελευταία δε προβεί σε μείωση του μετοχικού της κεφαλαίου και σε αντίστοιχη μείωση της ονομαστικής αξίας των μετοχών της, η υποτίμηση αυτή των μετοχών δεν συνιστά για την επιχείρηση κάτοχο των εν λόγω μετοχών πραγματοποιηθείσα ζημία που να μπορεί να εκπεσθεί από τα ακαθάριστα έσοδα της, εφόσον δεν έλαβε χώρα και εκποίηση μετοχών στην υποτιμηθείσα αξία τους (ΣτΕ 1168/1988 7μελούς, 290/1989, 936/1992).

3. Η Συνέλευση των Προϊσταμένων των Νομικών Διευθύνσεων της Διοίκησης με την αριθ. 628/08.06.1984 γνωμοδότησή της γνωμοδότησε ότι, όταν μία επιχείρηση κατέχει μετοχές ανώνυμης εταιρείας και λόγω αυτής της συμμετοχής φέρεται ότι αποκτά ζημία, η ζημία αυτή καθίσταται οριστική και εκκαθαρισμένη όταν αποκτάται από την πώληση των υπόψη συμμετοχών, ενώ αν δεν λάβει χώρα πώληση αυτή οριστικοποιείται με την εκκαθάριση της ανώνυμης εταιρείας.

4. Η Δ/νση Ανωνύμων Εταιρειών και Πίστεως (Τμήμα Α') της Γενικής Δ/νσης Εσωτερικού Εμπορίου του Υπουργείου Οικονομίας, Ανταγωνιστικότητας και Ναυτιλίας (νυν Υπουργείου Οικονομίας, Ανάπτυξης και Τουρισμού), μετά από σχετικό ερώτημα της υπηρεσίας μας για τον χρόνο που προκύπτει το τελικό προϊόν της εκκαθάρισης Α.Ε., μας γνώρισε με το αριθ. πρωτ. Κ2 - 3748/21.6.2011 έγγραφό της, μεταξύ άλλων, ότι ο ισολογισμός λήξης της εκκαθάρισης καθίσταται οριστικός και επιφέρει αποτελέσματα από την έγκρισή του από τη Γενική Συνέλευση των μετόχων της εταιρείας, η οποία είναι το αρμόδιο για την έγκρισή του όργανο (αριθ. πρωτ. Δ12 1103713 ΕΞ 2011/19.07.2011 έγγραφό μας).

5. Με τις διατάξεις του άρθρου 293 του ν.4072/2012 ορίζεται ότι η κοινοπραξία είναι εταιρεία χωρίς νομική προσωπικότητα. Εφόσον καταχωρηθεί στο Γ.ΕΜΗ. ή εμφανίζεται προς τα έξω, αποκτά, ως ένωση προσώπων, ικανότητα δικαίου και πτωχευτική ικανότητα. Στην κοινοπραξία που συστήθηκε με σκοπό το συντονισμό της δραστηριότητας των μελών της εφαρμόζονται αναλόγως οι διατάξεις για την αστική εταιρεία. Η σύμβαση κοινοπραξίας μπορεί να προβλέπει ότι για τις υποχρεώσεις της κοινοπραξίας έναντι τρίτων τα κοινοπρακτούντα μέλη θα ευθύνεται εις ολόκληρον. Εφόσον, η κοινοπραξία ασκεί εμπορική δραστηριότητα, καταχωρίζεται υποχρεωτικά στο Γ.Ε.ΜΗ. και εφαρμόζονται ως προς αυτή αναλόγως οι διατάξεις για την ομόρρυθμη εταιρεία.

6. Με τις διατάξεις του άρθρου 2 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι οι όροι που χρησιμοποιούνται για τους σκοπούς του Κ.Φ.Ε. έχουν την έννοια που προβλέπει η κείμενη νομοθεσία, εκτός αν ο Κ.Φ.Ε. ορίζει διαφορετικά. Ειδικότερα, μεταξύ άλλων, για τους σκοπούς του ισχύοντος Κ.Φ.Ε. νοείται ως νομική οντότητα και κάθε φύσης κοινοπραξία.

7. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι κατά την εκκαθάριση εταιρείας (θυγατρικής) της οποίας τις μετοχές κατέχει άλλη εταιρεία (μητρική), η υπόψη αξία στα βιβλία της δεύτερης εταιρείας αποτελεί ζημία οριστική και εκκαθαρισμένη, καθόσον η ζημία των συμμετοχών οριστικοποιείται με την αναγκαστική διαγραφή τους και εμφάνιση της αξίας αυτών σε αποτελεσματικό λογαριασμό (απώλεια πάγιου περιουσιακού στοιχείου - σχετ. 5449/2013 ΔΕΦ ΑΘ). Κατά συνέπεια και δεδομένου ότι δεν πρόκειται για μία αποτίμηση των υπόψη συμμετοχών, αλλά για οριστική διαγραφή συμμετοχών, το υπόψη ποσό εκπίπτει με τις προϋποθέσεις των διατάξεων των άρθρων 22 και 23 του ν.4172/2013. Επισημαίνεται ότι αν οι υπόψη εταιρείες είχαν καταστεί συνδεδεμένες κατά το άρθρο 2 του ν. 4172/2013 μέσω της αγοράς μετοχών, για τις εν λόγω συναλλαγές εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 50 του ίδιου νόμου περί ενδοομιλικών συναλλαγών.
Τα ανωτέρω εφαρμόζονται και στην περίπτωση εκκαθάρισης κοινοπραξίας, δεδομένου ότι σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 293 του ν. 4072/2012, η κοινοπραξία που ασκεί εμπορική δραστηριότητα αντιμετωπίζεται ως ομόρρυθμη εταιρεία.

8. Όσον αφορά στη ζημία από την εκκαθάριση αλλοδαπής εταιρείας, αυτή εξετάζεται στο πλαίσιο των διατάξεων της παρ. 4 του άρθρου 27 του ν. 4172/2013, με βάση τις οποίες η ζημία αυτή ως ζημία αλλοδαπής καταρχήν δεν μπορεί να συμψηφιστεί με εισοδήματα που προκύπτουν στην ημεδαπή. Ωστόσο, μπορεί να συμψηφιστεί με εισοδήματα που προκύπτουν σε κράτη - μέλη της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ., τα οποία δεν απαλλάσσονται στη βάση ΣΑΔΦ που έχει συνάψει και εφαρμόζει η Ελλάδα (σχετ. η ΠΟΛ.1088/24.6.2016 εγκύκλιός μας). Ειδικότερα, η ζημία από την εκκαθάριση αλλοδαπής από κράτος - μέλος της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ. θα πρέπει να παρακολουθείται διακεκριμένα στα βιβλία της επιχείρησης προκειμένου να συμψηφισθεί εντός πενταετίας με μελλοντικά έσοδα από χώρες της ΕΕ και του Ε.Ο.Χ. (εξαιρουμένων των εισοδημάτων εκείνων που απαλλάσσονται της φορολογίας εισοδήματος). Ως κρίσιμος χρόνος για την έναρξη της πενταετίας λαμβάνεται εκείνος της πίστωσης της ζημίας από εκκαθάριση στα βιβλία της ημεδαπής επιχείρησης.

9. Όσον αφορά στη ζημία που προκύπτει σε βάρος επιχείρησης από την επιστροφή και ακύρωση μέρους των μετοχών ανώνυμης εταιρείας στην οποία συμμετέχει, λόγω μείωσης του μετοχικού κεφαλαίου της τελευταίας, αυτή δεν αναγνωρίζεται για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδά της, καθόσον δεν έχει λάβει χώρα η εκποίηση των μετοχών. Τα ανωτέρω εφαρμόζονται ανάλογα και στην περίπτωση κατά την οποία η μείωση του μετοχικού κεφαλαίου ανώνυμης εταιρείας πραγματοποιηθεί με αντίστοιχη μείωση της ονομαστικής αξίας των μετοχών της.

ΔΕΑΦΒ 1139451 ΕΞ 2018 - Ζημία που προκύπτει για επιχείρηση από την εκκαθάριση εταιρείας στην οποία συμμετέχει.

1. Με την ΠΟΛ.1094/30.6.2016 εγκύκλιό μας διευκρινίστηκε ότι κατά την εκκαθάριση εταιρείας (θυγατρικής) της οποίας τις μετοχές κατέχει άλλη εταιρεία (μητρική), η υπόψη αξία στα βιβλία της δεύτερης εταιρείας αποτελεί ζημία οριστική και εκκαθαρισμένη, καθόσον η ζημία των συμμετοχών οριστικοποιείται με την αναγκαστική διαγραφή τους και εμφάνιση της αξίας αυτών σε αποτελεσματικό λογαριασμό (απώλεια πάγιου περιουσιακού στοιχείου – σχετ. 5449/2013 ΔΕΦ ΑΘ). Κατά συνέπεια και δεδομένου ότι δεν πρόκειται για μία αποτίμηση των υπόψη συμμετοχών, αλλά για οριστική διαγραφή συμμετοχών, το υπόψη ποσό εκπίπτει με τις προϋποθέσεις των διατάξεων των άρθρων 22 και 23 του ν.4172/2013. Τα ανωτέρω εφαρμόζονται και στην περίπτωση εκκαθάρισης κοινοπραξίας, δεδομένου ότι σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 293 του ν. 4072/2012, η κοινοπραξία που ασκεί εμπορική δραστηριότητα αντιμετωπίζεται ως ομόρρυθμη εταιρεία.

2. Τα ανωτέρω έχουν ανάλογη εφαρμογή και στην περίπτωση συμμετοχής προσωπικής εταιρείας, ΑΕ ή ΕΠΕ (περιλαμβανομένων και των ΙΚΕ) σε προσωπική εταιρεία ή ΕΠΕ (περιλαμβανομένων και των ΙΚΕ) η οποία εκκαθαρίζεται, δεδομένου ότι για φορολογικούς σκοπούς η εκκαθάριση δεν διαφέρει από εκείνη των ανωνύμων εταιρειών, καθόσον η υπόψη ζημία καθίσταται οριστική με την εκκαθάριση της προσωπικής εταιρείας ή της ΕΠΕ/ΙΚΕ και αντιμετωπίζεται με βάση τις διατάξεις των άρθρων 22 και 23 του ν.4172/2013, όπως εξάλλου έχει ήδη γίνει δεκτό με την παραπάνω εγκύκλιο και στην περίπτωση εκκαθάρισης κοινοπραξίας.

Επισήμανση:

Σύμφωνα με το άρθρο 3 παρ. 5 του ν.4308/2014 το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί τη λογιστική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό την κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της οντότητας, σύμφωνα με τον παρόντα νόμο.

Το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί και τη φορολογική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό τη συμμόρφωση με τη φορολογική νομοθεσία και την υποβολή φορολογικών δηλώσεων.

Η παρακολούθηση των δύο βάσεων δύναται να γίνεται με οποιοδήποτε πρόσφορο και ασφαλή τρόπο, ώστε να μπορούν να εξαχθούν οι απαραίτητες πληροφορίες για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, τη σύνταξη των φορολογικών δηλώσεων, και τη διασφάλιση της δυνατότητας διενέργειας ελέγχων.

Οι διαφορές μεταξύ φορολογικής και λογιστικής βάσης διακρίνονται σε μόνιμες και προσωρινές.

Προσωρινή διαφορά βάσει του ορισμού του Παραρτήματος Α είναι η διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας και της φορολογικής βάσης ενός στοιχείου, όταν η διαφορά αυτή αναστρέφεται στο μέλλον.

Σε αντιδιαστολή προς τις προσωρινές, μόνιμες είναι οι διαφορές μεταξύ λογιστικής και φορολογικής βάσης που δεν αντιστρέφονται.

Σε σχέση με τα παραπάνω αναφέρονται τα εξής:

- Η ζημία που προκύπτει από αποτίμηση τίτλων από 1.1.2014 και μετά δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων με βάση τις διατάξεις της περ. β' του άρθρου 22 του ν.4172/2013, καθόσον δεν αντιστοιχεί σε πραγματική συναλλαγή.

- Για λογιστικούς σκοπούς, οι απομειώσεις των εν λόγω στοιχείων, εφόσον υπάρχουν, σχηματίζονται βάσει των προβλέψεων του ν. 4308/2014 στο ποσό που προκύπτει.

Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1003/31.12.2014, οι ζημίες απομείωσης χρηματοοικονομικών στοιχείων και η αναστροφή απομείωσης χρηματοοικονομικών στοιχείων (κέρδος) περιλαμβάνονται στον πίνακα με τις διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης και δεν επηρεάζουν τη φορολογική βάση.

Οπότε θα πρέπει να γίνονται οι κατάλληλες λογιστικές αναμορφώσεις.
 

 


19. Αποτίμηση Λογαριασμών σε Ξένο Νόμισμα (λογ. 30.01, λογ. 50.01 , λογ. 51.01, λογ. 45 , λογ. 52, λογ. 38.05-38.06)
 


Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα

Σύμφωνα με το άρθρο 27 Ν.4308/2014 μία συναλλαγή σε ξένο νόμισμα μετατρέπεται κατά την αρχική αναγνώριση στο νόμισμα στο οποίο καταρτίζονται οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις της οντότητας με την ισχύουσα συναλλαγματική ισοτιμία κατά τη συναλλαγή.

Για την εφαρμογή των παραπάνω, έχει σημασία η ταξινόμηση των περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων σε νομισματικά και μη νομισματικά (monetary / non-monetary items). Σύμφωνα με το σχετικό ορισμό του Παραρτήματος Α, του ν 4308/2014 νομισματικά ή χρηματικά στοιχεία είναι οι κατεχόμενες μονάδες νομίσματος και περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις που θα εισπραχθούν ή πληρωθούν σε ένα καθορισμένο ή προσδιορίσιμο αριθμό μονάδων νομίσματος.

Παραδείγματα νομισματικών στοιχείων είναι τα διαθέσιμα ή ταμειακά ισοδύναμα, οι παντός είδους απαιτήσεις και οι χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις. Παραδείγματα μη νομισματικών στοιχείων είναι τα κατεχόμενα πάγια περιουσιακά στοιχεία, οι προκαταβολές και οι συμμετοχικοί τίτλοι. 27.1.2

Η βασική αρχή που ακολουθείται στην αρχική αναγνώριση μιας συναλλαγής σε ξένο νόμισμα (έσοδο, έξοδο, περιουσιακό στοιχείο, υποχρέωση ή καθαρή θέση) είναι ότι η συναλλαγή αυτή μετατρέπεται στο νόμισμα στο οποίο καταρτίζονται οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις της οντότητας με την ισχύουσα, κατά περίπτωση, συναλλαγματική ισοτιμία κατά τη συναλλαγή.

Στο τέλος κάθε περιόδου αναφοράς τα υπάρχοντα στοιχεία ισολογισμού που εκφράζονται σε ξένο νόμισμα μετατρέπονται στο νόμισμα στο οποίο καταρτίζονται οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις της οντότητας ως εξής:

α) Τα νομισματικά στοιχεία μετατρέπονται με την ισοτιμία κλεισίματος της ημερομηνίας του ισολογισμού (συνεπώς προκύπτουν συναλλαγματικές διαφορές).

Παραδείγματα νομισματικών στοιχείων είναι τα διαθέσιμα ή ταμειακά ισοδύναμα, οι παντός είδους απαιτήσεις και οι χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις.

β) Τα μη νομισματικά στοιχεία που εκφράζονται σε ξένο νόμισμα και επιμετρώνται στο ιστορικό κόστος, μετατρέπονται με την ισοτιμία της αρχικής αναγνώρισης (συνεπώς δεν προκύπτουν συναλλαγματικές διαφορές).

Παραδείγματα μη νομισματικών στοιχείων είναι τα κατεχόμενα πάγια περιουσιακά στοιχεία, οι προκαταβολές και οι συμμετοχικοί τίτλοι.

γ) Τα μη νομισματικά στοιχεία που εκφράζονται σε ξένο νόμισμα και επιμετρώνται στην εύλογη αξία, μετατρέπονται με την ισοτιμία της ημέρας στην οποία η εύλογη αξία προσδιορίστηκε (συνεπώς προκύπτουν συναλλαγματικές διαφορές).

Οι διαφορές που προκύπτουν αντιμετωπίζονται λογιστικά με τον ίδιο τρόπο που αντιμετωπίζονται οι μεταβολές της εύλογης αξίας, σύμφωνα με το άρθρο 24. Δηλαδή, οι εν λόγω συναλλαγματικές διαφορές ενσωματώνονται στις διαφορές εύλογης αξίας που αναγνωρίζονται είτε στα αποτελέσματα (π.χ. εμπορικό χαρτοφυλάκιο) είτε στην καθαρή θέση (π.χ. διαθέσιμα για πώληση).

Oι συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν:

α) από το διακανονισμό νομισματικών στοιχείων ή

β) από τη μετατροπή τους με ισοτιμία διαφορετική από την ισοτιμία μετατροπής κατά την αρχική αναγνώριση ή κατά τη σύνταξη προγενέστερων χρηματοοικονομικών καταστάσεων, αναγνωρίζονται στα αποτελέσματα της περιόδου που προκύπτουν.

Παράδειγμα

Στις 12/09/20Χ1 η ΑΛΦΑ που τηρεί τα βιβλία της σε € πώλησε σε πελάτη του εξωτερικού προϊόντα αξίας $10.000 με πίστωση έξι μηνών.
Κατά την ημερομηνία της πώλησης η ισοτιμία δολαρίου – ευρώ ήταν $/€=1/0,8, δηλαδή 1 δολάριο = 0,8 ευρώ. Κατά την 31/12/20Χ1 η ισοτιμία δολαρίου – ευρώ ήταν 1/0,65 και κατά τον τελικό διακανονισμό στις 12/03/20Χ2 ήταν 1/0,70.

Ερώτημα:

Να υπολογιστούν τα ποσά των προκυπτουσών συναλλαγματικών διαφορών στις χρήσεις 20Χ1 και 20Χ2.

Λύση – Ανάλυση

Ποσό $ Ισοτιμία $/€ Ποσό € Συν/κές διαφορές 12/09/20Χ1 10.000,00 0,80 8.000,00 — 31/12/20Χ1 10.000,00 0,65 6.500,00 -1.500,00 12/03/20Χ2 10.000,00 0,70 7.000,00 500,00

Με βάση τους υπολογισμούς του ανωτέρω πίνακα, η ΑΛΦΑ θα αναγνωρίσει ζημία 1.500 ευρώ από (χρεωστικές) συναλλαγματικές διαφορές στη χρήση 20Χ1 επιμετρώντας τον πελάτη της στο ποσό των 6.500 ευρώ, και κέρδος 500 ευρώ από (πιστωτικές) συναλλαγματικές στη χρήση 20Χ2 κατά το διακανονισμό της απαίτησης, αφού θα εισπράξει τελικά 7.000 ευρώ ενώ η λογιστική αξία της απαίτησης την 31.12.20Χ1 ήταν 6.500 (επιμέτρηση 31/12/20Χ1). Οι σχετικές λογιστικές εγγραφές θα έχουν ως εξής:

12/09/20Χ1 Πελάτες 8.000 Πωλήσεις 8.000 31/12/20Χ1 Χρεωστικές συναλλαγματικές διαφορές επιμέτρησης 1.500 Πελάτες 1.500 12/03/20Χ2 Ταμείο 7.000 Πελάτες 6.500 Πιστωτικές συναλλαγματικές διαφορές διακανονισμού 500

Η συναλλαγματική διαφορά που προκύπτει από νομισματικό στοιχείο το οποίο αποτελεί μέρος της καθαρής επένδυσης σε αλλοδαπή δραστηριότητα, αναγνωρίζεται κατευθείαν ως στοιχείο (διαφορά) στην καθαρή θέση. Το στοιχείο αυτό της καθαρής θέσης μεταφέρεται στα αποτελέσματα κατά τη διάθεση της αλλοδαπής δραστηριότητας.

Η γνωμάτευση του Σ.ΛΟ.Τ. αριθ. πρωτ.: 23 ΕΞ 20.2.2018 που δημοσιεύθηκε στις 27-02-2018 με θέμα Αποτίμηση ξένου συναλλάγματος αναφέρει ότι η επιλογή της ισοτιμίας για σκοπούς σύνταξης οικονομικών καταστάσεων θα πρέπει να γίνει με βάση την τιμή που δημοσιεύεται στην ιστοσελίδα της ΕΚΤ.

Φορολογική Νομοθεσία

Σύμφωνα με το άρθρο 23 παρ. 1, περ δ του ν. 4172/2013 ορίζεται ότι δεν εκπίπτουν οι προβλέψεις εκτός των οριζομένων στο άρθρο 26.

Επίσης, με την ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιό μας διευκρινίστηκε ότι η ζημία που προκύπτει από την αποτίμηση τίτλων, χρεογράφων, υποχρεώσεων, κ.λπ. δεν είναι δαπάνη που αντιστοιχεί σε πραγματική συναλλαγή, αλλά η όποια δαπάνη θα προκύψει κατά τη μεταβίβαση των υπόψη τίτλων, κ.λπ. ή εξόφληση της σχετικής υποχρέωσης.

Η Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1027291 ΕΞ 2016/17.2.2016 με θέμα «Φορολογική μεταχείριση των συναλλαγματικών διαφορών που προκύπτουν από την αποτίμηση και τον διακανονισμό απαιτήσεων και υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα, μετά την έναρξη ισχύος του ν. 4172/2013»

διευκρινίζονται τα ακόλουθα αναφορικά με τις συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν κατά την αποτίμηση ή τον διακανονισμό απαιτήσεων και υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα: Για φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1η Ιανουαρίου 2014 και μέχρι την έναρξη ισχύος των διατάξεων του ν. 4308/2014 (31η Δεκεμβρίου 2014):

α) οι χρεωστικές διαφορές που προκύπτουν από την αποτίμηση απαιτήσεων και υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα και οι οποίες μεταφέρονται στη χρέωση του λογαριασμού 81.00.04 από τους σχετικούς υπολογαριασμούς του λογαριασμού 44.14 «προβλέψεις για συναλλαγματικές διαφορές από αποτίμηση απαιτήσεων και υποχρεώσεων», δεν αναγνωρίζονται προς έκπτωση, καθόσον, σύμφωνα με τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1113/2.6.2015 εγκύκλιό μας, οι σχετικές διαφορές δεν αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή, αλλά οι όποιες διαφορές θα προκύψουν κατά τον διακανονισμό (είσπραξη, πληρωμή) των σχετικών απαιτήσεων και υποχρεώσεων, οπότε και θα κριθεί η έκπτωσή τους με βάση τις διατάξεις των άρθρων 22 και 23 του ν. 4172/2013.

β) οι πιστωτικές συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν κατά την αποτίμηση απαιτήσεων και υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα, οι οποίες μεταφέρονται στην πίστωση του λογαριασμού 81.01.04, σύμφωνα με τα αναφερόμενα στην παρ. 6 του παρόντος, δεν υπόκεινται κατά τον χρόνο αυτόν σε φόρο εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, καθόσον η εν λόγω αποτίμηση δεν αποτελεί επιχειρηματική συναλλαγή ώστε τα προερχόμενα από αυτήν έσοδα να αποτελούν έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα, αλλά οι όποιες πιστωτικές συναλλαγματικές διαφορές θα υπαχθούν σε φόρο κατά τον διακανονισμό των σχετικών απαιτήσεων και υποχρεώσεων, κατ' ανάλογη εφαρμογή όσων έχουν γίνει δεκτά με την ΠΟΛ.1059/18.3.2015 εγκύκλιό μας, σχετικά με την επιμέτρηση περιουσιακών στοιχείων στην εύλογη αξία.

Τα αναφερόμενα ανωτέρω σχετικά με την φορολογική μεταχείριση των χρεωστικών και πιστωτικών συναλλαγματικών διαφορών που προκύπτουν από τον διακανονισμό ή την επιμέτρηση απαιτήσεων και υποχρεώσεων (νομισματικών στοιχείων) εφαρμόζονται ανάλογα και κατά περίπτωση και για τις διαφορές που προκύπτουν σε φορολογικά έτη που αρχίζουν μετά την 31η Δεκεμβρίου 2014, οπότε και ισχύουν οι διατάξεις του ν. 4308/2014.

Συνεπώς σχετικά με τις συναλλαγματικές διαφορές από αποτίμηση σε ξένο νόμισμα ως προς την φορολογική νομοθεσία ισχύουν τα εξής:

α) οι χρεωστικές διαφορές που προκύπτουν από την αποτίμηση απαιτήσεων και υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα δεν αναγνωρίζονται προς έκπτωση, καθόσον, σύμφωνα με τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1113/2.6.2015 οι σχετικές διαφορές δεν αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή, αλλά οι όποιες διαφορές θα προκύψουν κατά τον διακανονισμό (είσπραξη, πληρωμή) των σχετικών απαιτήσεων και υποχρεώσεων, οπότε και θα κριθεί η έκπτωσή τους με βάση τις διατάξεις των άρθρων 22 και 23 του ν. 4172/2013.

β) οι πιστωτικές συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν κατά την αποτίμηση απαιτήσεων και υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα, δεν υπόκεινται κατά τον χρόνο αυτόν σε φόρο εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, καθόσον η εν λόγω αποτίμηση δεν αποτελεί επιχειρηματική συναλλαγή ώστε τα προερχόμενα από αυτήν έσοδα να αποτελούν έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα, αλλά οι όποιες πιστωτικές συναλλαγματικές διαφορές θα υπαχθούν σε φόρο κατά τον διακανονισμό των σχετικών απαιτήσεων και υποχρεώσεων, κατ' ανάλογη εφαρμογή όσων έχουν γίνει δεκτά με την ΠΟΛ.1059/18.3.2015.

Οπότε θα πρέπει να γίνονται οι κατάλληλες λογιστικές αναμορφώσεις.

 



20. Έλεγχος Παρακρατούμενων Φόρων



• Γίνεται Έλεγχός όσον αφορά τους λογαριασμούς του λογιστικού σχεδίου 61.00 - 61.01 «Αμοιβές & έξοδα τρίτων» σε συνδυασμό με το λογ. 54.04 «Φόροι- τέλη αμοιβών τρίτων» και τις σχετικές υποβληθείσες περιοδικές δηλώσεις.

• Επίσης γίνεται έλεγχος όσον αφορά α) τους πελάτες της επιχείρησης (δημόσιο), οι οποίοι προβαίνουν σε παρακράτηση φόρου και β) τις τράπεζες οι οποίες παρακρατούν φόρο στους τόκους των καταθέσεων (λογ. 33.13.06 και 33.13.10).

Για τις εν λόγω παρακρατήσεις πρέπει να λήφθουν οι σχετικές βεβαιώσεις, ώστε να συμψηφιστούν στην δήλωση φορολογίας εισοδήματος.

Σύμφωνα με το άρθρο 62 παρ. 1 του ν.4172/2013 οι ακόλουθες πληρωμές υπόκειται σε παρακράτηση φόρου:

α) μερίσματα,

β) τόκοι,

γ) δικαιώματα (royalties),

δ) αμοιβές για τεχνικές υπηρεσίες, αμοιβές διοίκησης, αμοιβές για συμβουλευτικές υπηρεσίες και άλλες αμοιβές για παρόμοιες υπηρεσίες, ανεξαρτήτως εάν έχουν παρασχεθεί στην Ελλάδα, όταν ο λήπτης της αμοιβής είναι φυσικό πρόσωπο,

ε) το ασφάλισμα που καταβάλλεται εφάπαξ ή με τη μορφή περιοδικά καταβαλλόμενης παροχής στο πλαίσιο ομαδικών ασφαλιστηρίων συνταξιοδοτικών συμβολαίων,

στ) η υπεραξία που αποκτά φυσικό πρόσωπο από μεταβίβαση ακίνητης περιουσίας σύμφωνα με το άρθρο 41 εκτός της περίπτωσης του δεύτερου εδαφίου της παραγράφου 1 και της περίπτωσης ε' της παραγράφου 6 του άρθρου 41.

Με την ΠΟΛ.1120/25.4.2014 με θέμα Φορολογική μεταχείριση των αμοιβών που καταβάλλονται για τεχνικές υπηρεσίες, αμοιβές διοίκησης, αμοιβές για συμβουλευτικές και παρόμοιες υπηρεσίες διευκρινίστηκαν τα εξής:

Στις αμοιβές για τεχνικά έργα περιλαμβάνονται οι αμοιβές που καταβάλλονται σε εργολήπτες κατασκευής κάθε είδους τεχνικών έργων καθώς και οι αμοιβές που καταβάλλονται για παρεχόμενες υπηρεσίες που σχετίζονται όμως με την εκτέλεση και ολοκλήρωση των έργων αυτών.

Ως τεχνικό έργο θεωρείται η εκτέλεση εργασιών κατασκευής έργου συνδεόμενου μετά του εδάφους όπως για παράδειγμα τα οικοδομικά, λιμενικά, υδραυλικά, οδοποιίας, γεφυροποιίας, σιδηροδρόμων και έργα υπαίθρου. Ως τεχνικό έργο θεωρείται επίσης και η εργασία προσθήκης επί υφιστάμενου ήδη πράγματος νέου στοιχείου ή ιδιότητας, ανεξάρτητα αν τα συνδεόμενα θα αποτελέσουν ενιαίο πράγμα ή όχι (όπως για παράδειγμα εκτέλεση μηχανολογικών, ηλεκτρολογικών εγκαταστάσεων).

Με τον όρο αμοιβές διοίκησης νοούνται οι αμοιβές διοικητικής υποστήριξης, οργάνωσης, αναδιοργάνωσης, κ.λπ. αποκαλούμενες με τον αγγλικό όρο «management fees» στις οποίες, ενδεικτικά, περιλαμβάνονται:

- οι αμοιβές που καταβάλλονται για την παρακολούθηση της οικονομικής πορείας και της θέσης στην αγορά της επιχείρησης,

- αμοιβές που καταβάλλονται για τη διενέργεια εσωτερικών ελέγχων και γενικά την εποπτεία διαφόρων τμημάτων και λειτουργιών της επιχείρησης,

- αμοιβές που καταβάλλονται για την οργάνωση, κατασκευή ή προσαρμογή και λειτουργία του κατάλληλου «software» με σκοπό την καταγραφή, ανάλυση και γενικά παρακολούθηση των συναλλαγών,

- αμοιβές που καταβάλλονται για τη γενική και ειδική υποστήριξη σε έργα και λειτουργίες που δεν εξυπηρετούν την εκμετάλλευση της επιχείρησης σαν αυτοτελή μονάδα δραστηριότητας.

Επισημαίνεται, ότι στις αμοιβές αυτές δεν περιλαμβάνονται οι αμοιβές διευθυντών ή μελών ΔΣ εταιρείας ή κάθε άλλου νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας οι οποίες σύμφωνα με την περ. δ' της παρ. 2 του άρθρου 12 αποτελούν εισόδημα από μισθωτή εργασία.

Στις αμοιβές για συμβουλευτικές ή παρόμοιες υπηρεσίες περιλαμβάνονται οι αμοιβές που καταβάλλονται εξαιτίας παροχής επαγγελματικών υπηρεσιών στις οποίες προέχει το στοιχείο της συμβουλής ή της επιστημονικής, καλλιτεχνικής και πνευματικής δημιουργίας, δηλαδή επαγγέλματα που με τις διατάξεις του ν. 2238/1994, χαρακτηρίζονταν ως ελευθέρια επαγγέλματα.

Ενδεικτικά αναφέρονται οι υπόχρεοι απεικόνισης συναλλαγών που ασκούν ατομικά το επάγγελμα του ιατρού, οδοντιάτρου, κτηνιάτρου, φυσιοθεραπευτή, βιολόγου, ψυχολόγου, μαίας, δικηγόρου, συμβολαιογράφου, άμισθου υποθηκοφύλακα, δικαστικού επιμελητή, αρχιτέκτονα, μηχανικού, τοπογράφου, χημικού, γεωπόνου, γεωλόγου, δασολόγου, περιβαλλοντολόγου, ωκεανογράφου, σχεδιαστή, δημοσιογράφου, διερμηνέα, ξεναγού, μεταφραστή, καθηγητή ή δασκάλου, καλλιτέχνη γλύπτη ή ζωγράφου ή σκιτσογράφου ή χαράκτη, ηθοποιού, εκτελεστή μουσικών έργων ή μουσουργού, καλλιτεχνών των κέντρων διασκέδασης, χορευτή, χορογράφου, σκηνοθέτη, σκηνογράφου, ενδυματολόγου, διακοσμητή, οικονομολόγου, αναλυτή, προγραμματιστή, ερευνητή ή συμβούλου επιχειρήσεων, λογιστή ή φοροτέχνη, αναλογιστή, κοινωνιολόγου, κοινωνικού λειτουργού, εμπειρογνώμονα, ομοιοπαθητικού, εναλλακτικής θεραπείας, ψυχοθεραπευτή, λογοθεραπευτή, λογοπαθολόγου και λογοπεδικού, καθώς και αμοιβές που καταβάλλονται σε πραγματογνώμονες, διαιτητές, εκκαθαριστές γενικά, ελεγκτές Α.Ε., εκτελεστές διαθηκών, εκκαθαριστές κληρονομιών και κηδεμόνες σχολάζουσας κληρονομιάς.

Επισημαίνεται ότι το μέρος της αμοιβής που λαμβάνουν οι συγγραφείς, μουσουργοί, κ.λπ. η οποία αφορά σε συγγραφικά ή καλλιτεχνικά δικαιώματα, υπόκειται σε παρακράτηση φόρου με συντελεστή 20%, σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. γ' της παρ. 1 του άρθρου 64.

Αντίθετα, διευκρινίζουμε ότι δεν εμπίπτουν στις διατάξεις περί παρακράτησης οι αμοιβές αντιπροσώπων, πρακτόρων, μεσιτών, κ.λπ. από αμοιβές ή προμήθειες για τη σύναψη σύμβασης προμήθειας από αλλοδαπά εργοστάσια ή αλλοδαπούς οίκους οποιασδήποτε φύσης υλικού, μεταφορέων, μεσιτών, πρακτόρων, διαμεσολαβητών, εκτελωνιστών, φωτορεπόρτερ, διαφημιστών, επιχειρήσεων που έχουν σαν αντικείμενο ασφαλιστικές δραστηριότητες, εφόσον αυτές εκδίδουν εκκαθαρίσεις με τις αμοιβές των συνεργατών τους, προς τους συνεργάτες τους (ασφαλιστικούς πράκτορες, μεσίτες ασφαλίσεων, ασφαλιστικούς συμβούλους κ.τ.λ.), αμοιβές για υπηρεσίες φασόν, προώθησης προϊόντων και γενικά οι αμοιβές που με τον ν. 2238/1994 χαρακτηρίζονταν ως εισόδημα από εμπορικές επιχειρήσεις, και στην περίπτωση αυτή δεν απαιτείται η υποβολή μηδενικής δήλωσης παρακρατούμενου φόρου.

Ο συντελεστής παρακράτησης φόρου για αμοιβές διοίκησης, αμοιβές για συμβουλευτικές ή παρόμοιες υπηρεσίες ανέρχεται σε είκοσι τοις εκατό (20%), ο οποίος επιβάλλεται στο ποσό που απομένει μετά την αφαίρεση του Φ.Π.Α.

Για τις αμοιβές για τεχνικά έργα που εισπράττονται από εργολήπτες κατασκευής κάθε είδους τεχνικών έργων και στις αμοιβές των ενοικιαστών δημοσίων, δημοτικών και κοινοτικών ή λιμενικών προσόδων ο συντελεστής είναι τρία τοις εκατό (3%) επί της αξίας του υπό κατασκευή έργου ή του μισθώματος, ανεξαρτήτως αν ο λήπτης της αμοιβής είναι φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα.

Λοιπές Επισημάνσεις

Με την Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1087947 ΕΞ 2016/ 7.6.2016 με θέμα «Εφαρμογή των διατάξεων των περ. δ' των παρ. 1 των άρθρων 62 και 64 του ν. 4172/2013, σε περίπτωση εισφοράς δημόσιου τεχνικού έργου» αναφέρεται ότι από τις διατάξεις των άρθρων 62 και 64 του ν. 4172/2013 προκύπτει ότι στις πιο πάνω περιπτώσεις εισφοράς δημόσιου τεχνικού έργου θα έπρεπε να διενεργείται παρακράτηση φόρου με συντελεστή τρία τοις εκατό (3%) δύο φορές, τόσο κατά την καταβολή του εργολαβικού ανταλλάγματος από τον εργοδότη (Δημόσιο, Δήμο, κλπ) στον ανάδοχο όσο και από τον ανάδοχο κατά την καταβολή του πιο πάνω ποσού ως αμοιβή στην κατασκευάστρια κοινοπραξία ή εταιρεία. Στη συνέχεια, ο παρακρατούμενος κατά τα ανωτέρω φόρος θα έπρεπε να συμψηφίζεται με τον φόρο εισοδήματος που αναλογεί στα πιο πάνω πρόσωπα.

Βεβαιώσεις Αποδοχών

A.1009/2019 - Τύπος και περιεχόμενο της βεβαίωσης αποδοχών ή συντάξεων, της βεβαίωσης των αμοιβών από επιχειρηματική δραστηριότητα και της βεβαίωσης εισοδημάτων από μερίσματα, τόκους, δικαιώματα καθώς και υποβολή αυτών με τη χρήση ηλεκτρονικής μεθόδου επικοινωνίας μέσω διαδικτύου για το φορολογικό έτος 2018.

Υπόχρεοι υποβολής στοιχείων βεβαιώσεων

Όσοι παρακρατούν φόρο σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 59, 61, 62 και 64 του ν.4172/2013, πλην των συμβολαιογράφων κατά την υπογραφή του συμβολαίου μεταβίβασης ακίνητης περιουσίας, έχουν υποχρέωση να χορηγούν σε φυσικά και νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες στα οποία έγινε παρακράτηση, μοναδική βεβαίωση στην οποία αναγράφουν το σύνολο των αποδοχών από μισθωτή εργασία και συντάξεις, αμοιβών από επιχειρηματική δραστηριότητα και εισοδημάτων από μερίσματα, τόκους και δικαιώματα που κατέβαλαν στο φορολογικό έτος και τον φόρο που παρακρατήθηκε. Ίδια υποχρέωση υπάρχει και στις περιπτώσεις εισοδημάτων για τα οποία δεν προκύπτει φόρος για παρακράτηση, με την επιφύλαξη των οριζομένων στο άρθρο 6 της παρούσας.

Ημερομηνία υποβολής (Προθεσμία)

1. Για το φορολογικό έτος 2018 ως καταληκτική ημερομηνία υποβολής ορίζεται η 28η Φεβρουαρίου 2019. Ειδικά για τις περιπτώσεις καταβολής μερισμάτων σε φυσικά πρόσωπα από νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες με απλογραφικά βιβλία, ως καταληκτική ημερομηνία υποβολής ορίζεται η προηγούμενη μέρα της καταληκτικής ημερομηνίας υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος ν.π. και νομικών οντοτήτων.

2. Ως ημερομηνία υποβολής, κατά την ηλεκτρονική υποβολή, θεωρείται η ημερομηνία αποδοχής και επιτυχούς καταχώρησης αυτών στο σύστημα υποβολής των σχετικών βεβαιώσεων του TAXISnet με αυτόματη απόδοση στον αποστολέα - υπόχρεο μοναδικού αριθμού καταχώρησης.

3. Το ηλεκτρονικό αρχείο βεβαιώσεων δεν δύναται να υποβληθεί μετά το τέλος του αντίστοιχου έτους υποβολής του και η μη υποβολή του έως τότε επισύρει τις κυρώσεις που προβλέπονται από τις διατάξεις του άρθρου 54 του ΚΦΔ (ν.4174/2013).
 

 


21. Λογιστική απεικόνιση των περιπτώσεων «Χρηματοδοτικής μίσθωσης» (leasing).
 


Σύμφωνα με το παράρτημα Α: Ορισμοί του ν.4308/2014 Χρηματοδοτική μίσθωση (finance lease) είναι η μίσθωση η οποία μεταφέρει ουσιωδώς όλους τους κινδύνους και τα οφέλη που προκύπτουν από την ιδιοκτησία ενός περιουσιακού στοιχείου.

Ο τίτλος ιδιοκτησίας μπορεί τελικά είτε να μεταβιβάζεται είτε όχι.

Παραδείγματα καταστάσεων οι οποίες μεμονωμένα ή σε συνδυασμό θα μπορούσαν να συνεπάγονται την κατάταξη μιας μίσθωσης ως χρηματοδοτικής, είναι τα εξής:

α) Η μίσθωση μεταβιβάζει την κυριότητα του περιουσιακού στοιχείου στο μισθωτή κατά τη λήξη της μισθωτικής περιόδου.

β) Ο μισθωτής έχει το δικαίωμα αγοράς του περιουσιακού στοιχείου σε τιμή που αναμένεται να είναι επαρκώς χαμηλότερη από την εύλογη αξία κατά την ημερομηνία άσκησης του δικαιώματος, έτσι ώστε, κατά την έναρξη της μίσθωσης, να θεωρείται ευλόγως βέβαιο ότι το δικαίωμα θα ασκηθεί.

γ) Η διάρκεια της μίσθωσης εκτείνεται στο μεγαλύτερο μέρος της οικονομικής ζωής του περιουσιακού στοιχείου, έστω και αν ο τίτλος κυριότητας δε μεταβιβάζεται.

δ) Κατά την έναρξη της μίσθωσης, η παρούσα αξία των ελάχιστων καταβολών μισθωμάτων, στα οποία δεν λαμβάνεται υπόψη το κόστος τυχόν προσφερόμενων υπηρεσιών στη διάρκεια της μίσθωσης, καλύπτει ουσιωδώς το σύνολο της εύλογης αξίας του μισθωμένου περιουσιακού στοιχείου.

ε) Τα μισθωμένα περιουσιακά στοιχεία είναι ειδικής φύσης, ώστε μόνον ο μισθωτής να μπορεί να τα χρησιμοποιεί χωρίς να απαιτούνται σοβαρές τροποποιήσεις.

Ενδείξεις καταστάσεων οι οποίες μεμονωμένα ή σε συνδυασμό θα μπορούσαν επίσης να συνεπάγονται την κατάταξη μιας μίσθωσης ως χρηματοδοτικής είναι οι εξής:

α) Εάν ο μισθωτής έχει το δικαίωμα να ακυρώσει τη μίσθωση, οι ζημίες του εκμισθωτή που συνδέονται με την ακύρωση καλύπτονται από το μισθωτή.

β) Κέρδη και ζημίες από τη διακύμανση της εύλογης αξίας του υπολείμματος ανήκουν στο μισθωτή (για παράδειγμα με τη μορφή έκπτωσης του μισθώματος που ισούται με το μεγαλύτερο μέρος του προϊόντος της πώλησης στη λήξη της μίσθωσης).

γ) Ο μισθωτής έχει τη δυνατότητα να παρατείνει τη μίσθωση με μίσθωμα σημαντικά χαμηλότερο από τα τρέχοντα μισθώματα της αγοράς.

Σύμφωνα με το άρθρο 18 παρ. 5 του ν.4308/2014 ορίζεται ως Χρηματοδοτική μίσθωση:

α) Ένα περιουσιακό στοιχείο που περιέρχεται στην οντότητα (μισθωτής) με χρηματοδοτική μίσθωση αναγνωρίζεται ως περιουσιακό στοιχείο της οντότητας με το κόστος κτήσης που θα είχε προκύψει εάν το στοιχείο αυτό είχε αγοραστεί, με ταυτόχρονη αναγνώριση αντίστοιχης υποχρέωσης προς την εκμισθώτρια οντότητα (υποχρέωση χρηματοδοτικής μίσθωσης). Μεταγενέστερα, τα εν λόγω πάγια στοιχεία αντιμετωπίζονται λογιστικά βάσει των προβλέψεων του παρόντος νόμου για τα αντίστοιχα ιδιόκτητα στοιχεία. Η υποχρέωση χρηματοδοτικής μίσθωσης αντιμετωπίζεται ως δάνειο, το δε μίσθωμα διαχωρίζεται σε χρεολύσιο, το οποίο μειώνει το δάνειο, και σε τόκο που αναγνωρίζεται ως χρηματοοικονομικό έξοδο.

β) Από την πλευρά του εκμισθωτή, τα περιουσιακά στοιχεία που εκμισθώνονται σε τρίτους δυνάμει χρηματοδοτικής μίσθωσης εμφανίζονται αρχικά ως απαιτήσεις με ποσό ίσο με την καθαρή επένδυση στη μίσθωση. Μεταγενέστερα η απαίτηση χρηματοδοτικής μίσθωσης αντιμετωπίζεται ως χορηγηθέν δάνειο, το δε μίσθωμα διαχωρίζεται σε χρεολύσιο, το οποίο μειώνει το δάνειο, και σε τόκο που αναγνωρίζεται ως χρηματοοικονομικό έσοδο.

γ) Πώληση περιουσιακών στοιχείων που στη συνέχεια επαναμισθώνονται με χρηματοδοτική μίσθωση, λογιστικά αντιμετωπίζεται από τον πωλητή ως εγγυημένος δανεισμός. Το εισπραττόμενο από την πώληση ποσό αναγνωρίζεται ως υποχρέωση η οποία μειώνεται με τα καταβαλλόμενα χρεολύσια, ενώ οι σχετικοί τόκοι αναγνωρίζονται ως χρηματοοικονομικό έξοδο. Τα πωληθέντα στοιχεία συνεχίζουν να αναγνωρίζονται στον ισολογισμό ως περιουσιακά στοιχεία.»

Στη χρηματοδοτική μίσθωση, ο μισθωτής αναγνωρίζει στον ισολογισμό του το μισθωμένο πάγιο, με ισόποση αναγνώριση υποχρέωσης προς τον εκμισθωτή. Μεταγενέστερα το πάγιο τυγχάνει του χειρισμού των ιδιόκτητων παγίων.

Η υποχρέωση προς τον εκμισθωτή αντιμετωπίζεται ως ένα τοκοχρεωλυτικό δάνειο. Δηλαδή, το καταβαλλόμενο «μίσθωμα» αντιπροσωπεύει κατά ένα μέρος χρεολύσιο (μείωση υποχρέωσης) και κατά το άλλο μέρος τόκο (έξοδο).
(Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 παρ. 18.5.3)

Στις περισσότερες περιπτώσεις των χρηματοδοτικών μισθώσεων η αξία του αποκτώμενου παγίου είναι η τιμολογιακή του αξία τοις μετρητοίς (που συνήθως είναι η εύλογη αξία) και ισούται με την υποχρέωση προς τον εκμισθωτή κατά τον χρόνο σύναψης της μίσθωσης.

Τυχόν πρόσθετες δαπάνες που απαιτούνται για να φέρουν το μισθωμένο πάγιο σε κατάσταση λειτουργίας για τη χρήση που προορίζεται, προσαυξάνουν το κόστος κτήσης.

Ως γενική αρχή πάντως, η αναγνώριση του μισθωμένου στοιχείου από τον μισθωτή γίνεται στη μικρότερη αξία μεταξύ της εύλογης αξίας του στοιχείου και της παρούσας αξίας των μελλοντικών μισθωμάτων, προεξοφλούμενων με το επιτόκιο της μίσθωσης. (Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 παρ. 18.5.4)

Φορολογικό πλαίσιο

Σύμφωνα με το άρθρο 24 παρ 1 του ν.4172/2013 κατά τον προσδιορισμό των κερδών από επιχειρηματική δραστηριότητα, οι φορολογικές αποσβέσεις των στοιχείων του ενεργητικού εκπίπτουν από:

α) τον κύριο των παγίων στοιχείων του ενεργητικού της επιχείρησης σε όλες τις περιπτώσεις εκτός της περίπτωσης β' ,

β) τον μισθωτή, σε περίπτωση χρηματοδοτικής μίσθωσης κατά την έννοια του ν. 4308/2014, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο νόμο αυτόν.

Η φράση «χρηματοδοτικής μίσθωσης κατά την έννοια του ν. 4308/2014, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο νόμο αυτόν» της περίπτωσης β' αντικατέστησε τη φράση «χρηματοοικονομικής μίσθωσης» με την παράγραφο 5α του άρθρου 115 του ν. 4549/2018 (ΦΕΚ Α' 105/14-06-2018) και εφαρμόζεται από το φορολογικό έτος 2018 και επόμενα, σύμφωνα με την παράγραφο 18α του ιδίου άρθρου 115.

Σύμφωνα με το άρθρο 72. Μεταβατικές διατάξεις και έναρξη ισχύος παρ 19 του ν.4172/2013 ισχύει:

Για τις συμβάσεις χρηματοοικονομικής μίσθωσης που έχουν συναφθεί πριν την έναρξη ισχύος του παρόντος Κώδικα έχουν εφαρμογή τα οριζόμενα στον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος που κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του ν. 2238/1994 (Α' 151), μέχρι τον χρόνο λήξης αυτών.

Η παράγραφος 18 (19), τέθηκε όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 57 του ν. 4587/2018 (ΦΕΚ Α' 218/24-12-2018) και ισχύει από τη δημοσίευση του νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, ήτοι 24/12/2018, σύμφωνα με το άρθρο 78 του ιδίου νόμου.

Επισήμανση

1. Η αντιμετώπιση της «Χρηματοδοτικής μίσθωσης» (leasing), σαν αγορά παγίου και ταυτόχρονη λήψη δανείου, είναι μια από τις αλλαγές που έχει ήδη νομοθετηθεί στη Φορολογική και στη Λογιστική Νομοθεσία, γεγονός που δημιουργεί ανάλογες αλλαγές στο πεδίο της λογιστικής εμφάνισης αλλά και των Αποσβέσεων.

Ισχύει για συμβάσεις που έχουν υπογραφεί από 1/1/2014.

Για τις υπάρχουσες κατά την 01.01.2014 συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης παρέχεται (από το ν. 4172/2013) η δυνατότητα να συνεχίσουν να λογιστικοποιούνται ως λειτουργικές μέχρι την 31.12.2018.

Σύμφωνα με το άρθρο 37 της Λογιστικής οδηγίας εφαρμογής του νόμου 4308/2014 αναφέρεται ότι:


37.5.1 Παρέχεται η δυνατότητα για κονδύλια του ισολογισμού που δεν πληρούν τα κριτήρια αναγνώρισης του παρόντος νόμου, αλλά αναγνωρίζονταν με το προηγούμενο λογιστικό πλαίσιο, να συνεχίσουν να εμφανίζονται στον ισολογισμό μετά την 31η Δεκεμβρίου 2014 και μέχρι την ολοσχερή απόσβεσή τους, βάσει των κείμενων φορολογικών διατάξεων ή την καθ’ οιονδήποτε τρόπο διάθεσή τους.

37.5.2 Κατ΄ αναλογία της πρόβλεψης της παραγράφου 5 του νόμου (υπό 37.5.1 ανωτέρω), παρέχεται η δυνατότητα για περιουσιακά στοιχεία οι συναλλαγές των οποίων έχουν πραγματοποιηθεί πριν την ημερομηνία έναρξης της περιόδου πρώτης εφαρμογής και πληρούν τα κριτήρια αναγνώρισης του παρόντος νόμου, αλλά δεν αναγνωρίζονταν με το προηγούμενο λογιστικό πλαίσιο, να λογιστικοποιούνται εφεξής βάσει των προβλέψεων της φορολογικής νομοθεσίας, για το χρονικό διάστημα που προβλέπεται από αυτή τη νομοθεσία.

Ένα τέτοιο παράδειγμα είναι τα περιουσιακά στοιχεία των χρηματοδοτικών μισθώσεων. Από 01.01.2014 η φορολογική νομοθεσία (ν. 4172/2013) απαιτεί για τις χρηματοδοτικές μισθώσεις την αναγνώριση περιουσιακού στοιχείου και αντίστοιχης υποχρέωσης, ενώ για τις υπάρχουσες κατά την 01.01.2014 συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης (που με την προϊσχύουσα φορολογική νομοθεσία του ν. 2238/1994 αντιμετωπίζονταν ως λειτουργικές μισθώσεις χωρίς να αναγνωρίζεται το υποκείμενο περιουσιακό στοιχείο και η αντίστοιχη υποχρέωση), παρέχεται (από το ν. 4172/2013) η δυνατότητα να συνεχίσουν να λογιστικοποιούνται ως λειτουργικές μέχρι τον χρόνο λήξης αυτών.

Εξυπακούεται ότι η ευχέρεια αυτή δεν παρέχεται για συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης που λαμβάνουν χώρα μετά την 01.01.2014, οι οποίες πρέπει να λογίζονται βάσει των προβλέψεων του νόμου (αναγνώριση περιουσιακού στοιχείου και αντίστοιχης υποχρέωσης).

2. Σύμφωνα με το άρθρο 3 παρ. 5 του ν.4308/2014 το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί τη λογιστική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό την κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της οντότητας, σύμφωνα με τον παρόντα νόμο.

Το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί και τη φορολογική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό τη συμμόρφωση με τη φορολογική νομοθεσία και την υποβολή φορολογικών δηλώσεων.

- οι φορολογικές αποσβέσεις οι αποσβέσεις των ενσώματων και άυλων πάγιων περιουσιακών στοιχείων υπολογίζονται σύμφωνα με τους συντελεστές που προβλέπονται στο ν. 4172/2013 – Άρθρο 24.

- Για λογιστικούς σκοπούς, οι αποσβέσεις των ενσώματων και άυλων πάγιων περιουσιακών στοιχείων σχηματίζονται βάσει των προβλέψεων του ν. 4308/2014 στο ποσό που προκύπτει με βάση την εκτιμώμενη ωφέλιμη οικονομική ζωή του.

Επομένως η διαφορά των αποσβέσεων των ενσώματων και άυλων πάγιων περιουσιακών στοιχείων περιλαμβάνεται στον πίνακα με τις διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης και δεν επηρεάζουν τη φορολογική βάση.

Οπότε θα πρέπει να γίνονται οι κατάλληλες λογιστικές αναμορφώσεις.

Εφόσον η οντότητα θεωρήσει ότι η εκτιμώμενη ωφέλιμη οικονομική ζωή των παγίων είναι αυτή με βάση την οποία προκύπτουν οι συντελεστές απόσβεσης που προβλέπονται στο ν. 4172/2013 – Άρθρο 24 τότε δεν υφίσταται διαφορά λογιστικής και φορολογικής βάσης.

 

 

22. Έλεγχος ορθής καταχώρησης Επισκευών – Συντηρήσεων και προσθηκών βελτιώσεων

 

Μία επιβεβλημένη εργασία που γίνεται κατά το τέλος της χρήσης στις επιχειρήσεις είναι ο έλεγχος του μητρώου παγίων καθώς και των αναλυτικών καθολικών της ομάδας 1 Ενσώματα πάγια για περιπτώσεις βελτιώσεων παγίων που δεν πληρούν τις σχετικές εννοιολογικές προϋποθέσεις, με αποτέλεσμα η σχετική δαπάνη αντιμετωπίζεται ως έξοδο.

Σύμφωνα με το παράρτημα Α: Ορισμοί του ν.4308/2014 παρατίθενται οι ορισμοί όσον αφορά την Επισκευή – Βελτίωση – Συντήρηση παγίου.

- Επισκευή παγίου περιουσιακού στοιχείου (repair of fixed assets): Μια δαπάνη που αποσκοπεί σε αποκατάσταση της παραγωγικής δυνατότητας ενός παγίου, ύστερα από καταστροφή, χρήση ή άλλη μείωση.

- Βελτίωση παγίου (improvement of a fixed asset): Μια δαπάνη με σκοπό την επέκταση της ωφέλιμης οικονομικής ζωής ενός παγίου ή/και τη βελτίωση της επίδοσής του, σε σχέση με την κατάσταση του παγίου κατά την αρχική του αναγνώριση.

- Συντήρηση παγίου (maintenance of fixed assets): Μια δαπάνη με σκοπό τη διατήρηση της παραγωγικής δυνατότητας ενός παγίου σύμφωνα με τις αρχικές εκτιμήσεις.

Οι δαπάνες συντήρησης και επισκευής μπορεί να αντιμετωπίζονται ως πάγιο περιουσιακό στοιχείο με βάση τα πραγματικά περιστατικά λαμβάνοντας υπόψη τους σχετικούς εννοιολογικούς ορισμούς.

Ιδιαίτερα λαμβάνεται υπόψη το χρονικό διάστημα για το οποίο η τεχνική παρέμβαση έχει επιπτώσεις στη λειτουργία του παγίου (ωφέλιμη οικονομική ζωή), η σημαντικότητα του ποσού και η ανακτησιμότητα της δαπάνης.

Όταν δεν πληρούνται οι σχετικές εννοιολογικές προϋποθέσεις, η σχετική δαπάνη αντιμετωπίζεται ως έξοδο. (Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 παρ. 18.1.7)

Κάποια πάγια ενδεχομένως να απαιτούν σημαντικές επιθεωρήσεις/συντηρήσεις σε τακτά διαστήματα, για εντοπισμό τεχνικών προβλημάτων ή ελαττωμάτων, ανεξαρτήτως του εάν θα λάβει χώρα αντικατάσταση μερών.

Το κόστος τέτοιων επιθεωρήσεων/συντηρήσεων ενδέχεται να είναι σημαντικό. Στην περίπτωση αυτή, και με σκοπό την επίτευξη της εύλογης παρουσίασης,τo αρχικό κόστος κτήσης του παγίου θεωρείται ότι περιλαμβάνει και συστατικό επιθεώρησης/συντήρησης, το οποίο αναγνωρίζεται ως ξεχωριστό πάγιο, συστατικό του κτηθέντος παγίου, βάσει της γενικά παραδεκτής αρχής της λογιστικής των συστατικών (component account).

Δηλαδή, στην περίπτωση αυτή, το εν λόγω κόστος αντιμετωπίζεται ως ξεχωριστό συστατικό του παγίου κατά την αρχική αναγνώριση και υπόκειται (αυτό το συστατικό) σε απόσβεση στο χρονικό διάστημα που αφορά. (Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 παρ. 18.1.8)

 

 

23. Αποσβέσεις - απογραφή παγίων και συμφωνία γενικής λογιστικής με το μητρώο παγίων (λογ. 10 – 16 )
 

• Καταρχήν γίνεται συμφωνία του μητρώου παγίων (προ της διενέργειας των ετήσιων αποσβέσεως) με την γενική λογιστική.

• διενεργούνται οι αποσβέσεις χρήσης.

• γίνονται οι σχετικές λογιστικές εγγραφές των αποσβέσεων

• γίνεται συμφωνία του μητρώου παγίων (μετά την διενέργεια των ετήσιων αποσβέσεων) με την γενική λογιστική.

• συντάσσεται ο πίνακας παγίων που πρέπει να περιληφθεί στο προσάρτημα.

Κόστος κτήσης (αξία αγοράς) περιουσιακών στοιχείων και υπηρεσιών (Acquisition cost or purchase price of assets and services): Το σύνολο των ταμειακών διαθεσίμων ή ταμειακών ισοδύναμων ή η εύλογη αξία άλλου ανταλλάγματος που δίνεται κατά το χρόνο απόκτησης ή κατασκευής, πλέον δαπάνες αγοράς και μείον οποιαδήποτε μείωση του κόστους. Το κόστος κτήσης περιλαμβάνει κάθε δαπάνη που απαιτείται για να έλθει ένα περιουσιακό στοιχείο στην παρούσα κατάσταση ή θέση ή επιδιωκόμενη χρήση. (παράρτημα Α: Ορισμοί ν.4308/2014)

Λογιστική βάση

Σύμφωνα με το άρθρο 4 παρ. 2 του ν. 4308/2014 η οντότητα τηρεί κατά περίπτωση με ημερομηνία αναφοράς την ημερομηνία τέλους της περιόδου αναφοράς (ημερομηνία του ισολογισμού) αρχείο ενσώματων και άυλων πάγιων περιουσιακών στοιχείων.

Στο αρχείο αυτό, με τήρηση αναλυτικής μερίδας, παρακολουθείται η αξία κτήσης κατά την αρχική αναγνώριση, καθώς και κάθε επακόλουθη μεταβολή, δηλαδή προσθήκη, αναπροσαρμογή, απομείωση, διαγραφή και απόσβεση επί του παγίου, με ένδειξη των σωρευτικών ποσών και των ποσών που αφορούν την περίοδο αναφοράς. Στο αρχείο αυτό παρακολουθούνται και τα πλήρως αποσβεσμένα πάγια τα οποία εξακολουθούν να πληρούν τον ορισμό του παγίου περιουσιακού στοιχείου, είτε εξακολουθούν να είναι σε λειτουργία είτε όχι.

Σύμφωνα με το άρθρο 18 παρ. 3 του ν.4308/2014 που αναφέρεται στην Προσαρμογή αξιών για πάγια περιουσιακά στοιχεία (στα πλαίσια του ιστορικού κόστους) δηλαδή στη μείωση της λογιστικής τους αξίας ως αποτέλεσμα απόσβεσης ή και απομείωσης..

α) Αποσβέσεις

α.1) Η αξία των παγίων περιουσιακών στοιχείων που έχουν περιορισμένη ωφέλιμη ζωή υπόκειται σε απόσβεση. Η απόσβεση αρχίζει όταν το περιουσιακό στοιχείο είναι έτοιμο για τη χρήση για την οποία προορίζεται και υπολογίζεται με βάση την εκτιμώμενη ωφέλιμη οικονομική ζωή του.

Απόσβεση (Depreciation, amortization) είναι η συστηματική κατανομή της αποσβεστέας αξίας ενός μακροπρόθεσμου στοιχείου στην ωφέλιμη οικονομική ζωή του. (παράρτημα Α: Ορισμοί ν.4308/2014)

Οι αποσβέσεις υπολογίζονται με μαθηματικό τύπο (φόρμουλα) που κατανέμει συστηματικά την αξία του παγίου στην εκτιμώμενη ωφέλιμη οικονομική ζωή του. Ο νόμος δεν ορίζει αυστηρά τον τύπο (φόρμουλα) υπολογισμού των αποσβέσεων.

Ωφέλιμη οικονομική ζωή (useful economic life): Η εκτιμώμενη περίοδος στην οποία ένα περιουσιακό στοιχείο αναμένεται να χρησιμοποιείται οικονομικά ή ο αριθμός των παραγομένων ή παρόμοιων μονάδων που αναμένεται να αποκτηθούν από το εν λόγω περιουσιακό στοιχείο. (παράρτημα Α: Ορισμοί ν.4308/2014)


α.2) Η διοίκηση της οντότητας έχει την ευθύνη επιλογής της κατάλληλης μεθόδου απόσβεσης για τη συστηματική κατανομή της αξίας του παγίου στην ωφέλιμη οικονομική ζωή του.

α.3) Η απόσβεση διενεργείται είτε

i) με τη σταθερή μέθοδο

ii) με τη φθίνουσα μέθοδο

iii) με τη μέθοδο των παραγόμενων μονάδων.

α.4) Η γη δεν υπόκειται σε απόσβεση. Ωστόσο, βελτιώσεις αυτής με περιορισμένη ωφέλιμη ζωή υπόκεινται σε απόσβεση.

α.5) Έργα τέχνης, αντίκες, κοσμήματα και άλλα πάγια στοιχεία που δεν υπόκεινται σε φθορά ή αχρήστευση, δεν αποσβένονται.

α.6) Η υπεραξία και τα άυλα περιουσιακά στοιχεία με απεριόριστη ζωή δεν υπόκεινται σε απόσβεση. Στην περίπτωση αυτή τα εν λόγω στοιχεία υπόκεινται σε ετήσιο έλεγχο απομείωσης της αξίας τους.

α.7) Η υπεραξία, οι δαπάνες ανάπτυξης και τα άυλα περιουσιακά στοιχεία με ωφέλιμη ζωή που δεν μπορεί να προσδιοριστεί αξιόπιστα υπόκεινται σε απόσβεση, με περίοδο απόσβεσης τα δέκα (10) έτη.

Ο λογισμός απόσβεσης για όλες τις κατηγορίες παγίων (ενσώματα, βιολογικά και άυλα ― ιδιόκτητα ή χρηματοδοτικής μίσθωσης) αρχίζει από τον χρόνο που είναι έτοιμα για την χρήση για την οποία προορίζονται με βάση δωδεκατημόρια.

Φορολογική βάση

Ν. 4172/2013 Άρθρο 24. Φορολογικές Αποσβέσεις

1. Κατά τον προσδιορισμό των κερδών από επιχειρηματική δραστηριότητα, οι φορολογικές αποσβέσεις των στοιχείων του ενεργητικού εκπίπτουν από:

α) τον κύριο των παγίων στοιχείων του ενεργητικού της επιχείρησης σε όλες τις περιπτώσεις εκτός της περίπτωσης β' ,

β) τον μισθωτή, σε περίπτωση χρηματοοικονομικής μίσθωσης.
……………………………………………………………………………

3. Εδαφικές εκτάσεις, έργα τέχνης, αντίκες, κοσμήματα και άλλα πάγια στοιχεία ενεργητικού επιχειρήσεων που δεν υπόκεινται σε φθορά και αχρήστευση λόγω παλαιότητας, δεν υπόκεινται σε φορολογική απόσβεση.

4. Κόστος κτήσης ή κατασκευής, περιλαμβανομένου και του κόστους βελτίωσης, ανανέωσης και ανακατασκευής αποκατάστασης του περιβάλλοντος αποσβένονται, σύμφωνα με τον παρακάτω πίνακα:

 
Συντελεστής φορολογικής απόσβεσης (% ανά φορολογικό έτος)
Κτίρια, κατασκευές, εγκαταστάσεις, βιομηχανικές και ειδικές εγκαταστάσεις, μη κτιριακές εγκαταστάσεις, αποθήκες και σταθμοί, περιλαμβανομένων των παραρτημάτων τους (και ειδικών οχημάτων φορτοεκφόρτωσης) 4
Εδαφικές εκτάσεις που χρησιμοποιούνται σε εξόρυξη και λατομεία, εκτός αν χρησιμοποιούνται για τις υποστηρικτικές δραστηριότητες εξόρυξης 5
Αεροσκάφη, σιδηροδρομικοί συρμοί, πλοία και σκάφη 5
Μηχανήματα, εξοπλισμός εκτός Η/Υ και λογισμικού 10
Μέσα μεταφοράς ατόμων 16
Μέσα μεταφοράς εμπορευμάτων 12
Άυλα στοιχεία και δικαιώματα και έξοδα πολυετούς απόσβεσης 10
Εξοπλισμός Η/Υ, κύριος και περιφερειακός και λογισμικό 20
Λοιπά πάγια στοιχεία της επιχείρησης 10
Εξοπλισμός και όργανα, που χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες εκτέλεσης επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας.
Ως εξοπλισμός και όργανα που χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες εκτέλεσης της επιστημονικής και της τεχνολογικής έρευνας, θεωρείται αυτός, που περιγράφεται στο σχετικό άρθρο της κοινής υπουργικής απόφασης του άρθρου 22Α.
40



Ο συντελεστής φορολογικής απόσβεσης του προηγούμενου πίνακα για τα άυλα στοιχεία και δικαιώματα ισχύει, εφόσον δεν προκύπτει συμβατικά από την αρχική συμφωνία διαφορετική των δέκα (10) ετών οικονομική διάρκεια ζωής, οπότε και ο συντελεστής διαμορφώνεται ως το πηλίκο «1 διά έτη διάρκειας ζωής δικαιώματος». Σε περίπτωση δικαιωμάτων που θεμελιώθηκαν πριν από την έναρξη ισχύος της παρούσας διάταξης, για την αναπόσβεστη αξία (εναπομείνασα αξία) ως διάρκεια δικαιώματος λαμβάνεται η υπολειπόμενη διάρκεια του δικαιώματος.

5. Ο υπολογισμός των φορολογικών αποσβέσεων είναι υποχρεωτικός, γίνεται σε ετήσια βάση και δεν επιτρέπεται η μεταφορά αποσβενόμενων ποσών μεταξύ οικονομικών χρήσεων.

6. Η φορολογική απόσβεση ενός πάγιου περιουσιακού στοιχείου αρχίζει από τον επόμενο μήνα εντός του οποίου χρησιμοποιείται ή τίθεται σε υπηρεσία από τον φορολογούμενο κατ' αναλογία με τους συντελεστές της παραγράφου 4.

7. Το ποσό της φορολογικής απόσβεσης δεν δύναται να υπερβεί το κόστος κτήσης ή κατασκευής, περιλαμβανομένου του κόστους βελτίωσης, ανανέωσης και ανακατασκευής, καθώς και αποκατάστασης του περιβάλλοντος. Εάν η αποσβέσιμη αξία ενός περιουσιακού στοιχείου της επιχείρησης είναι μικρότερη από χίλια πεντακόσια (1.500) ευρώ, το εν λόγω στοιχείο μπορεί να αποσβεστεί εξ ολοκλήρου μέσα στο φορολογικό έτος που αποκτήθηκε το περιουσιακό στοιχείο. Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών μπορεί να αναπροσαρμόζεται το ποσό που ορίζεται στο προηγούμενο εδάφιο μία φορά ανά πέντε έτη, με βάση τα κατάλληλα στοιχεία που δημοσιεύονται από την Ελληνική Στατιστική Αρχή (ΕΛ.ΣΤΑΤ.).

8. Οι νέες επιχειρήσεις δύνανται να αναβάλουν την φορολογική απόσβεση των περιουσιακών στοιχείων της επιχείρησης κατά τα πρώτα τρία (3) φορολογικά έτη.

9. Ο υπολογισμός της τιμής κτήσης σύμφωνα με τα άρθρα 41 και 42 γίνεται με βάση τις φορολογικές αποσβέσεις.

Σημαντικές αλλαγές που επήλθαν κατά την χρήση 2018

ΠΟΛ 1221/2018 - ΘΕΜΑ: «Καθορισμός των προϋποθέσεων, των όρων, των διαδικασιών και κάθε άλλης αναγκαίας λεπτομέρειας για την εφαρμογή των διατάξεων της παραγράφου 10 του άρθρου 24 του ν.4172/2013 (ΦΕΚ 167Α’)».

Άρθρο 1

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. α’ της παραγράφου 10 του άρθρου 24 του ν. 4172/2013, το συναφές με την ενεργειακή απόδοση ή εξοικονόμηση νερού κόστος αποσβένυται με τους συντελεστές του πίνακα της παραγράφου 4 του ίδιου ως άνω άρθρου προσαυξημένους κατά ποσοστό εκατό τοις εκατό (100%), ενώ σε περίπτωση που ο αρχικός συντελεστής απόσβεσης είναι ανώτερος του 10%, ο προσαυξημένος συντελεστής δεν δύναται να υπερβαίνει τις 10 ποσοστιαίες μονάδες.

2. Για την εφαρμογή των διατάξεων της παραγράφου 10 του άρθρου 24 του ν. 4172/2013 τα ποσά των προσαυξημένων αποσβέσεων αφαιρούνται από τα καθαρά φορολογητέα αποτελέσματα των νομικών προσώπων ή νομικών οντοτήτων και των φυσικών προσώπων που ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος του φορολογικού έτους εντός του οποίου αφορούν. Ειδικότερα, ο υπολογισμός τους άρχεται από τον επόμενο μήνα εντός του οποίου χαρακτηρίζονται ως υπαγόμενες στις διατάξεις αυτές οι συναφείς με την ενεργειακή απόδοση ή εξοικονόμηση νερού δαπάνες.

3. Σε περίπτωση που μετά την αφαίρεση των ως άνω αποσβέσεων προκύψουν ζημίες, αυτές μεταφέρονται με βάση τις διατάξεις του άρθρου 27 του ν. 4172/2013.

Άρθρο 2

1. Για την εφαρμογή των διατάξεων της παραγράφου 10 του άρθρου 24 του ν. 4172/2013, τα συναφή με τη βελτίωση της ενεργειακής απόδοσης στοιχεία ενεργητικού είναι:

α. από την κατηγορία «Κτίρια κατασκευές εγκαταστάσεις...» του Πίνακα του άρθρου 24 του ν. 4172/2013 τα εξής:
- θερμομόνωση
- αεροστεγάνωση
- κουφώματα
- υαλοπίνακες

β. από την κατηγορία «Μηχανήματα εξοπλισμός εκτός Η/Υ και λογισμικού» του Πίνακα του άρθρου 24 του ν. 4172/2013 τα εξής:
- αντικατάσταση συστήματος θέρμανσης/ ψύξης/κλιματισμού/μηχανικού αερισμού
- θερμοστατικές κεφαλές
- λέβητας συμπύκνωσης φυσικού αερίου (Φ.Α.)
- Συμπαραγωγή Ηλεκτρικής ενέργειας και Θερμότητας Υψηλής Απόδοσης (ΣΗΘΥΑ)
- συστήματα παραγωγής ενέργειας από ανανεώσιμες πηγές ενέργειας για κάλυψη των αναγκών ενέργειας της επιχείρησης:
• αντλίες θερμότητας υψηλής απόδοσης
• ενεργειακά αποδοτικοί λέβητες βιομάζας
• ηλιοθερμικά συστήματα
• φωτοβολταϊκά και λοιπά συστήματα ανανεώσιμων πηγών ενέργειας για ηλεκτροπαραγωγή, υπό σχήμα ενεργειακού συμψηφισμού ή αυτοπαραγωγής.
- φωτισμός (αναβάθμιση φωτισμού με αντικατάσταση λαμπτήρων υψηλής ενεργειακής απόδοσης (πχ. LED))
- Συστήματα και Αυτοματισμοί Διαχείρισης Ενέργειας (BEMS)

γ. λοιπές παρεμβάσεις που αφορούν εξοικονόμηση ενέργειας στις διεργασίες παραγωγής.

2. Τα τεχνολογικά χαρακτηριστικά των συστημάτων που εγκαθίστανται ή αναβαθμίζονται καθώς και η τεκμηρίωση της εξοικονόμησης ενέργειας γίνεται με έκθεση μηχανικού, από την ημερομηνία υπογραφής της οποίας οι σχετικές δαπάνες χαρακτηρίζονται ως υπαγόμενες στις διατάξεις της παρούσας απόφασης. Η επιχείρηση οφείλει να αποστείλει την έκθεση μηχανικού στη Διεύθυνση Ενεργειακών Πολιτικών και Ενεργειακής Αποδοτικότητας του ΥΠΕΝ και να τηρεί τα παραστατικά των σχετικών δαπανών, την έκθεση μηχανικού και αποδεικτικό αποστολής αυτής.

Άρθρο 3

1. Για την εφαρμογή των διατάξεων της παραγράφου 10 του άρθρου 24 του ν. 4172/2013, όπως τροποποιήθηκε με την παράγραφο 1 του άρθρου 117 του ν. 4549/2018, τα συναφή με την εξοικονόμηση νερού στοιχεία ενεργητικού είναι:

α. από την κατηγορία «Κτίρια κατασκευές εγκαταστάσεις...» του Πίνακα του άρθρου 24 του ν. 4172/2013 τα εξής:
- εγκαταστάσεις συστημάτων συλλογής και χρήσης όμβριων υδάτων
- εγκαταστάσεις συστημάτων διαχείρισης υγρών αποβλήτων με σκοπό την επαναχρησιμοποίηση/ανακύκλωσή τους
- εγκαταστάσεις συστημάτων ποιοτικής αναβάθμισης νερού με σκοπό την εξοικονόμηση
- κατασκευή / αντικατάσταση δικτύων μεταφοράς νερού με σκοπό τη μείωση διαρροών (ή την εξοικονόμηση) νερού
- οποιαδήποτε άλλη εγκατάσταση εξυπηρετεί το σκοπό της εξοικονόμησης νερού

β. από την κατηγορία «Μηχανήματα εξοπλισμός εκτός Η/Υ και λογισμικού»
- μηχανολογικός ή άλλος εξοπλισμός ο οποίος συμβάλλει στην εξοικονόμηση νερού ή συνδέεται με τις εγκαταστάσεις της παραγράφου 1α.
- συστήματα ελέγχου και μείωσης των διαρροών.

γ. από την κατηγορία «Εξοπλισμός Η/Υ, κύριος και περιφερειακός και λογισμικό» του Πίνακα του άρθρου 24 του ν. 4172/2013, εξοπλισμός ο οποίος συμβάλλει στην εξοικονόμηση νερού ή συνδέεται με τις παραγράφους 1α και 1β.

δ. λοιπές παρεμβάσεις εξοικονόμησης νερού σε αντικατάσταση υφιστάμενων συστημάτων που βεβαιώνονται μέσω της τεχνικής έκθεσης εργασιών της παραγράφου 2.

2. Η υλοποίηση των έργων / παρεμβάσεων εξοικονόμησης του νερού βεβαιώνεται μέσω τεχνικής έκθεσης εργασιών που υπογράφεται από μηχανικό, γεωτεχνικό ή περιβαλλοντολόγο και το νόμιμο εκπρόσωπο της δραστηριότητας, η οποία περιγράφει τα τεχνολογικά χαρακτηριστικά των συστημάτων που εγκαθίστανται ή αναβαθμίζονται και τεκμηριώνει την εξοικονόμηση νερού. Η τεχνική έκθεση εργασιών τηρείται με τα παραστατικά των σχετικών δαπανών. Από την ημερομηνία υπογραφής της τεχνικής έκθεσης εργασιών, οι σχετικές δαπάνες χαρακτηρίζονται ως υπαγόμενες στις διατάξεις της παρούσα απόφασης.

Επισημάνσεις

1. Σύμφωνα με το άρθρο 3 παρ. 5 του ν.4308/2014 το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί τη λογιστική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό την κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της οντότητας, σύμφωνα με τον παρόντα νόμο.

Το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί και τη φορολογική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό τη συμμόρφωση με τη φορολογική νομοθεσία και την υποβολή φορολογικών δηλώσεων.

- οι φορολογικές αποσβέσεις οι αποσβέσεις των ενσώματων και άυλων πάγιων περιουσιακών στοιχείων υπολογίζονται σύμφωνα με τους συντελεστές που προβλέπονται στο ν. 4172/2013 – Άρθρο 24.

- Για λογιστικούς σκοπούς, οι αποσβέσεις των ενσώματων και άυλων πάγιων περιουσιακών στοιχείων σχηματίζονται βάσει των προβλέψεων του ν. 4308/2014 στο ποσό που προκύπτει με βάση την εκτιμώμενη ωφέλιμη οικονομική ζωή του.

Επομένως η διαφορά των αποσβέσεων των ενσώματων και άυλων πάγιων περιουσιακών στοιχείων περιλαμβάνεται στον πίνακα με τις διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης και δεν επηρεάζουν τη φορολογική βάση.

Οπότε θα πρέπει να γίνονται οι κατάλληλες λογιστικές αναμορφώσεις.

Εφόσον η οντότητα θεωρήσει ότι η εκτιμώμενη ωφέλιμη οικονομική ζωή των παγίων είναι αυτή με βάση την οποία προκύπτουν οι συντελεστές απόσβεσης που προβλέπονται στο ν. 4172/2013 – Άρθρο 24 τότε δεν υφίσταται διαφορά λογιστικής και φορολογικής βάσης.

2. ΠΟΛ.1073/31.3.2015 Κοινοποίηση και ερμηνεία των διατάξεων περί φορολογικών αποσβέσεων των πάγιων περιουσιακών στοιχείων των επιχειρήσεων με βάση τις διατάξεις του άρθρου 24 του ν.4172/2013


5.γ. Όσον αφορά στα έξοδα πρώτης εγκατάστασης και κτήσης ακινήτων, αυτά αποσβένονται στο φορολογικό έτος 2014 με συντελεστή 10%, ως περιλαμβανόμενα στα έξοδα πολυετούς απόσβεσης, ανεξάρτητα του χρόνου πραγματοποίησής τους, ήτοι πριν ή μετά την 01.01.2014.

Επισημαίνεται, ότι ως έξοδα πολυετούς απόσβεσης θεωρούνται εκείνα που πραγματοποιούνται για την ίδρυση και αρχική οργάνωση της οικονομικής μονάδας, για την απόκτηση διαρκών μέσων εκμεταλλεύσεως καθώς και για την επέκταση και αναδιοργάνωσή της και εξυπηρετούν την οικονομική μονάδα για περίοδο μεγαλύτερη του ενός έτους.

3. Για φορολογικά έτη με έναρξη από την 01.01.2015, οπότε τίθενται σε ισχύ τα νέα Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα (Ε.Λ.Π. - ν.4308/2014), ισχύουν τα ακόλουθα:

Καταρχήν, στις διατάξεις των Ε.Λ.Π. δεν ορίζεται η έννοια των εξόδων πολυετούς απόσβεσης για λογιστικούς σκοπούς. Ωστόσο, παρέχεται η δυνατότητα τα έξοδα πολυετούς απόσβεσης που εμφανίζονται στις λογιστικές καταστάσεις μέχρι και την 31.12.2014 να συνεχίζουν να εμφανίζονται στις καταστάσεις αυτές μέχρι την ολοσχερή απόσβεσή τους (παρ.5 άρθρου 37 ν.4308/2014). Επομένως, τα έξοδα πολυετούς απόσβεσης που πραγματοποιήθηκαν πριν την 01.01.2015 και δεν έχουν αποσβεσθεί πλήρως έως τις 31.12.2014, θα συνεχίσουν να αποσβένονται με συντελεστή 10% και μετά το 2014 μέχρι την ολοσχερή απόσβεσή τους. Αντίθετα, προκειμένου για έξοδα που ενέπιπταν στην έννοια των εξόδων πολυετούς απόσβεσης δυνάμει του Ελληνικού Γενικού Λογιστικού Σχεδίου και πραγματοποιούνται από 01.01.2015 και εφεξής, αυτά θα εκπίπτουν εφάπαξ κατά το έτος πραγματοποίησής τους, με την επιφύλαξη των διατάξεων των άρθρων 22 και 23 του ν.4172/2013, στο βαθμό που δεν εντάσσονται σε μία από τις κατηγορίες παγίων (ενσώματων ή άυλων) που προβλέπονται από τις διατάξεις των Ε.Λ.Π.
 

 


24. Έλεγχος απομείωσης παγίων
 


Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα (Ε.Λ.Π.)

- Απομείωση (Impairment) ορίζεται το ποσό κατά το οποίο η λογιστική αξία ενός περιουσιακού στοιχείου υπερβαίνει την ανακτήσιμη αξία του. (Παράρτημα Α Ορισμοί Ν. 4308/2014)

- Εύλογη αξία (Fair value): Η τιμή ανταλλαγής ενός περιουσιακού στοιχείου ή διακανονισμού μιας υποχρέωσης, μεταξύ πρόθυμων και ενήμερων μερών που ενεργούν υπό κανονικές στην αγορά συνθήκες, κατά την ημερομηνία μέτρησης. (Παράρτημα Α Ορισμοί Ν. 4308/2014)

- Λογιστική αξία (book value or carrying amount): Η αξία με την οποία ένα στοιχείο αναγνωρίζεται στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις. (Παράρτημα Α Ορισμοί Ν. 4308/2014)

Σύμφωνα με το άρθρο 18 παρ. 3β. του ν. 4308/2014 τα πάγια περιουσιακά στοιχεία που επιμετρώνται στο κόστος ή στο αποσβέσιμο κόστος υπόκεινται σε έλεγχο απομείωσης της αξίας τους, όταν υπάρχουν σχετικές ενδείξεις.

Ζημίες απομείωσης προκύπτουν όταν η ανακτήσιμη αξία ενός παγίου καταστεί μικρότερη από τη λογιστική του αξία.

α) Ανακτήσιμη αξία ενός παγίου είναι το μεγαλύτερο ποσό μεταξύ της εύλογης αξίας του, μειωμένης με το κόστος διάθεσής του, και της αξίας χρήσης αυτού.

β) Αξία χρήσης ενός παγίου είναι η παρούσα αξία των μελλοντικών ταμειακών ροών που αναμένεται να προκύψουν από τη συνεχή χρήση του, και από τη διάθεσή του στο τέλος της ωφέλιμης οικονομικής ζωής του. (Λογιστική οδηγία εφαρμογής ν. 4308/2014 παρ. 18.3β.1)


Η αναγνώριση της ζημίας απομείωσης γίνεται όταν εκτιμάται ότι η απομείωση είναι μόνιμου χαρακτήρα.

Ενδείξεις απομείωσης, μεταξύ άλλων, αποτελούν:

(i) η μείωση της αξίας ενός στοιχείου πέραν του ποσού που θα αναμενόταν ως αποτέλεσμα του χρόνου ή της κανονικής χρήσης του,

(ii) δυσμενείς μεταβολές στο τεχνολογικό, οικονομικό και νομικό περιβάλλον της οντότητας,

(iii) η αύξηση των επιτοκίων της αγοράς ή άλλων ποσοστών αποδόσεων μιας επένδυσης που είναι πιθανόν να οδηγήσει σε σημαντική μείωση της ανακτήσιμης αξίας του στοιχείου και

(iv) απαξίωση ή φυσική βλάβη ενός στοιχείου.

Οι ζημίες απομείωσης αναγνωρίζονται στα αποτελέσματα ως έξοδο.

Τα πάγια περιουσιακά στοιχεία (ενσώματα, βιολογικά και άυλα ―ιδιόκτητα ή χρηματοδοτικής μίσθωσης) υπόκεινται σε έλεγχο απομείωσης, όταν υπάρχουν οι αναφερόμενες στο νόμο ενδείξεις απομείωσης και εφόσον εκτιμάται ότι η επίπτωση της ενδεχόμενης απομείωσης στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις είναι σημαντική.
(Λογιστική οδηγία εφαρμογής ν. 4308/2014 παρ. 18.3β.2)

Υποχρέωση αναγνώρισης ζημίας απομείωσης υπάρχει μόνο όταν εκτιμάται ότι η απομείωση είναι μόνιμου χαρακτήρα και είναι σημαντικού ποσού.

Η ύπαρξη μερικών ή όλων των αναφερόμενων στο νόμο ενδείξεων απομείωσης δεν τεκμηριώνει a priori την ύπαρξη μόνιμης απομείωσης, θέμα που υπόκειται στην κρίση της διοίκησης της οντότητας.

Εάν κρίνεται ότι η απομείωση είναι παροδικού χαρακτήρα, δεν λογίζεται.

Για παράδειγμα, η απώλεια τμήματος οικοπέδου λόγω πολεοδομικού σχεδιασμού, δεν συνεπάγεται απομείωση της αξίας του αν η εύλογη αξία του απομένοντος τμήματος υπερβαίνει το αρχικό κόστος κτήσης του πλήρους οικοπέδου. Αντίθετα, η μείωση της αξίας ενός οικοπέδου ή κτηρίου, που οφείλεται στην υποβάθμιση της περιοχής, λόγω εγκατάστασης μονάδων αποκομιδής απορριμμάτων μακροπρόθεσμου σχεδιασμού, οδηγεί σε απομείωση μόνιμου χαρακτήρα. Γενικά, η απομείωση μπορεί να θεωρηθεί μόνιμου χαρακτήρα όταν η μείωση της αξίας του στοιχείου παρατηρείται για παρατεταμένο χρονικό διάστημα, χωρίς αυτό να είναι απόλυτο, καθώς στο μέλλον μπορεί να αναστραφεί. Για παράδειγμα μείωση της αξίας ενός στοιχείου κατά 20% τουλάχιστον για διάστημα δύο ετών, μπορεί να συνιστά βάσιμη ένδειξη ύπαρξης μόνιμης ζημίας απομείωσης. (Λογιστική οδηγία εφαρμογής ν. 4308/2014 παρ. 18.3β.3)

Ωστόσο, έλεγχος απομείωσης διενεργείται υποχρεωτικά σε ετήσια βάση για τα άυλα περιουσιακά στοιχεία (υπεραξία, δαπάνες ανάπτυξης και τα λοιπά άυλα περιουσιακά στοιχεία) που η οντότητα δεν αποσβένει επειδή κρίνει, παραθέτοντας σχετικά τεκμήρια, ότι έχουν απεριόριστη ωφέλιμη οικονομική ζωή. (Λογιστική οδηγία εφαρμογής ν. 4308/2014 παρ. 18.3β.4)


Οι ζημίες απομείωσης αναστρέφονται στα αποτελέσματα, όταν οι συνθήκες που τις προκάλεσαν παύουν να υφίστανται. Ειδικά, η απομείωση υπεραξίας δεν αναστρέφεται.

Η λογιστική αξία ενός παγίου μετά την αναστροφή της ζημίας απομείωσης δεν μπορεί να υπερβεί τη λογιστική αξία που θα είχε το πάγιο εάν δεν είχε αναγνωριστεί η ζημία απομείωσης.

 

 

25. Κρατικές Επιχορηγήσεις και τυχόν απόσβεση αυτών (λογ. 41.10)
 


Εφόσον η επιχείρηση έχει λάβει επιχορηγήσεις οι οποίες υπόκεινται σε αποσβέσεις ανάλογες με τις αποσβέσεις των παγίων που έχουν επιχορηγηθεί προβαίνει στο σχετικό υπολογισμό και τις αντίστοιχες λογιστικές εγγραφές.

Ο λογαριασμός 41.10 «επιχορηγήσεις πάγιων επενδύσεων» πιστώνεται με τις χορηγούμενες επιχορηγήσεις για τη χρηματοδότηση πάγιων στοιχείων της οικονομικής μονάδας, με χρέωση του οικείου λογαριασμού του ενεργητικού λογαριασμός τρίτων ή λογαριασμός ταμιακών διαθεσίμων).

Στο τέλος της χρήσεως, από το λογαριασμό 41.10 «επιχορηγήσεις πάγιων επενδύσεων» μεταφέρεται στο λογαριασμό 81.01.05 «αναλογούσες στη χρήση επιχορηγήσεις πάγιων επενδύσεων» ποσό ίσο με τις τακτικές και τις πρόσθετες αποσβέσεις πάγιων στοιχείων των λογαριασμών 66 και 85, που αναλογούν στην αξία των αποσβέσιμων πάγιων στοιχείων που χρηματοδοτήθηκε από τις πιο πάνω επιχορηγήσεις.

Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα (Ε.Λ.Π.)

Επιχορηγήσεις, κρατικές (Government grants) είναι ενίσχυση από το κράτος με τη μορφή μεταφοράς πόρων σε μια οντότητα, σε ανταπόδοση για παρελθούσα ή μελλοντική συμμόρφωση με συγκεκριμένες συνθήκες που σχετίζονται με τις λειτουργικές της δραστηριότητες. Δεν περιλαμβάνονται στις κρατικές επιχορηγήσεις εκείνες οι μορφές κρατικής ενίσχυσης στις οποίες δεν μπορεί εύλογα να αποδοθεί μια αξία καθώς και συναλλαγές με το κράτος, οι οποίες δεν μπορούν να διακριθούν από τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της οντότητας.. (Παράρτημα Α Ορισμοί Ν. 4308/2014)

Σύμφωνα με το άρθρο 23 παρ.1 και 2 του ν.4308/2014 αναφέρεται ότι Κρατικές επιχορηγήσεις περιουσιακών στοιχείων είναι οι κρατικές επιχορηγήσεις που αφορούν περιουσιακά στοιχεία αναγνωρίζονται αρχικά ως υποχρεώσεις στην περίοδο που εισπράττονται ή στην περίοδο που καθίσταται οριστική η έγκρισή τους και υπάρχει βεβαιότητα ότι θα εισπραχθούν.

Οι κρατικές επιχορηγήσεις αναγνωρίζονται με τα ποσά που εισπράττονται ή εγκρίνονται οριστικά.

Μεταγενέστερα της αρχικής αναγνώρισης, οι κρατικές επιχορηγήσεις αποσβένονται με τη μεταφορά τους στα αποτελέσματα ως έσοδα, στην ίδια περίοδο και με τρόπο αντίστοιχο της μεταφοράς στα αποτελέσματα της λογιστικής αξίας του στοιχείου που επιχορηγήθηκε.

Η Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 αναφέρει:

23.1.1 Σύμφωνα με τον ορισμό του Παραρτήματος Α του νόμου, κρατική επιχορήγηση είναι οι πόροι που το κράτος διαθέτει σε μια οντότητα, ως αντάλλαγμα για παρελθούσα ή μελλοντική συμμόρφωση προς συγκεκριμένες συνθήκες που σχετίζονται με τις λειτουργικές της δραστηριότητες. Οι κρατικές επιχορηγήσεις μπορεί να αφορούν είτε την απόκτηση περιουσιακών στοιχείων είτε την επιχορήγηση εξόδων. Για σκοπούς αυτής της διάταξης, με το κράτος εξομοιώνονται όλοι οι κρατικοί φορείς καθώς και οι παρόμοιες με αυτό υπηρεσίες, τοπικές, εθνικές ή διεθνείς. Δηλαδή κράτος για σκοπούς αυτής της διάταξης είναι η εθνική κυβέρνηση, όλες οι υπηρεσίες που τελούν υπό τον έλεγχο του κράτους ή εποπτεύονται από αυτό, όλες οι βαθμίδες της τοπικής αυτοδιοίκησης, η Ευρωπαϊκή Ένωση και όλοι οι υπαγόμενοι σε αυτήν ή εποπτευόμενοι από αυτήν φορείς.

23.1.2 Οι κρατικές επιχορηγήσεις, είτε αφορούν απόκτηση περιουσιακών στοιχείων είτε επιχορήγηση εξόδων, αναγνωρίζονται αρχικά ως υποχρεώσεις στην περίοδο που εισπράττονται ή στην περίοδο που καθίσταται οριστική η έγκρισή τους, και με την προϋπόθεση ότι είναι σφόδρα πιθανό ότι θα εισπραχθούν.

Συνήθως, η έγκριση των επιχορηγήσεων θεωρείται οριστική, όταν η οντότητα έχει τεκμηριωμένα συμμορφωθεί με τους όρους που διέπουν τη χορήγησή τους. Οι επιχορηγήσεις αναγνωρίζονται με τα ποσά που εισπράττονται ή εγκρίνονται, αναλόγως.

23.1.3 Οι κρατικές επιχορηγήσεις για την απόκτηση περιουσιακών στοιχείων αποσβένονται (κατανέμονται) στα αποτελέσματα ως έσοδο με το ίδιο σύστημα με το οποίο αποσβένεται η λογιστική αξία του επιχορηγηθέντος στοιχείου ως έξοδο.

23.1.4 Σε περίπτωση που οι επιχορηγήσεις αφορούν περιουσιακά στοιχεία που δεν υπόκεινται σε απόσβεση βάσει των προβλέψεων του νόμου, τα σχετικά ποσά μεταφέρονται στα αποτελέσματα ως έσοδα βάσει της γενικής αρχής του δεδουλευμένου, δηλαδή στην περίοδο που η οντότητα έχει εκπληρώσει οριστικά όλες τις δεσμεύσεις που σχετίζονται με τη χορήγηση της επιχορήγησης.

Για παράδειγμα, αγροκτηνοτροφική επιχείρηση έλαβε επιχορήγηση ποσού 40.000 ευρώ για την ανάπτυξη μονάδας εκτροφής βοοειδών με όρους που προβλέπουν την εγκατάσταση της μονάδας σε συγκεκριμένη περιοχή, την πλήρη απασχόληση 4 τουλάχιστον προσώπων από την περιοχή και τη λειτουργία της μονάδας για τουλάχιστον 5 έτη.

Σε περίπτωση που δεν εκπληρωθούν οι όροι, η επιχορήγηση επιστρέφεται στην Κρατική Αρχή που τη χορήγησε.

Αν η οντότητα επιλέξει την επιμέτρηση των αγελάδων (βιολογικά περιουσιακά στοιχεία) στην εύλογη αξία τους, όπως προβλέπεται από το άρθρο 24 του νόμου, δεν διενεργούνται αποσβέσεις επί των αγελάδων και συνεπώς δεν νοείται μεταφορά της επιχορήγησης στα αποτελέσματα ως έσοδο με τρόπο ανάλογο των αποσβέσεων.

Στην περίπτωση αυτή η επιχορήγηση θεωρείται δουλευμένο έσοδο στο τέλος του πέμπτου έτους, όταν η οντότητα θα έχει εκπληρώσει οριστικά τους όρους της επιχορήγησης.

Συνεπώς, στο χρόνο αυτό (λήξη της πενταετίας), το σύνολο της επιχορήγησης των 40.000 ευρώ μεταφέρεται από τις υποχρεώσεις στα αποτελέσματα ως έσοδο.

23.1.5 Εναλλακτικά του χειρισμού της παραγράφου 23.1.4, οι εν λόγω επιχορηγήσεις μπορούν να αποσβένονται (μεταφέρονται στα έσοδα) με τους συντελεστές απόσβεσης που προβλέπονται για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος για τα επιχορηγηθέντα στοιχεία. Η εναλλακτική αυτή παρέχεται με την προϋπόθεση ότι δε θίγεται η εύλογη παρουσίαση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

23.2.1 Οι κρατικές επιχορηγήσεις εξόδων μεταφέρονται στα αποτελέσματα ως έσοδα (ή ως μειωτικό στοιχείο του κόστους) στην περίοδο στην οποία οι δαπάνες που επιχορηγήθηκαν βαρύνουν τα αποτελέσματα.

Με βάση τη εγκύκλιο του Σ.ΛΟ.Τ. αριθμ. πρωτ.: 585 ΕΞ 7.4.2016 με θέμα «Επιχορήγηση περιουσιακών στοιχείων» οι αποσβέσεις των επιχορηγήσεων ξεκινούν από την ημερομηνία της αναγνώρισής τους (ως υποχρεώσεις) και ολοκληρώνονται εντός της χρονικής περιόδου ολοκλήρωσης απόσβεσης των σχετικών παγίων. Για παράδειγμα έστω πάγιο αξίας 100 που αποκτήθηκε στο μέσον το 2014 και αποσβένεται εντός δεκαετίας (ετήσιες αποσβέσεις 10). Βάσει αυτού η ολοκλήρωση των αποσβέσεων θα ολοκληρωθεί την 30.06.2024.

Στο τέλος του 2015, έστω ότι αναγνωρίσθηκε επιχορήγηση 40. Η εν λόγω επιχορήγηση θα αποσβεσθεί μέχρι την 30.06.2024 δηλαδή σε 8,5 έτη και συνεπώς ετήσια απόσβεση από 01.01.2016 ευρώ 40/8,5=4,71.

Φορολογική βάση

Με την αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1010732 ΕΞ 2017 με θέμα «Χρόνος απόκτησης εισοδήματος επιχορηγήσεων που εισπράττουν νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες από φορείς Γενικής Κυβέρνησης» διευκρινίζεται ότι προκειμένου να προσδιοριστεί ο χρόνος φορολογίας των κρατικών επιχορηγήσεων, θα πρέπει γι' αυτές να έχει αποκτηθεί το δικαίωμα είσπραξής τους, το οποίο στη συγκεκριμένη περίπτωση αποκτάται κατά το έτος οριστικής έγκρισής τους από τα αρμόδια κατά περίπτωση όργανα, οπότε και φορολογείται.

Περαιτέρω διευκρινίζεται ότι στις περιπτώσεις που κρατικές επιχορηγήσεις έχουν περιληφθεί σε δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων επειδή είχαν καταστεί δεδουλευμένες αλλά δεν είχε ληφθεί η απαιτούμενη έγκριση, μπορούν να υποβληθούν τροποποιητικές δηλώσεις.

Επίσης με την ΠΟΛ.1059/18.3.2015 διευκρινίζεται ότι όσον αφορά στις επιχορηγήσεις που εισπράττονται στα πλαίσια αναπτυξιακών νόμων (π.χ. ν. 1892/1990, ν. 3299/2004) συνεχίζουν να ισχύουν όσα ειδικότερα ορίζονται στις σχετικές διατάξεις καθώς και οι οδηγίες που έχουν δοθεί για την εφαρμογή τους, ενώ για τις επιχορηγήσεις που καταβάλλονται για την κάλυψη συγκεκριμένων δαπανών, αυτές δεν προσαυξάνουν τα έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα, αλλά αποτελούν μειωτικό στοιχείο του κόστους της δαπάνης που επιχορηγήθηκε (π.χ. οι επιχορηγήσεις από τον ΟΑΕΔ για την καταπολέμηση της ανεργίας αποτελούν μειωτικό στοιχείο της δαπάνης για αμοιβές προσωπικού).

Επισήμανση

Οι Κρατικές επιχορηγήσεις περιουσιακών στοιχείων με βάση τον Ν. 4308/2014 εμφανίζονται σε λογαριασμό υποχρέωσης στις οικονομικές καταστάσεις και όχι σε λογαριασμό των ιδίων κεφαλαίων όπως ίσχυε με το Ε.Γ.Λ.Σ.

 

 

26. Εξέταση τυχόν παραγραφής αξίωσης επιστροφής ΦΠΑ και σχετικών τακτοποιήσεων
 


Μία επιβεβλημένη εργασία που γίνεται κατά το τέλος της χρήσης στις επιχειρήσεις εφόσον διατηρούν πιστωτικό υπόλοιπο ΦΠΑ για μεγάλο χρονικό διάστημα είναι ο έλεγχος για εποικημένη παραγραφή του ώστε να υποβάλουν σχετική αίτηση επιστροφής του ΦΠΑ.

Χρόνος παραγραφής

Για πιστωτικά υπόλοιπα που γεννήθηκαν έως 31/12/2013


Σύμφωνα με το άρθρο 57 παρ. 5 του ν. 2859/2000 η κατά του Δημοσίου απαίτηση προς επιστροφή του φόρου παραγράφεται μετά τρία (3) έτη από την ημερομηνία εμπρόθεσμης υποβολής της εκκαθαριστικής δήλωσης που αφορά τη διαχειριστική περίοδο εντός της οποίας γεννήθηκε το δικαίωμα έκπτωσης αυτού ή μετά (3) τρία έτη από την ημερομηνία εμπρόθεσμης υποβολής της έκτακτης δήλωσης στις περιπτώσεις που δεν υπάρχει υποχρέωση για υποβολή εκκαθαριστικής.

Σε περίπτωση μη υποβολής ή υποβολής των ανωτέρω δηλώσεων εκπροθέσμως, η κατά του Δημοσίου απαίτηση προς επιστροφή φόρου παραγράφεται μετά τρία (3) έτη από την ημερομηνία που οι δηλώσεις αυτές όφειλαν να είχαν υποβληθεί εμπροθέσμως.

Η αξίωση κατά του Δημοσίου προς επιστροφή φόρου αναβιώνει από της κοινοποιήσεως πράξεως προσδιορισμού του φόρου, για ίσο χρόνο, εφόσον έχει υποβληθεί αίτημα προς επιστροφή πριν το χρόνο παραγραφής της αξίωσης και συμπληρώθηκε ο χρόνος παραγραφής, χωρίς να ικανοποιηθεί ή να απορριφθεί αιτιολογημένα το αίτημα από υπαιτιότητα του Δημοσίου.

Ως προς τα λοιπά θέματα εφαρμόζονται οι διατάξεις περί δημοσίου λογιστικού όπως εκάστοτε ισχύουν.

Η μη ικανοποίηση του αιτήματος επιστροφής ή η μη αιτιολογημένη απόρριψη αυτού εγγράφως πριν τη συμπλήρωση του χρόνου παραγραφής, αποτελεί πειθαρχικό αδίκημα που τιμωρείται σύμφωνα με τις διατάξεις του Υπαλληλικού Κώδικα.

Για πιστωτικά υπόλοιπα που γεννώνται μετά την 1/1/2014

Σύμφωνα με το άρθρο 36 του ν. 4174/2013 ορίζεται:

1. Η Φορολογική Διοίκηση μπορεί να προβεί σε έκδοση πράξης διοικητικού, εκτιμώμενου ή διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εντός πέντε (5) ετών από τη λήξη του έτους εντός του οποίου λήγει η προθεσμία υποβολής δήλωσης.

Στις περιπτώσεις που για κάποια φορολογία προβλέπεται η υποβολή περισσότερων δηλώσεων, η έκδοση της πράξης του προηγούμενου εδαφίου μπορεί να γίνει εντός πέντε (5) ετών από τη λήξη του έτους εντός του οποίου λήγει η προθεσμία υποβολής της τελευταίας δήλωσης.

2. Η περίοδος που αναφέρεται στην παράγραφο 1 παρατείνεται στις εξής περιπτώσεις:

α) εάν ο φορολογούμενος υποβάλει αρχική ή τροποποιητική δήλωση εντός του πέμπτου έτους της προθεσμίας παραγραφής, για περίοδο ενός έτους από τη λήξη της πενταετίας,

β) εάν ζητηθούν πληροφορίες από χώρα της αλλοδαπής, για όσο χρονικό διάστημα απαιτηθεί για τη διαβίβαση των εν λόγω πληροφοριών προσαυξημένο κατά ένα έτος από την παραλαβή τους από τη Φορολογική Διοίκηση,

γ) εάν ασκηθεί ενδικοφανής προσφυγή, ένδικο βοήθημα ή μέσο, για περίοδο ενός έτους μετά την έκδοση απόφασης επί της ενδικοφανούς προσφυγής ή την έκδοση αμετάκλητης δικαστικής απόφασης, και μόνο για το ζήτημα, το οποίο αφορά.

Επίσης σύμφωνα με το άρθρο 42 παρ. 4 του ν. 4174/2013 ορίζεται πως η αξίωση για επιστροφή φόρου, ο οποίος καταβλήθηκε αχρεώστητα παραγράφεται κατά το χρόνο που παραγράφεται το δικαίωμα της Φορολογικής Διοίκησης για έκδοση πράξης προσδιορισμού φόρου, σύμφωνα με τις παραγράφους 1 και 2 του άρθρου 36 του Κώδικα αναφορικά με την αντίστοιχη φορολογική υποχρέωση από την οποία πηγάζει η αξίωση προς επιστροφή.

Για πιστωτικό υπόλοιπο ΦΠΑ που δημιουργήθηκε μετά την 01/01/2014 η παραγραφή είναι πενταετής σύμφωνα με τα άρθρα 36 και 42 του ΚΦΔ. ν. 4174/2013.

Διαδικασία επιστροφής Φόρου

Η Διαδικασία και οι προϋποθέσεις επιστροφής του Φόρου Προστιθέμενης Αξίας, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 34 του Κώδικα Φ.Π.Α.(2859/2000) ορίζονται με τις ΠΟΛ.1073/21.7.2004 και ΠΟΛ.1090/2.4.2012 όπως τροποποιήθηκε με την ΠΟΛ.1067/3.4.2013. Βλέπε και απόφαση Δ14Α 1068730 ΕΞ 2.5.2012.

ΠΟΛ.1029/17.2.2006 Δαπάνες που δεν αναγνωρίζονται προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων με βάση διοικητικές λύσεις και τη δικαστηριακή νομολογία.

Το πιστωτικό υπόλοιπο Φ.Π.Α. επιχείρησης για το οποίο συμπληρώθηκε ο χρόνος παραγραφής για επιστροφή του από το Ελληνικό Δημόσιο, δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδά της. (1036359/10354/Β0012/10.6.1994).

 

 

27. Φ.ΠΑ. – Υπολογισμός Prorata

 

Προσδιορισμός ποσοστού έκπτωσης (pro rata)

Σύμφωνα με το άρθρο 31 του ν. 2859/2000 ορίζονται τα εξής:


1. Σε περίπτωση που ο υποκείμενος στο φόρο χρησιμοποιεί αγαθά και υπηρεσίες για την πραγματοποίηση πράξεων, για μερικές από τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης, ο εκπιπτόμενος φόρος ορίζεται σε ποσοστό στα εκατό του συνολικού ποσού του φόρου των κοινών αυτών εισροών.

Το ποσοστό αυτό βρίσκεται με βάση κλάσμα που έχει ως αριθμητή το ποσό του ετήσιου κύκλου εργασιών, χωρίς φόρο προστιθέμενης αξίας, που αφορά πράξεις για τις οποίες παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του φόρου και ως παρανομαστή το ποσό των πράξεων που αναφέρονται στον αριθμητή, καθώς και των πράξεων για τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης.

Στον παρανομαστή του κλάσματος συμπεριλαμβάνονται επίσης και οι επιδοτήσεις, επιχορηγήσεις, οικονομικές ενισχύσεις, οι οποίες δεν αποτελούν μέρος της φορολογητέας αξίας, σύμφωνα με την παράγραφο 1 του άρθρου 19.

2. Το δεκαδικό μέρος του ποσοστού που προκύπτει από την εφαρμογή του κλάσματος της προηγούμενης παραγράφου στρογγυλοποιείται στην αμέσως μεγαλύτερη ακέραια μονάδα.

3. Για τον προσδιορισμό του ποσοστού της παραγράφου 1 δε λαμβάνονται υπόψη τα ποσά που προέρχονται:

α) από παράδοση αγαθών που χρησιμοποιούνται από υποκείμενο στο φόρο για πάγια εκμετάλλευση στην επιχείρηση,

β) από παρεπόμενες πράξεις σε ακίνητα, ή από χρηματοδοτικές ή πράξεις που προβλέπουν οι διατάξεις των περιπτώσεων κ', κα', κβ', κγ', κδ' και κε' της παραγράφου 1 του άρθρου 22 του παρόντος, εφόσον πρόκειται για παρεπόμενες της κύριας δραστηριότητας πράξεις.

4.Το ποσοστό που βρίσκεται με τον πιο πάνω τρόπο λαμβάνεται υπόψη για την εκκαθάριση του εκπιπτόμενου φόρου του έτους στο οποίο αφορά και για την υποβολή των περιοδικών δηλώσεων του επόμενου έτους.

5. Σε περίπτωση που κατά το χρόνο υποβολής των περιοδικών δηλώσεων δεν υπάρχουν σχετικά στοιχεία ή αυτά που υπάρχουν δεν είναι πλήρη, ο προσδιορισμός του ποσοστού γίνεται προσωρινά από τον υποκείμενο στο φόρο.

6. Κατά παρέκκλιση των πιο πάνω διατάξεων, με απόφαση του αρμόδιου Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ., μπορεί:

α) να επιτραπεί στον υποκείμενο στο φόρο ή να υποχρεωθεί αυτός να προσδιορίσει ένα ποσοστό για κάθε τομέα της δραστηριότητας του, εφόσον για καθέναν από αυτούς τηρούνται ιδιαίτεροι λογαριασμοί στα βιβλία που προβλέπουν οι διατάξεις του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων,

β) να επιτραπεί στον υποκείμενο στο φόρο ή να υποχρεωθεί αυτός να ενεργήσει την έκπτωση, ανάλογα με την πραγματική διάθεση των αγαθών ή τη χρήση των υπηρεσιών, εφόσον τηρούνται ιδιαίτεροι λογαριασμοί στα βιβλία που προβλέπουν οι διατάξεις του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων.

7. Προκειμένου για πράξεις σε ακίνητα που προβλέπουν οι διατάξεις του άρθρου 6, η έκπτωση του φόρου εισροών ενεργείται σύμφωνα με το ποσοστό συμμετοχής της κάθε ιδιοκτησίας στο συνολικό φόρο εισροών, ο οποίος διαμορφώνεται με βάση την πραγματική διάθεση των αγαθών και υπηρεσιών ανά οικοδομή, όπως προκύπτει από τα τηρούμενα βιβλία και στοιχεία σύμφωνα με τις διατάξεις του Κ.Β.Σ.

8. Ο φόρος που αναλογεί σε πράξεις που δεν παρέχουν δικαίωμα έκπτωσης εκπίπτεται ολόκληρος, εφόσον, για κάθε διαχειριστική περίοδο, δεν υπερβαίνει το ποσό των 30 ευρώ.

9. Στην περίπτωση παράδοσης καινούργιου μεταφορικού μέσου, που απαλλάσσεται, σύμφωνα με την περίπτωση β' της παραγράφου 1 του άρθρου 28, ο προς έκπτωση φόρος δεν μπορεί να υπερβεί το ποσό του φόρου που αναλογεί στην αξία παράδοσης.

Περισσότερα για τον διακανονισμό εκπτώσεων βλέπε και ΠΟΛ.1205/15.9.2015 Κοινοποίηση των διατάξεων του άρθρου 2 του ν. 4336/2015 (ΦΕΚ Α' 94/14.08.2015) αναφορικά με το ΦΠΑ και παροχή σχετικών διευκρινίσεων

Προθεσμία Διακανονισμών εκπτώσεων

Σύμφωνα με το άρθρο 33 παρ. 1 του ν.2859/2000 ορίζεται ότι η έκπτωση του φόρου που ενεργείται με βάση τις υποβαλλόμενες δηλώσεις ΦΠΑ, υπόκειται σε τελικό διακανονισμό σύμφωνα με τα συνολικά στοιχεία της διαχειριστικής περιόδου, εφόσον:

α) η έκπτωση αυτή είναι μεγαλύτερη ή μικρότερη από εκείνη που είχε δικαίωμα να ενεργήσει ο υποκείμενος στο φόρο,

β) μετά την υποβολή των ανωτέρω δηλώσεων ΦΠΑ, έγιναν μεταβολές που δεν είχαν ληφθεί υπόψη για τον καθορισμό του ποσού των εκπτώσεων, ιδίως στην περίπτωση έκπτωσης στο τίμημα ή ακύρωσης αγορών. Δεν ενεργείται διακανονισμός σε περιπτώσεις καταστροφής, απώλειας ή κλοπής που αποδεικνύονται ή δικαιολογούνται, καθώς και σε περιπτώσεις χορήγησης δώρων μέχρις αξίας 10 ευρώ και δειγμάτων τα οποία διατίθενται για το σκοπό της επιχείρησης.

Οι διακανονισμοί των εκπτώσεων, που διενεργήθηκαν σε μία διαχειριστική περίοδο, περιλαμβάνονται σε δήλωση ΦΠΑ που υποβάλλεται το αργότερο μέχρι την τελευταία εργάσιμη ημέρα του έβδομου μήνα, του επόμενου ημερολογιακού έτους, από το έτος που έληξε η διαχειριστική περίοδος. Έως 31/7/2019
 

 


28. Διαχωρισμός μακροπρόθεσμων - βραχυπρόθεσμων υποχρεώσεων και απαιτήσεων (λογ. 45)
 


• Ορισμένες υποχρεώσεις και απαιτήσεις (συνήθως τα μακροπρόθεσμα δάνεια) πρέπει να διαχωρίσουν , ώστε να γίνει η ανάλογη απεικόνιση στο μέρος που αφορούν πληρωτέα στην επόμενη χρήση.

Απαιτήσεις

Οι απαιτήσεις διακρίνονται, ανάλογα με το χρόνο εξοφλήσεως τους, σε μακροπρόθεσμες και βραχυπρόθεσμες.

Μακροπρόθεσμες είναι οι απαιτήσεις εκείνες για τις οποίες η προθεσμία εξοφλήσεώς τους λήγει μετά από το τέλος της επόμενης χρήσεως.

Οι λοιπές απαιτήσεις (δηλαδή εκείνες των οποίων η προθεσμία εξοφλήσεως λήγει μέχρι το τέλος της επόμενης του ισολογισμού χρήσεως), παρακολουθούνται στους οικείους λογαριασμούς των βραχυπρόθεσμων απαιτήσεων της ομάδας 3 του Σχεδίου Λογαριασμών.

Κατά την κατάρτιση του ισολογισμού κάθε μακροπρόθεσμη απαίτηση, η οποία έχει καταστεί βραχυπρόθεσμη, μεταφέρεται στον οικείο λογαριασμό των βραχυπρόθεσμων απαιτήσεων,

Υποχρεώσεις

Οι υποχρεώσεις διακρίνονται, ανάλογα με το χρόνο ληκτότητάς τους, σε μακροπρόθεσμες και βραχυπρόθεσμες.

Μακροπρόθεσμες είναι οι υποχρεώσεις εκείνες για τις οποίες η προθεσμία εξοφλήσεώς τους λήγει μετά από το τέλος της επόμενης χρήσεως όπως ομολογιακά δάνεια, μακροπρόθεσμα δάνεια τραπεζών κτλ.

Οι λοιπές υποχρεώσεις, δηλαδή εκείνες για τις οποίες η προθεσμία εξοφλήσεώς τους λήγει ως το τέλος της επόμενης χρήσεως, θεωρούνται βραχυπρόθεσμες όπως προμηθευτές, γραμμάτια πληρωτέα (βραχυπρόθεσμης λήξης), τράπεζες λογαριασμοί βραχυπρόθεσμων υποχρεώσεων, πιστωτές διάφοροι, υποχρεώσεις από φόρους και τέλη, ασφαλιστικοί οργανισμοί κτλ.

Για να τακτοποιηθούν οι μακροπρόθεσμες υποχρεώσεις, κατά την κατάρτιση κάθε ισολογισμού, κάθε μακροπρόθεσμη υποχρέωση που μετατρέπεται σε βραχυπρόθεσμη μεταφέρεται στον αρμόδιο λογαριασμό της ομάδας 5.

Στον ισολογισμό καταχωρούνται στα κονδύλια του παθητικού – Βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις ι) Βραχυπρόθεσμο μέρος μακροπροθέσμων δανείων, ιι) Εμπορικές απαιτήσεις ιιι) Λοιπές υποχρεώσεις.

Σύμφωνα με το Παράρτημα Α: Ορισμοί του Ν.4308/2014

Βραχυπρόθεσμη υποχρέωση (current liability): Μια υποχρέωση που η οντότητα:

α) αναμένει να διακανονίσει εντός του κανονικού λειτουργικού κύκλου της, ή

β) κατέχει πρωτίστως για εμπορικούς σκοπούς, ή

γ) οφείλει να διακανονίσει εντός δώδεκα μηνών από την ημερομηνία αναφοράς των οικονομικών καταστάσεων, ή

δ) δεν έχει άνευ όρων δικαίωμα αναβολής του διακανονισμού της για διάστημα μεγαλύτερο των δώδεκα μηνών από την ημερομηνία αναφοράς των χρηματοοικονομικών καταστάσεων. Η ύπαρξη όρων που, κατά την επιλογή του αντισυμβαλλόμενου μέρους, προβλέπουν τον διακανονισμό της υποχρέωσης με την έκδοση συμμετοχικών τίτλων της οντότητας, δεν επηρεάζει την κατάταξη της υποχρέωσης ως βραχυπρόθεσμης ή μακροπρόθεσμης.

Μακροπρόθεσμη υποχρέωση (long term liability): Μια υποχρέωση που δεν είναι βραχυπρόθεσμη.
 

 


29. Κατάρτιση Φύλλου Μερισμού Δαπανών
 


Φύλλο μερισμού είναι η κατανομή του κατ είδος κόστους στα επιμέρους κέντρα κόστους, είναι ο πίνακας που περιλαμβάνει τους λογαριασμούς εξόδων (ομάδα 6) οι οποίοι κατανέμονται κατά έξοδα λειτουργίας της οικονομικής μονάδας όπως τα έξοδα λειτουργίας παραγωγής, διοίκησης, ερευνών-ανάπτυξης, διάθεσης, χρηματοοικονομικής

Είναι μια διαδικασία μερισμού των έμμεσων ή γενικών εξόδων βάση κριτηρίων κατανομής. Ο μερισμός γίνεται με διάφορα κριτήρια τα οποία πρέπει να είναι λογικά και να ακολουθούνται παγίως. Τα Κριτήρια είναι αντικειμενικά και υποκειμενικά. Ο επιμερισμός των έμμεσων δαπανών γίνεται με συγκεκριμένα κριτήρια σε όλα τα κέντρα κόστους της επιχείρησης, με σκοπό τον όσο το δυνατό ακριβέστερο υπολογισμό του καθαρού αποτελέσματος του κάθε κέντρου κόστους – τμήματος της επιχείρησης.

Ο μερισμός απαιτεί σχολαστικότητα και εμπειρία και χρησιμοποίηση των πλέον αναλυτικών λογαριασμών (τριτοβάθμιων - τεταρτοβάθμιων κ.λπ.), ώστε ο μερισμός των εξόδων να πραγματοποιηθεί ορθολογικά, βαρύνοντας με το αντίστοιχο ορθό ποσό την κάθε λειτουργία. Το φύλλο μερισμού συντάσσεται εξωλογιστικά,

Το φύλλο μερισμού χρησιμοποιείται σαν μέθοδος περισσότερο στις βιομηχανικές επιχειρήσεις και λιγότερο στις επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών.

Αν η επιχείρηση τηρεί αναλυτική λογιστική (σε περιοδική βάση),ο μερισμός γίνεται κατά την διάρκεια της χρήσης, αλλιώς καταρτίζεται φύλλο μερισμού μετά το τέλος της χρήσης.

Η κατάρτιση του φύλλου μερισμού είναι απαραίτητη ώστε να γίνουν οι σχετικές λογιστικές εγγραφές κλεισίματος.

Το «φύλλο μερισμού», είναι πια απαραίτητο και για την σύνταξη του (νέου) εντύπου Ε3.

Τα οργανικά έξοδα, προκειμένου να επιτευχθεί ο λογιστικός προσδιορισμός μικτών αποτελεσμάτων, θα πρέπει να επιμεριστούν και να βαρύνουν τις παρακάτω λειτουργίες με βάση το φύλλο μερισμό εξόδων:

- Κόστος παραγωγής (Production cost): Το κόστος που αποδίδεται σε αγαθά ή υπηρεσίες που παράγει ή προσφέρει η οντότητα. Δηλαδή το σύνολο των εξόδων που πραγματοποιούνται στο στάδιο μετατροπής της πρώτης ύλης σε έτοιμο προϊόν ή μετατροπής ενός υλικού από μία μορφή σε άλλη κατά τη διάρκεια ενός σταδίου ή φάσεως κατεργασίας. Το κόστος παραγωγής περιλαμβάνει :

Πρώτες ύλες
Άμεση εργασία
Ειδικά Έξοδα Παραγωγής
Γενικά Βιομηχανικά Έξοδα (ΓΒΕ)
- Έμμεσα υλικά
- Έμμεση εργασία
- Λοιπά κόστη παραγωγής
- Κόστος λειτουργίας διοικήσεως είναι τα έξοδα που γίνονται για τη λειτουργία των διοικητικών υπηρεσιών της οντότητας.
- Κόστος λειτουργίας διαθέσεως (έξοδα διαθέσεως) είναι τα έξοδα που γίνονται για την προώθηση, προετοιμασία και πραγματοποίηση των πωλήσεων προϊόντων ή υπηρεσιών της οντότητας.
- Κόστος λειτουργίας ερευνών και αναπτύξεως είναι τα έξοδα που γίνονται για τη λειτουργία ερευνών και αναπτύξεως.
- Κόστος χρηματοοικονομικής λειτουργίας είναι το κόστος του δανειακού κεφαλαίου της οικονομικής μονάδας και τα έξοδα που γίνονται για τη λειτουργία των χρηματοληπτικών και χρηματοδοτικών υπηρεσιών της οντότητας.
 

 


30. Κοστολόγηση και αποτίμηση αποθεμάτων
 


Σύμφωνα με το άρθρο 4 παρ 4 του ν. 4308/2014 ορίζεται ότι η οντότητα τηρεί κατά περίπτωση, με ημερομηνία αναφοράς την ημερομηνία τέλους της περιόδου αναφοράς (ημερομηνία του ισολογισμού) Αρχείο ιδιόκτητων αποθεμάτων στο οποίο καταχωρούνται:

α) Τα ποσοτικά δεδομένα της φυσικής απογραφής (σύντομη περιγραφή είδους, μονάδα μέτρησης και ποσότητα), κατά είδος και διακεκριμένα για κάθε αποθηκευτικό χώρο.

β) Η κατά μονάδα αξία επιμέτρησης, καθώς και η συνολική αξία επιμέτρησης του κάθε είδους.

γ) Ο προσδιορισμός της ποσότητας των αποθεμάτων δύναται να γίνεται με έμμεσες τεχνικές που είναι αξιόπιστες και κατάλληλα τεκμηριωμένες.

δ) Αναλώσιμα υλικά αγαθά που δεν είναι σημαντικά μπορούν να μην απογράφονται.

Σύμφωνα με το άρθρο 20 “Επιμέτρηση αποθεμάτων και υπηρεσιών” του N. 4308/2014

1. Τα αποθέματα αναγνωρίζονται αρχικά στο κόστος κτήσης.

Τα αποθέματα περιλαμβάνουν τα περιουσιακά στοιχεία που κατέχονται για πώληση στη συνήθη εμπορική δραστηριότητα της οντότητας (εμπορεύματα ή προϊόντα) ή βρίσκονται υπό επεξεργασία για τη μετατροπή τους σε προϊόντα. Περιλαμβάνουν επίσης τα πάσης φύσεως υλικά που προορίζονται να αναλωθούν στην παραγωγική διαδικασία, για την παραγωγή προϊόντων ή την παροχή υπηρεσιών.

Συνήθεις τύποι αποθεμάτων είναι τα εμπορεύματα, τα υλικά παραγωγής, οι πρώτες ύλες, η παραγωγή σε εξέλιξη και τα έτοιμα προϊόντα.


2. Το κόστος κτήσης των αποθεμάτων περιλαμβάνει το σύνολο των δαπανών που απαιτούνται για να φθάσουν αυτά στην παρούσα θέση και κατάστασή τους.

Ο όρος «παρούσα θέση» αναφέρεται στη γεωγραφική θέση στην οποία βρίσκονται (π.χ. σε αποθήκη στην Αθήνα ή στη Θεσσαλονίκη). Ο όρος «κατάσταση» αναφέρεται στο στάδιο επεξεργασίας για παραγόμενα προϊόντα.

Το κόστος αγοράς για εμπορεύματα και υλικά περιλαμβάνει την τιμή αγοράς, τους εισαγωγικούς δασμούς και άλλους φόρους (εκτός εκείνων που η οντότητα μπορεί στη συνέχεια να ανακτήσει από την φορολογική αρχή, όπως ο ΦΠΑ), μεταφορικά, κόστη παράδοσης και άλλα κόστη άμεσα επιρριπτέα στην απόκτηση των ετοίμων αγαθών, υλικών και υπηρεσιών. Εμπορικές εκπτώσεις, μειώσεις τιμών και άλλα παρόμοια στοιχεία αφαιρούνται κατά τον προσδιορισμό του κόστους κτήσης των αποθεμάτων.


3. Το κόστος παραγωγής προϊόντος ή υπηρεσίας προσδιορίζεται με μία από τις γενικά αποδεκτές μεθόδους κοστολόγησης και περιλαμβάνει:

α) Το κόστος πρώτων υλών, αναλώσιμων υλικών, εργασίας και άλλο κόστος που σχετίζεται άμεσα με το εν λόγω στοιχείο και

β) μία εύλογη αναλογία σταθερών και μεταβλητών εξόδων που σχετίζονται έμμεσα με το εν λόγω στοιχείο, στο βαθμό που τα έξοδα αυτά αναφέρονται στην περίοδο παραγωγής.

Ιδιαίτερα, το σταθερό κόστος παραγωγής (αποσβέσεις, συντήρηση, κλπ.) επιμερίζεται με μια εύλογη αναλογία στα επιμέρους παραγόμενα προϊόντα, λαμβάνοντας υπόψη την κανονική παραγωγική δυναμικότητα των παγίων σε πραγματικές συνθήκες λειτουργίας. Το μέγεθος αυτό μπορεί να προκύπτει και απολογιστικά, ως μέσος όρος ενός αριθμού περιόδων.

Η απαίτηση για εύλογη κατανομή συνεπάγεται ότι το σταθερό κόστος που αναλογεί σε μειωμένη παραγωγή (κόστος αδράνειας ή κόστος υποαπασχόλησης) αναγνωρίζεται κατευθείαν στην κατάσταση αποτελεσμάτων προσαυξάνοντας το κόστος πωληθέντων, χωρίς να επιβαρύνει το κόστος παραγωγής των αποθεμάτων. Ωστόσο, όταν το κόστος αδράνειας είναι σημαντικό, για την εύλογη παρουσίαση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, το ποσό αυτό μπορεί να μην επιβαρύνει το κόστος πωλήσεων αλλά να ενσωματώνεται στο κονδύλι «Λοιπά έξοδα και ζημιές», με κατάλληλη γνωστοποίηση στο προσάρτημα.


4. Τα κόστη διανομής και διοίκησης δεν επιβαρύνουν το κόστος παραγωγής.

5. Όταν απαιτείται σημαντική περίοδος χρόνου για να καταστούν τα αποθέματα έτοιμα για την προοριζόμενη χρήση ή πώλησή τους, το κόστος των αποθεμάτων μπορεί να επιβαρύνεται με τόκους εντόκων υποχρεώσεων, κατά το μέρος που οι τόκοι αυτοί αναλογούν στα εν λόγω αποθέματα και για την προαναφερθείσα περίοδο.

Η ρητή αναφορά του νόμου σε «σημαντική περίοδο χρόνου για να καταστούν τα αποθέματα έτοιμα για την προοριζόμενη χρήση ή πώλησή τους» θέτει ένα όριο σημαντικότητας κατά την κρίση της οντότητας.

Συνήθεις περιπτώσεις αποθεμάτων, το κόστος των οποίων μπορεί να επιβαρύνεται με τόκους, είναι η κατασκευή ακινήτων, η παραγωγή βιολογικών προϊόντων (π.χ. ιχθυοκαλλιέργεια), τα προϊόντα που απαιτούν σημαντικό χρόνο ωρίμανσης (π.χ. τυρί ή κρασί), καθώς και τα επί παραγγελία παραγόμενα αποθέματα που απαιτούν σημαντική κατασκευαστική περίοδο.

Διευκρινίζεται ότι η απαίτηση του άρθρου 17 για συνέπεια στην εφαρμογή των λογιστικών πολιτικών σημαίνει ότι η δυνατότητα επίρριψης τόκων στην παραγωγή παρέχεται για το σύνολο των παραγόμενων ειδών, παγίων ή αποθεμάτων. Δηλαδή, δεν γίνεται αποδεκτή η επίρριψη τόκων μόνο στα αποθέματα και όχι στα ιδιοπαραγόμενα πάγια εφόσον υπάρχουν.

Πολλώ δε μάλλον, δεν είναι αποδεκτή η επίρριψη αναλογίας τόκων σε επιλεγμένα μόνο στοιχεία των αποθεμάτων ή των ιδιοπαραγόμενων παγίων.

Η δυνατότητα επίρριψης τόκων παρέχεται και για συμβόλαια παροχής υπηρεσιών που λογιστικοποιούνται με τη μέθοδο του ποσοστού ολοκλήρωσης.


6. Μετά την αρχική αναγνώριση, τα αποθέματα επιμετρώνται στην κατ’ είδος χαμηλότερη αξία μεταξύ κόστους κτήσης και καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας ώστε να διασφαλίζεται ότι τα αποθέματα παρουσιάζονται πάντοτε σε ποσό που είναι ανακτήσιμο.

Όταν η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία είναι μικρότερη του κόστους κτήσης των αποθεμάτων, η διαφορά (ζημιά) επιβαρύνει το κόστος πωληθέντων στην κατάσταση αποτελεσμάτων. Ωστόσο, όταν η ζημία απομείωσης είναι σημαντική, για την εύλογη παρουσίαση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, η ζημιά αυτή μπορεί να μην επιβαρύνει το κόστος πωλήσεων αλλά να ενσωματώνεται στο κονδύλι «Απομειώσεις περιουσιακών στοιχείων», με κατάλληλη γνωστοποίηση στο προσάρτημα.

Παράδειγμα

Την 31η Δεκεμβρίου του 20Χ1 η επιχείρηση είχε στην κατοχή της αποθέματα για τα οποία δίνονται οι παρακάτω πληροφορίες.

 
  Σενάριο Α Σενάριο Β
Αξία κτήσης αρχικού αποθέματος 100 100
Αγορές περιόδου 1200 1200
Αξία κτήσης τελικού αποθέματος (ΤΑ) 150 150
Απαιτούμενο κόστος για την πώληση ΤΑ 20 20
Εκτιμώμενη αξία πώλησης ΤΑ 190 160


Ζητείται να προσδιοριστεί η αξία επιμέτρησης για τα σενάρια Α και Β και το ποσό της σχετικής ζημιάς, εάν υπάρχει.
 

Ανάλυση - απάντηση

 

  Σενάριο Α Σενάριο Β
Εκτιμώμενη αξία πώλησης 190 160
Απαιτούμενο κόστος για την πώληση 20 20
Καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία 170 140
Αξία επιμέτρησης (κόστος κτήσης / ΚΡΑ) 150 140
Ζημιά επιμέτρησης (0 / 140-150) - 10
Κόστος πωληθέντων 1150 1160

 
 

Εγγραφή απομείωσης αποθεμάτων 31/12/20Χ1 - Σενάριο Β Χρέωση Πίστωση
Απομείωση εμπορευμάτων (ζημιά) 10  
Σωρευμένη απομείωση εμπορευμάτων (αντίθετος)   10



Η επιβάρυνση του κόστους πωληθέντων μπορεί να γίνεται συγκεντρωτικά. Δηλαδή, με το ποσό της συνολικής ζημίας επιμέτρησης (για όσα είδη αποθεμάτων συντρέχει περίπτωση) γίνεται συγκεντρωτική εγγραφή (με κίνηση αντίθετου λογαριασμού των αποθεμάτων), χωρίς να απαιτείται ενημέρωση του αναλυτικού αρχείου που μπορεί να τηρεί η επιχείρηση κατ’ είδος αποθέματος.

Ο αντίθετος λογαριασμός παρακολούθησης της σωρευμένης απομείωσης-υποτίμησης των αποθεμάτων του τέλους της περιόδου συνεκτιμάται κατά την επιμέτρηση στο τέλος της επόμενης περιόδου.

Η «καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία» ορίζεται ως η εκτιμώμενη τιμή διάθεσης του αποθέματος στην κανονική πορεία της επιχειρηματικής δραστηριότητας, μειωμένη κατά το τυχόν κόστος που απαιτείται για την ολοκλήρωσή του και για την πραγματοποίηση της διάθεσης. Το κόστος που απαιτείται για την πώληση είναι συνήθως οι προμήθειες πώλησης, τα έξοδα συσκευασίας και τα μεταφορικά.

Για τις περιπτώσεις των υλικών που προορίζονται για μεταποίηση, το θέμα του προσδιορισμού της καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας τους είναι πιο σύνθετο. Στην περίπτωση αυτή πρέπει να λαμβάνεται υπόψη το συνολικό κόστος παραγωγής και το καθαρό τίμημα πώλησης του έτοιμου προϊόντος.


7. Το κόστος κτήσης του τελικού αποθέματος:

α) Προσδιορίζεται, σύμφωνα με

i) τη μέθοδο «Πρώτο Εισαχθέν – Πρώτο Εξαχθέν» (FIFO) ή

Κατά τη μέθοδο αυτή θεωρείται ότι η πρώτη εισαγωγή (αγορά) εξάγεται πρώτη (First In - First Out) και ότι τα αποθέματα της απογραφής προέρχονται από τις τελευταίες αγορές της χρήσεως και αποτιμούνται στις τιμές που αντίστοιχα αγοράστηκαν. Η αρχή του σχετικού υπολογισμού γίνεται από την τελευταία αγορά.

ii) τη μέθοδο του μέσου σταθμικού όρου σε όλες τις αποδεκτές εκδοχές της, ή και

Κατά τη μέθοδο αυτή η μέση σταθμική τιμή κτήσεως υπολογίζεται με τον εξής τύπο:

Αξία αποθέματος ενάρξεως της περιόδου + αξία αγορών της περιόδου στην τιμή κτήσεως
_______________________________________________________________________
Ποσότητα αποθέματος ενάρξεως της περιόδου + ποσότητα που αγοράζεται στην περίοδο


iii) τη μέθοδος της λιανικής.

Η χρήση της μεθόδου «Τελευταίο Εισαχθέν – Πρώτο Εξαχθέν» (LIFO) δεν επιτρέπεται.

β) Η ίδια μέθοδος χρησιμοποιείται για όλα τα αποθέματα που έχουν παρόμοια φύση και χρήση από την οντότητα. Για αποθέματα με διαφορετική φύση ή χρήση διαφορετικές μέθοδοι μπορεί να δικαιολογούνται.

Για παράδειγμα μπορεί από την ίδια οντότητα, να χρησιμοποιείται η μέθοδος FIFO για τα υλικά προς βιομηχανοποίηση και η μέθοδος του μέσου σταθμικού όρου για τα εμπορεύματα.

γ) Το κόστος αποθεμάτων που δεν είναι συνήθως αντικαταστατά, καθώς και των αγαθών ή υπηρεσιών που παράγονται και προορίζονται για ειδικά έργα, προσδιορίζεται με τη μέθοδο του εξατομικευμένου κόστους. Όπως τα επί παραγγελία (π.χ. ειδικών προδιαγραφών) αποθέματα.

Η μέθοδος του εξατομικευμένου κόστους: Κατά τη μέθοδο αυτή τα αποθέματα παρακολουθούνται όχι μόνο κατ' είδος, αλλά και κατά συγκεκριμένες παρτίδες αγοράς ή παραγωγής, οι οποίες έτσι αποκτούν αυτοτέλεια κόστους (π.χ. παρτίδα μαλλιών, ακατέργαστων δερμάτων, πλαστικών πρώτων υλών, μερών μηχανημάτων). Κατά την αποτίμηση των αποθεμάτων της απογραφής, αυτά αναλύονται σε ποσότητες κατά παρτίδα από την οποία προέρχονται και αποτιμούνται στο κόστος της συγκεκριμένης παρτίδας, ανεξάρτητα από το χρόνο παραγωγής ή αγοράς τους.

8. Οι αγορές αναλώσιμων υλικών που δεν είναι σημαντικές για το μέγεθος της οντότητας μπορούν να αντιμετωπίζονται ως έξοδα της περιόδου.


Φορολογική νομοθεσία

Σύμφωνα με το άρθρο 25 του ν. 4172/2013 τα αποθέματα και τα ημικατεργασμένα προϊόντα αποτιμώνται σύμφωνα με τους ισχύοντες κανόνες λογιστικής. Ωστόσο, ο φορολογούμενος δεν επιτρέπεται να χρησιμοποιήσει διαφορετική μέθοδο αποτίμησης κατά τα τέσσερα (4) έτη μετά το φορολογικό έτος κατά το οποίο χρησιμοποιήθηκε για πρώτη φορά η μέθοδος αποτίμησης που εφάρμοσε η επιχείρηση.


Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1075/2016 με θέμα Διευκρινίσεις σχετικά με την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 25 του ν. 4172/2013 η διαφορά από την αποτίμηση αποθεμάτων δεν αποτελεί δαπάνη εξεταζόμενη στο πλαίσιο εφαρμογής του άρθρου 22 του ν.4172/2013, αλλά επηρεάζει τα αποτελέσματα μέσω του κόστους πωληθέντων.

Τα ανωτέρω ισχύουν για φορολογικές περιόδους που αρχίζουν από την 1η Ιανουαρίου 2014 και μετά, δεδομένου ότι οι διατάξεις του ν.4308/2014 καθώς και του Π.Δ. 1123/1980 δεν διαφέρουν ως προς το υπόψη θέμα.”

 

31. Μεταβολή των λογιστικών πολιτικών και εκτιμήσεων καθώς και η διόρθωση των λαθών
 


Λογιστικές πολιτικές (accounting policies) είναι συγκεκριμένες αρχές, βάσεις επιμέτρησης, παραδοχές, κανόνες και πρακτικές που εφαρμόζονται από μια οντότητα στην κατάρτιση και παρουσίαση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

Λογιστική εκτίμηση (accounting estimate) είναι η εκτίμηση της οντότητας, με βάση διαθέσιμες πληροφορίες, αναφορικά με την παρούσα κατάσταση, τα αναμενόμενα οφέλη, και τις δεσμεύσεις που συνδέονται με περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις. Για παράδειγμα, η εκτίμηση για το χρόνο εμφάνισης των ωφελειών από ένα περιουσιακό στοιχείο.

Η διόρθωση λαθών αναφέρεται σε λάθη (σφάλματα) προηγούμενων περιόδων (χρήσεων), δεδομένου ότι σφάλματα της τρέχουσας περιόδου αναμένεται να διορθώνονται προ της δημοσιοποίησης των σχετικών χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

Σύμφωνα με το άρθρο 28 του Ν. 4308/2014:

Οι μεταβολές των λογιστικών πολιτικών και οι διορθώσεις λαθών αναγνωρίζονται αναδρομικά με τη διόρθωση:

α) Των λογιστικών αξιών των περιουσιακών στοιχείων, των υποχρεώσεων και της καθαρής θέσης, για τη σωρευτική επίδραση της μεταβολής κατά την έναρξη και λήξη της συγκριτικής και της τρέχουσας περιόδου, και

β) των εσόδων, κερδών, εξόδων και ζημιών, όσον αφορά την επίδραση επί των λογιστικών μεγεθών της συγκριτικής περιόδου.

Οι μεταβολές των λογιστικών εκτιμήσεων αναγνωρίζονται στην περίοδο στην οποία διαπιστώνεται ότι προκύπτουν και επηρεάζουν αυτή την περίοδο και μελλοντικές περιόδους, κατά περίπτωση. Οι αλλαγές αυτές δεν αναγνωρίζονται αναδρομικά.

Η διόρθωση των λαθών διενεργείται άμεσα κατά τον εντοπισμό τους.

Περαιτέρω σύμφωνα με την Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 στο άρθρο 28 γίνεται εκτενής αναφορά όσον αφορά τις μεταβολές λογιστικών πολιτικών και εκτιμήσεων και διόρθωση λαθών

Για παράδειγμα, λογιστικές πολιτικές γενικά είναι η επιμέτρηση στο ιστορικό κόστος ή στην εύλογη αξία, η χρήση του μέσου σταθμικού όρου ή της FIFO στον προσδιορισμό του κόστους του τελικού αποθέματος, ο προσδιορισμός των προβλέψεων για παροχές στους εργαζόμενους βάσει των ονομαστικών ποσών πουπροκύπτουν κατά την ημερομηνία του ισολογισμού ή βάσει αποδεκτής αναλογιστικής μεθόδου, κλπ.

Μεταβολή λογιστικής πολιτικής συνιστά, για παράδειγμα, η απόφαση της οντότητας να παρακολουθεί εφεξής τα επενδυτικά της ακίνητα στην εύλογη αξία (από το ιστορικό κόστος) ή να χρησιμοποιεί εφεξής το μέσο σταθμικό όρο αντί της FIFO στον προσδιορισμό του κόστους του τελικού αποθέματος.

Ως λάθη (σφάλματα, σκόπιμα ή μη) νοούνται παραλήψεις ή άλλα σφάλματα στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της οντότητας που οφείλονται σε μη χρήση ή εσφαλμένη χρήση αξιόπιστων πληροφοριών οι οποίες:

α) ήταν διαθέσιμες όταν οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις για εκείνες τις περιόδους εγκρίθηκαν για έκδοση, και

β) εύλογα θα αναμενόταν ότι έχουν αποκτηθεί και ληφθεί υπόψη στην κατάρτιση και δημοσίευση αυτών των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

Στην έννοια του λάθους (σφάλματος) συμπεριλαμβάνεται και η εσφαλμένη χρήση ενός ισχύοντος λογιστικού κανόνα ή η παράλειψη χρήσης του.

Η ύπαρξη λαθών στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις δεν συνεπάγεται ότι, σε κάθε περίπτωση, τα λογιστικά αρχεία και οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις δεν έχουν συνταχθεί σύμφωνα με τις προβλέψεις του νόμου και ότι οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις δεν παρουσιάζονται εύλογα από κάθε ουσιώδη άποψη. Όπως αναφέρεται και στην παράγραφο 1 του άρθρου 5 του νόμου, το λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά τα επιμέρους συστατικά τους, σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους. Σε κάθε περίπτωση εξετάζεται εάν τα λάθη είναι διάχυτα στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις, η ενδεχόμενη σκοπιμότητα για την επίτευξη συγκεκριμένου αποτελέσματος, καθώς και οι ενδεχόμενες ελεγκτικές δυσχέρειες.

Για παράδειγμα, λογιστική εκτίμηση είναι ο προσδιορισμός της ωφέλιμης οικονομικής ζωής ή της υπολειμματικής αξίας ενός παγίου, των απωλειών από επισφαλείς απαιτήσεις και του ποσού που θα απαιτηθεί για το διακανονισμό μιας πρόβλεψης.

Η αναγνώριση της επίπτωσης από μεταβολές λογιστικών πολιτικών και η διόρθωση λαθών προηγούμενων περιόδων διενεργούνται με την αναδρομική διόρθωση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων όλων των περιόδων που δημοσιοποιούνται μαζί με τις καταστάσεις της τρέχουσας περιόδου. Συγκεκριμένα:

α) Διορθώνονται οι λογιστικές αξίες των περιουσιακών στοιχείων, των υποχρεώσεων και της καθαρής θέσης σωρευτικά κατά την έναρξη και λήξη της συγκριτικής περιόδου. Δηλαδή, τα εν λόγω στοιχεία θα εμφανιστούν στις καταστάσεις με τα ποσά που θα είχαν, εάν η νέα πολιτική είχε εφαρμοστεί εξ’ αρχής ή το λάθος δεν είχε συμβεί.

β) Διορθώνονται τα ποσά των εσόδων, κερδών, εξόδων και ζημιών της συγκριτικής περιόδου.

γ) Οίκοθεν νοείται ότι μετά τη διόρθωση των ποσών του ισολογισμού και της κατάστασης αποτελεσμάτων της συγκριτικής περιόδου, τα ποσά της τρέχουσας περιόδου αντανακλούν, κατά περίπτωση, την αλλαγή της λογιστικής πολιτικής και τη διόρθωση του λάθους.

Παράδειγμα

Στις 02/01/20Χ1 η ΑΛΦΑ αγόρασε ένα πάγιο (εξοπλισμό γραφείου) αξίας κτήσης 10.000 ευρώ που αποδεδειγμένα έχει ωφέλιμη οικονομική ζωή 10 έτη και μηδενική υπολειμματική αξία (συντελεστής απόσβεσης 10%). Εκ παραδρομής η ΑΛΦΑ υπολογίζει ετήσιες αποσβέσεις με συντελεστή 5% αντί του ορθού 10%. Το σφάλμα αποκαλύφθηκε κατά τη διάρκεια του 20Χ5 και αποφασίστηκε η διόρθωσή του.

Η ΑΛΦΑ δημοσίευσε «Κέρδη εις νέο» ποσού 4.600 ευρώ την 1η Ιανουαρίου 20Χ4 και 4.800 ευρώ την 31η Ιανουαρίου 20Χ4. Τα δημοσιευμένα κέρδη του 20Χ4 ανήλθαν στο ποσό των 1.800 ευρώ.

Ανάλυση – Λύση

Οι τελευταίες δημοσιευμένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις είναι εκείνες του έτους 20Χ4. Στις καταστάσεις αυτές οι σωρευμένες αποσβέσεις του παγίου ήταν 10.000 * 0,05 * 4 = 2.000 ευρώ, ενώ το πάγιο θα έπρεπε να είχε αποσβεστεί κατά 4.000 ευρώ (10.000*10%*4).
Για να διορθωθεί το λάθος, η ΑΛΦΑ πρέπει να διορθώσει σωρευτικά τα υπόλοιπα έναρξης και λήξης του ισολογισμού της συγκριτικής περιόδου 20Χ4 (σωρευμένες αποσβέσεις και Κέρδη εις νέο) καθώς και τα αποτελέσματα του 20Χ4 (αποσβέσεις-έξοδο). Οι απαιτούμενες προσαρμογές παρουσιάζονται στον παρακάτω πίνακα.

Προσαρμογές σε κονδύλια του Ισολογισμού 20Χ4 (συγκριτική περίοδος)
  Σωρευμένες αποσβέσεις Κέρδη εις νέο
Δημοσιευμένο 01-01-20Χ4 / 20Χ4 1,5 4,6
Διόρθωση 1,5 -1,5
Διορθωμένο 01/01/20Χ4 / 20Χ4 3 3,1
Δημοσιευμένο 31-12-20Χ4 / 20Χ4 2 4,8
Διόρθωση 2 -2
Διορθωμένο 31/12/20Χ4 / 20Χ4 4 2,8
Κατάσταση Αποτελεσμάτων    
  Αποσβέσεις (έξοδο) Καθαρά κέρδη
Δημοσιευμένο 20Χ4 500 1,8
Διόρθωση 500 -500
Διορθωμένο 20Χ4 1 1,3


Τα διορθωμένα ποσά είναι αυτά που θα εμφανίζονται στις συγκριτικές καταστάσεις του 20Χ4 για το έτος 20Χ5. Για το έτος 20Χ5 το ποσό των αποσβέσεων θα είναι 10.000 * 0,10 = 1.000 ευρώ, ποσό που θα είναι συγκρίσιμο με αυτό που θα δημοσιευτεί στη διορθωμένη συγκριτική κατάσταση του 20Χ4. Εξυπακούεται ότι αν αναγνωρίζεται αναβαλλόμενος φόρος και επηρεάζεται από τη διόρθωση, τροποποιείται και αυτός αναδρομικά βάσει των προαναφερθέντων. Όσον αφορά τον τρέχοντα φόρο εισοδήματος, έχουν εφαρμογή τα προβλεπόμενα από την φορολογική νομοθεσία.

Η λογιστική εκτίμηση αναφέρεται πάντοτε στο μέλλον και η σχετική μεταβολή προκαλείται από αλλαγές των συνθηκών που επικρατούν ή αποκαλύπτονται στο πέρασμα του χρόνου. Η μεταβολή λογιστικής εκτίμησης, που προκαλείται από αλλαγές στις συνθήκες, δεν συνιστά διόρθωση λάθους, καθώς η έννοια του λάθους είναι ουσιωδώς διαφορετική, όπως εξηγήθηκε.

Οι μεταβολές των λογιστικών εκτιμήσεων αναγνωρίζονται στην περίοδο στην οποία διαπιστώνεται ότι προκύπτουν και επηρεάζουν την περίοδο αυτή και μελλοντικές περιόδους, κατά περίπτωση. Στη μεταβολή λογιστικών εκτιμήσεων εξ’ ορισμού δεν δικαιολογείται ούτε απαιτείται αναδρομική διόρθωση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων του παρελθόντος. Για παράδειγμα, εάν στις 31.12.20Χ1 η ΑΛΦΑ κρίνει ότι αυξήθηκε η υπολειπόμενη ωφέλιμη οικονομική ζωή ενός παγίου, οι μειωμένες αποσβέσεις θα υπολογίζονται για τα έτη 20Χ2 και εφεξής, χωρίς να γίνει καμία προσαρμογή για τις αποσβέσεις του 20Χ1.
 


 

32. Υπολογισμός τεκμαρτών εσόδων από την εκμίσθωση ή την ιδιοχρησιμοποίηση ή τη δωρεάν παραχώρηση χρήσης γης και ακινήτων.
 


Το εισόδημα που τεκμαίρεται από ιδιοχρησιμοποίηση ή δωρεάν παραχώρηση γης ή ακινήτου υπόκειται σε φορολογία στο όνομα του νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας, χωρίς καμία εξαίρεση για αυτό που προκύπτει από την ιδιοχρησιμοποίηση βιομηχανοστασίων, ξενοδοχείων, κλπ., ενώ ειδικά για την περίπτωση της ιδιοχρησιμοποίησης εκπίπτει, κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα των παραπάνω νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, το τεκμαρτό μίσθωμα κατά το μέτρο που δεν υπερβαίνει το τρία τοις εκατό (3%) επί της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου, με βάση τις διατάξεις της περίπτωσης η΄ του άρθρου 23 του ίδιου νόμου. Το αποτέλεσμα του ανωτέρω χειρισμού στην περίπτωση της ιδιοχρησιμοποίησης γης ή ακινήτου είναι φορολογικά αδιάφορο για τα νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες.

Σύμφωνα με το άρθρο 39 Εισόδημα από ακίνητη περιουσία παρ 2 του Ν.4172/2013

Το εισόδημα σε είδος αποτιμάται στην αγοραία αξία. Το εισόδημα από ιδιοχρησιμοποίηση ή δωρεάν παραχώρηση τεκμαίρεται ότι συνίσταται στο τρία τοις εκατό (3%) της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου. Κατ' εξαίρεση το τεκμαρτό εισόδημα του προηγούμενου εδαφίου που αφορά δωρεάν παραχώρηση κατοικίας μέχρι διακόσια τετραγωνικά μέτρα (200 τ.μ.) προκειμένου να χρησιμοποιηθεί ως κύρια κατοικία προς ανιόντες ή κατιόντες απαλλάσσεται από το φόρο.

Ειδικά για τους ασκούντες ατομική αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα δεν υπολογίζεται τεκμαρτό εισόδημα από ιδιοχρησιμοποίηση ή δωρεάν παραχώρηση προς ανιόντες, κατιόντες και συζύγους, αγροτικών εκτάσεων στις οποίες περιλαμβάνονται λιβάδια, καλλιεργήσιμες γαίες, βοσκήσιμες γαίες, και κάθε είδους κατασκευές ή εγκαταστάσεις που χρησιμοποιούνται για την άσκηση της δραστηριότητας αυτής.

Το Σ.Λ.Ο.Τ. με την αριθμ. πρωτ.: 781 ΕΞ στις 27.2.2015 απάντηση σε ερώτημα με θέμα την Λογιστική εγγραφή τεκμαρτού εσόδου και εξόδου από ιδιόχρηση ακινήτου αναφέρει οτι τα σχετικά ποσά μπορούν να καταχωρούνται για λόγους εσωτερικής πληροφόρησης της επιχείρησης σε σχετικούς λογαριασμούς. Ωστόσο, στη δημοσιοποιούμενη κατάσταση αποτελεσμάτων δεν πρέπει να εμφανίζονται σε κανένα σημείο της τεκμαρτά κονδύλια.

Επίσης το Σ.ΛΟ.Τ. με την αριθμ. πρωτ.: 1239 ΕΞ της 23.6.2016 απάντηση με θέμα Τεκμαρτά έσοδα και έξοδα αναφέρει εάν η οντότητα επιθυμεί να παρακολουθεί τα τεκμαρτά έξοδα και έσοδα ιδιόχρησης ακινήτων μέσω του σχεδίου λογαριασμών της, μπορεί να χρεώνεται κατάλληλος υπολογαριασμός τεκμαρτού εξόδου των ενοικίων (του κωδ. 62.04 στο σχέδιο λογαριασμών του ΕΓΛΣ ή του 64.05 στα ΕΛΠ), με πίστωση του λογαριασμού του τεκμαρτού εσόδου (υπολογαριασμός του κωδ. 75 στο σχέδιο λογαριασμών του ΕΓΛΣ ή του 71.04 στα ΕΛΠ).

Οι σχετικοί λογαριασμοί ωστόσο απαλείφονται για σκοπούς σύνταξης των λογιστικών καταστάσεων, δηλαδή δεν προσαυξάνουν αντίστοιχα τα σχετικά έσοδα και έξοδα.

Σύμφωνα με την Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Α 1021369 ΕΞ 2017 της 10-02-2017 με θέμα Φορολογική μεταχείριση τεκμαρτού εισοδήματος από ιδιόχρηση αναφέρεται

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 39 του ν. 4172/2013, ο όρος «εισόδημα από ακίνητη περιουσία» σημαίνει το εισόδημα, σε χρήμα ή σε είδος, που προκύπτει από την εκμίσθωση ή την ιδιοχρησιμοποίηση ή τη δωρεάν παραχώρηση χρήσης γης και ακινήτων.

Το εισόδημα από ιδιοχρησιμοποίηση ή δωρεάν παραχώρηση τεκμαίρεται ότι συνίσταται στο τρία τοις εκατό (3%) της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου.

2. Επίσης, με τις διατάξεις της περίπτωσης η' του άρθρου 23 του ν. 4172/2013, το τεκμαρτό μίσθωμα της παραγράφου 2 του άρθρου 39 σε περίπτωση ιδιόχρησης κατά το μέτρο που υπερβαίνει το τρία τοις εκατό (3%) επί της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου, δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα.

3. Από τα παραπάνω προκύπτει ότι, για τον προσδιορισμό των καθαρών φορολογητέων κερδών, το τεκμαρτό εισόδημα από ιδιόχρηση αποτελεί εισόδημα από ακίνητα και συνίσταται στο 3% της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου και αποτελεί ταυτόχρονα και εκπιπτόμενη δαπάνη κατά το μέτρο που δεν υπερβαίνει το τρία τοις εκατό (3%) επί της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου.

4. Τέλος, σε ό,τι αφορά τη συμπλήρωση του εντύπου Ε3, θα συμπληρωθούν οι κωδικοί που αφορούν στο καθαρό αποτέλεσμα με λογιστικό προσδιορισμό και στη συνέχεια με τη βοήθεια του πίνακα Κ' (πίνακας προσωρινών διαφορών μεταξύ φορολογικής - λογιστικής βάσης) θα υπολογιστούν οι διαφορές μεταξύ Ε.Λ.Π. και φορολογικής βάσης και αφού ληφθούν υπόψη οι διαφορές αυτές, θα διαμορφωθούν τα τελικά καθαρά φορολογητέα κέρδη που θα αναγραφούν στους αντίστοιχους κωδικούς του Πίνακα Ζ'.
 

 


33. Λήψη ισοζυγίου προ κλεισίματος
 


Το ισοζύγιο προ κλεισίματος το λαμβάνουμε μετά την καταχώρηση των εγγραφών προσαρμογής και τακτοποίησης των λογαριασμών της γενικής λογιστικής με τα δεδομένα της πραγματικής απογραφής. Με βάση το Ισοζύγιο προ κλεισίματος διενεργούνται οι εγγραφές προσδιορισμού των αποτελεσμάτων.
 

 


34. Διενέργεια εγγραφών κλεισίματος / Λήψη Ισοζυγίου
 

Οι εγγραφές προσδιορισμού του Καθαρού Αποτελέσματος Χρήσης είναι:

 
Α. Εγγραφές καταρτίσεως λογαριασμού 86 Αποτέλεσμα χρήσεως
 
σημ. ΧΡΕΩΣΗ ΠΙΣΤΩΣΗ
86 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00.00 Μικτά αποτελέσματα   Χ  
20 Εμπορεύματα     Χ
21 Προϊόντα έτοιμα και ημιτελή     Χ
22 Υποπροϊόντα και υπολείμματα     Χ
23 Παραγωγή σε εξέλιξη     Χ
24 Πρώτες και βοηθητικές ύλες-Υλικά συσκευασίας     Χ
25 Αναλώσιμα υλικά     Χ
26 Ανταλλακτικά παγίων στοιχείων     Χ
28 Είδη συσκευασίας     Χ
* Μεταφορά αξίας αρχικής απογραφής αποθεμάτων στο λογαριασμό 86.00.00 Μικτά αποτελέσματα *
         
86 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00.00 Μικτά αποτελέσματα   Χ  
20 Εμπορεύματα     Χ
24 Πρώτες και βοηθητικές ύλες-Υλικά συσκευασίας     Χ
25 Αναλώσιμα υλικά     Χ
26 Ανταλλακτικά παγίων στοιχείων     Χ
28 Είδη συσκευασίας     Χ
* Μεταφορά αξίας αγορών χρήσεως στο λογαριασμό 86.00.00 Μικτά αποτελέσματα *
         
20 Εμπορεύματα   Χ  
21 Προϊόντα έτοιμα και ημιτελή   Χ  
22 Υποπροϊόντα και υπολείμματα   Χ  
23 Παραγωγή σε εξέλιξη   Χ  
24 Πρώτες και βοηθητικές ύλες-Υλικά συσκευασίας   Χ  
25 Αναλώσιμα υλικά   Χ  
26 Ανταλλακτικά παγίων στοιχείων   Χ  
28 Είδη συσκευασίας   Χ  
86 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00.00 Μικτά αποτελέσματα     Χ
* Μεταφορά αξίας απογραφής τελικών αποθεμάτων στο λογαριασμό 86.00.00 Μικτά αποτελέσματα *
         
86 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00.00 Μικτά αποτελέσματα   Χ  
60 Αμοιβές και έξοδα προσωπικού     Χ
61 Αμοιβές και έξοδα τρίτων     Χ
62 Παροχές τρίτων     Χ
63 Φόροι - τέλη     Χ
64 Διάφορα έξοδα     Χ
65 Τόκοι και συναφή έξοδα     Χ
66 Αποσβέσεις πάγιων στοιχείων ενσωματωμένες στο λειτουργικό κόστος     Χ
68 Προβλέψεις εκμεταλλεύσεως     Χ
* Μεταφορά υπολοίπων λογ/σμών οργανικών εξόδων της ομάδας 6 στο λογαριασμό 86.00.00 Μικτά αποτελέσματα *
         
70 Πωλήσεις εμπορευμάτων   Χ  
71 Πωλήσεις προϊόντων ετοίμων και ημιτελών   Χ  
72 Πωλήσεις λοιπών αποθεμάτων και άχρηστου υλικού   Χ  
73 Πωλήσεις υπηρεσιών   Χ  
74 Επιχορηγήσεις και διάφορα έσοδα πωλήσεων   Χ  
75 Έσοδα παρεπόμενων ασχολιών   Χ  
76 Έσοδα κεφαλαίων   Χ  
78 Ιδιοπαραγωγή παγίων και χρησιμοποιημένες προβλέψεις εκμεταλλεύσεως (Τεκμαρτά έσοδα)   Χ  
86 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00.00 Μικτά αποτελέσματα     Χ
* Μεταφορά υπολοίπων λογ/σμών οργανικών εξόδων της ομάδας 7 στο λογαριασμό 86.00.00 Μικτά αποτελέσματα *
         
86 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00.02 Έξοδα διοικητικής λειτουργίας   Χ  
86.00.03 Έξοδα λειτουργίας ερευνών - αναπτύξεως   Χ  
86.00.04 Έξοδα λειτουργίας διαθέσεως   Χ  
86.01 Χρηματοοικονομικά αποτελέσματα      
86.01.09 Χρεωστικοί τόκοι και συναφή έξοδα   Χ  
86.00.00 Μικτά αποτελέσματα     Χ
Μεταφορά οργανικών εξόδων κατά λειτουργία (διοικήσεως, ερευνών και αναπτύξεως, διαθέσεως & χρηματοδοτήσεως) βάση του φύλλου μερισμού
         
86 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00.01 Άλλα έσοδα εκμεταλλεύσεως     Χ
86.01 Χρηματοοικονομικά αποτελέσματα      
86.01.03 Πιστωτικοί τόκοι και συναφή έσοδα     Χ
86 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00 Αποτελέσματα χρήσεως   Χ  
* Μεταφορά οργανικών εσόδων των  λογ/σμών εσόδων 74, 75 & 76 *
         
81 Έκτακτα και ανόργανα αποτελέσματα      
81.01 Έκτακτα και ανόργανα έσοδα   Χ  
81.03 Έκτακτα κέρδη   Χ  
82 Έξοδα και έσοδα προηγούμενων χρήσεων      
82.01 Έσοδα προηγούμενων χρήσεων   Χ  
84 Έσοδα από προβλέψεις προηγούμενων χρήσεων      
84.01 Έσοδα από χρησιμοποιημένες προβλέψεις προηγούμενων χρήσεων   Χ  
86 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.02 Έκτακτα και ανόργανα αποτελέσματα      
86.02.00 Έκτακτα και ανόργανα έσοδα     Χ
86.02.01 Έκτακτα κέρδη     Χ
86.02.02 Έσοδα προηγούμενων χρήσεων     Χ
86.02.03 Έσοδα από προβλέψεις προηγούμενων χρήσεων     Χ
* Μεταφορά πιστωτικών υπολοίπων λογ/σών 81, 82 & 84 στον λογ/σμό 86.*
         
86 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.02 Έκτακτα και ανόργανα αποτελέσματα      
86.02.07 Έκτακτα και ανόργανα έξοδα   Χ  
86.02.08 Έκτακτες ζημίες   Χ  
86.02.09 Έξοδα προηγούμενων χρήσεων   Χ  
86.02.10 Προβλέψεις για έκτακτους κινδύνους   Χ  
81 Έκτακτα και ανόργανα αποτελέσματα      
81.00 Έκτακτα και ανόργανα έξοδα     Χ
81.02 Έκτακτες ζημίες     Χ
82 Έξοδα και έσοδα προηγούμενων χρήσεων      
82.00 Έξοδα προηγούμενων χρήσεων     Χ
83 Προβλέψεις για έκτακτους κινδύνους     Χ
* Μεταφορά χρεωστικών υπολοίπων λογ/σμών 81, 82, 83 & 85 στον λογ/σμό 86.*
         
86 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00.00 Μικτά αποτελέσματα εκμεταλλεύσεως   Χ  
86.00.01 Άλλα έσοδα εκμεταλλεύσεως   Χ  
86.01 Χρηματοοικονομικά αποτελέσματα      
86.01.03 Πιστωτικοί τόκοι και συναφή έσοδα   Χ  
86.02 Έκτακτα και ανόργανα αποτελέσματα      
86.02.00 Έκτακτα και ανόργανα έσοδα   Χ  
86.02.01 Έκτακτα κέρδη   Χ  
86.02.02 Έσοδα προηγουμένω χρήσεων   Χ  
86.02.03 Έσοδα από προβλέψεις προηγούμενων χρήσεων   Χ  
86 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.99.00 Καθαρά αποτελέσματα χρήσεως     Χ
* Μεταφορά πιστωτικών υπολοίπων των υπολογ/σμών του 86  στον 86.99.00 Καθαρά αποτελέσματα χρήσεως *
         
86 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.99.00 Καθαρά αποτελέσματα χρήσεως   Χ  
86 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00 Αποτελέσματα χρήσεως      
86.00.02 Έξοδα διοικ. λειτουργίας     Χ
86.00.03 Έξοδα λειτουργίας ερευνών και αναπτύξεως     Χ
86.00.04 Έξοδα λειτουργίας διαθέσεως     Χ
86.01 Χρηματοοικονομικά αποτελέσματα      
86.01.09 Χρεωστικοί τόκοι και συναφή έξοδα     Χ
86.02 Έκτακτα και ανόργανα αποτελέσματα       
86.02.07 Έκτακτα και ανόργανα έξοδα     Χ
86.02.08 Έκτακτες ζημίες     Χ
86.02.09 Έξοδα προηγούμενων χρήσεων     Χ
86.02.10 Προβλ. για έκτακτ. κινδύν.     Χ
* Μεταφορά χρεωστικών υπολοίπων των υπολογ/σμών του 86 στον 86.99.00 Καθαρά αποτελέσματα χρήσεως *



Μετά την διενέργεια των παραπάνω εγγραφών προσδιορισμού του αποτελέσματος συντάσσεται το ισοζύγιο κλεισίματος το οποίο περιλαμβάνει τα αποτελέσματα του κλεισίματος των λογαριασμών εσόδων - εξόδων και όλων των άλλων αποτελεσματικών λογαριασμών οι οποίοι έχουν μηδενίσει και μόνο οι λογαριασμοί του ισολογισμού περιέχουν τα οριστικά τους υπόλοιπα.

Λογιστικό Σχέδιο λογαριασμών

Σύμφωνα με το Άρθρο 3. Λογιστικό σύστημα και βασικά λογιστικά αρχεία παρ. 8 και 9 του ν. 4308/2014 αναφέρεται ότι: «8. Το σχέδιο των λογαριασμών του Παραρτήματος Γ΄ χρησιμοποιείται ως μέρος του λογιστικού συστήματος της οντότητας, σε ό,τι αφορά στην ονοματολογία, στο βαθμό ανάλυσης και συγκέντρωσης των λογαριασμών, καθώς και στο περιεχόμενό τους, όπως αυτό καθορίζεται σε συνδυασμό με τους ορισμούς του Παραρτήματος Α΄ και τα υποδείγματα των χρηματοοικονομικών καταστάσεων του Παραρτήματος Β΄. Η περαιτέρω ανάπτυξη του σχεδίου λογαριασμών για την κάλυψη των πληροφοριακών αναγκών της οντότητας και την ευχερή εφαρμογή του παρόντος νόμου είναι ευθύνη της διοίκησης της οντότητας, λαμβάνοντας ιδιαίτερα υπόψη την ανάγκη κάλυψης των απαιτήσεων της παρ. 10 του άρθρου 5. Ιδιαίτερα, οι τίτλοι των λογαριασμών δύναται να προσαρμόζονται, σύμφωνα με τις καθιερωμένες ονοματολογίες ευρύτερων κλάδων δραστηριότητας, λαμβάνοντας υπόψη και την παρ. 12 του άρθρου 16.

9. Εναλλακτικά του σχεδίου λογαριασμών του πρώτου εδαφίου της παραγράφου 8 του παρόντος άρθρου, κάθε οντότητα που υπόκειται σε αυτόν το νόμο έχει τη δυνατότητα να εφαρμόζει το σχέδιο λογαριασμών, όπως ισχύει κατά την 31η Δεκεμβρίου 2014.»

Σ.ΛΟ.Τ. αριθμ. πρωτ.: 1872 ΕΞ 19.10.2015 Ερώτηση χρήσης Λογαριασμού 37: «Με βάση το ν. 4308/2014, με ισχύ από 01.01.2015, οι κωδικοί αριθμοί του χρησιμοποιούμενου από την οντότητα λογιστικού σχεδίου, καθορίζονται ελεύθερα από την ίδια.»

Σ.ΛΟ.Τ. αριθ. πρωτ.: 1036 ΕΞ 19.6.2017 Εφαρμογή σχεδίου λογαριασμών: «Το σχέδιο λογαριασμών του Π.Δ. 1123/1980 μπορεί να χρησιμοποιείται από τις οντότητες βάσει της παραγράφου 9 του άρθρου 3 του ν. 4308/2014, χωρίς κανένα χρονικό περιορισμό, με την υποχρέωση υλοποίησης των απαραίτητων προσαρμογών για τη διευκόλυνση της ασφαλούς εφαρμογής των ΕΛΠ. Σημειώνεται ότι όλες οι λοιπές ρυθμίσεις του Π.Δ. 1123/1980, πλην των κωδικών του σχεδίου λογαριασμών, έχουν ρητά καταργηθεί.»

 

 

35. Ένταξη σε κατηγορία και προσδιορισμός των απαιτούμενων υποχρεώσεων
 


Η ένταξη μιας οντότητας σε κατηγορία μεγέθους προσδιορίζει κυρίως τις λογιστικές της υποχρεώσεις σε ότι αφορά:

α) τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις που συντάσσει, βάσει του άρθρου 16,

β) απλοποιήσεις και απαλλαγές από ορισμένους κανόνες επιμέτρησης, καθώς και από την παροχή ορισμένων πληροφοριών του προσαρτήματος, βάσει του άρθρου 30,

γ) απαγόρευση χρήσης ορισμένων κανόνων επιμέτρησης.

Για τον προσδιορισμό των λογιστικών υποχρεώσεων των οντοτήτων που υποχρεούνται στην εφαρμογή των λογιστικών διατάξεων του Ν. 4308/2014, οι υποκείμενες οντότητες ταξινομούνται με βάση το μέγεθός τους σε: πολύ μικρές, μικρές, μεσαίες και μεγάλες.

 
Κριτήρια μεγέθους (κάλυψη 2 από τα 3)
Κατηγορίες οντοτήτων Μέσος όρος προσωπικού Σύνολο ενεργητικό (ευρώ) Καθαρός κύκλος εργασιών (ευρώ)
Πολύ μικρές άρθρου 1, παρ. 2γ (δηλαδή ΟΕ, ΕΕ, ατομική, κλπ) - - ≤ 1.500.000
Μικρές άρθρου 1, παρ. 2γ, δηλαδή ΟΕ, ΕΕ, ατομική, κλπ) - - > 1.500.000
Πολύ μικρές άρθρου 1 παρ. 2α και 2β ≤ 10 ≤ 350.000 ≤ 700.000
Μικρές άρθρου 1 παρ. 2α και 2β ≤ 50 ≤ 4.000.000 ≤ 8.000.000
Μεσαίες (όλες) ≤ 250 ≤ 20.000.000 ≤ 40.000.000
Μεγάλες (όλες) > 250 > 20.000.000 > 40.000.000



Καθορισμός χρηματοοικονομικών καταστάσεων ανά μέγεθος οντοτήτων βάσει του άρθρου 16 του Ν. 4308/2014
 

 Κατηγορία μεγέθους
  Πολύ μικρές  
άρθρο 1 παρ. 2.γ άρθρο 1 παρ. 2.α & 2.β Μικρές Μεσαίες Μεγάλες
Κατάσταση αποτελεσμάτων
Προσάρτημα ή Σημειώσεις
Ισολογισμός  
Κατάσταση μεταβολών καθαρής θέσης      
Κατάσταση χρηματοροών        



ΣΛΟΤ 2971/2019 Υπολογισμός ετήσιων μονάδων εργασίας (ΕΜΕ)

Ο μέσος όρος απασχολούμενων κατά την διάρκεια της περιόδου, συνιστά το τρίτο κριτήριο για την ένταξη μίας οντότητας σε κατηγορία μεγέθους (πολύ μικρή, μικρή, μεσαία και μεγάλη), βλέπε το άρθρο 2 του Ν 4308/2014.

Σύμφωνα με την ερμηνεία που δόθηκε από την ΠΟΛ.1003/31.12.2014, ως προς το τρίτο αυτό κριτήριο, ο μέσος όρος του απασχολούμενου προσωπικού υπολογίζεται: «στη βάση πλήρους απασχόλησης σε ημερήσια και ετήσια βάση, για όλους τους εργαζόμενους που έχουν ή τεκμαίρεται ότι έχουν εργασία έμμισθης απασχόλησης. Συγκεκριμένα, περιλαμβάνονται οι έχοντες έμμισθη σχέση αλλά και τα πρόσωπα που απασχολούνται με σχέση που εξομοιώνεται με έμμισθη εργασία, όπως δικηγόροι, λογιστές ή μηχανικοί όταν είναι πλήρους απασχόλησης και ανεξαρτήτως του τρόπου που αμείβονται (π.χ. με τιμολόγιο). Συμπεριλαμβάνονται επίσης οι απασχολούμενοι με μίσθωση από άλλη οντότητα καθώς και οι ιδιοκτήτες επιχειρηματίες, εφόσον απασχολούνται στην οντότητα και αμείβονται από αυτή. Διευκρινίζεται ότι δεν λαμβάνονται υπόψη εκπαιδευόμενοι και σπουδαστές που απασχολούνται με συμβάσεις εκπαίδευσης και κατάρτισης, καθώς και εργαζόμενοι που έχουν λάβει γονική άδεια» (παρ. 2.4, ΠΟΛ.1003/31.12.2014). «Αναφορικά με τον υπολογισμό του μέσου όρου προσωπικού, ποσοστά μικρότερα του 0,5 στρογγυλοποιούνται προς τα κάτω και ποσοστά μεγαλύτερα του 0,5 στρογγυλοποιούνται προς τα πάνω» (παρ. 2.5, ΠΟΛ.1003/31.12.2014).

Η έννοια της στρογγυλοποίησης εδώ, όπως είναι προφανές, αναφέρεται στον τελικό αριθμό που θα προκύψει σε ετήσια βάση, για το σύνολο των απασχολουμένων και σύμφωνα με τα εργασιακά χαρακτηριστικά στοιχεία κάθε ενός εξ αυτών, ή σύμφωνα με την σχέση του εξωτερικού συνεργάτη (συνεχής ή κατά περίσταση).

Συνεπώς, για τον αριθμό των απασχολούμενων, όπως προσδιορίστηκαν πιο πάνω, πρέπει να υπολογιστεί ο μέσος όρος για την κάθε χρονική περίοδο, ο οποίος στρογγυλοποιείται αναλόγως.

Παράδειγμα:

Σε οντότητα με μορφή ΙΚΕ έχουμε τα εξής δεδομένα:

- Ο διαχειριστής παρέχει εργασία για την οποία εισπράττει αμοιβή.
- Ο λογιστής της εταιρείας αν και πλήρους απασχόλησης, αμείβεται με την έκδοση τιμολογίου από τον ίδιο (εξωτερικός συνεργάτης).
- Ο δικηγόρος της εταιρείας λαμβάνει πάγια αμοιβή και παρέχει τις υπηρεσίες αν και όταν του ζητηθεί.
- Απασχολεί επίσης τρία άτομα με πλήρη απασχόληση.
- Απασχόλησε εντός του έτους ένα άτομο με τρίμηνη σύμβαση ορισμένου χρόνου και πλήρη απασχόληση.
- Απασχολεί και δύο άτομα καθ’ όλη την διάρκεια του έτους με μερική απασχόληση. Τον ένα σε τρίωρη καθημερινή απασχόληση και τον άλλο σε πεντάωρη καθημερινή απασχόληση.
- Τέλος, απασχόλησε και έναν εργαζόμενο σε τετράωρη καθημερινή απασχόληση με σύμβαση ορισμένου χρόνου διάρκειας τεσσάρων μηνών.

Απάντηση:

Ο διαχειριστής και ο λογιστής θεωρούνται εργαζόμενοι πλήρους απασχόλησης. Άρα το σύνολο των εργαζόμενων πλήρους απασχόλησης είναι: 1+1+3 = 5.

Ο δικηγόρος δεν λαμβάνεται υπόψη αφού δεν εργάζεται με πλήρη απασχόληση, αλλά παρέχει τις υπηρεσίες του ευκαιριακά και κατά περίσταση.

Για τον εργαζόμενο επί τρίμηνο (πλήρους απασχόλησης) θα προχωρήσουμε σε αναγωγή σε ετήσια βάση:
1 χ (3 / 12) = 0,25

Για τον εργαζόμενο με τρίωρη ημερήσια απασχόληση, σε ολόκληρο το έτος, επίσης:
1 χ (3 / 8) = 0,375

Για τον εργαζόμενο με πεντάωρη ημερήσια απασχόληση, σε ολόκληρο το έτος:
1 χ (5 / 8) = 0,625

Για τον εργαζόμενο με τετράωρη απασχόληση για 4 μήνες:
1 χ (4 / 8) χ (4 / 12) = 0,167

Άρα, έχουμε σύνολο:
5 + 0,25 + 0,375 + 0,625 + 0,167 = 6,417 και κατά στρογγυλοποίηση 6.

Συνεπώς, ο αριθμός των απασχολουμένων για την συγκεκριμένη περίοδο, είναι έξι (6).

Η περίπτωση της εκ περιτροπής απασχόλησης.

Η, καθ’ ερμηνεία, διατύπωση της σχετικής διάταξης (άρθρο 2, Ν 4308/2014), αναφέρεται σε αριθμό απασχολουμένων, στην βάση πλήρους απασχόλησης. Όπως είναι γνωστό, (παρ. 3, άρθρο 2 του Ν 3846/2010), κατά την κατάρτιση της σύμβασης εργασίας ή κατά την διάρκειά της, ο εργοδότης και ο μισθωτός, μπορούν με έγγραφη ατομική σύμβαση να συμφωνήσουν κάθε μορφή απασχόλησης εκ περιτροπής. Περαιτέρω, εκ περιτροπής απασχόληση θεωρείται η απασχόληση του εργαζόμενου κατά λιγότερες ημέρες την εβδομάδα ή κατά λιγότερες εβδομάδες τον μήνα ή κατά λιγότερους μήνες το έτος ή και συνδυασμός αυτών, αλλά πάντα κατά πλήρες ημερήσιο ωράριο εργασίας.

Υπό την έννοια αυτή έχουμε τις παρακάτω περιπτώσεις:

(1) Εργαζόμενος λιγότερες ημέρες την εβδομάδα (πάντα κατά πλήρες ωράριο):

[Ημέρες εργασίας / 5 (πενθήμερο) ή 6 (εξαήμερο)] χ [μήνες / 12]

Παράδειγμα:

Εργαζόμενος προσλήφθηκε με την συμφωνία να εργάζεται τρεις (3) ημέρες την εβδομάδα (με πλήρες ωράριο), σε ετήσια βάση, σε επιχείρηση που υπάγεται στο καθεστώς της πενθήμερης εβδομαδιαίας απασχόλησης. Έχουμε:

(3 / 5) χ (12 / 12) = 0,6

Συνεπώς, ο αριθμός που θα ληφθεί υπόψη στο γενικό σύνολο των απασχολουμένων στην οντότητα θα είναι ο 0,6. Η στρογγυλοποίηση θα γίνει, βάσει του τελικού αριθμού που θα προκύψει από την απασχόληση του συνόλου των εργαζομένων. Δηλαδή το 0,6 δεν στρογγυλοποιείται σε καμιά περίπτωση (=1), αλλά αθροίζεται στους συντελεστές και των λοιπών εργαζομένων, ώστε ο τελικός αριθμός που θα προκύψει, να στρογγυλοποιηθεί, κατά τα γνωστά. Αν όμως, αυτός είναι ο μοναδικός εργαζόμενος στην επιχείρηση, προφανέστατα θα στρογγυλοποιηθεί σε (=1), πράγμα το οποίο είναι αληθές, αφού η οντότητα απασχολεί έναν και μοναδικό εργαζόμενο.

Αν η επιχείρηση ακολουθούσε το καθεστώς της εξαήμερης εβδομαδιαίας εργασίας, ο παρανομαστής του πρώτου κλάσματος θα ήταν: 6.

Αν η απασχόληση αφορούσε χρονικό διάστημα μικρότερο του έτους, δηλαδή λιγότερους μήνες, θα προσαρμοζόταν αναλόγως ο αριθμητής του δεύτερου κλάσματος.

(2) Εργαζόμενος λιγότερες εβδομάδες τον μήνα (πάντα κατά πλήρες ωράριο):

Με το δεδομένο ότι το έτος έχει 52 εβδομάδες, θα έχουμε:

Αριθμός εβδομάδων / 52 χ 12 (μήνες)

Παράδειγμα:

Εργαζόμενος προσλήφθηκε με την συμφωνία να εργάζεται τρεις (3) εβδομάδες τον μήνα (με πλήρες ωράριο), σε ετήσια βάση. Έχουμε:

(3 / 52) χ 12 = 0,69

Συνεπώς, ο αριθμός που θα ληφθεί υπόψη στο γενικό σύνολο των απασχολουμένων στην οντότητα θα είναι ο 0,69. Η στρογγυλοποίηση θα γίνει, βάσει του τελικού αριθμού που θα προκύψει από την απασχόληση του συνόλου των εργαζομένων.

(3) Εργαζόμενος λιγότερους μήνες το έτος (πάντα κατά πλήρες ωράριο):

Εδώ νοείται ως σύμβαση ορισμένου χρόνου, συνεπώς θα είναι:

Αριθμός μηνών / 12

Παράδειγμα:

Εργαζόμενος προσλήφθηκε με την συμφωνία να εργασθεί τέσσερις (4) μήνες κατά το 2018 (με πλήρες ωράριο). Έχουμε:

(4 / 12) = 0,33

Συνεπώς, ο αριθμός που θα ληφθεί υπόψη στο γενικό σύνολο των απασχολουμένων στην οντότητα θα είναι ο 0,33. Η στρογγυλοποίηση θα γίνει, βάσει του τελικού αριθμού που θα προκύψει από την απασχόληση του συνόλου των εργαζομένων

Η περίπτωση της διαλείπουσας εργασίας.

Η διαλείπουσα εργασία είναι μορφή μερικής απασχόλησης, πλην όμως αρρύθμιστης από το Εργατικό Δίκαιο. Η μορφή αυτή της εργασίας συνίσταται στην απασχόληση για ορισμένες ημέρες τον μήνα, εντός της εβδομάδας, η οποία απασχόληση, ωστόσο, παρέχεται ακανόνιστα, χωρίς η περιοδικότητά της να είναι προβλεπτή. Ισχύουν πάντως, τα αναφερόμενα ως άνω για την μερική ή την εκ περιτροπής απασχόληση.

Τέλος, επισημαίνεται ότι για εργαζόμενο που αποχωρεί η καταγγέλλεται η σύμβασή του εντός του μήνα, θα λαμβάνεται κλάσμα του μήνα αυτού.

Παράδειγμα:

Εργαζόμενος προσλήφθηκε με την συμφωνία να εργάζεται τρεις (3) ημέρες την εβδομάδα (με πλήρες ωράριο), σε ετήσια βάση, σε επιχείρηση που υπάγεται στο καθεστώς της πενθήμερης εβδομαδιαίας απασχόλησης. Ο εργαζόμενος απεχώρησε οικειοθελώς μετά από τέσσερις μήνες και 10 ημέρες. Έχουμε:

(3 / 5) χ (4,3 / 12) = 0,215

 

36. Κατάρτιση του λογαριασμού αποτελεσμάτων χρήσεως

 

Οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις των οντοτήτων καταρτίζονται, κατά περίπτωση, σύμφωνα με τα υποδείγματα του Παραρτήματος Β: υπόδειγμα

Β.2 Κατάσταση Αποτελεσμάτων,

α) Β.2.1 Κατάστασης Αποτελεσμάτων κατά λειτουργία ή

β) Β.2.2 Κατάσταση Αποτελεσμάτων κατ’ είδος,

Ο πίνακας της κατάστασης των αποτελεσμάτων περιλαμβάνει δύο μορφές παρουσίασης, την «κατά λειτουργία» (την οποία προέβλεπε και το Π.Δ. 1123/1980) και την «κατ’ είδος» που προβλέπεται τόσο από τα Δ.Π.Χ.Α., όσο και από την Οδηγία 34/2013 της Ε.Ε. Σημειώνεται ότι η «κατ’ είδος» κατάσταση αποτελεσμάτων περιλαμβάνει παρουσίαση στην οποία εμφανίζονται κατ’ είδος οι βασικοί λογαριασμοί των εσόδων και εξόδων, αποτελώντας στην ουσία μια σύνοψη της καταργηθείσας «Κατάστασης Λογαριασμού Γενικής Εκμετάλλευσης» του ΕΓΛΣ. Διευκρινίζεται ότι στην κατ’ είδος παρουσίαση της κατάστασης αποτελεσμάτων, στο κονδύλι «Μεταβολές αποθεμάτων» περιλαμβάνεται το άθροισμα των μεταβολών του συνόλου των αποθεμάτων (εμπορεύματα, προϊόντα, πρώτες και βοηθητικές ύλες και λοιπά υλικά). (Λογιστική οδηγία εφαρμογής του νομού 4308/2014 παράγραφο 16.3.3)

Περιεχόμενο της κατάστασης αποτελεσμάτων (άρθρο 25 ν. 4308/2014)

• Τα έσοδα αναγνωρίζονται εντός της περιόδου στην οποία καθίστανται δουλευμένα.

• Τα έσοδα από πώληση αγαθών αναγνωρίζονται όταν πληρούνται όλα τα παρακάτω:

α) Μεταβιβάζονται στον αγοραστή οι ουσιαστικοί κίνδυνοι και τα οφέλη που συνδέονται με την κυριότητά τους.

β) Τα αγαθά γίνονται αποδεκτά από τον αγοραστή.

γ) Τα οικονομικά οφέλη από τη συναλλαγή μπορούν να επιμετρηθούν αξιόπιστα και θεωρείται σφόδρα πιθανή η εισροή τους στην οντότητα.

Ο όρος «σφόδρα πιθανό» (probable) υποδηλώνει πολύ υψηλή πιθανότητα, σχεδόν βεβαιότητα, είσπραξης κατά το χρόνο της πώλησης.
Μεταγενέστερη αδυναμία του πελάτη να εξοφλήσει την υποχρέωσή του δεν αναιρεί την πώληση, αφού κατά τον χρόνο που αυτή πραγματοποιήθηκε, η προϋπόθεση της αναγνώρισης, δηλαδή η πολύ υψηλή πιθανότητα είσπραξης του τιμήματος συνέτρεχε. Στην περίπτωση αυτή (δηλαδή της αδυναμίας είσπραξης της απαίτησης), αναγνωρίζεται έξοδο από την απομείωση αυτής. (λογιστική οδηγίας εφαρμογής του νομού 4308/2014 παράγραφο 25.3.2)

Όταν κατά το χρόνο της αρχικής αναγνώρισης δεν εκπληρούται η προϋπόθεση της σφόδρα πιθανής μελλοντικής είσπραξης, η οντότητα δεν αναγνωρίζει το έσοδο. Πάντως, για διαχειριστικούς ή άλλους λόγους, π.χ. φορολογικούς, η οντότητα μπορεί να υποχρεούται να διενεργεί σχετική καταχώρηση στα λογιστικά αρχεία της, αλλά να μη λαμβάνει υπόψη το σχετικό ποσό για σκοπούς σύνταξης των χρηματοοικονομικών της καταστάσεων.

Για παράδειγμα, όταν ένας ενοικιαστής δεν καταβάλει ενοίκιο, έχει ενεργοποιηθεί η διαδικασία έξωσής του και εκ των πραγματικών περιστατικών προκύπτει βάσιμα η αδυναμία είσπραξης των ενοικίων, η οντότητα-ιδιοκτήτης δεν αναγνωρίζει για λογιστικούς σκοπούς έσοδα για το διάστημα από την οριστική διαπίστωση της αδυναμίας του ενοικιαστή μέχρι την αποχώρησή του. (λογιστική οδηγίας εφαρμογής του νομού 4308/2014 παράγραφο 25.3.3)

Σε περίπτωση που κατά την πώληση αγαθών ή υπηρεσιών, η οντότητα δεσμεύεται έναντι των πελατών της να τους παρέχει στο μέλλον, υπό συγκεκριμένες προϋποθέσεις, αγαθά ή υπηρεσίες δωρεάν ή με έκπτωση, επιμερίζει το συνολικό τίμημα της πώλησης στην τρέχουσα συναλλαγή και τη μελλοντική που προκύπτει από τη δέσμευσή της. Ο επιμερισμός γίνεται βάσει των εύλογων αξιών των δύο συστατικών και αναγνωρίζεται στα έσοδα της περιόδου το μέρος που αφορά την τρέχουσα συναλλαγή, και ως έσοδο επομένων περιόδων (υποχρέωση) το μέρος που αφορά τη δέσμευση της οντότητας για την παροχή αγαθών ή υπηρεσιών δωρεάν ή με έκπτωση στο μέλλον. (λογιστική οδηγίας εφαρμογής του νομού 4308/2014 παράγραφο 25.3.4)

Τα ανωτέρω έσοδα επιμετρώνται σε ποσά καθαρά από κάθε επιστροφή, έκπτωση ή φόρο επί των πωλήσεων.

• Τα έσοδα από παροχή υπηρεσιών και κατασκευαστικά συμβόλαια αναγνωρίζονται με βάση το ποσοστό ολοκλήρωσης (μέθοδος του ποσοστού ολοκλήρωσης) και εφόσον θεωρείται σφόδρα πιθανή η εισροή του οικονομικού οφέλους της συναλλαγής. Εναλλακτικά, μπορεί να εφαρμόζεται η μέθοδος της ολοκληρωμένης σύμβασης, όταν δεν επηρεάζονται σημαντικά τα μεγέθη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

Τα ανωτέρω έσοδα επιμετρώνται σε ποσά καθαρά από κάθε επιστροφή, έκπτωση ή φόρο επί των πωλήσεων.

Τα ανωτέρω έσοδα επιμετρώνται σε ποσά καθαρά από κάθε επιστροφή, έκπτωση ή φόρο επί των πωλήσεων.

(Στις παραγράφους 25.4.2 έως 25.4.8 του άρθρου 25 της λογιστικής οδηγίας εφαρμογής του νομού 4308/2014αναλύεται με παραδείγματα η μέθοδός του ποσοστού ολοκλήρωσης)

• Τα έσοδα που προέρχονται από τη χρήση περιουσιακών στοιχείων της οντότητας από τρίτους αναγνωρίζονται ως εξής:

α) Oι τόκοι βάσει χρονικής αναλογίας με τη μέθοδο του πραγματικού επιτοκίου ή τη σταθερή μέθοδο.

β) Tα μερίσματα ή παρόμοιας φύσης εισόδημα από τη συμμετοχή στην καθαρή θέση άλλων οντοτήτων όταν εγκρίνονται από το αρμόδιο όργανο που αποφασίζει τη διανομή τους.

γ) Tα δικαιώματα βάσει των σχετικών συμβατικών όρων.

• Τα έσοδα των ανωτέρω παραγράφων αναγνωρίζονται διακεκριμένα από τα σχετικά έξοδα.

• Τα κέρδη από επιμετρήσεις περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων, συμπεριλαμβανομένων των κερδών από αναστροφές προβλέψεων και απομειώσεων, αναγνωρίζονται βάσει των ρυθμίσεων του παρόντος νόμου.

• Τα κέρδη που προκύπτουν από τη διαγραφή περιουσιακών στοιχείων ή υποχρεώσεων αναγνωρίζονται όταν τα περιουσιακά στοιχεία ή οι υποχρεώσεις διαγράφονται από τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις.

• Κάθε άλλο έσοδο ή κέρδος αναγνωρίζεται βάσει των ρυθμίσεων του παρόντος νόμου στην κατάσταση αποτελεσμάτων.

• Τα κέρδη παρουσιάζονται κατάλληλα στην κατάσταση αποτελεσμάτων με το καθαρό ποσό τους.

Τα έξοδα περιλαμβάνουν:

α) Tα έξοδα ίδρυσης.

β) Tο κόστος κτήσης ή κόστος παραγωγής, κατά περίπτωση, των πωληθέντων αγαθών ή υπηρεσιών.

γ) Τις πάσης φύσεως δαπάνες μισθοδοσίας εργαζομένων, περιλαμβανομένων των προβλέψεων για μελλοντικές παροχές.

δ) Tα έξοδα έρευνας.

ε) Tα έξοδα ανάπτυξης.

στ) Τις επισκευές και συντηρήσεις.

ζ) Τις αποσβέσεις ενσώματων και άυλων πάγιων στοιχείων.

η) Τις προβλέψεις για λοιπούς κινδύνους και έξοδα.

θ) Τους τόκους και τα συναφή έξοδα.

ι) Τα έξοδα και τις ζημίες που προκύπτουν από την επιμέτρηση περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων, σύμφωνα με τον παρόντα νόμο.

ια) Τις ζημίες που προκύπτουν από τη διαγραφή περιουσιακών στοιχείων.

ιβ) Τις λοιπές προκύπτουσες ζημίες που παρουσιάζονται με το καθαρό ποσό τους.

ιγ) Το φόρο εισοδήματος της περιόδου, τρέχοντα και αναβαλλόμενο, κατά περίπτωση.

ιδ) Κάθε άλλο έξοδο που έχει προκύψει και δεν περιλαμβάνεται στις προηγούμενες κατηγορίες.

Κάθε δαπάνη της προηγούμενης παραγράφου αναγνωρίζεται και ταξινομείται στην κατάσταση αποτελεσμάτων με κατάλληλο τρόπο, εκτός εάν η δαπάνη αυτή καλύπτει τον ορισμό του περιουσιακού στοιχείου, βάσει των ρυθμίσεων του παρόντος νόμου.

Όταν συμφωνίες για αγορά ή πώληση περιλαμβάνουν όρους για αναβολή της πληρωμής, είναι πιθανόν το σχετικό ποσό να ενσωματώνει τόκο. Το αντίστοιχο έσοδο ή κόστος επιμετράται στο αποσβέσιμο κόστος με τη μέθοδο του πραγματικού επιτοκίου ή τη σταθερή μέθοδο, αντί της επιμέτρησης στο ονομαστικό ποσό, εάν το αποσβέσιμο κόστος εκτιμάται ότι έχει σημαντική επίπτωση στα ποσά των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

Στην περίπτωση αυτή, το ποσό του προκύπτοντος τόκου αναγνωρίζεται κατάλληλα στα αποτελέσματα.

Φορολογική νομοθεσία

Σύμφωνα με το άρθρο 21 του Κ.Φ.Ε. ν. 4172/2013 ως κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα θεωρείται το σύνολο των εσόδων από τις επιχειρηματικές συναλλαγές μετά την αφαίρεση των επιχειρηματικών δαπανών, των αποσβέσεων και των προβλέψεων για επισφαλείς απαιτήσεις.

Στα έσοδα από τις επιχειρηματικές συναλλαγές περιλαμβάνονται και τα έσοδα από την πώληση των στοιχείων του ενεργητικού της επιχείρησης, καθώς και το προϊόν της εκκαθάρισής της, όπως αυτά προκύπτουν στη διάρκεια του φορολογικού έτους.

Ειδικά, για τον προσδιορισμό του εισοδήματος από αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα στα έσοδα από επιχειρηματικές συναλλαγές περιλαμβάνονται τα έσοδα από την παραγωγή γεωργικών, πτηνοτροφικών, κτηνοτροφικών, δασοκομικών, υλοτομικών και αλιευτικών προϊόντων.

Επίσης το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται για κάθε φορολογικό έτος με βάση το λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης, ο οποίος συντάσσεται σύμφωνα με το Ελληνικό Λογιστικό Σχέδιο και τον Κώδικα Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών (Κ.Φ.Α.Σ.), όπως ισχύει. Σε περίπτωση που η επιχείρηση εφαρμόζει Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα, το κέρδος προσδιορίζεται αποκλειστικά, σύμφωνα με τον πίνακα φορολογικών αποτελεσμάτων χρήσης.

Υπόδειγμα Β.2.1: Κατάστασης Αποτελεσμάτων κατά λειτουργία – Ατομικές χρηματοοικονομικές καταστάσεις

 
  Σημείωση 20Χ1 20Χ0
Κύκλος εργασιών (καθαρός) Χ Χ
Κόστος πωλήσεων X X
Μικτό αποτέλεσμα Χ Χ
Λοιπά συνήθη έσοδα X X
  Χ Χ
Έξοδα διοίκησης Χ Χ
Έξοδα διάθεσης Χ Χ
Λοιπά έξοδα και ζημιές Χ Χ
Απομειώσεις περιουσιακών στοιχείων (καθαρό ποσό) Χ Χ
Κέρδη και ζημίες από διάθεση μη κυκλοφορούντων στοιχείων Χ Χ
Κέρδη και ζημίες από επιμέτρηση στην εύλογη αξία Χ Χ
Έσοδα συμμετοχών και επενδύσεων Χ Χ
Κέρδος από αγορά οντότητας ή τμήματος σε τιμή ευκαιρίας Χ Χ
Λοιπά έσοδα και κέρδη X X
Αποτελέσματα προ τόκων και φόρων Χ Χ
Πιστωτικοί τόκοι και συναφή έσοδα Χ Χ
Χρεωστικοί τόκοι και συναφή έξοδα X X
Αποτέλεσμα προ φόρων Χ Χ
Φόροι εισοδήματος X X
Αποτέλεσμα περιόδου μετά από φόρους X X



Υπόδειγμα Β.2.2: Κατάσταση Αποτελεσμάτων κατ’ είδος – Ατομικές χρηματοοικονομικές καταστάσεις

 

  Σημείωση 20Χ1 20Χ0
Κύκλος εργασιών (καθαρός) Χ Χ
Μεταβολές αποθεμάτων (εμπορεύματα, προϊόντα, ημικατ/μένα) Χ Χ
Λοιπά συνήθη έσοδα Χ Χ
Ιδιοπαραχθέντα πάγια στοιχεία Χ Χ
Αγορές εμπορευμάτων και υλικών Χ Χ
Παροχές σε εργαζόμενους Χ Χ
Αποσβέσεις Χ Χ
Λοιπά έξοδα και ζημίες Χ Χ
Απομειώσεις περιουσιακών στοιχείων (καθαρό ποσό) Χ Χ
Κέρδη και ζημίες από διάθεση μη κυκλοφορούντων στοιχείων Χ Χ
Κέρδη και ζημίες από επιμέτρηση στην εύλογη αξία Χ Χ
Έσοδα συμμετοχών και επενδύσεων Χ Χ
Κέρδος από αγορά οντότητας ή τμήματος σε τιμή ευκαιρίας Χ Χ
Λοιπά έσοδα και κέρδη X X
Αποτελέσματα προ τόκων και φόρων Χ Χ
Πιστωτικοί τόκοι και συναφή έσοδα Χ Χ
Χρεωστικοί τόκοι και συναφή έξοδα X X
Αποτέλεσμα προ φόρων Χ Χ
Φόροι εισοδήματος X X
Αποτέλεσμα περιόδου μετά από φόρους X X



 

Πίνακας  Σύνδεσης των κονδυλίων του υποδείγματος Β.2.1: Κατάστασης Αποτελεσμάτων κατά λειτουργία – Ατομικές χρηματοοικονομικές καταστάσεις και της  Κατάστασης  Λογαριασμού  αποτελεσμάτων  χρήσεως του  Ε.Γ.Λ.Σ. Π.Δ. 1123/1980 με αναφορά και στους λογαριασμούς του Λογιστικού Σχεδίου Ε.Γ.Λ.Σ. Π.Δ. 1123/1980.
Κατάστασης Αποτελεσμάτων κατά λειτουργία  Ε.Λ.Π. ν. 4308/2014 Κατάσταση  Λογαριασμού  αποτελεσμάτων  χρήσεως  Ε.Γ.Λ.Σ. Π.Δ. 1123/1980 Λογαριασμοί Ε.Γ.Λ.Σ. Π.Δ. 1123/1980
Κύκλος εργασιών (καθαρός) Κύκλος εργασιών (πωλήσεις) 70, 71, 72, 73
Κόστος πωλήσεων Μείον: Κόστος πωλήσεων  
Μικτό αποτέλεσμα Μικτά αποτελέσματα (κέρδη) εκμεταλλεύσεως  
Λοιπά συνήθη έσοδα Πλέον: Αλλα έσοδα εκμεταλλεύσεως 74, 75
     
Έξοδα διοίκησης Εξοδα διοικητικής λειτουργίας  
Έξοδα διάθεσης Εξοδα λειτουργίας διαθέσεως  
Λοιπά έξοδα και ζημιές Εκτακτα και ανόργανα έξοδα 81.00
  Εξοδα προηγούμενων χρήσεων 82.00
  Προβλέψεις για έκτακτους κινδύνους 83.00
Απομειώσεις περιουσιακών στοιχείων (καθαρό ποσό)    83.10, 83.11, 68.11, 68.09, 84.00
Κέρδη και ζημίες από διάθεση μη κυκλοφορούντων στοιχείων Κέρδη πωλήσεως συμμετοχών και χρεογράφων 76.04
  Εξοδα και ζημίες συμμετοχών και χρεογράφων 64.10 + 64.12
  Εκτακτα κέρδη 81.03
  Εκτακτες ζημιές 81.02
Κέρδη και ζημίες από επιμέτρηση στην εύλογη αξία    
Έσοδα συμμετοχών και επενδύσεων ´Εσοδα συμμετοχών 76.00
  ´Εσοδα χρεογράφων 76.01
Κέρδος από αγορά οντότητας ή τμήματος σε τιμή ευκαιρίας    
Λοιπά έσοδα και κέρδη        1. Εκτακτα και ανόργανα έσοδα 81.01
         3. Εσοδα προηγούμενων χρήσεων 82.01
         4. Εσοδα απο προβλέψεις προηγούμενων χρήσεων 84
Αποτελέσματα προ τόκων και φόρων    
Πιστωτικοί τόκοι και συναφή έσοδα        4.  Πιστωτικοί τόκοι και συναφή έσοδα 76.02-76.98 πλην 76.04
Χρεωστικοί τόκοι και συναφή έξοδα        3. Χρεωστικοί τόκοι καί συναφή έξοδα  65
Αποτέλεσμα προ φόρων ΚΑΘΑΡΑ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΑ ( κέρδη ) ΧΡΗΣΕΩΣ πρό φόρων  
Φόροι εισοδήματος Φόρος εισοδήματος  
Αποτέλεσμα περιόδου μετά από φόρους Κέρδη προς διάθεση ή Ζημιές εις νέο  


 


37. Υπολογισμός Αφορολόγητων Αποθεματικών

 

Αφορά :

α) Τυχόν υπόλοιπο επενδύσεων παλιότερων αναπτυξιακών Νόμων

β) Επενδύσεις των δύο τελευταίων αναπτυξιακών Νόμων 3908/2011 και 4399/2016

NOMOΣ ΥΠ’ ΑΡΙΘΜ. 4399. Θεσμικό πλαίσιο για τη σύσταση καθεστώτων Ενισχύσεων Ιδιωτικών Επενδύσεων για την περιφερειακή και οικονομική ανάπτυξη της χώρας - Σύσταση Αναπτυξιακού Συμβουλίου και άλλες διατάξεις. (ΦΕΚ Α' 117/22.6.2016)

 

38. Ενδοομιλικές Συναλλαγές – Υποβολή Συνοπτικού πίνακα πληροφοριών

 

Υπόχρεοι σε τεκμηρίωση τιμών ενδοομιλικών συναλλαγών

Τα Νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες όταν πραγματοποιούν συναλλαγές, μία ή περισσότερες, διεθνείς ή και εγχώριες, με συνδεδεμένα πρόσωπα κατά την έννοια του άρθρου 2 του Κ.Φ.Ε. με οικονομικούς ή εμπορικούς όρους διαφορετικούς από εκείνους που θα ίσχυαν μεταξύ μη συνδεδεμένων προσώπων (ανεξάρτητων επιχειρήσεων) ή μεταξύ συνδεδεμένων προσώπων και τρίτων, οποιαδήποτε κέρδη τα οποία χωρίς τους όρους αυτούς θα είχαν πραγματοποιηθεί από το νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, αλλά τελικά δεν πραγματοποιήθηκαν λόγω των διαφορετικών όρων (αρχή των ίσων αποστάσεων) περιλαμβάνονται στα κέρδη του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας μόνον στο βαθμό που δεν μειώνουν το ποσό του καταβλητέου φόρου.

Τα παραπάνω εφαρμόζονται και ερμηνεύονται σύμφωνα με τις γενικές αρχές και τις κατευθυντήριες γραμμές του ΟΟΣΑ για τις ενδοομιλικές συναλλαγές. (άρθρο 50 του ν.4172/2013)

Έννοια & Ορισμός Συνδεδεμένων Προσώπων

Τα συνδεδεμένα πρόσωπα κατά την έννοια του άρθρου 2 του Κ.Φ.Ε. Ν.4172/2013 ορίζονται ως εξής

α) «πρόσωπο»: κάθε φυσικό ή νομικό πρόσωπο κάθε είδους νομική οντότητα (Ν. 4172/2013 άρθρο 2 παρ.β)

β) «συγγενικό πρόσωπο»: ο/η σύζυγος και οι ανιόντες ή κατιόντες σε ευθεία γραμμή, (Ν. 4172/2013 άρθρο 2 παρ.στ)

γ) «συνδεδεμένο πρόσωπο»: κάθε πρόσωπο, το οποίο συμμετέχει άμεσα ή έμμεσα στη διοίκηση, τον έλεγχο ή το κεφάλαιο άλλου προσώπου, το οποίο είναι συγγενικό πρόσωπο ή με το οποίο συνδέεται. (Ν. 4172/2013 άρθρο 2 παρ.ζ)

Ειδικότερα, τα ακόλουθα πρόσωπα θεωρούνται συνδεδεμένα πρόσωπα:

αα) κάθε πρόσωπο που κατέχει άμεσα ή έμμεσα μετοχές, μερίδια ή συμμετοχή στο κεφάλαιο τουλάχιστον τριάντα τρία τοις εκατό (33%), βάσει αξίας ή αριθμού, ή δικαιώματα σε κέρδη ή δικαιώματα ψήφου,

ββ) δύο ή περισσότερα πρόσωπα, εάν κάποιο πρόσωπο κατέχει άμεσα ή έμμεσα μετοχές, μερίδια δικαιώματα ψήφου ή συμμετοχής στο κεφάλαιο τουλάχιστον τριάντα τρία τοις εκατό (33%), βάσει αξίας ή αριθμού, ή δικαιώματα σε κέρδη ή δικαιώματα ψήφου,

γγ) κάθε πρόσωπο με το οποίο υπάρχει σχέση άμεσης ή έμμεσης ουσιώδους διοικητικής εξάρτησης η ελέγχου η ασκεί καθοριστική επιρροή ή έχει τη δυνατότητα άσκησης καθοριστικής επιρροής άλλου προσώπου ή σε περίπτωση που και τα δύο πρόσωπα έχουν σχέση άμεσης ή έμμεσης ουσιώδους διοικητικής εξάρτησης ή ελέγχου ή δυνατότητα άσκησης καθοριστικής επιρροής από τρίτο πρόσωπο.

Φάκελος Τεκμηρίωσης (αρ 21 ν.4172/2013)

Σύμφωνα με το άρθρο 21 του ν.4174 για τις μεταξύ τους συναλλαγές που εμπίπτουν στο άρθρο 50 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, καθώς και τη μεταξύ τους μεταφορά λειτουργιών του άρθρου 51 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, τα συνδεδεμένα πρόσωπα κατά την έννοια της περίπτωσης ζ' του άρθρου 2 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, υποχρεούνται να τηρούν Φάκελο Τεκμηρίωσης. Φάκελο Τεκμηρίωσης υποχρεούνται να τηρούν και οι μόνιμες εγκαταστάσεις αλλοδαπών επιχειρήσεων στην Ελλάδα, για τις παραπάνω συναλλαγές τους με το κεντρικό ή με τα συνδεδεμένα πρόσωπα του κεντρικού τους στην αλλοδαπή, καθώς και τα ημεδαπά νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες για τις παραπάνω συναλλαγές τους με μόνιμες εγκαταστάσεις που διατηρούν στην αλλοδαπή.

Απαλλαγές από την τήρηση Φάκελου Τεκμηρίωσης

Οι υπόχρεοι της τήρησης Φάκελου Τεκμηρίωσης απαλλάσσονται από την υποχρέωση τήρησης Φακέλου Τεκμηρίωσης, εφόσον:

α) οι παραπάνω συναλλαγές ή μεταφορά λειτουργιών ανέρχονται μέχρι εκατό χιλιάδες (100.000) ευρώ ανά φορολογικό έτος και αθροιστικώς, όταν ο κύκλος εργασιών του υπόχρεου δεν υπερβαίνει τα πέντε (5) εκατομμύρια ευρώ ανά φορολογικό έτος, ή

β) οι παραπάνω συναλλαγές ή μεταφορά λειτουργιών ανέρχονται μέχρι διακόσιες χιλιάδες (200.000) ευρώ ανά φορολογικό έτος και αθροιστικώς, όταν ο κύκλος εργασιών του υπόχρεου υπερβαίνει τα πέντε (5) εκατομμύρια ευρώ ανά φορολογικό έτος.

Χρόνος κατάρτισης, διαφύλαξης και διάθεσης του φακέλου τεκμηρίωσης

Ο Φάκελος Τεκμηρίωσης καταρτίζεται έως τη λήξη της προθεσμίας υποβολής της ετήσιας δήλωσης φορολογίας εισοδήματος και συνοδεύεται από Συνοπτικό Πίνακα Πληροφοριών, ο οποίος υποβάλλεται ηλεκτρονικά στη Φορολογική Διοίκηση μέσα στην ίδια προθεσμία.

Τα υπόχρεα πρόσωπα της τήρησης Φάκελου Τεκμηρίωσης υποβάλλουν Συνοπτικό Πίνακα Πληροφοριών για κάθε φορολογικό έτος.

Ο Φάκελος Τεκμηρίωσης τηρείται στην έδρα του υπόχρεου καθ' όλο το χρονικό διάστημα, για το οποίο υφίσταται υποχρέωση διαφύλαξης των βιβλίων και στοιχείων του αντίστοιχου φορολογικού έτους. Ο Φάκελος Τεκμηρίωσης τίθεται στη διάθεση της Φορολογικής Διοίκησης οποτεδήποτε ζητηθεί από αυτή εντός τριάντα (30) ημερών από την παραλαβή του σχετικού αιτήματος από τον υπόχρεο.

Δομή και περιεχόμενο του Φακέλου Τεκμηρίωσης

Ο Φάκελος Τεκμηρίωσης, που αποτελείται κατά περίπτωση από

1. το Βασικό Φάκελο Τεκμηρίωσης

Ο «βασικός φάκελος», ο οποίος σε περίπτωση ομίλου είναι κοινός για όλες τις επιχειρήσεις του ομίλου, περιέχει κοινές τυποποιημένες πληροφορίες για τον υπόχρεο, τις μόνιμες εγκαταστάσεις του και τα συνδεδεμένα με αυτόν πρόσωπα.

2. τον Ελληνικό Φάκελο Τεκμηρίωσης,

Ο «Ελληνικός φάκελος τεκμηρίωσης» περιέχει τα ακόλουθα στοιχεία:

α) λεπτομερή περιγραφή του υπόχρεου και της στρατηγικής του, συμπεριλαμβανομένων των αλλαγών που έγιναν σε σύγκριση με το προηγούμενο φορολογικό έτος,

β) λεπτομερή περιγραφή των προς τεκμηρίωση συναλλαγών

γ) συγκριτική ανάλυση

δ) επεξήγηση για την επιλογή και τον τρόπο εφαρμογής της/των μεθόδου/ων καθορισμού των τιμών των ενδοομιλικών συναλλαγών,

ε) περιγραφή της εφαρμογής της πολιτικής του υπόχρεου σχετικά με το καθορισμό των τιμών των ενδοομιλικών συναλλαγών,

στ) δέσμευση του υπόχρεου να παρέχει κάθε συμπληρωματική πληροφορία σχετική με τις ενδοομιλικές συναλλαγές του, κατόπιν αιτήματος της Φορολογικής Διοίκησης και εντός εύλογης προθεσμίας, ιδιαιτέρως στη περίπτωση φορολογικού ελέγχου,

ζ) δικαιολόγηση του τρόπου υπολογισμού της αναπροσαρμογής, όταν ο υπόχρεος αναπροσαρμόζει τα φορολογητέα κέρδη του προκειμένου να συμμορφωθεί με την αρχή των ίσων αποστάσεων,

η) περιγραφή και λεπτομερή αιτιολόγηση τυχόν προσαρμογών που έχουν γίνει για την επίτευξη συγκρισιμότητας,

θ) πρόσθετες πληροφορίες για συναλλαγές που διενεργούνται με συνδεδεμένα πρόσωπα που είναι εγκατεστημένα ή έχουν τη φορολογική τους κατοικία σε κράτη μη συνεργάσιμα στο φορολογικό τομέα, που σε περίπτωση ομίλου θα περιλαμβάνουν και τα στοιχεία του ισολογισμού και της κατάστασης αποτελεσμάτων χρήσεως του/των συνδεδεμένου/ων προσώπου/ων,

ι) διάγραμμα ροής των συναλλαγών, συμπεριλαμβανομένων και των έκτακτων,

κ) αντίγραφα των συμβάσεων που διέπουν τις υπό τεκμηρίωση συναλλαγές.

Ενημέρωση/ επικαιροποίηση του φακέλου τεκμηρίωσης

Στο Φάκελο Τεκμηρίωσης περιλαμβάνεται ειδικό κεφάλαιο όπου περιγράφονται γεγονότα που έχουν αντίκτυπο στις πληροφορίες και τα στοιχεία που παρέχονται σε αυτόν και που οφείλονται σε οιαδήποτε μεταβολή των συνθηκών της αγοράς σε σχέση με το προηγούμενο φορολογικό έτος.

Τόσο ο βασικός όσο και ο ελληνικός Φάκελος Τεκμηρίωσης θα πρέπει να επανεξετάζονται και επικαιροποιούνται προκειμένου να χρησιμοποιηθούν σε επόμενο φορολογικό έτος. Εάν ο φορολογούμενος αποδεικνύει ότι οι συνθήκες λειτουργίας του παρέμειναν αμετάβλητες, τα συγκριτικά στοιχεία που προέκυψαν από έρευνα σε βάσεις δεδομένων δύνανται να χρησιμοποιηθούν για τρία (3) φορολογικά έτη εφόσον τα χρηματοοικονομικά στοιχεία επικαιροποιούνται κάθε φορολογικό έτος, προκειμένου να αποδεικνύεται η τήρηση της αρχής των ίσων αποστάσεων.

Ο υπόχρεος οφείλει να επικαιροποιεί πλήρως το φάκελο τεκμηρίωσης, προκειμένου να χρησιμοποιηθεί για το επόμενο φορολογικό έτος, εφόσον υπάρχει αλλαγή στις συνθήκες της αγοράς η οποία επηρεάζει τις πληροφορίες και τα στοιχεία που περιέχονται σε αυτόν.

Η επικαιροποίηση του Φακέλου γίνεται εντός τεσσάρων (4) μηνών από το τέλος του φορολογικού έτους κατά τη διάρκεια του οποίου προέκυψε η ανάγκη επικαιροποίησης.

Μέθοδοι καθορισμού των τιμών των ενδοομιλικων συναλλαγών - αποδεκτό εύρος τιμών ή περιθωρίου κέρδους

Για τον προσδιορισμό των τιμών των ενδοομιλικών συναλλαγών χρησιμοποιείται η «αρχή της ανοικτής αγοράς ή της ελεύθερης αγοράς ή των ίσων αποστάσεων (Arm's Length Principle)», όπως περιγράφεται στο πρώτο εδάφιο της παραγράφου 1 του άρθρου 50 του ΚΦΕ.

Η αρχή αυτή αποτυπώνεται στην παράγραφο 1 του άρθρου 9 του Προτύπου Φορολογικών Συμβάσεων Εισοδήματος και Κεφαλαίου του ΟΟΣΑ (OECD Model Tax Convention on Income and Capital) και έχει ως ακολούθως:

«Εάν επικρατούν ή επιβάλλονται στις εμπορικές ή οικονομικές σχέσεις των δύο (συνδεδεμένων) επιχειρήσεων όροι διαφορετικοί από εκείνους που θα επικρατούσαν μεταξύ ανεξάρτητων επιχειρήσεων, τότε τα κέρδη τα οποία, αν δεν υπήρχαν οι όροι αυτοί, θα μπορούσαν να είχαν πραγματοποιηθεί από μια από τις επιχειρήσεις, αλλά λόγω αυτών των όρων δεν πραγματοποιήθηκαν, μπορούν να συμπεριληφθούν στα κέρδη της επιχείρησης αυτής και να φορολογηθούν ανάλογα.»

Για την διαπίστωση εφαρμογής της παραπάνω αρχής, λαμβάνονται υπόψη, σύμφωνα με την παρ. 2 του άρθρου 50 του Κ.Φ.Ε., οι «Κατευθυντήριες Οδηγίες του ΟΟΣΑ περί Ενδοομιλικών Τιμολογήσεων για τις Πολυεθνικές Επιχειρήσεις και τις Φορολογικές Αρχές (OECD Transfer Pricing Guidelines for Tax Administrations and Multinational Enterprises)», όπως κάθε φορά επικαιροποιούνται (τελευταία επικαιροποιημένη έκδοση 2010).

Σύμφωνα με τις οδηγίες αυτές, οι μέθοδοι διακρίνονται ανάλογα με τη λειτουργία που επιτελούν ως ακολούθως:

α. Στις παραδοσιακές ή κλασσικές μεθόδους:

αα. Μέθοδος της συγκρίσιμης μη ελεγχόμενης τιμής

ββ. Μέθοδος της τιμής μεταπώλησης

γγ. Μέθοδος κόστους πλέον περιθώριο κέρδους.

β. Στις συναλλακτικές μεθόδους οι οποίες βασίζονται στα κέρδη (μικτά ή καθαρά):

αα. Μέθοδος του καθαρού περιθωρίου κέρδους συναλλαγής και

ββ. Μέθοδος επιμερισμού κερδών. Μέθοδος της συγκρίσιμης μη ελεγχόμενης τιμής (Comparable Uncontrolled Price Method - CUP)

Με βάση τη μέθοδο αυτή, η τιμή μιας ενδοομιλικής συναλλαγής συγκρίνεται με την τιμή μιας παρόμοιας συναλλαγής μεταξύ ανεξάρτητων επιχειρήσεων.

Μέθοδος Τιμής Μεταπώλησης (Resale Price Method - RPM)

Με βάση τη μέθοδο αυτή, η τιμή της ενδοομιλικής συναλλαγής είναι ίση με την τιμή μεταπώλησης προϊόντος ή υπηρεσίας που έχει αγοραστεί από συνδεδεμένη επιχείρηση σε ανεξάρτητη επιχείρηση μείον το μικτό περιθώριο κέρδους που θα πραγματοποιείτο σε παρόμοια συγκρίσιμη συναλλαγή μεταξύ ανεξαρτήτων επιχειρήσεων.

Μέθοδος κόστους πλέον περιθώριο κέρδους (Cost plus Method - CPM)

Με βάση τη μέθοδο αυτή, η τιμή μιας ενδοομιλικής συναλλαγής καθορίζεται εφαρμόζοντας επί του κόστους ένα κατάλληλο περιθώριο κέρδους, όπως αυτό θα ίσχυε σε μια συγκρίσιμη συναλλαγή μεταξύ ανεξάρτητων επιχειρήσεων. Για την εφαρμογή της μεθόδου αυτής λαμβάνονται υπόψη τα άμεσα και έμμεσα κόστη που βαρύνουν τη συναλλαγή.

Μέθοδος του καθαρού περιθωρίου κέρδους συναλλαγής (Transactional Net Margin Method - TNMM)

Με βάση τη μέθοδο αυτή, το καθαρό περιθώριο κέρδους μιας συναλλαγής μεταξύ συνδεδεμένων επιχειρήσεων σε σχέση με ένα κατάλληλο μέγεθος (π.χ. κύκλος εργασιών, κόστος, πάγια) συγκρίνεται με το καθαρό περιθώριο κέρδους το οποίο επιτυγχάνουν ανεξάρτητες επιχειρήσεις σε σχέση με το ίδιο μέγεθος και υπό παρόμοιες συνθήκες.

Μέθοδος επιμερισμού κερδών (Profit Split Method - PSM)

Με βάση τη μέθοδο αυτή, το καθαρό κέρδος ή η ζημία που προκύπτει από μία ενδοομιλική συναλλαγή κατανέμεται μεταξύ των συνδεδεμένων επιχειρήσεων ανάλογα με τη συνεισφορά τους στη συναλλαγή, όπως αυτό θα προέκυπτε σε μια συγκρίσιμη συναλλαγή μεταξύ ανεξαρτήτων επιχειρήσεων.

Συνοπτικός πίνακας πληροφοριών

Οι υπόχρεοι σε τήρηση Φακέλου Τεκμηρίωσης υποβάλλουν Συνοπτικό Πίνακα Πληροφοριών για κάθε φορολογικό έτος, ηλεκτρονικά στη Φορολογική Διοίκηση (Δ/νση Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης (e−εφαρμογές)) του Υπουργείου Οικονομικών έως τη λήξη της προθεσμίας υποβολής της ετήσιας δήλωσης φορολογίας εισοδήματος.

Ο συνοπτικός πίνακας πληροφοριών είναι συνοδευτικός του Φακέλου Τεκμηρίωσης και υποβάλλεται προκειμένου να αξιοποιηθούν φορολογικά οι παρεχόμενες πληροφορίες και σε καμία περίπτωση δεν πρέπει να εκλαμβάνεται ως πλήρης και εκτενής τεκμηρίωση των ενδοομιλικών συναλλαγών προκειμένου να κριθεί ως απόδειξη για την συμβατότητα των τελευταίων με την έννοια της παρ.1 του άρθρου 50 του Κ.Φ.Ε. («αρχή της ανοιχτής αγοράς ή της ελεύθερης αγοράς ή των ίσων αποστάσεων−Arm’s Length Principle»).

{Το περιεχόμενο του Φακέλου Τεκμηρίωσης και του Συνοπτικού Πίνακα πληροφοριών, οι αποδεκτές μέθοδοι καθορισμού τιμών των συναλλαγών και οι μέθοδοι καθορισμού του αποδεκτού εύρους των τιμών ή του περιθωρίου κέρδους έχουν καθορισθεί με τις ΠΟΛ.1097/9.4.2014 και ΠΟΛ.1144/15.5.2014 Αποφάσεις του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων.

Περαιτέρω διευκρινήσεις δόθηκαν και με ΠΟΛ.1142/2.7.2015 Διευκρινίσεις για θέματα ενδοομιλικών συναλλαγών με βάση τις διατάξεις των ν.4172/2013 και ν.4174/2013
}


Σύμφωνα με την αρ. πρωτ.: ΔΕΑΦΒ 1054893 ΕΞ 2016/17.3.2016 με θέμα «Διευκρινίσεις ως προς την υποχρέωση τεκμηρίωσης των τιμών ενδοομιλικών συναλλαγών κατ' εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 50 του ν.4172/2013 και του άρθρου 21 του ν.4174/2013» συνάγεται ότι οι δαπάνες που δεν αναγνωρίζονται φορολογικά για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων και αναμορφώνονται με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος της επιχείρησης (δηλούμενες λογιστικές διαφορές) δεν αποτελούν αντικείμενο τεκμηρίωσης σύμφωνα με την αρχή των ίσων αποστάσεων, έστω και αν αφορούν ενδοομιλικές συναλλαγές. Ωστόσο, θα πρέπει να αναφέρονται στον Φάκελο Τεκμηρίωσης καθώς και στον σχετικό κατάλογο ενδοομιλικών συναλλαγών προς τεκμηρίωση του Συνοπτικού Πίνακα Πληροφοριών, με την επισήμανση ότι πρόκειται για δαπάνες που έχουν αναμορφωθεί φορολογικά.

Πρόστιμο εκπρόθεσμης υποβολής ή μη υποβολής ή ανακριβούς/ατελούς Συνοπτικού Πίνακα Πληροφοριών ή Φακέλου Τεκμηρίωσης Ενδοομιλικών Συναλλαγών

Σύμφωνα με το άρθρο 56 του ν.4174/2013 ορίζεται ότι στις περιπτώσεις εκπρόθεσμης υποβολής ή μη υποβολής ή υποβολής ανακριβούς/ατελούς Συνοπτικού Πίνακα Πληροφοριών ή Φακέλου Τεκμηρίωσης Ενδοομιλικών Συναλλαγών επιβάλλονται, αντί των προστίμων του άρθρου 54, τα ακόλουθα πρόστιμα:

1. Σε περίπτωση εκπρόθεσμης υποβολής ή υποβολής ανακριβούς/ατελούς υποβολής του Συνοπτικού Πίνακα Πληροφοριών της παραγράφου 3 του άρθρου 21 του Κώδικα επιβάλλεται πρόστιμο υπολογιζόμενο σε ποσοστό ένα χιλιοστό (1/1000) των συναλλαγών του υπόχρεου φορολογουμένου για τις οποίες υπήρχε υποχρέωση τεκμηρίωσης. Το παραπάνω πρόστιμο δεν μπορεί να είναι μικρότερο των πεντακοσίων (500) ευρώ και μεγαλύτερο των δύο χιλιάδων (2.000) ευρώ. Σε περίπτωση εκπρόθεσμης υποβολής τροποποιητικού συνοπτικού πίνακα, το παραπάνω πρόστιμο επιβάλλεται μόνο αν μεταβάλλονται τα ποσά των συναλλαγών και οι συνολικές διαφορές είναι άνω των διακοσίων χιλιάδων (200.000) ευρώ. Σε περίπτωση υποβολής ανακριβούς Συνοπτικού Πίνακα Πληροφοριών το παραπάνω πρόστιμο υπολογίζεται επί των ποσών που αφορά η ανακρίβεια και επιβάλλεται μόνο αν η ανακρίβεια αφορά ποσοστό μεγαλύτερο του 10% των συνολικών συναλλαγών για τις οποίες υπήρχε υποχρέωση τεκμηρίωσης.

2. Σε περίπτωση μη υποβολής του Συνοπτικού Πίνακα Πληροφοριών επιβάλλεται πρόστιμο υπολογιζόμενο σε ποσοστό ένα χιλιοστό (1/1000) των συναλλαγών για τις οποίες υπήρχε υποχρέωση τεκμηρίωσης, το οποίο δεν μπορεί να είναι μικρότερο των δύο χιλιάδων πεντακοσίων (2.500) ευρώ και μεγαλύτερο των δέκα χιλιάδων (10.000) ευρώ.

3. Σε περίπτωση που ο φάκελος τεκμηρίωσης της παραγράφου 1 του άρθρου 21 του Κώδικα τεθεί στη διάθεση της Φορολογικής Διοίκησης από την τριακοστή πρώτη (31 η) ημέρα από την κοινοποίηση σχετικής πρόσκλησης έως την εξηκοστή (60ή) ημέρα επιβάλλεται πρόστιμο πέντε χιλιάδων (5.000) ευρώ, αν διατεθεί από την εξηκοστή πρώτη (61) ημέρα έως την ενενηκοστή (90ή) ημέρα επιβάλλεται πρόστιμο δέκα χιλιάδων (10.000) ευρώ, ενώ αν δεν διατεθεί καθόλου ή διατεθεί μετά την ενενηκοστή (90ή) ημέρα επιβάλλεται πρόστιμο ίσο με είκοσι χιλιάδες (20.000) ευρώ.

4. Οι διατάξεις της παραγράφου 3 του άρθρου 54 εφαρμόζονται και για τις παραβάσεις του άρθρου αυτού.

Προθεσμία υποβολής Συνοπτικού Πίνακα Πληροφοριών και κατάρτισης του Φάκελου Τεκμηρίωσης έως τη λήξη της προθεσμίας υποβολής της ετήσιας δήλωσης φορολογίας εισοδήματος. Δηλαδή έως 30-6-2019
 

 


39. Υπολογισμός δαπανών που δεν εξοφλήθηκαν με χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής.

 



Έκπτωση ή μη κάθε είδους δαπάνης που αφορά σε αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών αξίας άνω των 500 ευρώ, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφλησή τους δεν έγινε με τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής.

Σύμφωνα με το άρθρο 23 περ. β του ν.4172/2013 κάθε είδους δαπάνη που αφορά σε αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών αξίας άνω των πεντακοσίων (500) ευρώ, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έγινε με τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής,

Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1216/1.10.2014 - Κοινοποίηση των διατάξεων της περίπτωσης β΄ του άρθρου 23 του ν.4172/2013 στην έννοια της αγοράς των αγαθών και της λήψης των υπηρεσιών εμπίπτουν :

α) οι αγορές πρώτων και βοηθητικών υλών, εμπορευμάτων, υλικών,

β) παγίων, κ.λπ.,

γ) οι πάσης φύσεως δαπάνες της επιχείρησης καθώς και οι πάσης φύσεως υπηρεσίες που λαμβάνει η επιχείρηση

Ως τραπεζικό μέσο πληρωμής, προκειμένου για την εφαρμογή των κοινοποιούμενων διατάξεων, νοείται:

1. Η κατάθεση σε τραπεζικό λογαριασμό του προμηθευτή, είτε με μετρητά είτε με μεταφορά μεταξύ λογαριασμών (έμβασμα),

2. Η χρήση χρεωστικών ή πιστωτικών καρτών της εταιρείας που πραγματοποιεί την πληρωμή,

3. Η έκδοση τραπεζικής επιταγής της επιχείρησης ή η εκχώρηση επιταγών τρίτων,

4. Η χρήση συναλλαγματικών οι οποίες εξοφλούνται μέσω τραπέζης,

5. Η χρήση ταχυδρομικής επιταγής – ταχυπληρωμής ή η κατάθεση σε λογαριασμό πληρωμών των Ελληνικών Ταχυδρομείων.

6. Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1079/6.4.2015 προκύπτει, ότι ως τραπεζικό μέσο πληρωμής προκειμένου για την εφαρμογή των διατάξεων της περίπτωσης β' του άρθρου 23 του ν. 4172/2013 νοείται και η καταβολή σε λογαριασμό πληρωμών του προμηθευτή, που τηρείται σε ιδρύματα πληρωμών κατά την έννοια του ν.3862/2010, σε ιδρύματα έκδοσης ηλεκτρονικού χρήματος (πάροχοι υπηρεσιών πληρωμών του ν.3862/2010) είτε με μετρητά είτε με μεταφορά μεταξύ λογαριασμών πληρωμών (έμβασμα).

7. Σύμφωνα με την Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1068191 ΕΞ 2016/26.4.2016 ως τραπεζικό μέσο πληρωμής προκειμένου για την εφαρμογή των διατάξεων της περίπτωσης β' του άρθρου 23 του ν. 4172/2013 νοείται και η καταβολή σε λογαριασμό πληρωμών του προμηθευτή, που τηρείται στο πιστωτικό ίδρυμα «PayPal (Europe) S.ar.l. et Cie, S.C.A.».»

Η μη εξόφληση των ως άνω δαπανών με τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής δεν συνιστά, από μόνη της, εικονικότητα ως προς τη συναλλαγή και δεν έχει ως αποτέλεσμα τον προσδιορισμό του εισοδήματος σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 28 του νόμου 4172/2013, εφόσον δεν συντρέχουν και άλλοι λόγοι.

Περιπτώσεις προκαταβολών έναντι της αξίας του προς αγορά αγαθού

Σε περίπτωση που καταβάλλονται προκαταβολές έναντι της αξίας του προς αγορά αγαθού ή υπηρεσίας ή όταν πραγματοποιούνται τμηματικές καταβολές που αφορούν συναλλαγές συνολικού ύψους άνω των €500, απαιτείται η χρήση τραπεζικού μέσου, ανεξαρτήτως του ποσού της κάθε τμηματικής καταβολής ή προκαταβολής.

Η μη εξόφληση των ως άνω δαπανών με τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής δεν συνιστά, από μόνη της, εικονικότητα ως προς τη συναλλαγή και δεν έχει ως αποτέλεσμα τον προσδιορισμό του εισοδήματος σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 28 του νόμου 4172/2013, εφόσον δεν συντρέχουν και άλλοι λόγοι.

Εξαιρέσεις λόγω κατηγοριών δαπανών

Διευκρινίζεται ότι η προϋπόθεση της περίπτωσης αυτής (εξόφληση με τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής) δεν απαιτείται για τις παρακάτω κατηγορίες δαπανών :

α. Μισθώματα ακινήτων, καθότι δεν πρόκειται για λήψη υπηρεσιών αλλά για χρήση μισθίου (εισόδημα από κεφάλαιο για τον εκμισθωτή, σχετ. άρθρο 39 ν.4172/2013).

β. Τόκους και συναφή έξοδα, καθόσον δεν εμπεριέχουν τα εννοιολογικά χαρακτηριστικά της παροχής υπηρεσίας.

Εξαιρέσεις λόγω «λογιστικών συμψηφισμών»

Σε περίπτωση που οι αντισυμβαλλόμενοι είναι ταυτόχρονα προμηθευτές και πελάτες, επιτρέπεται να προβούν σε εκατέρωθεν λογιστικούς συμψηφισμούς, εφόσον αυτό δεν αντιβαίνει σε διατάξεις άλλων νόμων. Όταν η διαφορά που απομένει μετά τον συμψηφισμό είναι μεγαλύτερη των 500 ευρώ, τότε για να αναγνωρισθεί το σύνολο των αγορών απαιτείται η εξόφλησή της με τραπεζικό μέσο πληρωμής. Τα ίδια ισχύουν και στην περίπτωση πώλησης αγαθών μεταξύ υπόχρεων απεικόνισης συναλλαγών με «ανταλλαγή».

Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1158/24-10-2016 αναφορικά με τους λογιστικούς συμψηφισμούς σε περίπτωση που οι αντισυμβαλλόμενοι είναι ταυτόχρονα προμηθευτές και πελάτες, ισχύουν και για κάθε περίπτωση συμψηφισμού υποχρεώσεων από αγορές αγαθών ή υπηρεσιών με απαιτήσεις έναντι των ίδιων προσώπων που έχουν γεννηθεί από άλλη αιτία (π.χ. απαιτήσεις των αγροτικών συνεταιρισμών έναντι των μελών τους για την κάλυψη της συνεταιριστικής τους μερίδας, απαίτηση για απόδοση των ποσών που εισέπραξε εταιρεία ταχυμεταφορέων - courier - «εισπράκτορα για λογαριασμό τρίτων» κατ' εντολή της επιχείρησης από πελάτες της, κ.λπ.).

Επομένως, σε περίπτωση που οι σχετικές υποχρεώσεις εξοφλούνται δια συμψηφισμού τους με απαιτήσεις έναντι των ίδιων προσώπων, οι αντίστοιχες δαπάνες αγοράς αγαθών ή λήψης υπηρεσιών, κατά το μέρος που διαμορφώνουν το κόστος πωληθέντων κάθε φορολογικού έτους, αναγνωρίζονται ως εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες με βάση τις διατάξεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013, ανεξάρτητα από την αιτία προέλευσης των απαιτήσεων αυτών. Επισημαίνεται, ωστόσο, ότι σε περίπτωση που, μετά τον συμψηφισμό, η εναπομένουσα υποχρέωση από την αγορά αγαθών ή τη λήψη υπηρεσιών υπερβαίνει τα 500 ευρώ, η εξόφλησή της θα πρέπει να γίνει με τραπεζικό μέσο πληρωμής προκειμένου να αναγνωρισθεί προς έκπτωση το σύνολο του κόστους πωληθέντων που αναλογεί στις σχετικές αγορές.

Μη εφαρμογή των διατάξεων της περ. β' του άρθρου 23 του ν.4172/2013 στην περίπτωση ταμειακής εξόφλησης συναλλαγών με επιχειρήσεις προμήθειας ηλεκτρικού ρεύματος και νερού.

Σύμφωνα με την: Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1069397 ΕΞ 2016/26.4.2016 αναφέρεται ότι για τη διευκόλυνση πλήθους συναλλαγών των καταναλωτών, οι δαπάνες για την προμήθεια ηλεκτρικού ρεύματος και νερού που εξοφλούνται στα ταμεία (γκισέ) των επιχειρήσεων καθώς και στα συμβεβλημένα καταστήματα που πραγματοποιούν εισπράξεις για λογαριασμό τους, εφόσον αποδεικνύονται από τα κατάλληλα δικαιολογητικά τα οποία φέρουν τα στοιχεία του πελάτη, με την παρούσα γίνεται δεκτό ότι αναγνωρίζονται φορολογικά ως εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες από το χρόνο έναρξης ισχύος του ν.4172/2013, μη εφαρμοζομένων των διατάξεων της περ. β' του άρθρου 23 του ν. 4172/2013 και ανακαλούμενων των όσων αναφέρονται στο αριθ. πρωτ. ΔΕΑΦΒ 1139502 ΕΞ 2015/26.10.2015 έγγραφό μας.

Περίπτωση εξόφλησης τιμολογίων προμηθευτών και πιστωτών από τρίτους.

Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1055/26-4-2016 σε περίπτωση εξόφλησης σε τραπεζικό λογαριασμό του προμηθευτή – πιστωτή από τρίτο πρόσωπο (ημεδαπό ή αλλοδαπό), το οποίο, κατ’ εντολή της επιχείρησης, εξοφλεί τη σχετική υποχρέωση προς απόσβεση ισόποσης υποχρέωσης αυτού προς αυτή, η σχετική δαπάνη εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης, αρκεί να αποδεικνύεται με βάση τα κατάλληλα στοιχεία (τραπεζικά παραστατικά ή άλλα έγγραφα) η εξόφληση του προμηθευτή καθώς και ο λόγος εξόφλησης των δαπανών από τον τρίτο.
Ομοίως, σε περίπτωση που, με βάση τα ανωτέρω, η εξόφληση γίνεται, κατ’ εντολή της επιχείρησης, από τρίτο, πελάτη της, προς απόσβεση δικής του υποχρέωσης από αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών από την επιχείρηση, η σχετική δαπάνη αναγνωρίζεται προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα του τρίτου με τις ίδιες ως άνω προϋποθέσεις και εφόσον πληρούνται και οι λοιπές προϋποθέσεις που τίθενται για την εκπεσιμότητα των δαπανών με τις διατάξεις του ν.4172/2013, παρόλο που ο τραπεζικός λογαριασμός στον οποίο κατατέθηκαν τα μετρητά ή μεταφέρθηκαν τα σχετικά εμβάσματα δεν ανήκει σε πρόσωπο έναντι του οποίου υφίστατο και η σχετική υποχρέωση.
Τέλος, διευκρινίζεται ότι για την εξασφάλιση του δικαιώματος έκπτωσης μιας δαπάνης, κατ’ εφαρμογή των διατάξεων της περ. β’ του άρθρου 23 του ν. 4172/2013, η καταβολή μπορεί να γίνεται και σε τραπεζικό λογαριασμό του προμηθευτή σε αλλοδαπή τράπεζα, του νόμου μη διακρίνοντος.
 

 


40. Καθορισμός λογιστικής φορολογικής βάσης – Συνηθισμένες περιπτώσεις διαφορών
 


Σύμφωνα με το άρθρο 3 παρ 5 του Ν. 4308/2014 το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί τη λογιστική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό την κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της οντότητας, σύμφωνα με τον παρόντα νόμο. Το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί και τη φορολογική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό τη συμμόρφωση με τη φορολογική νομοθεσία και την υποβολή φορολογικών δηλώσεων.

Συνεπώς το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί τόσο τη λογιστική αξία όσο και τη φορολογική βάση, εφόσον διαφέρουν, των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση. Η υποχρέωση αυτή είναι αυτονόητη προϋπόθεση για την εκπλήρωση των φορολογικών υποχρεώσεων της οντότητας. Η παρακολούθηση δύναται να γίνεται με οποιοδήποτε πρόσφορο και ασφαλή τρόπο, ώστε να μπορούν να εξαχθούν οι απαραίτητες πληροφορίες για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, τη σύνταξη των φορολογικών δηλώσεων, και τη διασφάλιση της δυνατότητας διενέργειας ελέγχων.

Είναι προφανές ότι η οντότητα οφείλει να είναι σε θέση να τεκμηριώσει αναλυτικά, από τις εγγραφές στα βιβλία της και τα σχετικά παραστατικά, τα ποσά των διαφορών της φορολογικής από τη λογιστική βάση και να θέτει την τεκμηρίωση αυτή στη διάθεση του ελέγχου.

Η υποχρέωση για παρακολούθηση της φορολογικής βάσης δεν αφορά μόνο έσοδα και έξοδα αλλά και στοιχεία του ισολογισμού. Μάλιστα, μεταβολές στοιχείων του ισολογισμού μπορεί να επηρεάζουν τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος, είτε οι μεταβολές αυτές συσχετίζονται με έσοδα / έξοδα είτε όχι (π.χ. διακανονισμός του σχετικού στοιχείου του ισολογισμού όπως καταβολή αποζημίωσης προσωπικού από δημιουργημένη πρόβλεψη).

Σημαντικό είναι επίσης η οντότητα να παρακολουθεί τη φορολογική βάση της καθαρής της θέσης, και ιδίως των «κερδών εις νέο» για να γνωρίζει τα ποσά για τα οποία υπάρχει υποχρέωση καταβολής φόρου εισοδήματος σε περίπτωση διανομής.

Για τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος λαμβάνονται υπόψη μόνο οι διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης της Κατάστασης Αποτελεσμάτων. Οι διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης λογαριασμών του ισολογισμού θα επηρεάσουν τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος σε μελλοντικές περιόδους.

Οι διαφορές μεταξύ φορολογικής και λογιστικής βάσης διακρίνονται σε μόνιμες και προσωρινές.

Σύμφωνα με το άρθρο 21 παρ 2 του ΚΦΕ Ν.4172/2013 το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται για κάθε φορολογικό έτος με βάση το λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης, ο οποίος συντάσσεται σύμφωνα με το Ελληνικό Λογιστικό Σχέδιο και τον Κώδικα Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών (Κ.Φ.Α.Σ.), όπως ισχύει. Σε περίπτωση που η επιχείρηση εφαρμόζει Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα, το κέρδος προσδιορίζεται αποκλειστικά, σύμφωνα με τον πίνακα φορολογικών αποτελεσμάτων χρήσης.

Το αποτέλεσμα που προσδιορίστηκε με βάση τους κανόνες του Ν. 4308/2014, πρέπει να «αναμορφωθεί», με τις διαφορές μεταξύ φορολογικής και λογιστικής βάσης οι οποίες διακρίνονται σε μόνιμες και προσωρινές.

Η διαδικασία διαχωρισμού των «Λογιστικών Διαφορών» προϋποθέτει να διερευνηθούν τα εξής χαρακτηριστικά:

α) Μια δαπάνη που δεν αναγνωρίζεται φορολογικά στην κλειόμενη χρήση, μπορεί (υπό προϋποθέσεις φυσικά) να αναγνωριστεί στις επόμενες χρήσεις, εάν ισχύει αυτό τότε η «διαφορά» είναι «προσωρινή», αν όχι τότε η «διαφορά» είναι «μόνιμη».

β) Μια δαπάνη που είχε αναγνωριστεί φορολογικά σε προηγούμενες χρήσεις, μήπως μπορεί να αναγνωριστεί φορολογικά σε αυτή την χρήση, εάν ισχύει αυτό τότε η «διαφορά» είναι «προσωρινή», αν όχι τότε η «διαφορά» είναι «μόνιμη».

Σύμφωνα με τον Ν. 4308/2014 ως Προσωρινή διαφορά (temporary difference) ορίζεται η διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας ενός περιουσιακού στοιχείου, υποχρέωσης ή άλλου στοιχείου των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και της φορολογικής του βάσης, που η οντότητα αναμένει να επηρεάσει στο μέλλον τα φορολογητέα αποτελέσματα, όταν η λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου ή της υποχρέωσης θα ανακτηθεί ή διακανονιστεί, ή στην περίπτωση άλλων στοιχείων των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, όταν θα επηρεαστούν τα φορολογητέα αποτελέσματα.

Δηλαδή όταν η Φορολογική Νομοθεσία (Ν. 4172/2013), ορίζει διαφορετικούς κανόνες του χρόνου αναγνώρισης μιας δαπάνης (κυρίως) ή ενός εσόδου από ότι ο Ν. 4308/2014 Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα τότε προκύπτει «Προσωρινή Λογιστική Διαφορά».

Για παράδειγμα, όταν ένα έξοδο ποσού 100 ευρώ αναγνωρίζεται λογιστικά στη χρήση 20Χ4 αλλά θα εκπεστεί για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος στη χρήση 20Χ5, το λογιστικό αποτέλεσμα της χρήσεως 20Χ4 είναι μικρότερο κατά 100 ευρώ από το φορολογικό αποτέλεσμα αυτής, ενώ στη χρήση 20Χ5 θα συμβεί το αντίστροφο. Τέτοια περίπτωση προκύπτει, για παράδειγμα, από τη χρήση διαφορετικών συντελεστών απόσβεσης για λογιστικούς και φορολογικούς σκοπούς ή από την αναγνώριση, στη διάρκεια του εργασιακού βίου των εργαζομένων, εξόδων για παροχές προς αυτούς μετά την αφυπηρέτηση. Τα ποσά αυτά αντιστρέφονται μέχρι την τελική εκκαθάριση των σχετικών στοιχείων. Για παράδειγμα, στην περίπτωση ενός παγίου η αντιστροφή των διαφορών των αποσβέσεων θα γίνει είτε μέσω αντίθετων διαφορών αποσβέσεων σε μελλοντικές περιόδους (μικρότερες / μεγαλύτερες, αντίστοιχα, φορολογικές από λογιστικές) είτε μέσω του αποτελέσματος (κέρδους ή ζημίας) που θα προκύψει κατά την απόσυρση του παγίου. Στην περίπτωση προβλέψεων για παροχές σε εργαζομένους μετά την αφυπηρέτηση, η αντιστροφή θα γίνει κατά την καταβολή τους, χρόνος στον οποίο αυτές αναγνωρίζονται φορολογικά.

Προσωρινές «διαφορές» συνήθως είναι : Ασφαλιστικές εισφορές που δεν πληρώθηκαν εμπρόθεσμα./ Αποτίμηση υποχρεώσεων και απαιτήσεων σε ξένο Νόμισμα./ Αποτίμηση μετοχών και χρεογράφων./ ΕΝ.Φ.Ι.Α, που δεν εξοφλήθηκε μέσα στο έτος / Αποσβέσεις με την χρήση διαφορετικών συντελεστών, από αυτούς που προβλέπει η «Φορολογική Νομοθεσία »./ Προβλέψεις για επισφαλείς απαιτήσεις ( εφόσον η « αναγνώριση» τους γίνεται σε διαφορετικό φορολογικό έτος )

Μόνιμες «διαφορές» συνήθως είναι : Πρόστιμα και προσαυξήσεις /Εξόφληση δαπανών, χωρίς την χρήση ( στις περιπτώσεις φυσικά που απαιτείται ), χωρίς την χρήση « τραπεζικού τρόπου» / Διάφορες δαπάνες, που δεν αναγνωρίζονται φορολογικά./ κ.λπ.

Για παράδειγμα εάν στη χρήση 20Χ4 η επιχείρηση κατέβαλε για προσαυξήσεις φόρων και πρόστιμα το ποσό των 200 ευρώ, ποσό που δεν αναγνωρίζεται φορολογικά, το λογιστικό αποτέλεσμα θα εμφανίζεται ισόποσα μειωμένο έναντι του φορολογικού, χωρίς η διαφορά αυτή να αντιστραφεί στο μέλλον.

Παράδειγμα Λογιστική και φορολογική βάση – δεδομένα μόνο για έσοδα και έξοδα περιόδου

Δίνονται τα παρακάτω δεδομένα από το ισοζύγιο της οντότητας ΑΛΦΑ για το έτος 20Χ5.
 
  Λογαριασμός Λογιστική αξία
1 Πωλήσεις 9.400
2 Έξοδα μισθοδοσίας(πλην προβλέψεων) 4.000
3 Προβλέψεις αποζημίωσης προσωπικού(έξοδο) 500
4 Αποσβέσεις παγίων 1.200
5 Απομείωση ενσώματων παγίων(ζημία) 500
6 Αναστροφή απομείωσης χρηματ/μικών στοιχείων(κέρδος) 700
7 Πρόστιμα και προσαυξήσεις 100
8 Έξοδα-προσωπικές καταναλωτικές δαπάνες 120
9 Δαπάνες ψυχαγωγίας 180
10 Τέλος επιτηδεύματος 100
11 Λοιπά έξοδα και ζημιές 300
12 Λοιπά έσοδα και κέρδη 200


Επιπλέον δίνονται οι παρακάτω πρόσθετες πληροφορίες:

1. Το ποσό των φορολογικά αναγνωριζόμενων αποσβέσεων χρήσης ανήλθε σε 1.400 ευρώ.

2. Οι προβλέψεις (έξοδο) αποζημίωσης προσωπικού και η απομείωση παγίων δεν εκπίπτουν για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος στο έτος που αναγνωρίζονται λογιστικά.

3. Τα πρόστιμα δεν αναγνωρίζονται φορολογικά αλλά συνιστούν μόνιμη διαφορά λογιστικής και φορολογικής βάσης (δεν αντιστρέφονται).

4. Η αναστροφή απομείωσης χρηματοοικονομικών στοιχείων (κέρδος) δεν υπόκειται σε φόρο εισοδήματος, συνιστώντας προσωρινή διαφορά λογιστικής-φορολογικής βάσης.

5. Για τα λοιπά έξοδα και ζημιές και τα λοιπά έσοδα και κέρδη δεν υπάρχουν διαφορές μεταξύ λογιστικής και η φορολογικής βάσης (δεν υπάρχουν «λογιστικές διαφορές»).

6. Ο φορολογικός συντελεστής είναι 29% Με βάση τα παραπάνω:

α) Να καταρτιστεί πίνακας με τη λογιστική και φορολογική βάση των στοιχείων εσόδων και εξόδων της περιόδου.

β) Να υπολογιστεί το ποσό των φορολογητέων κερδών, του φόρου εισοδήματος και των καθαρών λογιστικών κερδών της περιόδου.

γ) Να καταρτιστεί πίνακας με τις διαφορές φορολογικής και λογιστικής βάσης, ταξινομημένες σε μόνιμες και προσωρινές.

Λύση Ερώτημα α

Πίνακας: Λογιστική και φορολογική βάση εσόδων και εξόδων της ΑΛΦΑ,20Χ5
 

  Λογαριασμός Λογιστική βάση Φορολογική βάση
1 Πωλήσεις 9.400 9.400
2 Έξοδα μισθοδοσίας (πλην προβλέψεων) -4.000 -4.000
3 Προβλέψεις αποζημίωσης προσωπικού (έξοδο) -500 0
4 Αποσβέσεις παγίων -1.200 -1.400
5 Απομείωση ενσώματων παγίων (ζημία) -500 0
6 Αναστροφή απομείωσης χρηματ/μικών στοιχείων (κέρδος) 700 0
7 Πρόστιμα και προσαυξήσεις -100 0
8 Έξοδα - προσωπικές καταναλωτικές δαπάνες -120 0
9 Δαπάνες ψυχαγωγίας -180 0
10 Τέλος επιτηδεύματος -100 0
11 Λοιπά έξοδα και ζημιές -300 -300
12 Λοιπά έσοδα και κέρδη 200 200
13 Κέρδη προ φόρων / Φορολογητέα κέρδη 3.300 3.900



Ερώτημα β και γ

Πίνακας: Διαφορές Λογιστικής και φορολογικής βάσης και υπολογισμός φορολογητέων κερδών ΑΛΦΑ 20Χ5
 

    Λογιστική Φορολ/κή Διαφορά
Λογαριασμός βάση βάση βάσεων
         
(Ι) Λογιστικά κέρδη ισολογισμού προ φόρων     3300
Πλέον:      
(ΙΙ) Προσωρινές (αναστρέψιμες) διαφορές      
2 Προβλέψεις αποζημίωσης προσωπικού (έξοδο) -500 0 500
3 Αποσβέσεις παγίων 1.200 -1.400 -200
4 Απομείωση ενσώματων παγίων (ζημία) -500 0 500
5 Αναστροφή απομείωσης χρηματ/μικών στοιχείων (κέρδος) 700 0 -700
  Σύνολο προσωρινών διαφορών -1.500 -1.400 100
         
(ΙΙΙ)Μόνιμες λογιστικές διαφορές      
6 Πρόστιμα και προσαυξήσεις -100 0 100
7 Έξοδα-προσωπικές καταναλωτικές δαπάνες κατά ν.4172 -120 0 120
8 Δαπάνες ψυχαγωγίας -180 0 180
9 Τέλος επιτηδεύματος -100 0 100
        500
Φορολογητέα κέρδη περιόδου (Ι+ΙΙ+ΙΙΙ)     3.900
Φόρος εισοδήματος 29%     -1.131



Παράδειγμα: Λογιστική και φορολογική βάση – διαφορές από μεταβολές λογ/μών ισολογισμού

Για την επιχείρηση ΒΗΤΑ δίνονται οι εξής πληροφορίες για τη χρήση 20Χ5.

1. Τα ενσώματα πάγια αποσβένονται με λογιστικό συντελεστή 8% και φορολογικό 10%.

2. Τα άυλα πάγια αποσβένονται με λογιστικό συντελεστή 15% και φορολογικό 10%.

3. Τα διαθέσιμα για πώληση χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία επιμετρώνται στην εύλογη αξία με αναγνώριση των διαφορών σε αποθεματικό της καθαρής θέσης, ενώ φορολογικά παρακολουθούνται στο κόστος.

4. Η αξία των αποθεμάτων δεν διαφέρει λογιστικά και φορολογικά.

5. Οι απαιτήσεις υπόκεινται σε απομείωση λόγω επισφάλειας για λογιστικούς σκοπούς, ενώ φορολογικά παρακολουθούνται στο κόστος.

6. Το εμπορικό χαρτοφυλάκιο (χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία) αποτιμάται σε εύλογες αξίες και οι μεταβολές καταχωρούνται στα αποτελέσματα, ενώ φορολογικά οι διαφορές αυτές δεν αναγνωρίζονται (το εμπορικό χαρτοφυλάκιο φορολογικά παρακολουθείται στο κόστος κτήσης).

7. Οι προβλέψεις για αποζημίωση προσωπικού λογίζονται με την αρχή του δεδουλευμένου σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα ενώ οι πληρωμές μειώνουν την αξία τους. Σημείωση: από φορολογικής απόψεως δεν αναγνωρίζονται οι προβλέψεις κατά το σχηματισμό τους αλλά αναγνωρίζονται (εκπίπτουν) οι καταβολές για τον προσδιορισμό του φόρου εισοδήματος.

8. Δεν έγινε διανομή κερδών στη διάρκεια της χρήσης.

Για τη ΒΗΤΑ δίνεται επίσης η λογιστική και φορολογική βάση των χρηματ/κών της καταστάσεων:

Πίνακας : Ισολογισμός λογιστικής και φορολογικής βάσης, ΒΗΤΑ 20Χ5
 

  20Χ5 20Χ4
  Λογιστική Φορολογική Λογιστική Φορολογική
Μη κυκλοφορούντα στοιχεία αξία βάση αξία βάση
Ενσώματα πάγια (κόστος κτήσεως) 2.800 2.800 2.800 2.800
Αποσβέσεις ενσωμάτων παγίων -896 -1.120 -672 -840
Αναπόσβεστη αξία 1.904 1.680 2.128 1.960
Άυλα 1.200 1.200 1.200 1.200
Αποσβέσεις -720 -480 -540 -360
Αναπόσβεστη αξία 480 720 660 840
Διαθέσιμα για πώληση χρηματοοικονομικά στοιχεία (κόστος) 1.000 1.000 1.000 1.000
Διαφορές επιμέτρησης στην εύλογη αξία -100 0 10 0
Εύλογη αξία διαθεσίμων για πώληση 900 1.000 1.010 1.000
Σύνολο μη κυκλοφορούντων στοιχείων 3.284 3.400 3.798 3.800
Κυκλοφορούντα στοιχεία        
Αποθέματα 300 300 200 200
Εμπορικές απαιτήσεις (κόστος) 350 350 600 600
Απομειώσεις (επισφάλειες) -120 0 -100 0
Καθαρή αξία εμπορικών απαιτήσεων 230 350 500 600
Εμπορικό χαρτοφυλάκιο (κόστος) 200 200 0 0
Διαφορές εύλογης αξίας εμπορικού χαρτοφυλακίου 50 0 0 0
Εύλογη αξία εμπορικού χαρτοφυλακίου 250 200 0 0
Διαθέσιμα 20 20 5 5
Σύνολο κυκλοφορούντων στοιχείων 800 870 705 805
Σύνολο ενεργητικού 4.084 4.270 4.503 4.605
Καθαρή θέση        
Καταβλημένο κεφάλαιο 2.500 2.500 2.500 2.500
Διαφορές εύλογης αξίας διαθέσιμων για πώληση -100 0 10 0
Αποτελέσματα εις νέον -479 307 -522 300
Σύνολο καθαρής θέσης 1.921 2.807 1.988 2.800
Προβλέψεις        
Προβλέψεις για παροχές σε εργαζομένους 450 0 460 0
Λοιπές προβλέψεις 250 0 250 0
Σύνολο προβλέψεων 700 0 710 0
Υποχρεώσεις        
Τραπεζικά δάνεια 700 700 900 900
Εμπορικές υποχρεώσεις 550 550 600 600
Τρέχων φόρος εισοδήματος 13 13 70 70
Λοιπές υποχρεώσεις 200 200 235 235
Σύνολο υποχρεώσεων 1.463 1.463 1.805 1.805
Σύνολο καθαρής θέσης, προβλέψεων και υποχρεώσεων 4.084 4.270 4.503 4.605


 

Πίνακας : Κατάσταση αποτελεσμάτων, ΒΗΤΑ 20Χ5    
  Λογιστική βάση φορ. βάση
Πωλήσεις 2000 2000
Αναλώσεις υλικών -987 -987
Μεταβολή αποθεμάτων 100 100
Παροχές σε εργαζομένους -300 -300
Προβλέψεις παροχών σε εργαζομένους μετά τη συνταξ/τηση -30 0
Καταβολές αποζημιώσεων σε εργαζομένους 0 -40
Αποσβέσεις ενσωμάτων παγίων -224 -280
Αποσβέσεις άυλων στοιχείων -180 -120
Λοιπά έξοδα -280 -280
Έξοδα ψυχαγωγίας -15 0
Τέλος επιτηδεύματος -5 0
Απομειώσεις εμπορικών απαιτήσεων -20 0
Κέρδος εμπορικού χαρτοφυλακίου 50 0
Χρεωστικοί τόκοι -43 -43
Πρόστιμα -10 0
Κέρδη προ φόρου εισοδήματος (λογιστικά/φορολογητέα) 56 50
Φόροςεισοδήματοςμεσυντελεστή 26% -13 -13
Κέρδη μετά από το φόρο εισοδήματος(λογιστικά/φορολογικά) 43 37



Ζητείται
Να καταρτιστεί πίνακας με τις διαφορές φορολογικής και λογιστικής βάσης, ταξινομημένες σε μόνιμες και προσωρινές
 

Πίνακας: Διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης των χρηματ/κών καταστάσεων της ΒΗΤΑ, 20Χ5
  Λογιστική αξία Φορολογική βάση Διαφορά βάσεων
Διαφορές στοιχείων του Ενεργητικού      
Αποσβέσεις ενσωμάτων παγίων -896 -1.120 -224
Αποσβέσεις άυλων στοιχείων -720 -480 240
Διαφορές επιμέτρησης διαθέσιμων για πώληση στην εύλογη αξία -100 0 100
Σύνολο μη κυκλοφορούντων -1.716 -1.600 116
Απομείωση εμπορικών απαιτήσεων -120 0 120
Διαφορές εύλογης αξίας εμπορικού χαρτοφυλακίου 50 0 -50
  -70 0 70
Σύνολο διαφορών ενεργητικού     186
Διαφορές καθαρής θέσης      
Διαφορές εύλογης αξίας διαθέσιμων για πώληση -100 0 100
Αποτελέσματα εις νέον -479 307 786
  -579 307 886
Διαφορές προβλέψεων      
Προβλέψεις για παροχές σε εργαζόμενους 450 0 -450
Λοιπές προβλέψεις 250 0 -250
  700 0 -700
Σύνολο διαφορών καθαρής θέσης, προβλέψεων και υποχρεώσεων     186
       
Διαφορές της κατάστασης αποτελεσμάτων και προσδιορισμός φορολογητέων κερδών      
       
(Ι)Λογιστικά κέρδη ισολογισμού προ φόρων     56
Πλέον:      
(ΙΙ)Προσωρινές (αντιστρέψιμες) λογιστικές διαφορές      
Προβλέψεις παροχών σε εργαζομένους μετά τη συνταξ/τηση -30 0 30
Καταβολές αποζημιώσεων σε εργαζομένους 0 -40 -40
Αποσβέσεις ενσωμάτων παγίων -224 -280 -56
Αποσβέσεις άυλων στοιχείων -180 -120 60
Απομειώσεις εμπορικών απαιτήσεων -20 0 20
Κέρδος εμπορικού χαρτοφυλακίου 50 0 -50
  -404 -440 -36
(ΙΙΙ) Μόνιμες (μη αντιστρέψιμες) λογιστικές διαφορές      
Έξοδα ψυχαγωγίας -15 0 15
Τέλος επιτηδεύματος -5 0 5
Πρόστιμα -10 0 10
  -30 0 30
       
Φορολογητέα κέρδη     50
Φόρος εισοδήματος (50χ φορολογικός συντελεστής 29%)     13
Καθαρά λογιστικά κέρδη περιόδου (κέρδη προ φόρων μείον φόρος εισοδήματος, 56-13)     43
Καθαρό φορολογικό αποτέλεσμα (φορολογητέα κέρδη μείον φόρος εισοδήματος, 50-13)     37


Σημειώσεις

Η φορολογική βάση των «Αποτελεσμάτων εις νέο» του έτους 20Χ5 προκύπτει εάν στο ποσό του αντίστοιχου κονδυλίου του 20Χ4 προστεθούν για τη χρήση 20Χ5: α) το φορολογικό αποτέλεσμα μετά από φόρους (ποσού 37), και β) οι μόνιμες φορολογικές διαφορές (ποσού -30).

Για την κατανόηση του θέματος αυτού σημειώνεται ότι τα ποσά των μόνιμων διαφορών της χρήσης 20Χ5 έχουν αφαιρεθεί από το λογιστικό αποτέλεσμα, καθώς αντιπροσωπεύουν έξοδα που έχουν μειώσει το ενεργητικό (το ταμείο, υποθέτοντας εξόφληση) και την καθαρή θέση (Κέρδη εις νέο). Ωστόσο, τα ποσά αυτά δεν έχουν μειώσει τη φορολογική καθαρή θέση αφού προστέθηκαν για να υπολογιστούν τα φορολογητέα κέρδη και ο φόρος εισοδήματος. Συνεπώς, πρέπει να αφαιρεθούν.

Τέλος, σημειώνεται ότι η φορολογική βάση των κερδών εις νέο αντιπροσωπεύει το ποσό που έχει ήδη υποβληθεί σε φόρο εισοδήματος, και συνεπώς είναι σημαντική πληροφορία για τη διανομή κερδών.

Παράδειγμα : Λογιστική και φορολογική βάση – Πώληση παγίου με διαφορετικές λογιστικές και φορολογικές αποσβέσεις

Κατά την 31 Δεκεμβρίου 20Χ4 η επιχείρηση ΓΑΜΑ είχε στην κατοχή της πάγιο με τα εξής δεδομένα:

 

Αξία κτήσης 1.300 1.300
Σωρευμένες αποσβέσεις 800 600
Αναπόσβεστη αξία 500 700


Το πάγιο αυτό πωλήθηκε στις 2 Ιανουαρίου 20Χ5 αντί 550 ευρώ.

Ζητείται

Να υπολογιστεί η λογιστική και η φορολογική βάση της συναλλαγής (κέρδος ή ζημία) για τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της ΓΑΜΑ της χρήσης 20Χ5.

Απάντηση
 

  Λογιστική βάση Φορολογική βάση
Αξία κτήσης 1.300 1.300
Σωρευμένες αποσβέσεις 800 600
Αναπόσβεστη αξία 500 700
Τιμή πώλησης 550 550
Κέρδος/Ζημιά – λογιστική / φορολογική βάση 50 -150


Δηλαδή, από την πώληση προκύπτει λογιστικό κέρδος 50 ευρώ και φορολογική ζημιά 150 ευρώ (είχαν γίνει περισσότερες λογιστικές αποσβέσεις από ότι φορολογικές κατά 200 ευρώ). Ως εκ τούτου, η διαφορά φορολογικής και λογιστικής βάσης είναι -150 -50 = -200. Επομένως, από το λογιστικό αποτέλεσμα (που περιλαμβάνει κέρδος 50 ευρώ) θα αφαιρεθεί το ποσό της διαφοράς των 200 ευρώ για να υπολογιστεί το φορολογητέο αποτέλεσμα της χρήσης.

 



41. Κατάρτιση πίνακα Φορολογικής Αναμόρφωσης.
 


Ο νέος Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 4172/2013) καθιερώνει κανόνες για την έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρηματικών δαπανών για τους ασκούντες επιχειρηματική δραστηριότητα είτε είναι φυσικά πρόσωπα, είτε είναι νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες. Ειδικότερα:

i) με τις διατάξεις του άρθρου 22 του ν. 4172/2013 τίθεται ο γενικός κανόνας για την έκπτωση των επιχειρηματικών δαπανών με την έννοια ότι κατ' αρχήν εκπίπτουν όλες οι δαπάνες που πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης και επιπροσθέτως πληρούν τα λοιπά κριτήρια:

α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της,

Συγκεκριμένα, στις δαπάνες της περίπτωσης αυτής εμπίπτει κάθε δαπάνη, που κρίνεται απαραίτητη από τον επιχειρηματία ή τη διοίκηση της επιχείρησης, ανεξάρτητα εάν αυτή πραγματοποιείται δυνάμει νόμιμης ή συμβατικής υποχρέωσης, για την επίτευξη του επιχειρηματικού σκοπού, την ανάπτυξη των εργασιών, τη βελτίωση της θέσης της στην αγορά, εφόσον αυτή ενεργείται στα πλαίσια της οικονομικής αποστολής της ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της και μπορεί να συμβάλλει στη δημιουργία εισοδήματος ή άλλως αποβλέπει στη διεύρυνση των εργασιών της και στην αύξηση του εισοδήματος της (ΣτΕ 2033/2012) ή στην υλοποίηση δράσεων στο πλαίσιο της εταιρικής κοινωνικής ευθύνης. Δεν επιτρέπεται, δε, στη φορολογική αρχή να ελέγχει τη σκοπιμότητα και το προσήκον μέτρο των δαπανών αυτών (ΣτΕ 2963/2013, ΣτΕ 1729/2013, ΣτΕ 1604/2011, κ.ά.), εκτός αν τούτο ορίζεται ρητά και ειδικά στο νόμο (π.χ. ενδοομιλικές συναλλαγές).

Επισημαίνεται ότι ως προς τα νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα ισχύουν όσα ειδικότερα αναφέρονται κατωτέρω στην παρούσα.


β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή και η αξία της συναλλαγής δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση,

Ως προς την έννοια της πραγματικής συναλλαγής, διευκρινίζεται ότι οι δαπάνες δεν πρέπει να είναι εικονικές ή μερικώς εικονικές ή ανύπαρκτες, όπως ενδεικτικά είναι η δαπάνη που δεν έχει πραγματοποιηθεί άλλα έχει καταχωρηθεί στα τηρούμενα βιβλία ή αφορά σε συναλλαγές που δεν είναι πραγματικές ως προς το είδος ή το πρόσωπο ή την αξία αυτών.

Ως προς το ζήτημα της εικονικότητας ως προς το πρόσωπο του εκδότη φορολογικού στοιχείου, επισημαίνεται η προσφάτως εκδοθείσα ΠΟΛ.1071/31.3.2015 εγκύκλιος, με την οποία κοινοποιήθηκε η αριθ. 170/2014 γνωμοδότηση ΝΣΚ, σύμφωνα με την οποία ο καλόπιστος λήπτης φορολογικού στοιχείου εικονικού ως προς το πρόσωπο του εκδότη δύναται να εκπέσει τη σχετική δαπάνη από τα ακαθάριστα έσοδά του.

γ) εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά.

Το άρθρο 22 πρέπει να εξετάζεται συστηματικά με το άρθρο 23 που αφορά τις μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες και την παράγραφο 4 του άρθρου 48 σχετικά με τις μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες που αφορούν τα ενδοομιλικά μερίσματα που απαλλάσσονται από το φόρο.

Κατά συνέπεια, ο κανόνας που εισάγεται είναι ότι όποια δαπάνη πληροί τα κριτήρια του άρθρου 22 και συγχρόνως δεν εμπίπτει στον περιοριστικό κατάλογο των μη εκπιπτόμενων δαπανών του άρθρου 23 εκπίπτει,

ii) με τις διατάξεις του άρθρου 22Α, το οποίο προστέθηκε με την παράγραφο 8 του άρθρου 22 του ν. 4223/2013, ορίζεται ο τρόπος έκπτωσης των δαπανών επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας που πραγματοποιούν οι επιχειρήσεις, και

iii) με τις διατάξεις του άρθρου 23 ορίζονται περιοριστικά οι κατηγορίες δαπανών που δεν εκπίπτουν. Οι μη εκπιπτόμενες δαπάνες διακρίνονται σε δύο κατηγορίες, σε αυτές που λόγω του είδους τους δεν εκπίπτουν χωρίς να απαιτείται η συνδρομή άλλου όρου ή προϋπόθεσης και σε αυτές που δεν εκπίπτουν μόνον κατά το μέτρο που υπερβαίνουν το τιθέμενο στο άρθρο αυτό αριθμητικό όριο.

Μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες

Σύμφωνα με το άρθρο 23 του ν.4172/2013 οι ακόλουθες δαπάνες δεν εκπίπτουν:


α) τόκοι από δάνεια που λαμβάνει η επιχείρηση από τρίτους, εκτός από τα τραπεζικά δάνεια, διατραπεζικά δάνεια, καθώς και τα ομολογιακά δάνεια που εκδίδουν ανώνυμες εταιρείες κατά το μέτρο που υπερβαίνουν τους τόκους που θα προέκυπταν εάν το επιτόκιο ήταν ίσο με το επιτόκιο των δανείων αλληλόχρεων λογαριασμών προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις, όπως αυτό αναφέρεται στο στατιστικό δελτίο οικονομικής συγκυρίας της Τράπεζας της Ελλάδος για την πλησιέστερη χρονική περίοδο πριν την ημερομηνία δανεισμού,

Επομένως, δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων το υπερβάλλον ποσό των τόκων που προκύπτει για την επιχείρηση, όταν το επιτόκιο δανεισμού είναι μεγαλύτερο από το επιτόκιο των δανείων αλληλόχρεων λογαριασμών προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις και ως εκ τούτου εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα οι τόκοι που λαμβάνει η επιχείρηση από τρίτους μέχρι το ποσό των τόκων που θα προέκυπτε εάν το δάνειο αφορούσε αλληλόχρεο λογαριασμό προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις.

Επισημαίνεται ότι στην έννοια των δανείων που λαμβάνει μία επιχείρηση από τρίτους περιλαμβάνονται όλα τα δάνεια, εκτός των δανείων από χρηματοπιστωτικά ιδρύματα και των ομολογιακών δανείων που εκδίδουν ανώνυμες εταιρείες, που λαμβάνει μία επιχείρηση από οποιοδήποτε πρόσωπο κατά την έννοια των διατάξεων της περ. β' του άρθρου 2 του ν. 4172/2013.

Επομένως, οι τόκοι από τραπεζικά δάνεια, διατραπεζικά δάνεια, καθώς και τα ομολογιακά δάνεια που εκδίδουν οι ανώνυμες εταιρείες, εκπίπτουν στο σύνολό τους με την επιφύλαξη του άρθρου 49 του νόμου αυτού. Στην έννοια των τόκων εμπίπτουν και οι τόκοι υπερημερίας από δανειακή σύμβαση, καθόσον ακολουθούν τη σύμβαση αυτή.

Επισημαίνεται ότι προκειμένου για τόκους δανείων που καταβάλλονται προς μη συνδεδεμένες επιχειρήσεις μετά την εφαρμογή της υπόψη περ. α' θα έχουν εφαρμογή στη συνέχεια οι διατάξεις του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε περί υποκεφαλαιοδότησης.


Ειδικά στην περίπτωση δανείων μεταξύ συνδεδεμένων προσώπων κατά την έννοια των διατάξεων της περ. ζ' του άρθρου 2 του ν.4172/2013, και με την προϋπόθεση ότι αθροιστικά πληρούνται τα κριτήρια του άρθρου 22, εφαρμόζονται αποκλειστικά οι ειδικότερες διατάξεις του άρθρου 50 του Κ.Φ.Ε., περί εφαρμογής της αρχής των ίσων αποστάσεων και των κατευθυντήριων γραμμών του ΟΟΣΑ για τις ενδοομιλικές συναλλαγές και όχι οι διατάξεις της περ. α' της παραγράφου 1 του άρθρου αυτού. Επιπλέον, όπως έχει ήδη διευκρινισθεί με την ΠΟΛ.1037/2.2.2015, στην περίπτωση των συνδεδεμένων επιχειρήσεων μετά την εφαρμογή του άρθρου 50 εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 49 περί υποκεφαλαιοδότησης.

β) κάθε είδους δαπάνη που αφορά σε αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών αξίας άνω των πεντακοσίων (500) ευρώ, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έγινε με τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής,

Για την περίπτωση αυτή έχουν παρασχεθεί αναλυτικές οδηγίες με τις ΠΟΛ.1216/1.10.2014 και ΠΟΛ.1079/6.4.2015.

Η την ανωτέρω περίπτωση αναλύεται παραπάνω «Υπολογισμός δαπανών που δεν εξοφλήθηκαν με χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής.».


γ) οι μη καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές,

Οι ασφαλιστικές εισφορές που έχουν καταβληθεί εμπρόθεσμα (εντός της νόμιμης προθεσμίας καταβολής τους ή τυχόν παράτασής της), ακόμη και σε επόμενο φορολογικό έτος, εκπίπτουν από τα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν.

Ασφαλιστικές εισφορές που αφορούν στα έτη 2014 και επόμενα, οι οποίες καταβάλλονται εκπρόθεσμα, εκπίπτουν κατά το έτος καταβολής τους ανεξαρτήτως του έτους που αφορούν. Στην έννοια της δαπάνης των ασφαλιστικών εισφορών, που αν δεν έχουν καταβληθεί δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα περιλαμβάνονται τόσο οι εισφορές του εργοδότη, όσο και του εργαζομένου, οι οποίες, ως εμπεριεχόμενες στις αμοιβές του, βαρύνουν τον εργοδότη. Σε περίπτωση που οι εκπρόθεσμες ασφαλιστικές εισφορές ετών 2014 και επομένων έχουν υπαχθεί σε ρύθμιση, αυτές θα εκπίπτουν κατά το χρόνο καταβολής τους σύμφωνα με την υπόψη ρύθμιση.

Ειδικά ως προς τη φορολογική μεταχείριση των ασφαλιστικών εισφορών και αμοιβών διευκρινίζονται τα ακόλουθα:

γα) Ως προς τη φορολογική μεταχείριση των ασφαλιστικών εισφορών των μελών προσωπικών εταιρειών (Ο.Ε., Ε.Ε.) και αστικών εταιρειών:

i) Οι ασφαλιστικές εισφορές φυσικού προσώπου, το οποίο ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα (μέσω ατομικής επιχείρησης) και είναι παράλληλα μέλος προσωπικής ή αστικής εταιρείας εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της ατομικής του επιχείρησης. Αν η ατομική επιχείρηση έχει τεθεί σε αδράνεια, οι ασφαλιστικές εισφορές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της προσωπικής ή αστικής εταιρείας.

ii) Οι ασφαλιστικές εισφορές φυσικού προσώπου, το οποίο δεν ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα και είναι μέλος προσωπικής ή αστικής εταιρείας εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της προσωπικής ή αστικής εταιρείας, ανακαλουμένων των όσων αναφέρονται για το θέμα αυτό στο αριθ. ΔΕΑΦΑ 1064780 ΕΞ 2015/11.5.2015 έγγραφό.

Σε περίπτωση συμμετοχής εταίρου σε περισσότερες προσωπικές εταιρείες, οι ασφαλιστικές εισφορές εκπίπτουν από την εταιρεία από την οποία λαμβάνει το μεγαλύτερο φορολογητέο εισόδημα.

γβ) Ως προς τη φορολογική μεταχείριση των ασφαλιστικών εισφορών εταίρων Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. και των μελών Δ.Σ. Α.Ε. ή διαχειριστών Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε.:

i) Οι ασφαλιστικές εισφορές των εταίρων Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των εταιρειών αυτών, αλλά, σε περίπτωση που οι εταίροι λαμβάνουν αμοιβή και ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα, οι ασφαλιστικές τους εισφορές θα εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της ατομικής τους επιχείρησης. Αν δεν ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα και επιπλέον οι αμοιβές που λαμβάνουν από την Ε.Π.Ε. ή την Ι.Κ.Ε. θεωρούνται ως εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες, τότε οι ασφαλιστικές εισφορές θα εκπίπτουν από το εισόδημά τους από μισθωτές υπηρεσίες και θα δηλωθούν από τα φυσικά πρόσωπα στη δήλωση φορολογίας εισοδήματός τους (Ε1).

ii) Οι ασφαλιστικές εισφορές μελών Δ.Σ. Α.Ε. ή διαχειριστών Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. που δεν ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα και δεν συμμετέχουν στο κεφάλαιο των υπόψη εταιρειών και επιπλέον οι αμοιβές που λαμβάνουν λόγω της ιδιότητάς τους αυτής θεωρούνται ως εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες, τότε οι ασφαλιστικές εισφορές θα εκπίπτουν από το εισόδημά τους από μισθωτές υπηρεσίες και θα δηλωθούν από τα φυσικά πρόσωπα στη δήλωση φορολογίας εισοδήματός τους (Ε1).

γγ) Ως προς τη φορολογική μεταχείριση των αμοιβών των μελών προσωπικών εταιρειών (Ο.Ε., Ε.Ε.) και αστικών εταιρειών που δεν προέρχονται από τα κέρδη:

i) Οι αμοιβές φυσικού προσώπου μέλους προσωπικής ή αστικής εταιρείας, το οποίο ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα (μέσω ατομικής επιχείρησης) και λαμβάνει αμοιβή από την εταιρεία για την εκτέλεση συγκεκριμένου έργου που αυτή του ανέθεσε στα πλαίσια της άσκησης της επιχειρηματικής του δραστηριότητας εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της προσωπικής ή αστικής εταιρείας.

ii) Οι αμοιβές φυσικού προσώπου μέλους προσωπικής ή αστικής εταιρίας το οποίο δεν ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα και λαμβάνει αμοιβές για υπηρεσίες που απορρέουν από τη συμμετοχή του στην εταιρεία δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της προσωπικής ή αστικής εταιρείας.

γδ) Ως προς τη φορολογική μεταχείριση των αμοιβών εταίρων Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. και των μελών Δ.Σ. Α.Ε. ή διαχειριστών Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. που δεν προέρχονται από τα κέρδη:

i) Οι αμοιβές φυσικού προσώπου εταίρου Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε., το οποίο ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα (μέσω ατομικής επιχείρησης) και λαμβάνει αμοιβή από την εταιρεία για την εκτέλεση συγκεκριμένου έργου που αυτή του ανέθεσε στα πλαίσια της άσκησης της επιχειρηματικής του δραστηριότητας εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε, κατά περίπτωση.

ii) Οι αμοιβές φυσικού προσώπου διαχειριστή Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. ή μέλους Δ.Σ. Α.Ε. το οποίο δεν ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα και λαμβάνει αμοιβές οι οποίες θεωρούνται ως εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες, εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της ΕΠΕ ή Ι.Κ.Ε. ή Α.Ε, κατά περίπτωση.

Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1094/2016 περίπτωση Ζ Φορολογική μεταχείριση ασφαλιστικών εισφορών εταίρων ΕΠΕ/ΙΚΕ που είναι ταυτόχρονα και διαχειριστές, καθώς και μελών ΔΣ ΑΕ που κατέχουν άνω του 3% του μετοχικού κεφαλαίου της Α.Ε. προκύπτει, ότι οι ασφαλιστικές εισφορές μέλους Δ.Σ. ΑΕ το οποίο συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της ΑΕ με ποσοστό άνω του 3%, και κατά συνέπεια υπάρχει υποχρέωση ασφάλισής του στον ΟΑΕΕ (παρ. 1 άρθρου 46 ν.3518/2006), και το οποίο δε λαμβάνει μισθό, ούτε οποιαδήποτε άλλη αμοιβή ΔΣ και περαιτέρω δεν ασκεί καμία επιχειρηματική δραστηριότητα, δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της ΑΕ οι υπόψη ασφαλιστικές εισφορές.


δ) προβλέψεις εκτός των οριζομένων στο άρθρο 26,

Οι κάθε είδους προβλέψεις, με εξαίρεση τις οριζόμενες στο άρθρο 26 του ίδιου νόμου, αναφορικά με την πρόβλεψη επισφαλών απαιτήσεων. Για το θέμα αυτό έχουν δοθεί διευκρινίσεις με την ΠΟΛ.1056/2.3.2015 εγκύκλιό

ε) πρόστιμα και ποινές, περιλαμβανομένων των προσαυξήσεων,

Τα πρόστιμα και οι χρηματικές ποινές, περιλαμβανομένων των προσαυξήσεων (πρόστιμα εκπρόθεσμης καταβολής), που επιβάλλονται εξαιτίας αθετήσεως συμβατικών υποχρεώσεων των επιχειρήσεων ή παραβάσεων διατάξεων νόμου, κ.λπ. δεν εκπίπτουν.

Στην περίπτωση αυτή περιλαμβάνονται, μεταξύ άλλων, οι ακόλουθες δαπάνες:

i) κάθε είδους χρηματική κύρωση για παραβάσεις της φορολογικής (π.χ. τόκοι εκπρόθεσμης καταβολής κατά ΚΦΔ ή ΚΕΔΕ) ή ασφαλιστικής (περιλαμβανομένου του ποσού των προσαυξήσεων που κατέβαλε η επιχείρηση για την εκπρόθεσμη καταβολή ασφαλιστικών εισφορών προς ασφαλιστικά ταμεία), κ.λπ. νομοθεσίας,

ii) οι ποινικές ρήτρες, τα πρόστιμα και οι χρηματικές ποινές που επιβάλλονται εξαιτίας αθετήσεως συμβατικών υποχρεώσεων της επιχείρησης, κ.λπ.,

iii) το ποσό της εξαγοράς ποινών που επιβάλλονται από δικαστήρια,

iv) οι τόκοι υπερημερίας λόγω οφειλής φόρων, τελών, δασμών, εισφορών, αμοιβών, κ.λπ.

Με την ΠΟΛ.1094/2016 διευκρινίζεται ότι στην έννοια των τόκων υπερημερίας που δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα μίας επιχείρησης περιλαμβάνονται μόνο εκείνοι που προκύπτουν λόγω οφειλής φόρων, τελών, δασμών, εισφορών, αμοιβών προς το Δημόσιο ή νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου.

ν) οι τόκοι που καταλογίζονται, με βάση τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 169 του ν. 4099/2012, σε βάρος επιχείρησης κατά την ανάκτηση κρατικών ενισχύσεων τις οποίες έλαβαν λόγω του σχηματισμού ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού με βάση τα άρθρα 2 και 3 του ν. 3220/2004, καθόσον οι τόκοι αυτοί καταλογίζονται αντί πρόσθετων φόρων και προστίμων και επιπλέον, σε αντίθετη περίπτωση, η ωφέλεια από την έκπτωση των τόκων αυτών ενδέχεται να κριθεί ως νέα παράνομη κρατική ενίσχυση.

Τα ανωτέρω ισχύουν και για τους τόκους (προσαυξήσεις) που επιβάλλονται από την Ευρωπαϊκή Επιτροπή, καθόσον αποτελούν προσαύξηση επί του επιβληθέντος προστίμου σε επιχείρηση από την Επιτροπή.


στ) η παροχή ή λήψη αμοιβών σε χρήμα ή είδος που συνιστούν ποινικό αδίκημα,

Η παροχή ή λήψη αμοιβών σε χρήμα ή σε είδος που συνιστούν ποινικό αδίκημα, όπως ενδεικτικά τα ποσά που προέρχονται από νομιμοποίηση εσόδων από εγκληματικές δραστηριότητες από τα οποία προκύπτει περιουσιακό όφελος, όπως δωροδοκίες.

ζ) ο φόρος εισοδήματος, συμπεριλαμβανομένων του τέλους επιτηδεύματος και των έκτακτων εισφορών, που επιβάλλεται για τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα, σύμφωνα με τον Κ.Φ.Ε., καθώς και ο Φόρος Προστιθέμενης Αξίας (Φ. Π. Α.) που αναλογεί σε μη εκπιπτόμενες δαπάνες, εφόσον δεν είναι εκπεστέος ως Φ. Π. Α. εισροών,

Κατά συνέπεια, η έκτακτη ειδική εισφορά αλληλεγγύης του ν. 4093/2012 εκπίπτει εφάπαξ από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων, δεδομένου ότι αυτή επιβαλλόταν επί του τιμήματος των πωλήσεων ηλεκτρικής ενέργειας στους παραγωγούς ηλεκτρικής ενέργειας από σταθμούς ΑΠΕ και ΣΗΘΥΑ, και όχι επί των κερδών. Το ποσό της έκτακτης εισφοράς αλληλεγγύης των ΑΠΕ και ΣΗΘΥΑ του ν. 4093/2012 των χρήσεων 2012 και 2013, για το οποίο απομένει αναπόσβεστο υπόλοιπο, με βάση τις προϊσχύσασες διατάξεις του ν. 2238/1994, προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των φορολογικών ετών 2014 έως και 2017 (3/5 και 4/5, αντίστοιχα), θα εξακολουθήσει να αναγνωρίζεται ως έξοδο των αντίστοιχων φορολογικών ετών.

Επίσης, δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων ο Φ.Π.Α. για τον οποίο δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης από το Φ.Π.Α. εκροών σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 2859/2000, όπως π.χ. δαπάνες για τη διεξαγωγή εορταστικών εκδηλώσεων, έξοδα ψυχαγωγίας, κ.λπ. και ο οποίος αντιστοιχεί στο μη εκπιπτόμενο ποσό αυτών, ήτοι το υπερβάλλον ποσό των 300 ευρώ της δαπάνης ενός εκ των συμμετεχόντων στην εορταστική εκδήλωση το οποίο δεν εκπίπτει με βάση τις διατάξεις της περ. ι' του άρθρου αυτού του ν. 4172/2013 και του συνόλου των δαπανών ψυχαγωγίας με βάση τις διατάξεις της περ. ια' του υπόψη άρθρου και νόμου, αντίστοιχα.

Διευκρινίζεται ότι ο Φ.Π.Α. για τον οποίο δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης από το φόρο των εκροών και αντιστοιχεί σε εκπιπτόμενες δαπάνες κατά τον Κ.Φ.Ε., εκπίπτεται κανονικά από τα ακαθάριστα έσοδα.

Σημειώνεται, ότι ο Φ.Π.Α. που επιβάλλεται επί των δαπανών που αφορούν στην επέκταση, προσθήκη ή βελτίωση παγίων τα οποία χρησιμοποιούνται σε πράξεις μη υπαγόμενες σε Φ.Π.Α., προσαυξάνει την αξία κτήσης των πιο πάνω παγίων, η οποία υπόκειται σε απόσβεση κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 24 του ν. 4172/2013, καθόσον ο φόρος αυτός αφενός δεν εκπίπτει ούτε επιστρέφεται, σύμφωνα με τις διατάξεις του ν.2859/2000 και αφετέρου βαρύνει τις δαπάνες αυτές, οι οποίες περαιτέρω βαρύνουν την αξία κτήσης των εν λόγω κτισμάτων. Ομοίως ο Φ.Π.Α. που βαρύνει τις αγορές ενσώματων παγίων των επιχειρήσεων και ο οποίος δεν μπορεί να εκπέσει από το Φ.Π.Α. εκροών, προσαυξάνει την τιμή κτήσης του παγίου και κατά συνέπεια, εκπίπτει δια μέσω των αποσβέσεων επί της συνολικής αξίας του παγίου αυτού με βάση το άρθρο 24.

Πέραν των ανωτέρω, επισημαίνεται ότι, δεν εκπίπτουν και οι φόροι των οποίων η μη έκπτωση προβλέπεται ρητά από ειδικές διατάξεις νόμων.

Στην περίπτωση που οι ανωτέρω φόροι επαναχρεώνονται στην αντισυμβαλλόμενη επιχείρηση, με την παρούσα γίνεται δεκτό ότι αυτοί εκπίπτουν ως δαπάνη της επιχείρησης που τους επαναχρεώνει εφόσον το ποσό της επαναχρέωσης έχει συμπεριληφθεί στα φορολογητέα έσοδα της επιχείρησης.

Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι οι φόροι που δεν εκπίπτουν απαριθμούνται περιοριστικά στις υπόψη υποπεριπτώσεις και κατά συνέπεια, λοιποί φόροι που δεν περιλαμβάνονται σε αυτές εκπίπτουν π.χ. :

• ΕΝΦΙΑ,
• τέλη κυκλοφορίας,
• τέλη χαρτοσήμου,
• ανταποδοτικά τέλη υπέρ Εθνικής Επιτροπής Τηλεπικοινωνιών και Ταχυδρομείων, κ.λπ.

Οι ανωτέρω φόροι - τέλη εκπίπτουν κατά το χρόνο που καταβάλλονται.

Εξαίρεση αποτελούν τα τέλη κυκλοφορίας τα οποία προκαταβάλλονται και κατά συνέπεια εκπίπτουν το επόμενο φορολογικό έτος, δηλαδή το έτος που αφορούν, καθώς και τα τέλη διαφήμισης, τα οποία εκπίπτουν κατά το χρόνο που αφορούν, με τις προϋποθέσεις που αναφέρονται κατωτέρω.


Φορολογική μεταχείριση του Ειδικού Φόρου Κατανάλωσης (Ε.Φ.Κ.)

Η Επιτροπή Λογιστικής Τυποποίησης και Ελέγχων με το αριθ. 1129 ΕΞ 15.10.2012 έγγραφό της αποφάνθηκε ότι ο Ειδικός Φόρος Κατανάλωσης όταν γίνεται απαιτητός από το Ελληνικό Δημόσιο βαρύνει το κόστος των αποθεμάτων και στη συνέχεια με την πώληση των αποθεμάτων εμφανίζεται/ προσαυξάνει τις πωλήσεις.

Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι ο Ε.Φ.Κ. περιλαμβάνεται στο κόστος πωληθέντων και κατά συνέπεια επηρεάζει τα αποτελέσματα χρήσης μέσω του κόστους πωληθέντων κατά την οριστική πώληση των καπνοβιομηχανικών προϊόντων. Κατά συνέπεια, αυτός δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα των υπόψη επιχειρήσεων ως αυτοτελής δαπάνη (διπλή έκπτωση). (ΠΟΛ.1094/2016)


η) το τεκμαρτό μίσθωμα της παραγράφου 2 του άρθρου 39 σε περίπτωση ιδιόχρησης κατά το μέτρο που υπερβαίνει το τρία τοις εκατό (3%) επί της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου,

Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Α 1021369 ΕΞ 2017 Φορολογική μεταχείριση τεκμαρτού εισοδήματος από ιδιόχρηση

Για τον προσδιορισμό των καθαρών φορολογητέων κερδών, το τεκμαρτό εισόδημα από ιδιόχρηση αποτελεί εισόδημα από ακίνητα και συνίσταται στο 3% της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου και αποτελεί ταυτόχρονα και εκπιπτόμενη δαπάνη κατά το μέτρο που δεν υπερβαίνει το τρία τοις εκατό (3%) επί της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου.

Σε ό,τι αφορά τη συμπλήρωση του εντύπου Ε3, θα συμπληρωθούν οι κωδικοί που αφορούν στο καθαρό αποτέλεσμα με λογιστικό προσδιορισμό και στη συνέχεια με τη βοήθεια του πίνακα Κ' (πίνακας προσωρινών διαφορών μεταξύ φορολογικής - λογιστικής βάσης) θα υπολογιστούν οι διαφορές μεταξύ Ε.Λ.Π. και φορολογικής βάσης και αφού ληφθούν υπόψη οι διαφορές αυτές, θα διαμορφωθούν τα τελικά καθαρά φορολογητέα κέρδη που θα αναγραφούν στους αντίστοιχους κωδικούς του Πίνακα Ζ'.


θ) οι δαπάνες για την οργάνωση και διεξαγωγή ενημερωτικών ημερίδων και συναντήσεων που αφορούν στη σίτιση και διαμονή πελατών ή εργαζομένων της κατά το μέτρο που υπερβαίνουν το ποσό των τριακοσίων (300) ευρώ ανά συμμετέχοντα και κατά το μέτρο που η συνολική ετήσια δαπάνη υπερβαίνει το μισό τοις εκατό (0,5%) επί του ετήσιου ακαθάριστου εισοδήματος της επιχείρησης,

Στις δαπάνες για τη σίτιση και διαμονή πελατών ή εργαζομένων της επιχείρησης δεν περιλαμβάνονται οι δαπάνες που γίνονται για την αίθουσα των εκδηλώσεων, τη μεταφορά των επισκεπτών, τυχόν αμοιβές ομιλητών, ενώ περιλαμβάνονται τα τέλη που σχετίζονται με τη διαμονή (π.χ. δημοτικοί φόροι ημεδαπής ή αλλοδαπής - «city tax»).

Το ποσό των 300 ευρώ ανά συμμετέχοντα εφαρμόζεται ανά ενημερωτική ημερίδα - συνάντηση. Εφόσον το συνολικό ετήσιο ποσό της εν λόγω δαπάνης υπερβαίνει το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων της επιχείρησης, τότε η συνολική δαπάνη εκπίπτει μόνο μέχρι του ποσού που δεν υπερβαίνει το εν λόγω ποσοστό. Δηλαδή, σε κάθε περίπτωση η εκπιπτόμενη δαπάνη δεν μπορεί να υπερβαίνει το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων.


ι) οι δαπάνες για τη διεξαγωγή εορταστικών εκδηλώσεων, σίτισης και διαμονής φιλοξενούμενων προσώπων κατά το μέτρο που υπερβαίνουν το ποσό των τριακοσίων (300) ευρώ ανά συμμετέχοντα και κατά το μέτρο που η συνολική ετήσια δαπάνη υπερβαίνει το μισό τοις εκατό (0,5%) επί του ετήσιου ακαθάριστου εισοδήματος της επιχείρησης,

Στις δαπάνες για τη διαμονή φιλοξενούμενων προσώπων περιλαμβάνονται και τα τέλη που σχετίζονται με τη διαμονή (π.χ. δημοτικοί φόροι ημεδαπής ή αλλοδαπής - «city tax»).

Το ανωτέρω όριο των 300 ευρώ ανά συμμετέχοντα εφαρμόζεται ανά εορταστική εκδήλωση. Εφόσον το συνολικό ετήσιο ποσό της εν λόγω δαπάνης υπερβαίνει το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων της επιχείρησης, τότε η συνολική δαπάνη εκπίπτει μόνο μέχρι του ποσού που δεν υπερβαίνει το εν λόγω ποσοστό. Δηλαδή, σε κάθε περίπτωση η εκπιπτόμενη δαπάνη δεν μπορεί να υπερβαίνει το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων.


ια) οι δαπάνες ψυχαγωγίας. Η διάταξη του προηγούμενου εδαφίου δεν εφαρμόζεται στην περίπτωση που η επιχειρηματική δραστηριότητα του φορολογούμενου έχει ως κύριο αντικείμενο την παροχή υπηρεσιών ψυχαγωγίας και οι δαπάνες αυτές πραγματοποιούνται στο πλαίσιο της δραστηριότητας αυτής,

ιβ) προσωπικές καταναλωτικές δαπάνες και

ιγ) το σύνολο των δαπανών που καταβάλλονται προς φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα που είναι φορολογικός κάτοικος σε κράτος μη συνεργάσιμο ή που υπόκειται σε προνομιακό φορολογικό καθεστώς, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 65 του Κ.Φ.Ε., εκτός εάν ο φορολογούμενος αποδείξει ότι οι δαπάνες αυτές αφορούν πραγματικές και συνήθεις συναλλαγές και δεν έχουν ως αποτέλεσμα τη μεταφορά κερδών ή εισοδημάτων ή κεφαλαίων με σκοπό τη φοροαποφυγή ή τη φοροδιαφυγή.

Η διάταξη του προηγούμενου εδαφίου δεν αποκλείει την έκπτωση των δαπανών που καταβάλλονται προς φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα που είναι φορολογικός κάτοικος σε κράτος - μέλος της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ., εφόσον υπάρχει η νομική βάση για την ανταλλαγή πληροφοριών μεταξύ της Ελλάδας και αυτού του κράτους - μέλους.

Οι δαπάνες που καταβάλλονται σε φορολογικό κάτοικο κράτους - μέλους της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ., το οποίο χαρακτηρίζεται με βάση τις ίδιες διατάξεις ως κράτος με προνομιακό φορολογικό καθεστώς και με το οποίο υπάρχει η νομική βάση για την ανταλλαγή πληροφοριών μεταξύ της Ελλάδας και αυτού του κράτους - μέλους, κατ' αρχήν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων, εφόσον πληρούνται οι γενικές προϋποθέσεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013 για την εκπεσιμότητα των δαπανών.

Σε περίπτωση όμως αμφισβήτησης, η αρμόδια ελεγκτική αρχή απευθύνει τεκμηριωμένο αίτημα διοικητικής συνδρομής μέσω της αρμόδιας Δ/νσης Διεθνών Οικονομικών Σχέσεων, Τμήμα Γ' Διεθνούς Διοικητικής Συνεργασίας και αν από τη διενεργούμενη από τη Φορολογική Διοίκηση ανταλλαγή πληροφοριών αποδεικνύεται ότι οι σχετικές δαπάνες δεν αφορούν πραγματικές και συνήθεις συναλλαγές και έχουν ως αποτέλεσμα τη μεταφορά κερδών ή εισοδημάτων ή κεφαλαίων με σκοπό τη φοροαποφυγή ή τη φοροδιαφυγή, οι εν λόγω δαπάνες δεν αναγνωρίζονται τελικώς για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των πιο πάνω επιχειρήσεων.

Μη συνεργάσιμα κράτη

Σύμφωνα με το άρθρο 65 παρ 3 του ν.4172/213 μη συνεργάσιμα κράτη είναι εκείνα που δεν είναι κράτη - μέλη της Ευρωπαϊκής Ένωσης, η κατάστασή τους σχετικά με τη διαφάνεια και την ανταλλαγή των πληροφοριών σε φορολογικά θέματα έχει εξεταστεί από τον Οργανισμό Οικονομικής Συνεργασίας και Ανάπτυξης (Ο.Ο.Σ.Α.) και τα οποία:

α) δεν έχουν συνάψει και δεν εφαρμόζουν με την Ελλάδα σύμβαση διοικητικής συνδρομής στο φορολογικό τομέα και

β) δεν έχουν υπογράψει τέτοια σύμβαση διοικητικής συνδρομής με τουλάχιστον δώδεκα άλλα κράτη.

Οι ανωτέρω προϋποθέσεις πρέπει να συντρέχουν αθροιστικά.

Κράτη με προνομιακό φορολογικό καθεστώς

Σύμφωνα με το άρθρο 65 παρ 6 του ν.4172/213 το φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα θεωρείται ότι υπόκειται σε προνομιακό φορολογικό καθεστώς σε κράτος εκτός της Ελλάδας, όταν η φορολογική κατοικία τους βρίσκεται σε οποιοδήποτε κράτος, ακόμη και σε κράτος - μέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης, εάν σε αυτό το κράτος:

α) δεν υπόκειται σε φορολογία ή, εάν υπόκειται, δεν φορολογείται εν τοις πράγμασι, ή

β) υπόκειται σε φόρο επί των κερδών ή των εισοδημάτων ή του κεφαλαίου, του οποίου ο συντελεστής είναι ίσος ή κατώτερος από το πενήντα τοις εκατό (50%) του συντελεστή φορολογίας νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων που θα οφειλόταν σύμφωνα με τις διατάξεις της ελληνικής φορολογικής νομοθεσίας, εάν ήταν φορολογικός κάτοικος ή διατηρούσε μόνιμη εγκατάσταση κατά την έννοια του άρθρου 6 του Κ.Φ.Ε. στην Ελλάδα.

Σύμφωνα με την ΠΟΛ 1197/2016 προκειμένου να στοιχειοθετηθεί κατά τον φορολογικό έλεγχο ότι οι υπόψη συναλλαγές είναι πραγματικές και συνήθεις και δεν έχουν ως αποτέλεσμα τη μεταφορά κερδών, εισοδημάτων ή κεφαλαίων με σκοπό την φοροαποφυγή ή τη φοροδιαφυγή, θα πρέπει να λαμβάνονται υπόψη στοιχεία από τα οποία αποδεικνύεται ότι αυτές πραγματικά έχουν λάβει χώρα και ότι έχουν αποφέρει πραγματικό οικονομικό όφελος στην ελεγχόμενη επιχείρηση που πραγματοποίησε τις σχετικές δαπάνες (αγορές αγαθών, παροχή υπηρεσιών, κ.λπ.).

Ενδεικτικά αναφέρονται τα ακόλουθα στοιχεία:

α) - ύπαρξη εμπορικής συμφωνίας ή σύμβασης έργου με την αλλοδαπή εταιρεία, που να ορίζει τους όρους της συναλλαγής (αντικείμενο, διάρκεια, τίμημα, τρόπους πληρωμής και υποχρεώσεις των μελών) η οποία να έχει καταχωρηθεί στην Κατάσταση Συμφωνητικών της παρ. 16 του άρθρου 8 του ν.1882/1990, σύμφωνα με τη διαδικασία που ορίζεται με την αριθμ. 1065606/7222/ΔΕ-Β/18.7.2000 (ΦΕΚ 951 Β731.7.2000) Α.Υ.Ο., όπως έχει τροποποιηθεί και ισχύει,

- καταβολή του τιμήματος αγοράς σε τραπεζικό λογαριασμό του δικαιούχου (τιμολόγια και τραπεζικά εμβάσματα),

- πραγματική μεταφορά και λήψη των αγαθών (CMR, φορτωτικές, τελωνειακά έγγραφα από τα οποία προκύπτει η είσοδος των αγαθών στο εσωτερικό της χώρας) ή την πραγματική παροχή των υπηρεσιών (π.χ. πρωτόκολλο ολοκλήρωσης και παράδοσης του έργου, παραδοτέα έγγραφα).

β) η αλλοδαπή εταιρεία να πραγματοποιεί ουσιαστική επιχειρηματική δραστηριότητα στη χώρα στην οποία είναι εγκατεστημένη, δηλαδή:

- να έχει αποδεδειγμένα φυσική υπόσταση στη χώρα εγκατάστασής της (έδρα ή μόνιμη εγκατάσταση, μόνιμα απασχολούμενο προσωπικό, ενεργό Α.Φ.Μ./VIES εφόσον πρόκειται για φορολογικό κάτοικο άλλου κράτους - μέλους, κ.λπ.). Ισολογισμοί της αλλοδαπής εταιρείας και στοιχεία σχετικά με την οργάνωσή της δεν θεωρούνται από μόνα τους επαρκή αποδεικτικά στοιχεία, μπορεί ωστόσο να αποτελέσουν ενδείξεις για την υπόσταση των εν λόγω επιχειρήσεων στη χώρα εγκατάστασης τους.

- να φορολογείται στην αλλοδαπή χώρα στην οποία έχει την έδρα της και όχι απλώς να είναι φορολογικός κάτοικος της χώρας αυτής.

γ) η δαπάνη να πληροί τις προϋποθέσεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013 και να μην αποτελεί μη εκπιπτόμενη επιχειρηματική δαπάνη με βάση τις διατάξεις του άρθρου 23 του ίδιου νόμου.

Διευκρινίζεται ότι τα αναφερόμενα πιο πάνω είναι ενδεικτικά και όχι περιοριστικά και συνεπώς ο φορολογικός έλεγχος θα πρέπει να λαμβάνει υπόψη και τυχόν άλλα στοιχεία που προσκομίζει ο φορολογούμενος και τα οποία κρίνονται ικανά να υποστηρίξουν ότι οι υπό εξέταση συναλλαγές είναι πραγματικές και συνήθεις και δεν έχουν ως αποτέλεσμα τη μεταφορά κερδών, εισοδημάτων ή κεφαλαίων με σκοπό την φοροαποφυγή ή τη φοροδιαφυγή.

Όσον αφορά στο θέμα του πραγματικού οικονομικού οφέλους που αποφέρει μια συναλλαγή με εταιρεία της αλλοδαπής, αυτό μπορεί να εκτιμηθεί εάν εξετασθούν ενδεικτικά τα ακόλουθα στοιχεία:

α) οι τιμές αγοράς των προϊόντων ή υπηρεσιών, όπως αυτές προκύπτουν από συγκριτική οικονομική ανάλυση για ομοειδή προϊόντα άλλων επιχειρήσεων, φορολογικών κατοίκων σε συνεργάσιμα κράτη ή κράτη που δεν υπόκεινται σε προνομιακό φορολογικό καθεστώς. Αν η τιμή των αγοραζόμενων αγαθών ή υπηρεσιών (συμπεριλαμβανομένων και των παρεπόμενων εξόδων, π.χ. μεταφορικών, εξόδων ασφάλειας και αποθήκευσης) από τα μη συνεργάσιμα ή με προνομιακό φορολογικό καθεστώς κράτη είναι κατώτερη από τις τιμές των αγαθών ή των υπηρεσιών που παρέχονται από επιχειρήσεις συνεργάσιμων κρατών, τότε μπορεί να θεωρηθεί ότι επιτυγχάνεται οικονομικό όφελος για την ημεδαπή επιχείρηση. Η ανάλυση αυτή θα μπορούσε να επεκταθεί και στη διερεύνηση άλλων παραγόντων, από τους οποίους αποδεικνύεται ότι η συναλλαγή με τα μη συνεργάσιμα ή με προνομιακό φορολογικό καθεστώς κράτη έχει περισσότερα πλεονεκτήματα από παρόμοιες συναλλαγές με προμηθευτές από άλλες χώρες της ίδιας ή διαφορετικής γεωγραφικής περιοχής (π.χ. χρόνος μεταφοράς των αγαθών, οργάνωση προμηθευτή, κ.λπ.),

β) αγορά προϊόντων ή πρώτων υλών από μη συνεργάσιμο ή με προνομιακό φορολογικό καθεστώς κράτος (π.χ. Μαλαισία, κ.λπ.) λόγω μη παραγωγής τους σε χώρα που θεωρείται συνεργάσιμη ή χωρίς προνομιακό φορολογικό καθεστώς. Επίσης, λήψη υπηρεσιών από μη συνεργάσιμο ή με προνομιακό φορολογικό καθεστώς κράτος, οι οποίες βάσει των δεδομένων της κοινής πείρας και των συναλλακτικών ηθών συνήθως παρέχονται από εταιρείες σε τέτοια κράτη (π.χ. υπηρεσίες θαλάσσιας μεταφοράς από ναυτιλιακές εταιρίες του Παναμά),

γ) αν η τιμή αγοράς του προϊόντος (π.χ. καφέ) είναι η ίδια με την τιμή κλεισίματος αυτού σε οργανωμένη χρηματιστηριακή αγορά, τότε η δαπάνη αγοράς του πρέπει να αναγνωρίζεται προς έκπτωση, έστω και αν πραγματοποιείται από επιχείρηση με έδρα σε μη συνεργάσιμο ή με προνομιακό φορολογικό καθεστώς κράτος, αφού στη συγκεκριμένη περίπτωση η αγορά από το υπόψη κράτος δεν συνεπάγεται υπερτιμολόγηση.

Τέλος, επισημαίνεται ότι οι δαπάνες αγοράς αγαθών, λήψης υπηρεσιών, κ.λπ. από εταιρείες με έδρα σε μη συνεργάσιμο ή με προνομιακό φορολογικό καθεστώς κράτος δεν εμπίπτουν στις προαναφερθείσες διατάξεις, όταν καταβάλλονται σε συνδεδεμένες επιχειρήσεις τους στην αλλοδαπή, καθόσον στις περιπτώσεις αυτές προβλέπεται η τήρηση ειδικών φακέλων, προκειμένου για την τεκμηρίωση των τιμών των ενδοομιλικών συναλλαγών (άρθρο 21 του ν.4174/2013).


ιδ) Οι δαπάνες που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης όπως αυτή ορίζεται στην παρ. 2 του άρθρου 12 του ν. 4172/2013, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έχει πραγματοποιηθεί με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών πληρωμών.

Σύμφωνα με την ΠΟΛ 1061/2017 ορίζεται ότι:

Ως «ηλεκτρονικό μέσο πληρωμής», για την εφαρμογή των κοινοποιούμενων διατάξεων, νοείται κάθε μέσο πληρωμής, κατά την έννοια της περ. ιδ' του άρθρου 62 του νόμου αυτού, που απαιτεί τη μεσολάβηση ενός τηλεπικοινωνιακού ή ηλεκτρονικού δικτύου, όπως π.χ. η μεταφορά χρημάτων μέσω ειδικών διαδικτυακών εφαρμογών («e-banking»), καρτών, το «ηλεκτρονικό πορτοφόλι», κ.λπ., ενώ η έννοια του «παρόχου υπηρεσιών πληρωμών» ορίζεται με τις διατάξεις της περ. δ' του άρθρου 62 του ν.4446/2016 και είναι ευρύτερη από αυτή της παρ. 2 του άρθρου 1 του ν.3862/2010. Επομένως, στους παρόχους υπηρεσιών πληρωμών περιλαμβάνονται, μεταξύ άλλων, τα πιστωτικά ιδρύματα, τα γραφεία ταχυδρομικών επιταγών και τα ιδρύματα πληρωμών, ανεξάρτητα αν έχουν την έδρα τους στην ημεδαπή ή στην αλλοδαπή (Ε.Ε., τρίτες χώρες).

Πέραν της μεταφοράς χρημάτων μέσω ειδικών διαδικτυακών εφαρμογών και της χρήσης χρεωστικών ή πιστωτικών καρτών, ως κατάλληλα μέσα πληρωμής για την έκπτωση των δαπανών που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης νοούνται ενδεικτικά και τα ακόλουθα:

• Η κατάθεση σε τραπεζικό λογαριασμό του μισθωτού, έστω και αν υπάρχουν περισσότεροι συνδικαιούχοι, είτε με μετρητά είτε με μεταφορά μεταξύ λογαριασμών (έμβασμα),

• Η χρήση ταχυδρομικής επιταγής - ταχυπληρωμής ή η κατάθεση σε λογαριασμό πληρωμών των Ελληνικών Ταχυδρομείων,

• Η χρήση τραπεζικής επιταγής,

• Η έκδοση επιταγής σε διαταγή του μισθωτού.

Σε περίπτωση που μέρος των δαπανών που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης δεν εξοφληθεί με κάποιο από τα μέσα που παρατίθενται πιο πάνω, δεν αναγνωρίζεται προς έκπτωση το σύνολο της δαπάνης. Εξαίρεση αποτελεί η περίπτωση κατά την οποία μέρος του μισθού παρακρατείται από τον εργοδότη με σκοπό την εξόφληση υποχρεώσεών του (π.χ. δάνειο που του έχει χορηγήσει ο εργοδότης) ή την εκτέλεση κατάσχεσης απαίτησης εις χείρας τρίτου (π.χ. οφειλές του εργαζόμενου προς το Δημόσιο), οπότε η σχετική δαπάνη εκπίπτει στο σύνολό της όταν το εναπομείναν ποσό έχει εξοφληθεί με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών πληρωμών.

Επισημαίνεται ότι οι κοινοποιούμενες διατάξεις καταλαμβάνουν όλες τις περιπτώσεις δαπανών που καταβάλλονται δυνάμει εργασιακής σχέσης, όπως αυτή ορίζεται με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 12 του ν.4172/2013. Επομένως, η έκπτωση των δαπανών αναφορικά με τη λήψη υπηρεσιών, βάσει έγγραφων συμβάσεων παροχής υπηρεσιών ή συμβάσεων έργου, από πρόσωπα που δεν αποκτούν την εμπορική ιδιότητα, που προσδίδουν την έννοια της εργασιακής σχέσης ή από δικηγόρους βάσει πάγιας αντιμισθίας, κ.λπ. εξετάζονται υπό το πρίσμα της νέας περίπτωσης ιδ' του άρθρου 23 του ν.4172/2013 και όχι με βάση την περ. β' του άρθρου αυτού. Εξαίρεση από τα ανωτέρω αποτελούν οι παροχές σε είδος που πραγματοποιούν οι επιχειρήσεις προς τους εργαζομένους τους οι οποίες εξακολουθούν να εκπίπτουν με τον περιορισμό που θέτουν οι διατάξεις της περ. β' του άρθρου 23 του ν.4172/2013 καθώς και οι δαπάνες που εξαιρούνται από τον υπολογισμό του εισοδήματος των δικαιούχων από μισθωτή εργασία και συντάξεις με βάση τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 14 του νόμου αυτού. Αντίθετα, οι αμοιβές για μισθωτή εργασία και η πάγια αντιμισθία που χορηγούνται σε ανάπηρους με ποσοστό αναπηρίας τουλάχιστον ογδόντα τοις εκατό (80%), οι οποίες απαλλάσσονται από τον φόρο με βάση τις διατάξεις της περ. ε' της παρ. 2 του άρθρου 14 του ν.4172/2013, εκπίπτουν με τις προϋποθέσεις των κοινοποιούμενων διατάξεων.

Οι δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί εντός του φορολογικού έτους αλλά δεν έχουν εξοφληθεί στο έτος αυτό, κρίνονται οριστικά, ως προς την εκπεσιμότητά τους, στο φορολογικό έτος που θα λάβει χώρα η εξόφληση αυτών. Στην περίπτωση που στο έτος εξόφλησης των δαπανών διαπιστωθεί ότι οι δαπάνες αυτές εξοφλήθηκαν χωρίς να γίνει χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή διαμεσολάβηση παρόχου υπηρεσιών πληρωμών (π.χ. με μετρητά), η επιχείρηση υποχρεούται να υποβάλλει τροποποιητική δήλωση του φορολογικού έτους που αφορά η δαπάνη, προσθέτοντας τα ποσά αυτών των δαπανών ως θετική λογιστική διαφορά.


Πέραν των ανωτέρω περιπτώσεων του άρθρου 23 διευκρινίζονται τα ακόλουθα:

i) Οι δαπάνες διαφήμισης δεν εκπίπτουν στην περίπτωση εκπρόθεσμης απόδοσης των οφειλομένων τελών διαφήμισης, δηλαδή μετά τη λήξη της προθεσμίας υποβολής της οικείας δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, καθόσον με τις διατάξεις της περ. δ' της κατηγορίας Δ' της παρ.1 του άρθρου 15 του από 24.9/20.10.1958 βασιλικού διατάγματος, όπως τροποποιήθηκαν με τις διατάξεις του άρθρου 9 του ν. 2880/2001, οι οποίες εξακολουθούν να ισχύουν, ορίζεται ότι σε περίπτωση εκπρόθεσμης απόδοσης των οφειλόμενων τελών, οι σχετικές δαπάνες διαφήμισης δεν αναγνωρίζονται ως εκπεστέες από τα ακαθάριστα έσοδα, κατά τις φορολογικές διατάξεις.

ii) Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1029/2017 Φορολογική μεταχείριση μισθωμάτων που καταβάλλονται για τη χρήση δικαιωμάτων (franchising) ορίζεται ότι στην περίπτωση σύμβασης δικαιόχρησης (franchising) όπου στον δικαιοπάροχο, ο οποίος τυγχάνει να είναι και προμηθευτής του δικαιοδόχου, καταβάλλονται εκτός από τα μισθώματα για τη χρήση δικαιωμάτων τα οποία ενσωματώνονται στο κόστος των πωλούμενων εμπορευμάτων και αμοιβές για τη χρήση των επωνυμιών των προϊόντων που εμπορεύεται ο δικαιοδόχος και τα οποία μέχρι πρότινος ανήκαν κατά κυριότητα σε τρίτη εταιρεία, υπερισχύει και στην περίπτωση αυτή η έννοια του franchising, καθόσον η καταβολή των υπόψη ποσών εντάσσεται στο πλαίσιο της ευρύτερης επιχειρηματικής συνεργασίας μεταξύ δύο ανεξάρτητων επιχειρήσεων με σκοπό την πώληση συγκεκριμένου τύπου προϊόντων ή παροχής υπηρεσιών σε τελικούς χρήστες.

Κατά συνέπεια, τα όποια δικαιώματα καταβάλλονται προς τον δικαιοπάροχο (franchisor) - προμηθευτή για τη χρήση των επωνυμιών αποτελούν μέρος των μισθωμάτων για τη χρήση δικαιωμάτων (franchising) τα οποία ενσωματώνονται στο κόστος των εμπορευμάτων που λαμβάνει από τον προμηθευτή.

Συνάγεται ότι οι κάθε είδους καταβολές δικαιωμάτων (είτε για μισθώματα είτε για τη χρήση των επωνυμιών των εμπορευμάτων) εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του δικαιοδόχου (franchisee) μέσω του κόστους πωληθέντων με τις προϋποθέσεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013. Συνεπώς, δεν είναι δυνατή η έκπτωση των αντίστοιχων δαπανών σε περίπτωση έκδοσης χωριστού στοιχείου για τα δικαιώματα αυτά.

Αριθμ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1017519 ΕΞ 2018 Φορολογική μεταχείριση μισθωμάτων που καταβάλλονται για τη χρήση δικαιωμάτων (franchising)

Αναφορικά με το πιο πάνω θέμα και σε συνέχεια της ΠΟΛ.1029/2017 εγκυκλίου μας, σας γνωρίζουμε τα εξής:

1. Με την ως άνω εγκύκλιό μας αντιμετωπίστηκε η περίπτωση σύμβασης δικαιόχρησης (franchising) όπου ο δικαιοπάροχος τυγχάνει να είναι και προμηθευτής των πωλούμενων εμπορευμάτων. Ειδικότερα, διευκρινίστηκε ότι οι κάθε είδους καταβολές δικαιωμάτων προς τον δικαιοπάροχο (franchisor) - προμηθευτή, είτε για μισθώματα για τη χρήση δικαιωμάτων είτε για τη χρήση των επωνυμιών των εμπορευμάτων που λαμβάνει από τον ίδιο, εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του δικαιοδόχου (franchisee) μέσω του κόστους πωληθέντων με τις προϋποθέσεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013, καθόσον η καταβολή των υπόψη ποσών εντάσσεται στο πλαίσιο της ευρύτερης επιχειρηματικής συνεργασίας μεταξύ δύο ανεξαρτήτων επιχειρήσεων με σκοπό την πώληση συγκεκριμένου τύπου προϊόντων ή παροχής υπηρεσιών σε τελικούς χρήστες (σύμβαση franchising). Για τον σκοπό αυτό, με την ίδια εγκύκλιο διευκρινίσθηκε ότι δεν είναι δυνατή η έκπτωση των αντίστοιχων δαπανών σε περίπτωση έκδοσης χωριστού στοιχείου για τα δικαιώματα αυτά, καθόσον στην περίπτωση αυτή θα υπήρχε το ενδεχόμενο διπλής έκπτωσης, τόσο κατά τον χρόνο καταβολής των δικαιωμάτων όσο και κατά τον χρόνο πώλησης των εμπορευμάτων μέσω του κόστους πωληθέντων.

2. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι σε κάθε περίπτωση μία εταιρεία που εμπορεύεται προϊόντα τα οποία προμηθεύεται τόσο από προμηθευτές (δικαιοπάροχους) προς τους οποίους καταβάλλει δικαιώματα όσο και από τρίτους, οι καταβολές των δικαιωμάτων εκπίπτουν κατά τον χρόνο πώλησης των εμπορευμάτων μέσω του κόστους πωληθέντων. Κατά συνέπεια, η εταιρεία θα πρέπει να είναι σε θέση να γνωρίζει σε ποια εμπορεύματα αντιστοιχούν οι καταβολές δικαιωμάτων και σε ποια όχι. Ωστόσο αν αυτό δεν είναι εφικτό και οι εν λόγω καταβολές δεν έχουν ενσωματωθεί εν τέλει στο κόστος πωληθέντων, τα ποσά που εμφανίζονται σε τυχόν χωριστά τιμολόγια θα εκπίπτουν με βάση τις γενικές διατάξεις των άρθρων 22 και 23 περί έκπτωσης των δαπανών.

Με την Αρ. πρωτ: ΔΕΑΦΑ 1134898 ΕΞ 2016 με θέμα Έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα επιχείρησης των παροχών κοινωνικού χαρακτήρα προς τους εργαζομένους τους ή συγγενείς αυτών ορίζεται ότι οι κοινωνικού χαρακτήρα παροχές που δίνουν οι επιχειρήσεις σε εργαζομένους τους ή σε συγγενικά αυτών πρόσωπα (π.χ. ως δώρα λόγω γάμου αυτών ή των τέκνων τους ή λόγω γέννησης παιδιού, καθώς και τα βοηθήματα σε οικογένεια θανόντος εργαζομένου) αποτελούν εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις.

Επομένως, οι σχετικές δαπάνες θεωρείται ότι πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης (άρθρο 22 περ. α') και εκπίπτουν ως έξοδα μισθοδοσίας, εφόσον πληρούνται και οι λοιπές προϋποθέσεις των περ. β' και γ' του άρθρου 22 του ν.4172/2013.

Αναλυτικά για τις μη εκπιπτόμενες δαπάνες βλέπε:

ΠΟΛ.1113/2.6.2015 Εκπιπτόμενες και μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες του ΚΦΕ ν4172

ΠΟΛ.1094/2016 (ΟΡΘΗ ΕΠΑΝΑΛΗΨΗ) Συμπλήρωση της ΠΟΛ.1113/2015 εγκυκλίου μας, σχετικά με τις εκπιπτόμενες και μη δαπάνες

ΠΟΛ 1173/2017 ΘΕΜΑ: Καθορισμός των κρατών που έχουν προνομιακό φορολογικό καθεστώς με βάση τις διατάξεις των παραγράφων 6 και 7 του άρθρου 65 του ν.4172/2013 για τα φορολογικά έτη 2016 και 2017.

Υποβολή έως 30/6/2019 μέσω του εντύπου Ε3 με την χρήση ηλεκτρονικής μεθόδου επικοινωνίας.

 

 

42. Υπολογισμός του ποσού της φορολογικής ζημιάς που δικαιούται να μεταφέρει η επιχείρηση.
 


Μια σημαντική διαδικασία που πρέπει να γίνεται πριν την σύνταξη της δήλωσης φόρου εισοδήματος είναι ο υπολογισμός του ποσού της φορολογικής ζημιάς που δικαιούται να μεταφέρει η επιχείρηση για να μην απολεστεί το δικαίωμα της επιχείρησης για το συμψηφισμό των προηγούμενων ζημιών, λόγω της πενταετής παραγραφή.

Παράδειγμα

Έστω ότι επιχείρηση παρουσιάζει τα παρακάτω δεδομένα:
 
Έτος Κέρδη – Ζημίες  επιχείρησης Μεταφερόμενες και φορολογικά αναγνωρίσιμες ζημιές
2012 (350.000,00) (350.000,00)
2013 72.000,00 (278.000,00)
2014 82.000,00 (196.000,00)
2015 109.000,00 (87.000,00)
2016 (17.000,00) (104.000,00)
2017 83.000,00 (21.000,00)
2018 72.000,00 Στο έτος 2018 η επιχείρηση θα συμψηφίσει ζημίες (17.000,00) επειδή η ζημία των (4.000,00) ευρώ από το έτος 2012 δεν μπορεί πλέον να συμψηφιστεί λόγω παρέλευσης πενταετίας στο έτος 2017.


Στο έτος 2013, συμψηφίζονται τα κέρδη του έτους αυτού ποσού 72.000,00 ευρώ με το ποσό των μεταφερόμενων φορολογικών ζημιών (350.000,00) ευρώ του έτους 2012. Επομένως, προκύπτει ζημιά εις νέο (τρέχουσας χρήσης και παλαιότερων) αναγνωριζόμενη φορολογικά ύψους (278.000,00) ευρώ.

Στο έτος 2014, συμψηφίζονται τα κέρδη του έτους αυτού ποσού 82.000,00 ευρώ με το ποσό των μεταφερόμενων φορολογικών ζημιών (278.000,00) ευρώ από το προηγούμενο έτος 2013. Επομένως, προκύπτει ζημιά εις νέο (τρέχουσας χρήσης και παλαιότερων) αναγνωριζόμενη φορολογικά ύψους (196.000,00)ευρώ.

Στο έτος 2015, συμψηφίζονται τα κέρδη του έτους αυτού ποσού 109.000,00 ευρώ με το ποσό των μεταφερόμενων φορολογικών ζημιών (196.000,00) ευρώ από το προηγούμενο έτος 2014. Επομένως, προκύπτει ζημιά εις νέο (τρέχουσας χρήσης και παλαιότερων) αναγνωριζόμενη φορολογικά ύψους (87.000,00)ευρώ.

Στο έτος 2016, αθροίζεται η ζημιά του έτους αυτού ποσού (17.000,00) ευρώ με το ποσό των μεταφερόμενων φορολογικών ζημιών (87.000,00) ευρώ από το προηγούμενο έτος 2015. Επομένως, προκύπτει ζημιά εις νέο (τρέχουσας χρήσης και παλαιότερων) αναγνωριζόμενη φορολογικά ύψους (104.000,00) ευρώ.

Στο έτος 2017, συμψηφίζονται τα κέρδη του έτους αυτού ποσού 83.000,00 ευρώ με το ποσό των μεταφερόμενων φορολογικών ζημιών (104.000,00) ευρώ από το προηγούμενο έτος 2016. Επομένως, προκύπτει ζημιά εις νέο (τρέχουσας χρήσης και παλαιότερων) αναγνωριζόμενη φορολογικά ύψους (21.000,00) ευρώ.

Στο έτος 2018, συμψηφίζονται τα κέρδη του έτους αυτού ποσού 72.000,00 ευρώ με το ποσό των μεταφερόμενων φορολογικών ζημιών (17.000,00) ευρώ σε σχέση με την συνολική φορολογική ζημία των (21.000,00) ευρώ του προηγούμενου έτους 2017 επειδή η ζημία των (4.000,00) ευρώ από το έτος 2012 δεν μπορεί πλέον να συμψηφιστεί λόγω παρέλευσης πενταετίας στο έτος 2017.

Μεταφορά φορολογικών ζημιών

Σύμφωνα με το Άρθρο 27 του ν.4172/2013 εάν με τον προσδιορισμό των κερδών από επιχειρηματική δραστηριότητα το αποτέλεσμα είναι ζημία εντός του φορολογικού έτους, η ζημία αυτή μεταφέρεται για να συμψηφισθεί με τα επιχειρηματικά κέρδη διαδοχικά στα επόμενα πέντε (5) φορολογικά έτη. Η ζημία του προγενέστερου έτους συμψηφίζεται κατά προτεραιότητα έναντι της ζημίας μεταγενέστερου έτους.

Οι διατάξεις του άρθρου 27 παρ 1 του ν.4172/2013 περί μεταφοράς ζημιών εφαρμόζονται τόσο για τα φυσικά πρόσωπα που ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα (ατομικές επιχειρήσεις), όσο και για τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες που είναι υποκείμενα φόρου του άρθρου 45 του ν. 4172/2013.

Επίσης δεν τίθεται κανένας περιορισμός σχετικά με την κατηγορία των τηρουμένων βιβλίων, συνάγεται ότι δικαίωμα μεταφοράς της ζημίας στην επόμενη πενταετία έχουν τα αναφερόμενα πιο πάνω πρόσωπα ανεξάρτητα αν τηρούν βιβλία με την απλογραφική ή διπλογραφική μέθοδο.

Οι διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 27 περί μεταφοράς ζημιών εφαρμόζονται για φορολογικές ζημίες που προκύπτουν στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2014 και μετά. Επομένως, προκειμένου για ζημίες που προέκυψαν σε χρήσεις με έναρξη πριν την 1.1.2014, θα έχουν εφαρμογή οι προϋποθέσεις των διατάξεων εκείνων που ίσχυαν κατά τον χρόνο που γεννήθηκαν οι υπόψη ζημίες, ήτοι των άρθρων 4 και 61 του ν. 2238/1994.

Χρόνος μεταφοράς ζημίας

Η μεταφορά της ζημίας πρέπει, κατά ρητή διατύπωση του νόμου, να γίνεται διαδοχικά στα επόμενα πέντε (5) φορολογικά έτη μέχρι να καλυφθεί πλήρως, συμψηφίζοντας τις ζημιές αυτές υποχρεωτικά στο πρώτο φορολογικό έτος στο οποίο θα προκύψουν κέρδη. Αν μετά την παρέλευση της πενταετίας μένει ακάλυπτο ποσό, αυτό χάνεται. Επίσης, η ζημία συμψηφίζεται διαδοχικά με μελλοντικά κέρδη των επόμενων φορολογικών ετών και όχι με κέρδη των προηγούμενων.

Προϋποθέσεις μεταφοράς ζημίας

Για τη μεταφορά της ζημίας στα επόμενα φορολογικά έτη με βάση τις νέες διατάξεις δεν τίθενται οι προϋποθέσεις που ίσχυαν με τον προγενέστερο Κ.Φ.Ε. Ειδικότερα, δεν απαιτείται η ζημία να έχει αναγραφεί στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος μέχρι το τέλος του οικείου οικονομικού έτους που προέκυψε, αλλά αυτή μπορεί να δηλωθεί οποτεδήποτε, μέσα στην πενταετία, με την υποβολή εκπρόθεσμης αρχικής ή τροποποιητικής δήλωσης με βάση τα οριζόμενα στα άρθρα 18 και 19 του Κ.Φ.Δ. (ν. 4174/2013), με τις οικείες κάθε φορά κυρώσεις που προβλέπονται από τον Κώδικα αυτόν. Είναι προφανές ότι στην περίπτωση αυτή η πενταετία ξεκινά από το επόμενο φορολογικό έτος από αυτό εντός του οποίου προέκυψε η ζημία και όχι από το επόμενο φορολογικό έτος εντός του οποίου υποβλήθηκε η δήλωση φορολογίας εισοδήματος (αρχική ή τροποποιητική).

Ως ζημία, με σκοπό τον συμψηφισμό της στα επόμενα φορολογικά έτη, λαμβάνεται είτε αυτή που εμφανίζεται στα βιβλία της επιχείρησης είτε αυτή που προκύπτει από την οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού φόρου ή με βάση δικαστική απόφαση.

Ομοίως, όσον αφορά στα φορολογικά έτη με τα κέρδη των οποίων μεταφέρεται για συμψηφισμό η ζημία, δεν απαιτείται πλέον η μεταφορά αυτή να πραγματοποιείται μέχρι το τέλος του οικείου οικονομικού έτους, όπως ίσχυε με βάση τις προγενέστερες διατάξεις του ν. 2238/1994.

Μείωση μετοχικού κεφαλαίου με συμψηφισμό φορολογικών ζημιών

Ελλείψει ρητής διάταξης που ορίζει κάτι διαφορετικό, σε περίπτωση επιχείρησης με λογιστικές ζημίες στα βιβλία της η οποία επιθυμεί να μειώσει το μετοχικό/εταιρικό της κεφάλαιο με συμψηφισμό των ζημιών αυτών, οι υπόψη ζημίες κατά το μέρος που αναγνωρίζονται φορολογικά εξακολουθούν για φορολογικούς σκοπούς να μεταφέρονται προς συμψηφισμό με τα κέρδη των επόμενων φορολογικών ετών (σχετ. οι υπ' αριθ. ΣτΕ 3733/2008, ΣτΕ 2614/2008 και ΣτΕ 2523/1991 αποφάσεις του Σ.τ.Ε.).

Μη αναγνώριση ζημιάς από μεταβολή ΜΚ ή δικαιωμάτων ψήφου άνω του 33%

Σε περίπτωση που μεταβληθεί η άμεση ή έμμεση συμμετοχή ή τα δικαιώματα ψήφου σε ένα νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα άνω του ποσοστού τριάντα τρία τοις εκατό (33%) εντός ενός φορολογικού έτους και παράλληλα γίνει, μέσα στο ίδιο ή/και το επόμενο φορολογικό έτος από αυτό που συντελέσθηκε η μεταβολή της συμμετοχής ή των δικαιωμάτων ψήφου, αλλαγή της δραστηριότητας της εταιρείας στην οποία αποκτάται η συμμετοχή ή τα δικαιώματα ψήφου, σε ποσοστό άνω του πενήντα τοις εκατό (50%) του κύκλου εργασιών της σε σχέση με το αμέσως προηγούμενο φορολογικό έτος από τη μεταβολή της συμμετοχής ή των δικαιωμάτων ψήφου, οι διατάξεις της παραγράφου 1 δεν έχουν εφαρμογή. (παρ 5 του άρθρου 27 του Ν. 4172/2013).

Φορολογική μεταχείριση χρεωστικής διαφοράς (ζημίας) λόγω ανταλλαγής ομολόγων (PSI)

Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 27 του Ν. 4172/2013 ορίζεται ότι η χρεωστική διαφορά που προκύπτει σε βάρος: α) των κεφαλαιουχικών εταιρειών που συστάθηκαν στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή (περ. α' άρθρου 46), επομένως και των μόνιμων εγκαταστάσεων αλλοδαπών κεφαλαιουχικών εταιρειών σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 6 του ν.4172/2013 ή τις Σ.Α.Δ.Φ. που δεν έχουν φορολογική κατοικία στην Ελλάδα (σχετ. η ΠΟΛ.1044/10.2.2015 εγκύκλιός μας), β) των μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα νομικών προσώπων δημοσίου ή ιδιωτικού δικαίου που συστάθηκαν στην ημεδαπή ή στην αλλοδαπή (περ. γ' άρθρου 46) καθώς και γ) των συνεταιρισμών ή ενώσεων αυτών (περ. δ' άρθρου 46), από την ανταλλαγή ομολόγων του Ελληνικού Δημοσίου ή εταιρικών ομολόγων με εγγύηση του Ελληνικού Δημοσίου, κατ' εφαρμογή του προγράμματος συμμετοχής στην αναδιάταξη του ελληνικού χρέους, εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα σε τριάντα (30) ισόποσες ετήσιες δόσεις, αρχής γενόμενης από τη χρήση μέσα στην οποία πραγματοποιείται η ανταλλαγή των τίτλων και ανεξάρτητα από τον χρόνο διακράτησης των ομολόγων.

Φορολογική μεταχείριση ζημιών που προκύπτουν στην αλλοδαπή

Σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 27 παρ 4 του Ν.4172/2013 οι ζημίες που προκύπτουν στην αλλοδαπή από την άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας μέσω μόνιμης εγκατάστασης δεν δύνανται να χρησιμοποιηθούν για τον υπολογισμό των κερδών του ίδιου φορολογικού έτους ούτε να συμψηφιστούν με μελλοντικά κέρδη, με εξαίρεση τις ζημιές από επιχειρηματική δραστηριότητα μέσω μόνιμης εγκατάστασης που προκύπτουν σε άλλη χώρα ΕΕ/ΕΟΧ, με την οποία η Ελλάδα έχει συνάψει σύμβαση αποφυγής διπλής φορολογίας, βάσει της οποίας τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα δεν απαλλάσσονται.

Οι ανωτέρω διατάξεις έχουν εφαρμογή τόσο για νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες των οποίων τα κέρδη θεωρούνται ως προερχόμενα από επιχειρηματική δραστηριότητα όσο και για τα φυσικά πρόσωπα που αποκτούν κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα.

Με τα ανωτέρω τίθεται ο γενικός κανόνας περί μη συμψηφισμού των ζημιών που προκύπτουν στην αλλοδαπή με εισοδήματα που προκύπτουν στην ημεδαπή και αφορά τόσο τις ζημίες που προκύπτουν από την άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας στην αλλοδαπή όσο και από τη μεταβίβαση κεφαλαίου στην αλλοδαπή (π.χ. ζημία από μεταβίβαση τίτλων αλλοδαπής προέλευσης, κ.λπ.). Ωστόσο, οι ζημίες αλλοδαπής μπορούν να συμψηφιστούν με εισοδήματα των πιο πάνω προσώπων που προκύπτουν σε κράτη - μέλη της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ. (Ισλανδία, Λιχτενστάιν και Νορβηγία), τα οποία είτε με βάση τη Σύμβαση για την Αποφυγή Διπλής Φορολογίας με την Ελλάδα η Ελληνική Φορολογική Διοίκηση έχει δικαίωμα να φορολογήσει, είτε ελλείψει ΣΑΔΦ φορολογούνται με βάση την εσωτερική μας νομοθεσία (π.χ. Λιχτενστάιν). Ο συμψηφισμός αυτός γίνεται ανά χώρα. Από τη γραμματική διατύπωση των διατάξεων αυτών συνάγεται ότι οι ανωτέρω ζημίες αλλοδαπής αναγνωρίζονται μόνο εφόσον προκύπτουν σε κράτη - μέλη της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ. και όχι σε τρίτες χώρες, δεδομένου ότι ο νόμος κάνει μνεία για εισοδήματα γενικά (καθαρό κέρδος) κρατών - μελών της Ε.Ε. ή του Ε.Ο.Χ. και όχι μόνο για θετικά εισοδήματα (έσοδα) των χωρών αυτών. Σε περίπτωση που μετά την παρέλευση πενταετίας, το αποτέλεσμα είναι ζημιογόνο, η ζημία αυτή δεν μεταφέρεται περαιτέρω. Για τον σκοπό αυτό τα κέρδη και οι ζημίες από χώρες ΕΕ και του ΕΟΧ θα πρέπει να παρακολουθούνται διακεκριμένα ανά χώρα στα βιβλία της επιχείρησης, ώστε στα φορολογητέα κέρδη της επιχείρησης να περιλαμβάνεται το τελικό κέρδος που προκύπτει στην αλλοδαπή ανά χώρα μετά τον παραπάνω συμψηφισμό, εξαιρουμένων των εισοδημάτων εκείνων που απαλλάσσονται της φορολογίας εισοδήματος (π.χ. εισπραττόμενα μερίσματα άρθρου 48 ν. 4172/2013).

(Βλέπε σχετική ΠΟΛ.1088/2016 Διευκρινίσεις σχετικά με την εφαρμογή των διατάξεων των παρ. 1 - 4 του άρθρου 27 του ν.4172/2013 περί μεταφοράς ζημιών)

Προϋποθέσεις μεταφοράς ζημίας

Για τη μεταφορά της ζημίας στα επόμενα φορολογικά έτη δεν απαιτείται η ζημία να έχει αναγραφεί στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος μέχρι το τέλος του οικείου οικονομικού έτους που προέκυψε, αλλά αυτή μπορεί να δηλωθεί οποτεδήποτε, μέσα στην πενταετία, με την υποβολή εκπρόθεσμης αρχικής ή τροποποιητικής δήλωσης με βάση τα οριζόμενα στα άρθρα 18 και 19 του Κ.Φ.Δ. (ν. 4174/2013), με τις οικείες κάθε φορά κυρώσεις που προβλέπονται από τον Κώδικα αυτόν.

Είναι προφανές ότι στην περίπτωση αυτή η πενταετία ξεκινά από το επόμενο φορολογικό έτος από αυτό εντός του οποίου προέκυψε η ζημία και όχι από το επόμενο φορολογικό έτος εντός του οποίου υποβλήθηκε η δήλωση φορολογίας εισοδήματος (αρχική ή τροποποιητική).

Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦ Β 1054541 ΕΞ 2017 Υποβολή τροποποιητικών δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος για τη μεταφορά ζημιών παρελθουσών χρήσεων στο φορολογικό έτος 2015, όταν τα αποτελέσματα είναι μηδενικά

 

43. Υποβολή αίτησης για αναγνώριση των «Δαπανών επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας»
 


Παρέχονται κίνητρα σε επιχειρήσεις που πραγματοποιούν δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας καθώς οι δαπάνες αυτές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων κατά το χρόνο πραγματοποίησής τους προσαυξημένες κατά ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%).

Δαπάνες Επιστημονικής και Τεχνολογικής Έρευνας

Σύμφωνα με το άρθρο 22Α του ν.4172/2013 οι δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, στις οποίες περιλαμβάνονται και οι αποσβέσεις του εξοπλισμού και των οργάνων, που χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες εκτέλεσης της επιστημονικής και της τεχνολογικής έρευνας, εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων κατά το χρόνο της πραγματοποίησης τους προσαυξημένες κατά ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%).

Τα κριτήρια χαρακτηρισμού των πιο πάνω δαπανών καθορίζονται με την κοινή υπουργική απόφαση των Υπουργών Οικονομικών και Παιδείας, Έρευνας και Θρησκευμάτων Κ.Υ.Α. αριθμ. 109343/Ι2/2017.

Αν προκύψουν ζημίες μετά την αφαίρεση του ως άνω ποσοστού μεταφέρονται με βάση το άρθρο 27 του παρόντος.

Συγχρόνως με την υποβολή της φορολογικής της δήλωσης, η επιχείρηση υποβάλλει στη Γενική Γραμματεία Έρευνας και Τεχνολογίας του Υπουργείου Παιδείας και Θρησκευμάτων τα απαραίτητα δικαιολογητικά για τις δαπάνες έρευνας και τεχνολογίας που πραγματοποίησε.

Ο έλεγχος και η πιστοποίηση των δαπανών αυτών διενεργούνται μέσα σε χρονικό διάστημα δέκα (10) μηνών.

Μετά την άπρακτη παρέλευση της οριζόμενης από τον νόμο προθεσμίας, συνάγεται ότι η επιχείρηση οφείλει, σε περίπτωση ρητής μη έγκρισης του συνόλου ή μέρους των υπόψη δαπανών από τη Γενική Γραμματεία Έρευνας και Τεχνολογίας (ΓΓΕΤ) του Υπουργείου Παιδείας, Έρευνας και Θρησκευμάτων και εφόσον αυτή κοινοποιείται στον φορολογούμενο μετά τη λήξη της προθεσμίας υποβολής φορολογικών δηλώσεων του οικείου έτους ή μετά την υποβολή της φορολογικής δήλωσης, να υποβάλει τροποποιητική δήλωση φορολογίας εισοδήματος προκειμένου να εκπέσει μικρότερο ποσό δαπανών από αυτό που είχε δηλωθεί αρχικά. Η δήλωση αυτή εφόσον υποβάλλεται εντός μηνός από την επίδοση της απορριπτικής απόφασης θεωρείται εμπρόθεσμη. (ΠΟΛ :1210 20/12/2017)

Σε κάθε περίπτωση, το Υπουργείο Παιδείας και Θρησκευμάτων ενημερώνει σχετικά το Υπουργείο Οικονομικών σύμφωνα με τη διαδικασία που καθορίζεται στην κοινή υπουργική απόφαση της Κ.Υ.Α. αριθμ. 109343/Ι2/2017.

Επισημαίνεται ότι την πιο πάνω έκπτωση δικαιούνται όλα τα φυσικά πρόσωπα που αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, καθώς και τα νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες, που πραγματοποιούν δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, ανεξάρτητα από τον τρόπο τήρησης των βιβλίων τους (απλογραφικά ή διπλογραφικά).

Διευκρινίζεται ότι η έκπτωση του 30% επί των υπόψη δαπανών διενεργείται από τα καθαρά κέρδη εξωλογιστικά με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος.

Ως δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας νοούνται τα ποσά που πράγματι επιβαρύνθηκε η επιχείρηση, δηλαδή η δαπάνη που προκύπτει μετά την αφαίρεση των επιδοτήσεων ή επιχορηγήσεων που έχει λάβει η επιχείρηση με σκοπό την εκτέλεση - υλοποίηση ερευνητικών προγραμμάτων.

Εξοπλισμός και όργανα, που χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες εκτέλεσης της επιστημονικής και της τεχνολογικής έρευνας

Ως εξοπλισμός και όργανα που χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες εκτέλεσης της επιστημονικής και της τεχνολογικής έρευνας, σύμφωνα με την Κ.Υ.Α. αριθμ. 109343/Ι2/2017 είναι

α) Δαπάνες αγοράς κατασκευής ή επισκευής, συντήρησης, ανακαίνισης κτιρίων και κατά το σκέλος αυτών, μετά από επιμερισμό, που σχετίζεται αποκλειστικά με δραστηριότητες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας.

β) Δαπάνες αγοράς εξοπλισμού και οργάνων εργαστηριακής υποδομής για το χρονικό διάστημα που χρησιμοποιούνται για ερευνητικούς σκοπούς, όπως συσκευές, εργαλεία, επιστημονικά όργανα, διατάξεις και τα εξαρτήματα τους εργαστηριακής ή ημιβιομηχανικής κλίμακας καθώς και εγκαταστάσεις ημιβιομηχανικών (επιδεικτικών) δοκιμών. Στις δαπάνες της κατηγορίας αυτής μπορεί να περιλαμβάνονται τυχόν πρόσθετα κόστη μεταφοράς και εγκατάστασης του εξοπλισμού καθώς και εκπαίδευσης του προσωπικού στη χρήση του.

Περαιτέρω, με τις διατάξεις της περ. β' της παρ.8 του άρθρου 24 του ν.4386/2016 ορίζεται ότι στην παράγραφο 4 του άρθρου 24 προστίθεται νέα κατηγορία ενεργητικού με αντίστοιχο συντελεστή απόσβεσης 40%.

Συνοπτικά σχετικά με τις Δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας ισχύουν τα εξής:

1. Τα κριτήρια χαρακτηρισμού των πιο πάνω δαπανών καθορίζονται με κοινή υπουργική απόφαση των Υπουργών Οικονομικών και Παιδείας, Έρευνας και Θρησκευμάτων. (Κ.Υ.Α. αριθμ. 109343/Ι2/2017 Κριτήρια χαρακτηρισμού δαπανών επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας των επιχειρήσεων)

2. Ο εξοπλισμός και όργανα που χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες εκτέλεσης της επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας αποσβένονται με συντελεστή 40%

3. Η προσαύξηση 30% γίνεται εξωλογιστικα με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, τόσο για τις δαπάνες πάγιου εξοπλισμού όσο και για τις λοιπές δαπάνες.

4. Αν προκύψουν ζημίες (αφού αφαιρεθεί η προσαύξηση 30%), μεταφέρονται για συμψηφισμό με μελλοντικά κέρδη με βάση τις διατάξεις του άρθρου 27 του ν. 4172/2013..

5. Ως εκπιπτόμενες δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας θεωρούνται αυτές με τα την αφαίρεση επιδοτήσεων / επιχορηγήσεων που έχουν (πιθανά) ληφθεί.

6. συγχρόνως με την υποβολή της φορολογικής της δήλωσης, υποβάλλεται στην Γενική Γραμματεία Έρευνας και Τεχνολογίας του Υπουργείου Παιδείας και Θρησκευμάτων αίτηση για την έγκριση των δαπανών αυτών. Σε περίπτωση μη έγκρισης αυτών υποβάλλεται τροποποιητική δήλωση εισοδήματος χωρίς την επιβολή τόκων προσαυξήσεων ή προστίμων.

Κωδικός της φορολογικής δήλωσης (Έντυπο Ν) , που καταχωρούνται

Σύμφωνα με τις οδηγίες συμπλήρωσης του έντυπου φορολογίας εισοδήματος ο κωδικός 060 συμπληρώνεται από τα νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες τα οποία έχουν πραγματοποιήσει δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας προκειμένου, πέραν της έκπτωσης από τα ακαθάριστα έσοδά τους, να αφαιρούν (εξωλογιστικά) και ποσοστό των δαπανών αυτών από τα καθαρά κέρδη τους.
 

 


44. Υπολογισμός του φόρου εισοδήματος και συμπλήρωση των φορολογικών δηλώσεων τέλους χρήσης.
 


• Υπολογίζεται ο φόρος εισοδήματος της χρήσης και η προκαταβολή φόρου του επομένου έτους και συμψηφίζονται η προκαταβολή φόρου του προηγούμενου έτους και οι παρακρατηθέντες φόροι της χρήσης.

• Καλό θα είναι να γίνεται και η συμπλήρωση όλων των φορολογικών δηλώσεων ( εκκαθαριστικών) της χρήσης , δηλ. Ε3, ώστε να εντοπίζονται και να διορθώνονται τυχόν λάθη.

Αντικείμενο της φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων

Σύμφωνα με το άρθρο 44 του ν.4172/2013 ο Φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων» είναι ο φόρος που επιβάλλεται ετησίως στα κέρδη που πραγματοποιούν τα νομικά πρόσωπα και οι νομικές οντότητες.»

Υποκείμενα του φόρου

Σύμφωνα με το άρθρο 45 του ν.4172/2013 σε φόρο εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων υπόκεινται:


α) οι κεφαλαιουχικές εταιρείες που συστήθηκαν στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή,

β) οι προσωπικές εταιρείες που συστήθηκαν στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή,

γ) τα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα νομικά πρόσωπα δημοσίου ή ιδιωτικού δικαίου που συστήθηκαν στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή και στα οποία περιλαμβάνονται και τα κάθε είδους σωματεία και ιδρύματα, με εξαίρεση μόνο τα κάθε είδους έσοδα που πραγματοποιούνται κατά την επιδίωξη της εκπλήρωσης του σκοπού τους, τα οποία δεν αποτελούν αντικείμενο φόρου,

δ) συνεταιρισμοί και ενώσεις αυτών,

ε) κοινωνίες αστικού δικαίου, αστικές κερδοσκοπικές ή μη κερδοσκοπικές εταιρείες, συμμετοχικές ή αφανείς εφόσον ασκούν επιχείρηση ή επάγγελμα,

στ) κοινοπραξίες,

ζ) οι νομικές οντότητες που ορίζονται στο άρθρο 2 του Κ.Φ.Ε. και δεν περιλαμβάνονται σε μια από τις προηγούμενες περιπτώσεις.

Στην περίπτωση των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων που τηρούν απλογραφικά βιβλία εφαρμόζονται αποκλειστικά οι διατάξεις του άρθρου 47 του ν.4172/2013

Απαλλαγές από τον Φόρο Εισοδήματος


Από το φόρο εισοδήματος σύμφωνα με το άρθρο 46 του ΚΦΕ Ν.4172/2013 απαλλάσσονται τα εξής νομικά πρόσωπα:

α) οι φορείς γενικής κυβέρνησης με εξαίρεση το εισόδημα που αποκτούν από κεφάλαιο και υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου. Για τους σκοπούς του προηγούμενου εδαφίου στους φορείς Γενικής Κυβέρνησης δεν περιλαμβάνονται οι κεφαλαιουχικές εταιρείες, εκτός από αυτές στις οποίες το κράτος ή νομικό πρόσωπο δημοσίου δικαίου συμμετέχει με ποσοστό εκατό τοις εκατό (100%).

β) η Τράπεζα της Ελλάδος,

γ) οι εταιρείες επενδύσεων χαρτοφυλακίου και οι οργανισμοί συλλογικών επενδύσεων σε κινητές αξίες (ΟΣΕΚΑ), που είναι εγκατεστημένοι στην ημεδαπή ή σε άλλο κράτοςμέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης ή του Ευρωπαϊκού Οικονομικού Χώρου.

δ) οι διεθνείς οργανισμοί, υπό τον όρο ότι η απαλλαγή από το φόρο προβλέπεται βάσει διεθνούς συμβάσεως που έχει κυρωθεί στην ημεδαπή ή τελεί υπό τον όρο της αμοιβαιότητας,

ε) το Ταμείο Αξιοποίησης Ιδιωτικής Περιουσίας του Δημοσίου Α. Ε. σύμφωνα με τη νομοθεσία που το διέπει.

στ) Οι σχολικές επιτροπές και οι σχολικές εφορείες μειονοτικών σχολείων πρωτοβάθμιας και δευτεροβάθμιας εκπαίδευσης.

Φορολογικός Συντελεστής

Σύμφωνα με το άρθρο 58 του ν.4172/2013 Τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα που αποκτούν τα νομικά πρόσωπα και οι νομικές οντότητες που τηρούν διπλογραφικά βιβλία, καθώς και τα νομικά πρόσωπα της περίπτωσης γ' του άρθρου 45 που τηρούν απλογραφικά φορολογούνται με συντελεστή είκοσι εννέα τοις εκατό (29%). Όταν οι υπόχρεοι των περιπτώσεων β', δ', ε' στ' και ζ' του άρθρου 45 τηρούν απλογραφικά βιβλία τα κέρδη που αποκτούν από επιχειρηματική δραστηριότητα φορολογούνται σύμφωνα με την κλίμακα της παραγράφου 1 του άρθρου 29.

Τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα που αποκτούν οι αγροτικοί συνεταιρισμοί και οι ομάδες παραγωγών φορολογούνται με συντελεστή δεκατρία τοις εκατό (13%).

Ο φορολογούμενος που αποκτά εισόδημα το οποίο υπόκειται σε παρακράτηση φόρου σύμφωνα με το άρθρο 62 περιλαμβάνει το εισόδημα αυτό στα φορολογητέα κέρδη του πριν την αφαίρεση του παρακρατούμενου φόρου. Ο πληρωτέος από το φορολογούμενο φόρος σε σχέση με το εν λόγω εισόδημα μειώνεται κατά το ποσό του φόρου που παρακρατήθηκε.

Τα κέρδη των επιχειρήσεων των περιπτώσεων α' , β' , δ' , ε' και στ' του άρθρου 45, εφόσον αυτές εμπίπτουν στην έννοια των πολύ μικρών επιχειρήσεων, όπως ορίζονται στη Σύσταση 2003/361/ΕΚ της Επιτροπής της 6ης Μαΐου 2003, από τη διάθεση παραγόμενης ηλεκτρικής ενέργειας προς την εταιρεία «Δ.Ε.Η. Α.Ε.» ή άλλο προμηθευτή, μετά από την ένταξή τους στο «Ειδικό Πρόγραμμα Ανάπτυξης Φωτοβολταϊκών Συστημάτων μέχρι δέκα (10) Kw», κατόπιν απόφασης των Υπουργών Οικονομικών, Ανάπτυξης και Περιβάλλοντος, η οποία εκδίδεται σύμφωνα με την παρ. 3 του άρθρου 14 του ν. 3468/2006 (Α' 8), απαλλάσσονται του φόρου. Η εν λόγω απαλλαγή χορηγείται με την προϋπόθεση ότι τα κέρδη εμφανίζονται σε ειδικό λογαριασμό με την ονομασία «Ειδικό Πρόγραμμα Ανάπτυξης Φωτοβολταϊκών Συστημάτων μέχρι δέκα (10) Kw». Σε περίπτωση διανομής ή κεφαλαιοποίησής τους, φορολογούνται σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος κώδικα κατά το χρόνο διανομής ή κεφαλαιοποίησής τους αντίστοιχα.

Συντελεστές φορολογίας και προκαταβολής φόρου νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων.
 
Α/Α Φυσικά και νομικά πρόσωπα, νομικές οντότητες Συντελεστής φόρου Ποσοστό

προκαταβολής

1 Α.Ε., Ε.Π.Ε., Ι.Κ.Ε. 29% 100%
2 Τράπεζες 29% 100%
3 Προσωπικές εταιρείες (Ο.Ε., Ε.Ε.,) 29% 100%
4 Μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα νομικά πρόσωπα, σωματεία και ιδρύματα 29% 100%
5 Συνεταιρισμοί και ενώσεις αυτών 29% 100%
6 Κοινωνίες αστικού δικαίου, αστικές κερδοσκοπικές ή μη κερδοσκοπικές εταιρείες, συμμετοχικές ή αφανείς 29% 100%
7 Κοινοπραξίες προσωπικών εταιρειών 29% 100%
8 Λοιπές κοινοπραξίες (στις οποίες δεν συμμετέχουν μόνο προσωπικές εταιρείες) 29% 100%
9 Επιχειρηματική δραστηριότητα φυσικών προσώπων Κλίμακα 22 - 45% 100%
10 Αγροτική ( ατομική ) επιχειρηματική δραστηριότητα Κλίμακα 22 - 45% 100%
11 Αγροτικοί συνεταιρισμοί, ομάδες παραγωγών 13% 100%
12 Λοιπές νομικές οντότητες που δεν συμπεριλαμβάνονται ανωτέρω 29% 100%



Υποβολή δήλωσης φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων

Σύμφωνα με το άρθρο 68 του Ν.4172 τα νομικά πρόσωπα και οι νομικές οντότητες υποχρεούνται να δηλώνουν ηλεκτρονικά όλα τα εισοδήματά τους στη Φορολογική Διοίκηση.

• Προθεσμία υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων

Η δήλωση υποβάλλεται μέχρι και την τελευταία ημέρα του έκτου μήνα από το τέλος του φορολογικού έτους. Για τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες που έχουν τεθεί υπό εκκαθάριση, η δήλωση υποβάλλεται μέσα σε ένα (1) μήνα από τη λήξη της εκκαθάρισης για τα εισοδήματα που αποκτήθηκαν κατά την περίοδο αυτή. Σε περίπτωση παράτασης της εκκαθάρισης πέραν του έτους υποβάλλεται προσωρινή δήλωση για τα εισοδήματα κάθε έτους - μέσα σε ένα (1) μήνα από τη λήξη του, επιφυλασσομένης της υποβολής οριστικής δήλωσης συγχρόνως με τη λήξη της εκκαθάρισης. Για τα διαλυόμενα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες, για τα οποία δεν επιβάλλεται από το νόμο εκκαθάριση, η δήλωση υποβάλλεται μέσα σε ένα (1) μήνα από τη διάλυση και σε κάθε περίπτωση πριν από τη διάθεση με οποιονδήποτε τρόπο των περιουσιακών στοιχείων τους.

• Υπολογισμός φόρου εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων

Ο φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων υπολογίζεται με βάση την ετήσια φορολογική δήλωση του φορολογούμενου και το ποσό της φορολογικής οφειλής καθορίζεται σύμφωνα με τα άρθρα 31 και 32 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, κατόπιν έκπτωσης:

α) του φόρου που παρακρατήθηκε,

β) του φόρου που προκαταβλήθηκε,

γ) του φόρου που καταβλήθηκε στην αλλοδαπή σύμφωνα με το άρθρο 9 του ν. 4172/2013.

Ειδικά για τα μερίσματα που εισπράττει ημεδαπή μητρική εταιρεία από ημεδαπή ή αλλοδαπή θυγατρική της με έδρα σε άλλο κράτος-μέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης όταν δεν εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 48, από το ποσό του φόρου εκπίπτει το ποσό του φόρου που καταβλήθηκε ως φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, καθώς και το ποσό του φόρου που παρακρατήθηκε ως φόρος επί του μερίσματος. Σε περίπτωση που το ποσό του φόρου που προκαταβλήθηκε ή παρακρατήθηκε είναι μεγαλύτερο από τον οφειλόμενο φόρο, η επιπλέον διαφορά επιστρέφεται.

• Καταβολή φόρου εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων

Η καταβολή του φόρου γίνεται σε έξι (6), κατ' ανώτατο όριο, ισόποσες μηνιαίες δόσεις από τις οποίες η πρώτη καταβάλλεται μέχρι την τελευταία εργάσιμη ημέρα του επόμενου μήνα από την καταληκτική ημερομηνία υποβολής της δήλωσης και οι υπόλοιπες πέντε (5) μέχρι την τελευταία εργάσιμη ημέρα των πέντε (5) επόμενων μηνών, η οποία δεν μπορεί να εκτείνεται πέραν του ίδιου φορολογικού έτους.

Για τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες που έχουν λυθεί ή έχουν τεθεί υπό εκκαθάριση η καταβολή του φόρου γίνεται εφάπαξ και όχι αργότερα από την επόμενη εργάσιμη ημέρα από την υποβολή της δήλωσης.

Προκαταβολή του φόρου εισοδήματος

Σύμφωνα με το άρθρο 71 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι με βάση τη δήλωση που υποβάλλει το νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα και τους λοιπούς τίτλους βεβαίωσης που προβλέπονται στον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας βεβαιώνεται ποσό ίσο με εκατό τοις εκατό (100%) του φόρου που προκύπτει για το φόρο που αναλογεί στο εισόδημα του διανυόμενου φορολογικού έτους.

Το ποσοστό της προκαταβολής μειώνεται κατά πενήντα τοις εκατό (50%) για τα νέα νομικά πρόσωπα κατά τα τρία (3) πρώτα οικονομικά έτη από τη δήλωση έναρξης εργασιών τους. Η μείωση αυτή δεν εφαρμόζεται για τα νομικά πρόσωπα που προέρχονται από μετατροπή ή συγχώνευση άλλων επιχειρήσεων με βάση τις διατάξεις οποιουδήποτε νόμου. (άρθρο 71 του Κ.Φ.Ε. Ν.4172/2013)

Απεικόνιση προκαταβολής φόρου στις Ετήσιες Οικονομικές Καταστάσεις Α.Ε.

Το Σ.ΛΟ.Τ. με την αριθμ. πρωτ.: 1153 ΕΞ της 1.6.2016 με θέμα «Απεικόνιση φόρων στις Ετήσιες Οικονομικές Καταστάσεις Α.Ε.» αναφέρει ότι η εγγραφή της προκαταβολής του φόρου εισοδήματος για τη χρήση 2016 που υπολογίζεται και καταβάλλεται με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος του έτους 2015, γίνεται με την καταβολή της εντός της χρήσεως 2016.

Σύμφωνα με τα παραπάνω κατά την ημερομηνία υποβολής της δήλωσης φόρου εισοδήματος η οποία υποβάλλεται μέχρι και την τελευταία ημέρα του έκτου μήνα από το τέλος του φορολογικού έτους γίνεται η εγγραφή καταχώρησης της προκαταβολής φόρου εισοδήματος έναντι κερδών επομένης χρήσεως.

Εγγραφή προκαταβολής
 

Κωδ. Λογ. Σχεδίου Περιγραφή Λογ/σμού Χρέωση Πίστωση
33.13.00 Προκαταβολή φόρου εισοδήματος ΧΧΧΧΧ  
54.08 Λογαριασμός εκκαθαρίσεως φόρων - τελών ετήσιας δηλώσεως   ΧΧΧΧΧ
Εγγραφή προκαταβολής φόρου εισοδήματος έναντι κερδών επομένης χρήσεως με ημερομηνία την ημερομηνία υποβολής της δήλωσης φόρου εισοδήματος.


Προθεσμία

- Τα νομικά πρόσωπα και οι νομικές οντότητες σύμφωνα με το άρθρο 2 παρ 1 περ. δ υποβάλουν δήλωση μέχρι και την τελευταία ημέρα του έκτου μήνα από το τέλος του φορολογικού έτους. Έως 30/6/2019

- Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών καθορίζονται ειδικότερα ο τρόπος και ο χρόνος υποβολής, ο τύπος και το περιεχόμενο της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, καθώς και τα δικαιολογητικά ή άλλα στοιχεία τα οποία συνυποβάλλονται με αυτήν.

- Η καταβολή του φόρου γίνεται σε έξι (6), κατ' ανώτατο όριο, ισόποσες μηνιαίες δόσεις από τις οποίες η πρώτη καταβάλλεται μέχρι την τελευταία εργάσιμη ημέρα του επόμενου μήνα από την καταληκτική ημερομηνία υποβολής της δήλωσης και οι υπόλοιπες πέντε (5) μέχρι την τελευταία εργάσιμη ημέρα των πέντε (5) επόμενων μηνών, η οποία δεν μπορεί να εκτείνεται πέραν του ίδιου φορολογικού έτους.

Αποφάσεις, Εγκύκλιοι και οδηγίες που αφορούν τον τύπο και το περιεχόμενο του Εντύπου Ν και του εντύπου Ε 3 για της δηλώσεις που αφορούν την κλειόμενη χρήση 2018.

- Α.1037/2019 Τύπος και περιεχόμενο δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος φορολογικού έτους 2018 των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων του άρθρου 45 του ν. 4172/2013 και καθορισμός δικαιολογητικών που υποβάλλονται με αυτές Υποβολή με τη χρήση ηλεκτρονικής μεθόδου επικοινωνίας των δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων του άρθρου 45 του ν. 4172/2013

- Ε.2023/2019 - Οδηγίες για τη συμπλήρωση και την εκκαθάριση της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων φορολογικού έτους 2018

- Α.1034/2019 - Τύπος και περιεχόμενο της «ΚΑΤΑΣΤΑΣΗΣ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΑΠΟ ΕΠΙΧΕΙΡΗΜΑΤΙΚΗ ΔΡΑΣΤΗΡΙΟΤΗΤΑ» -Έντυπο Ε3
 


45. Υποβολή δήλωσης και απόδοσης του Δημοτικού Τέλους.
 


Πριν την υποβολή της δήλωσης φόρου εισοδήματος για την κλειόμενη χρήση θα πρέπει να γίνει διερεύνηση των λογαριασμών του λογιστικού σχεδίου, που χρησιμοποιεί η επιχείρηση, στους οποίους καταχωρούνται οι διαφημιστικές δαπάνες που πραγματοποιεί η επιχείρηση ώστε να αποδοθεί το Δημοτικό Τέλος Διαφήμισης που ορίζεται σε 2%. Η απόδοσή του συγκεκριμένου τέλους γίνεται με έντυπη δήλωση μέχρι τη λήξη προθεσμίας υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος.

Παρακάτω παρατίθενται ενδεικτικά οι λογαριασμοί εκείνοι του λογιστικού σχεδίου στους οποίους καταχωρούνται οι διαφημιστικές δαπάνες που υπόκεινται σε τέλος διαφήμισης 2%.

64 ΔΙΑΦΟΡΑ ΕΞΟΔΑ
64.02 Έξοδα προβολής και διαφημίσεως
64.02.04 Έξοδα λειτουργίας φωτεινών επιγραφών
05 Έξοδα συνεδρίων - δεξιώσεων και άλλων παρεμφερών εκδηλώσεων
07 Έξοδα προβολής δια λοιπών μεθόδων (π.χ. χρηματοδότηση αθλητικών εκδηλώσεων ή αγώνων Rally)
64.02.99 Διάφορα έξοδα προβολής και διαφημίσεως

64.03 Έξοδα εκθέσεων - επιδείξεων
64.03.00 Έξοδα εκθέσεων εσωτερικού
01 Έξοδα εκθέσεων εξωτερικού
02 Έξοδα επιδείξεων

64.07 Έντυπα και γραφική ύλη
64.07.00 Έντυπα
01 Υλικά πολλαπλών εκτυπώσεων
02 Έξοδα πολλαπλών εκτυπώσεων

Σύμφωνα με το άρθρο 9 παρ. 6 του ν. 2880/2001 για τις διαφημίσεις της «Κατηγορίας Δ» του άρθρου 15 του Β.Δ. 24.9/20.10.1958, όπως αυτό τροποποιήθηκε ισχύουν τα εξής:

α. Για διαφημίσεις που γίνονται με ημερολόγια, δώρα, έντυπα, κάθε είδους παραστάσεις ή λέξεις σε αυτοκόλλητα ή είδη με διαφημιστικές παραστάσεις ή λέξεις ή με άλλο παρόμοιο τρόπο, καθώς και για διαφημίσεις που γίνονται από τον αέρα με οποιονδήποτε τρόπο, το τέλος ορίζεται σε ποσοστό δύο τοις εκατό (2%) επί της δαπάνης διαφήμισης.

Τα ένθετα διαφημιστικά φυλλάδια, που διανέμονται μαζί με τις εφημερίδες και τα περιοδικά, υπόκεινταιστο ανωτέρω τέλος διαφήμισης.

β. Η προβολή προϊόντων σε χώρους καταστημάτων, που γίνεται είτε με την τοποθέτηση τους σε ειδικά σημεία εντός του καταστήματος είτε με έντυπα, δώρα, επιγραφές κάθε είδους είτε με άλλο παρόμοιο τρόπο, θεωρείται διαφήμιση και υπόκειται σε τέλος διαφήμισης, βάσει των εκδιδομένων από τα καταστήματα τιμολογίων παροχής υπηρεσιών. Το τέλος υπολογίζεται με συντελεστή 2% επί της διαφημιστικής δαπάνης που καταβάλλεται για τις πράξεις αυτές.

Προβολή προϊόντων που εντάσσεται στην παραπάνω έννοια της διαφήμισης συνιστούν οι εξής ενέργειες:

- η ενοικίαση χώρων σε ειδικά ράφια,

- η τοποθέτηση προϊόντων σε ειδικές προθήκες ή περίπτερα,

- η διανομή δοκιμαστικών προϊόντων,

- εκδηλώσεις - εκπλήξεις ("Happenings") στους χώρους του καταστήματος.

γ. Η απόδοση του τέλους, για όλες τις ενέργειες της κατηγορίας αυτής, γίνεται πάντοτε από τον διαφημιζόμενο, μέχρι τη λήξη προθεσμίας υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος. Η καταβολή πραγματοποιείται σε οποιοδήποτε γραφείο του Ταμείου Παρακαταθηκών και Δανείων λειτουργεί σε Δημόσια Οικονομική Υπηρεσία (Δ.Ο.Υ.) και αποδεικνύεται με την παροχή ανάλογου παραστατικού στοιχείου (διπλότυπου). Το σύνολο των ποσών που εισπράττονται αποτελεί πόρο ειδικού λογαριασμού, που τηρείται στο Ταμείο Παρακαταθηκών και Δανείων και αποδίδεται στους δήμους και κοινότητες.

δ. Ως δαπάνη διαφήμισης για τις διαφημίσεις της παρούσας κατηγορίας είναι το ποσό που καταβάλλεται από τον διαφημιζόμενο για τη διενέργεια της διαφήμισης, με βάση το φορολογικό στοιχείο που πρέπει να εκδίδεται για κάθε περίπτωση. Σε περίπτωση εκπρόθεσμης απόδοσης των οφειλόμενων τελών οι σχετικές δαπάνες διαφήμισης δεν αναγνωρίζονται ως εκπεστέες από τα ακαθάριστα έσοδα, κατά τις φορολογικές διατάξεις."


Προθεσμία Απόδοσης

Η απόδοση του τέλους, για όλες τις ενέργειες της κατηγορίας αυτής, γίνεται πάντοτε από τον διαφημιζόμενο, μέχρι τη λήξη προθεσμίας υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος.

Η καταβολή πραγματοποιείται σε οποιοδήποτε γραφείο του Ταμείου Παρακαταθηκών και Δανείων λειτουργεί σε Δημόσια Οικονομική Υπηρεσία (Δ.Ο.Υ.) και αποδεικνύεται με την παροχή ανάλογου παραστατικού στοιχείου (διπλότυπου).

Απόδοση για Α.Ε., Ε.Π.Ε. και Ι.Κ.Ε.
Έως 30/6/2019

Προκειμένου για άλλες μορφές Εταιρειών
Έως 30/6/2019

Διαδικασία καταβολής των τελών διαφήμισης του Ν. 2880/01 (2%)

Σύμφωνα με το υπ΄ αριθμ. 72632 της 18/6/2007 έγγραφο της κεντρικής υπηρεσίας του Ταμείου Παρακαταθηκών & Δανείων η διαδικασία που πρέπει να ακολουθείται για την καταβολή των τελών διαφήμισης του Ν. 2880/01 (2%) είναι η εξής:

Προσκόμιση από μέρους του υπόχρεου - καταθέτη σχετικής κατάστασης (όπως το συνημμένο υπόδειγμα), στην οποία να αναφέρονται: ο αύξων αριθμός, ο προμηθευτής, ο αριθμός τιμολογίου, η ημερομηνία έκδοσης του τιμολογίου, η καθαρή αξία, το 2%, το συνολικό άθροισμα των καθαρών αξιών και το συνολικό άθροισμα του τέλους 2%. (Και το πρόστιμο, αν οφείλεται).

Επίσης στην προσκομιζόμενη κατάσταση να αναγράφεται η ημερομηνία, να υπάρχει η σφραγίδα της εταιρίας -καταθέτη και η υπογραφή με το ονοματεπώνυμο του υπογράφοντος.

Στην περίπτωση κατά την οποία προκύπτει καταβολή τελών διαφήμισης για τιμολόγια προηγουμένων ετών ή εκπρόθεσμα του έτους για το οποίο υποβάλλεται φορολογική δήλωση και κατατίθεται τέλος διαφήμισης, ζητείται σχετική έγγραφη δήλωση της εταιρίας- καταθέτη περί της τελευταίας ημερομηνίας υποβολής φορολογικής δήλωσης (για τα τιμολόγια ΚΑΘΕ έτους), με βάση και την οποία ο καταθέτης οφείλει να έχει υπολογίσει το πρόστιμο. Πχ. Για προσκομιζόμενη κατάσταση του 2005 με τελευταία ημερομηνία υποβολής φορολογικής δήλωσης την 23-03-2006 ο καταθέτης οφείλει να υπολογίσει πρόστιμο 1% επί του τέλους για κάθε μήνα καθυστέρησης από τον Μάρτιο του 2006 μέχρι και την ημερομηνία της κατάθεσης κ.ο.κ.

Σημειώνουμε ότι ο υπολογισμός του τέλους 2% καθώς και ο υπολογισμός τυχόν προστίμων γίνονται από τον καταθέτη, ο οποίος φέρει και τη σχετική ευθύνη και όχι από το Ταμείο Παρακαταθηκών και Δανείων.



 

 

46. Διενέργεια εγγραφών φόρου κ.λ.π / λήψη του οριστικού ισοζυγίου (προ διανομής)
 


Στο λογαριασμό 54.08 «λογαριασμός εκκαθαρίσεως φόρων-τελών ετήσιας δηλώσεως φόρου εισοδήματος» καταχωρούνται, κατά το κλείσιμο του ισολογισμού, με χρέωση του λογαριασμού 69.01 «Καθαρά αποτελέσματα χρήσεως», ο φόρος εισοδήματος που αναλογούν στα φορολογητέα κέρδη της χρήσεως.

Επίσης στο λογαριασμό 54.08 «λογαριασμός εκκαθαρίσεως φόρων-τελών ετήσιας δηλώσεως φόρου εισοδήματος» συγκεντρώνονται, κατά το κλείσιμο του ισολογισμού, όλοι οι λογαριασμοί που απεικονίζουν ποσά φόρων τα οποία περιλαμβάνονται στη δήλωση του φόρου εισοδήματος της κλειόμενης χρήσεως. Ο λογαριασμός 54.08 λειτουργεί ως εξής:

α. Στη χρέωσή του μεταφέρονται τα υπόλοιπα των λογαριασμών 33.13.00 «προκαταβολή φόρου εισοδήματος» και 33.13.01-07, στους οποίους καταχωρούνται τα ποσά που παρακρατούνται, κατά τη διάρκεια της χρήσεως, για φόρο εισοδήματος από τα εισοδήματα που εισπράττονται από την οικονομική μονάδα από κινητές αξίες ή από τις εισπράξεις για άλλες αιτίες (π.χ. φόρος εργολάβων). Στο τέλος της χρήσεως, όσα από τα ποσά αυτά, σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία που ισχύει κάθε φορά, είναι δυνατό να συμψηφίζονται με το φόρο εισοδήματος της κλειόμενης χρήσεως, μεταφέρονται στη χρέωση του λογαριασμού 54.08, ενώ τα υπόλοιπα που δε συμψηφίζονται, μεταφέρονται στη χρέωση του λογαριασμού 63.00 «φόρος εισοδήματος μη συμψηφιζόμενος».

β. Στην πίστωσή του μεταφέρονται τα υπόλοιπα του λογαριασμού 54.09.05 «χαρτόσημο και ΟΓΑ εισοδημάτων από οικοδομές» στον οποίο καταχωρούνται και τα ποσά χαρτοσήμου που εισπράττονται από μισθωτές ακινήτων της οικονομικής μονάδας.

Μετά από τις παραπάνω εγγραφές το υπόλοιπο του λογαριασμού 54.08 είναι ίσο με το ποσό του καταβλητέου φόρου, πλην του προκαταβλητέου φόρου για την επόμενη χρήση, ο οποίος καταχωρείται στην επομένη χρήση στην ημερομηνία υποβολής της δήλωσης φόρου εισοδήματος , που προκύπτει από την οικεία δήλωση φόρου εισοδήματος. Οι καταβολές, στην επόμενη χρήση, για την εξόφληση του φόρου αυτού καταχωρούνται στη χρέωση του 54.08.

Σε περίπτωση που το υπόλοιπο του λογαριασμού 54.08, μετά από τις παραπάνω εγγραφές, είναι χρεωστικό, το υπόλοιπο αυτό, που είναι ίσο με τον αντίστοιχο υπόλοιπο της οικείας δηλώσεως φόρου εισοδήματος, αντιστοιχεί στον επιστρεπτέο στην οικονομική μονάδα φόρο.

Λογιστικές εγγραφές
 
Κωδ. Λογ. Σχεδίου Περιγραφή Λογ/σμού Χρέωση Πίστωση
69.01 (Λογ. Σχέδιο 4308/2014) Τρέχων φόρος (έξοδο) περιόδου ΧΧΧΧΧ  
54.08 Λογαριασμός εκκαθαρίσεως φόρων - τελών ετήσιας δηλώσεως   ΧΧΧΧΧ
Εγγραφή φόρου εισοδήματος αποτελεσμάτων χρήσης

 

Κωδ. Λογ. Σχεδίου Περιγραφή Λογ/σμού Χρέωση Πίστωση
86.99.00 Καθαρά αποτελέσματα χρήσεως ΧΧΧΧΧ  
69.01 (Λογ. Σχέδιο 4308/2014) Τρέχων φόρος (έξοδο) περιόδου   ΧΧΧΧΧ
Μεταφορά τρέχοντος φόρου εισοδήματος στο λογαριασμό 86.99.00 Καθαρά αποτελέσματα χρήσεως

 

Κωδ. Λογ. Σχεδίου Περιγραφή Λογ/σμού Χρέωση Πίστωση
54.08 Λογαριασμός εκκαθαρίσεως φόρων - τελών ετήσιας δηλώσεως ΧΧΧΧΧ  
33.13.00 προκαταβολή φόρου εισοδήματος   ΧΧΧΧΧ
Εγγραφή μεταφοράς του λογαριασμού 33.13.00 «προκαταβολή φόρου εισοδήματος» προς συμψηφισμό με το Φόρος εισοδήματος της χρήσης

 

Κωδ. Λογ. Σχεδίου Περιγραφή Λογ/σμού Χρέωση Πίστωση
33.13.02 Παρακρατημένος φόρος εισοδήματος από μερίσματα μετοχών μη εισαγμένων στο χρηματιστήριο   ΧΧΧΧΧ
33.13.03 Παρακρατημένος φόρος εισοδήματος από μερίσματα μετοχών αλλοδαπής   ΧΧΧΧΧ
33.13.04 Παρακρατημένος φόρος εισοδήματος από συμμετοχές σε ΕΠΕ αλλοδαπής   ΧΧΧΧΧ
33.13.05 Παρακρατημένος φόρος εισοδήματος από μερίδια αμοιβαίων κεφαλαίων   ΧΧΧΧΧ
33.13.06 Παρακρατημένος φόρος εισοδήματος από τόκους   ΧΧΧΧΧ
33.13.07 Παρακρατημένος φόρος εισοδήματος από συμμετοχές σε Ε.Π.Ε., Ο.Ε., Ε.Ε.,   ΧΧΧΧΧ
33.13.10 Παρακρατημένος φόρος εισοδήματος από πωλήσεις προς Ελ. Δημόσιο ή ΝΠΔΔ   ΧΧΧΧΧ
54.08 Λογαριασμός εκκαθαρίσεως φόρων - τελών ετήσιας δηλώσεως ΧΧΧΧΧ  
Εγγραφή μεταφοράς των λογαριασμών 33.13.01-07 προς συμψηφισμό με το Φόρος εισοδήματος της χρήσης

 

Κωδ. Λογ. Σχεδίου Περιγραφή Λογ/σμού Χρέωση Πίστωση
54.09.05 χαρτόσημο και ΟΓΑ εισοδημάτων από οικοδομές ΧΧΧΧΧ  
54.08 Λογαριασμός εκκαθαρίσεως φόρων - τελών ετήσιας δηλώσεως   ΧΧΧΧΧ
Εγγραφή μεταφοράς του χαρτόσημου και ΟΓΑ εισοδημάτων από οικοδομές στο Φόρος εισοδήματος της χρήσης



Μετά την καταχώρηση της εγγραφής του φόρου εισοδήματος αποτελεσμάτων χρήσης διενεργείται η εγγραφή μεταφοράς του υπολοίπου του λογαριασμού 86.99.00 «Καθαρά αποτελέσματα χρήσεως» στον λογαριασμό 86.99.01 «Καθαρό αποτελέσματα χρήσεως (μετά από φόρους)»
 

Κωδ. Λογ. Σχεδίου Περιγραφή Λογ/σμού Χρέωση Πίστωση
86.99.00 Καθαρά αποτελέσματα χρήσεως ΧΧΧΧΧ  
86.99.01 Καθαρό αποτελέσματα χρήσεως (μετά από φόρους)   ΧΧΧΧΧ
Μεταφορά υπολοίπου πιστωτικού υπολοίπου του λογαριασμού 86.99.00 Καθαρά αποτελέσματα χρήσεως στο λογαριασμό 86.99.01 Καθαρά αποτελέσματα χρήσεως (μετά από φόρους)


Το υπόλοιπό του λογαριασμού 86.99,01 «Καθαρό αποτελέσματα χρήσεως (μετά από φόρους)» μεταφέρεται στο λογαριασμό 42.00 «Κέρδη χρήσεως εις νέο»
 

Κωδ. Λογ. Σχεδίου Περιγραφή Λογ/σμού Χρέωση Πίστωση
86.99.01 Καθαρό αποτελέσματα χρήσεως (μετά από φόρους) ΧΧΧΧΧ  
42.00 Κέρδη χρήσεως εις νέο   ΧΧΧΧΧ
Μεταφορά υπολοίπου πιστωτικού υπολοίπου του λογαριασμού 82.02 στο λογαριασμό 42


Μετά τις ανωτέρω εγγραφές προκύπτει το οριστικό ισοζύγιο το οποίο περιλαμβάνει τα αποτελέσματα του κλεισίματος των λογαριασμών εσόδων - εξόδων και όλων των άλλων αποτελεσμάτων χρήσης καθώς και τις εγγραφές των φόρων. Το οριστικό Ισοζύγιο αποτελεί τη βάση σύνταξης του Ισολογισμού.

 

47. Διάθεσης κερδών

 

 

48. Υπολογισμός Τακτικού Αποθεματικού - Μερισμάτων - Αφορολόγητων Αποθεματικών
 


Απόφαση Διοίκησης για το ύψος των διανεμητέων ποσών

Τακτικό Αποθεματικό

1. Προκειμένου για τις Ανώνυμες Εταιρείες σχετικά με την υποχρέωση σχηματισμού τακτικού αποθεματικού και σύμφωνα με τον Ν. 4548/2018 - Άρθρο 158. «Κράτηση αποθεματικού» ισχύουν τα έξης: «Κάθε έτος αφαιρείται το ένα εικοστό (1/20) τουλάχιστον των καθαρών κερδών για σχηματισμό τακτικού αποθεματικού. Η αφαίρεση για σχηματισμό αποθεματικού παύει να είναι υποχρεωτική, μόλις τούτο φθάσει το ένα τρίτο (1/3) τουλάχιστον του κεφαλαίου. Το τακτικό αποθεματικό χρησιμοποιείται αποκλειστικά πριν από κάθε διανομή μερίσματος προς εξίσωση του τυχόν χρεωστικού υπολοίπου της κατάστασης αποτελεσμάτων.»

2. Για τις Εταιρείες Περιορισμένης Ευθύνης σύμφωνα με το άρθρο 24 του Ν.3190/1955 ισχύουν τα εξής:

«Ετησίως αφαιρείται το εικοστόν τουλάχιστον των καθαρών κερδών προς σχηματισμόν αποθεματικού. Η αφαίρεσις αύτη παύει ούσα υποχρεωτική όταν το αποθεματικόν φθάση το εν τρίτον του κεφαλαίου. Πρόσθετα αποθεματικά μπορεί να προβλέπονται από το καταστατικό ή να αποφασίζονται από τους εταίρους με την πλειοψηφία της παραγράφου 1 του άρθρου 38.»

3. Για τις Ιδιωτικές Κεφαλαιουχικές Εταιρείες σύμφωνα με την παρ. 2 του άρθρου Άρθρο 100 «Έγκριση των καταστάσεων από τους εταίρους και διανομή κερδών» του ν.4072/2012 ισχύουν τα εξής: «2. Κάθε έτος και πριν από κάθε διανομή κερδών πρέπει να κρατείται τουλάχιστον το ένα εικοστό (1/20) των καθαρών κερδών, για σχηματισμό τακτικού αποθεματικού. Το αποθεματικό αυτό μπορεί μόνο να κεφαλαιοποιείται ή να συμψηφίζεται με ζημίες. Πρόσθετα αποθεματικά μπορούν να προβλέπονται από το καταστατικό ή να αποφασίζονται από τους εταίρους.»

Παράδειγμα προσδιορισμού τακτικού αποθεματικού σύμφωνα με το άρθρο 158 Ν. 4548/2018:
 
Άρθρο 158 Ν. 4548/2018:    
Καθαρά Κέρδη Κατάστασης Αποτελεσμάτων Χρήσεως     χχχχ
Μείον : Πιστωτικά κονδύλια της κατάστασης αποτελεσμάτων, που δεν αποτελούν πραγματοποιημένα κέρδη [ Επιπλέον περιορισμός  σε σχέση με το ν. 2190/1920 ]   (χχχ)  
Μείον : Διαφορές Φορολογικού Ελέγχου προηγούμενων  χρήσεων   (χχχ)  
Μείον : Λογιστικές Ζημίες προηγούμενων χρήσεων   (χχχ) (χχχ)
      χχχχ
Μείον : Φόρος εισοδήματος ετήσιας δήλωσης (Φορολογητέα κέρδη επί συντελεστή 29%)     (χχχ)
Κέρδη βάση υπολογισμού για τακτικό αποθεματικό αρθ. 158 Ν. 4548/2018     χχχχ
Τακτικό Αποθεματικό  (Κέρδη ως ανωτέρω * 5%) χχχχ 5% χχχχ


Σύμφωνα με τα διατάξεις του άρθρου 158 του Ν. 4548/2018 ο σχηματισμός τακτικού αποθεματικού είναι υποχρεωτικός μέχρι να φθάσει τουλάχιστον στο 1/3 του μετοχικού κεφαλαίου της εταιρίας. Τυχόν επιπλέον ποσό που έχει σχηματιστεί από φορολογητέα κέρδη προηγουμένων χρήσεων, π.χ. λόγω μείωσης του μετοχικού κεφαλαίου, αποτελεί ποσόν κράτησης πέραν του υποχρεωτικού σχηματισθέντος τακτικού αποθεματικού και η εταιρία έχει τη δυνατότητα να το διανείμει ή να το κεφαλαιοποιήσει (Γνωμοδότηση ΝΣΚ 270/2006).

Διανομή στους μετόχους πρώτου μερίσματος

1. Για τις Ανώνυμες Εταιρείες σύμφωνα με το άρθρο 160 «Καθαρά κέρδη – Διανομή κερδών» παρ. 1 και 2 του Ν.4548/2018

«1. Τα καθαρά κέρδη της εταιρείας απεικονίζονται στην κατάσταση αποτελεσμάτων και είναι τα προκύπτοντα κατ’ εφαρμογή της ισχύουσας νομοθεσίας.

2. Τα καθαρά κέρδη, εφόσον και στο μέτρο που μπορούν να διατεθούν, σύμφωνα με το άρθρο 159, διατίθενται με απόφαση της γενικής συνέλευσης κατά την εξής σειρά:

α) Αφαιρούνται τα ποσά των πιστωτικών κονδυλίων της κατάστασης αποτελεσμάτων, που δεν αποτελούν πραγματοποιημένα κέρδη.

β) Αφαιρείται η κατά τον παρόντα νόμο και το καταστατικό κράτηση για σχηματισμό τακτικού αποθεματικού.

γ) Κρατείται το απαιτούμενο ποσό για την καταβολή του ελάχιστου μερίσματος, όπως τούτο ορίζεται στο άρθρο 161.

δ) Το υπόλοιπο των καθαρών κερδών, όπως και τα τυχόν λοιπά κέρδη, που μπορεί να προκύψουν και να διατεθούν, σύμφωνα με το άρθρο 159, διατίθεται κατά τους ορισμούς του καταστατικού και τις αποφάσεις της γενικής συνέλευσης.

3. Το προς διανομή ποσό καταβάλλεται στους μετόχους μέσα σε δύο (2) μήνες από την απόφαση της τακτικής γενικής συνέλευσης που ενέκρινε τις ετήσιες χρηματοοικονομικές καταστάσεις και αποφάσισε τη διανομή.»

Τα καθαρά κέρδη διανέμονται κατά την εξής σειράν:

α) Κάλυψη των ζημιών προηγούμενων χρήσεων

β) Κράτηση για φόρο εισοδήματος

γ) αφαιρείται η κατά τον παρόντα νόμο ή το καταστατικό κράτηση για τακτικό αποθεματικό.

δ) κρατείται το απαιτούμενο ποσό για την καταβολή του μερίσματος, που προβλέπεται από το άρθρο 3 του α.ν.148/1967 (ΦΕΚ 173 Α').

ε) το υπόλοιπο διατίθεται κατά τους ορισμούς του καταστατικού και τις αποφάσεις της γενικής συνελεύσεως ως εξής:

- Πρόσθετο μέρισμα

- Αμοιβές και ποσοστά Διοικητικού Συμβούλιου ή υπαλλήλων

- Σχηματισμός αποθεματικών (έκτακτων) ειδικού σκοπού (φορολογημένων και αφορολόγητων, κ.λπ.)

- Υπόλοιπο κερδών εις νέον.

Άρθρο 161. Ελάχιστο μέρισμα

1. Το ελάχιστο μέρισμα υπολογίζεται επί των καθαρών κερδών, ύστερα από αφαίρεση της κράτησης για σχηματισμό τακτικού αποθεματικού και των λοιπών πιστωτικών κονδυλίων της κατάστασης αποτελεσμάτων, που δεν προέρχονται από πραγματοποιημένα κέρδη.

2. Το ελάχιστο μέρισμα ορίζεται σε ποσοστό τριάντα πέντε τοις εκατό (35%) των καθαρών κερδών μετά τις μειώσεις της παραγράφου 1 και καταβάλλεται σε μετρητά. Με απόφαση της γενικής συνέλευσης που λαμβάνεται με αυξημένη απαρτία και πλειοψηφία μπορεί να μειωθεί το ως άνω ποσοστό, όχι όμως κάτω του δέκα τοις εκατό (10%). Μη διανομή του ελάχιστου μερίσματος επιτρέπεται μόνο με απόφαση της γενικής συνέλευσης, που λαμβάνεται με την αυξημένη απαρτία των παραγράφων 3 και 4 του άρθρου 130 και πλειοψηφία ογδόντα τοις εκατό (80%) του εκπροσωπουμένου στη συνέλευση κεφαλαίου.

3. Με απόφαση της γενικής συνέλευσης που λαμβάνεται με αυξημένη απαρτία και πλειοψηφία είναι δυνατόν τα κέρδη που είναι διανεμητέα ως ελάχιστο μέρισμα να κεφαλαιοποιηθούν και να διανεμηθούν σε όλους τους μετόχους με μορφή μετοχών, υπολογιζόμενων στην ονομαστική τους αξία.

4. Με απόφαση της γενικής συνέλευσης, που λαμβάνεται με αυξημένη απαρτία και πλειοψηφία, είναι δυνατόν τα κέρδη, που είναι διανεμητέα ως ελάχιστο μέρισμα, να χορηγηθούν με μορφή τίτλων ημεδαπών ή αλλοδαπών εταιρειών, εισηγμένων σε ρυθμιζόμενη αγορά, ή ιδίων τίτλων τους οποίους έχει στην κυριότητά της η εταιρεία, εφόσον είναι και αυτοί εισηγμένοι, με την επιφύλαξη της τήρησης της αρχής της ίσης μεταχείρισης των μετόχων και με την προϋπόθεση ότι οι ως άνω τίτλοι θα αποτελέσουν αντικείμενο αποτίμησης, σύμφωνα με τα άρθρα 17 και 18. Διανομή άλλων περιουσιακών στοιχείων αντί μετρητών είναι επιτρεπτή με τις παραπάνω προϋποθέσεις μόνο ύστερα από ομόφωνη απόφαση όλων των μετόχων. Η παρούσα παράγραφος εφαρμόζεται στις εταιρείες που υπόκεινται σε υποχρεωτικό ή σε προαιρετικό έλεγχο από ορκωτό ελεγκτή λογιστή ή ελεγκτική εταιρεία.

5. Οι παράγραφοι 3 και 4 εφαρμόζονται αναλόγως και στη διανομή των περαιτέρω κερδών. Στην περίπτωση αυτή η γενική συνέλευση αποφασίζει επί όλων των σχετικών θεμάτων με απλή απαρτία και πλειοψηφία.


Παράδειγμα προσδιορισμού πρώτου μερίσματος σύμφωνα με το άρθρο 161 του Ν.4548/2018.
 

Άρθρο 161 Ν.4548/2018:    
Καθαρά Κέρδη Κατάστασης Αποτελεσμάτων Χρήσεως     χχχχ
Μείον : Διαφορές Φορολογικού Ελέγχου προηγούμενων  χρήσεων   (χχχ)  
Μείον : Πιστωτικά κονδύλια της κατάστασης αποτελεσμάτων, που δεν αποτελούν πραγματοποιημένα κέρδη [ Επιπλέον περιορισμός  σε σχέση με το ν. 2190/1920 ]   (χχχ)  
Μείον : Λογιστικές Ζημίες προηγούμενων χρήσεων   (χχχ) (χχχ)
      χχχχ
Μείον : Φόρος εισοδήματος ετήσιας δήλωσης (Φορολογητέα κέρδη επί συντελεστή 29%)     (χχχ)
 Υπόλοιπο κερδών προς διανομή     χχχχ
Μείον : Τακτικό Αποθεματικό     (χχχ)
Κέρδη βάση υπολογισμού πρώτου μερίσματος     χχχχ
 Πρώτο μέρισμα (Κέρδη ως ανωτέρω * 35%) χχχχ 35% χχχχ


2. Για τις Εταιρείες Περιορισμένης Ευθύνης σύμφωνα με το άρθρο 35 “Κερδών διανομή” του Ν.3190/1955 ισχύουν τα εξής:

1) Αν δεν προβλέπεται διαφορετικά στο καταστατικό, οι εταίροι έχουν δικαιώματα επί των καθαρών κερδών που προκύπτουν από τις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις ανάλογα με τα εταιρικά τους μερίδια.

2) Αν πραγματοποιήθηκε διανομή μη πραγματικών κερδών, οι εταίροι που έλαβαν αυτά υποχρεούνται να τα αποδώσουν. Η αγωγή για την αναζήτηση αυτών παραγράφεται πέντε (5) έτη μετά την καταβολή αυτών.

3. Για τις Ιδιωτικές Κεφαλαιουχικές Εταιρείες σύμφωνα με την παρ. 3 του άρθρου Άρθρο 100 «Έγκριση των καταστάσεων από τους εταίρους και διανομή κερδών» του ν.4072/2012 ισχύουν τα εξής:

α) Για να διανεμηθούν κέρδη, πρέπει αυτά να προκύπτουν από τις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις. Οι εταίροι αποφασίζουν για τα κέρδη που θα διανεμηθούν. Το καταστατικό μπορεί να ορίζει ελάχιστη υποχρεωτική διανομή κερδών.

β) Η συμμετοχή των εταίρων στα κέρδη είναι ανάλογη προς τον αριθμό των μεριδίων που έχει κάθε εταίρος. Το καταστατικό μπορεί να προβλέπει ότι για ορισμένο χρόνο, που δεν θα υπερβαίνει τη δεκαετία, κάποιος εταίρος ή εταίροι δεν μετέχουν ή μετέχουν περιορισμένα στα κέρδη ή στο προϊόν της εκκαθάρισης ή ότι έχουν δικαίωμα λήψης πρόσθετων κερδών.

γ) Οι εταίροι που εισέπραξαν κέρδη κατά παράβαση των προηγούμενων παραγράφων οφείλουν να τα επιστρέψουν στην εταιρεία. Η αξίωση αυτή μπορεί να ασκηθεί και πλαγιαστικά από τους δανειστές.

δ) Η προηγούμενη παράγραφος εφαρμόζεται και σε περιπτώσεις κεκρυμμένης καταβολής κερδών ή έμμεσης επιστροφής εισφορών.»

Έλεγχος για περίπτωση απαγόρευσης διανομής κερδών

Κατά τον υπολογισμό των διανεμηθέντων κερδών θα πρέπει να λαμβάνεται υπόψη οι περιορισμοί που τίθενται σύμφωνα με το άρθρο 159
«Προϋποθέσεις και περιορισμός διανομής ποσών» του Ν. 4548/2018 στο οποίο αναφέρονται τα εξής:

«1. Με την επιφύλαξη των διατάξεων για τη μείωση του κεφαλαίου, δεν μπορεί να γίνει οποιαδήποτε διανομή στους μετόχους, εφόσον, κατά την ημερομηνία λήξης της τελευταίας χρήσης, το σύνολο των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας (καθαρή θέση), όπως προσδιορίζονται στο νόμο, είναι ή, ύστερα από τη διανομή αυτή, θα γίνει κατώτερο από το ποσό του κεφαλαίου, προσαυξημένου με: (α) τα αποθεματικά, των οποίων η διανομή απαγορεύεται από το νόμο ή το καταστατικό, (β) τα λοιπά πιστωτικά κονδύλια της καθαρής θέσης, τα οποία δεν επιτρέπεται να διανεμηθούν, και (γ) τα ποσά των πιστωτικών κονδυλίων της κατάστασης αποτελεσμάτων, που δεν αποτελούν πραγματοποιημένα κέρδη. Το ποσό του κεφαλαίου που προβλέπεται στο προηγούμενο εδάφιο μειώνεται κατά το ποσό του κεφαλαίου που έχει καλυφθεί αλλά δεν έχει καταβληθεί, όταν το τελευταίο δεν εμφανίζεται στο ενεργητικό του ισολογισμού.

2. Το ποσό που διανέμεται στους μετόχους δεν μπορεί να υπερβαίνει το ποσό των αποτελεσμάτων της τελευταίας χρήσης που έχει λήξει, προσαυξημένο με τα κέρδη, τα οποία προέρχονται από προηγούμενες χρήσεις και δεν έχουν διατεθεί, και τα αποθεματικά για τα οποία επιτρέπεται και αποφασίστηκε από τη γενική συνέλευση η διανομή τους, και μειωμένο: (α) κατά το ποσό των πιστωτικών κονδυλίων της κατάστασης αποτελεσμάτων, που δεν αποτελούν πραγματοποιημένα κέρδη, (β) κατά το ποσό των ζημιών προηγούμενων χρήσεων και (γ) κατά τα ποσά που επιβάλλεται να διατεθούν για το σχηματισμό αποθεματικών, σύμφωνα με το νόμο και το καταστατικό.

3. Η έννοια της διανομής των παραγράφων 1 και 2 περιλαμβάνει ιδίως την καταβολή μερισμάτων και τόκων από μετοχές.»

Προθεσμίες

Σύμφωνα με το άρθρο 160 «Καθαρά κέρδη – Διανομή κερδών» του Ν. 4548/2018 το προς διανομή ποσό καταβάλλεται στους μετόχους μέσα σε δύο (2) μήνες από την απόφαση της τακτικής γενικής συνέλευσης που ενέκρινε τις ετήσιες χρηματοοικονομικές καταστάσεις και αποφάσισε τη διανομή.

Επισημάνσεις

Όταν οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις συντάσσονται σύμφωνα με τον Ν.4308/2014 Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα, συναφείς ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις.

Η οντότητα για τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της χρήσεως 2015 και εφεξής:

α) θα εμφανίζει τα μερίσματα (ή παρόμοια ποσά) ως υποχρεώσεις με μείωση των αποτελεσμάτων εις νέο, κατά τον χρόνο έγκρισής τους από την γενική συνέλευση των μετόχων ή το κατά περίπτωση αρμόδιο όργανο, και όχι στον ισολογισμό της κλειόμενης περιόδου.

β) θα εμφανίζει τις χορηγούμενες στα μέλη του Διοικητικού Συμβουλίου ή αναλόγου οργάνου αμοιβές από τα κέρδη, ως έξοδα, όταν εγκρίνονται από τη γενική συνέλευση των μετόχων ή το κατά περίπτωση αρμόδιο όργανο.

γ) θα εμφανίζει όλους τους φόρους (φόρο εισοδήματος, διαφορές φορολογικού ελέγχου και λοιπούς μη ενσωματωμένους στο λειτουργικό κόστος φόρους), ως στοιχεία της κατάστασης αποτελεσμάτων, στο χρόνο που προκύπτουν βάσει της αρχής του δεδουλευμένου. Ειδικά επισημαίνεται ότι ο φόρος εισοδήματος αναγνωρίζεται ως έξοδο και υποχρέωση στο τέλος της περιόδου που αφορά, καθώς έχει ήδη προκύψει με βάση την ισχύουσα νομοθεσία (αρχή δεδουλευμένου).

δ) δεν θα αναγνωρίζει στην κλειόμενη περίοδο την προκαταβολή φόρου εισοδήματος για την επόμενη χρήση. Το σχετικό ποσό αναγνωρίζεται με την καταβολή του σχετικού ποσού στην επόμενη περίοδο.

Το Σ.ΛΟ.Τ. με την αριθμ. πρωτ.: 823 ΕΞ την 1.6.2016 αναφέρει σχετικά με τον χρόνο καταχώρησης των διανεμόμενων από τα κέρδη αμοιβών διοικητικού συμβουλίου και βάση υπολογισμού του τακτικού αποθεματικού στις ανώνυμες εταιρείες σε εταιρείες που εφαρμόζουν τα Ε.Λ.Π. αναφέρει τα εξής:

Οι αμοιβές που δίνονται στα μέλη του Δ.Σ. από τα κέρδη βάσει του άρθρου 24 του νόμου 2190/1920, καθίστανται δουλευμένες όταν εγκρίνονται από τη γενική συνέλευση των μετόχων η οποία συνέρχεται την επόμενη χρήση και καταχωρούνται στην κατάσταση αποτελεσμάτων, της χρήσεως στην οποία εγκρίνονται ως έξοδο, δεδομένου ότι τα μέλη του διοικητικού συμβουλίου λαμβάνουν αυτές τις αμοιβές ως εργαζόμενοι.

Ωστόσο, πέραν των ανωτέρω γενικών αρχών, σημειώνουμε ότι βάσει της αρχής του δουλευμένου:

α) Όταν τεκμαίρεται ότι κατά τη σύνταξη των καταστάσεων είναι γνωστό (βάσει συμφωνίας ή πάγιας πρακτικής) το ποσό που πρόκειται να λάβουν τα πρόσωπα αυτά και εκκρεμεί η τυπική μόνο έγκριση της Γενικής Συνέλευσης, η αναγνώριση του εξόδου γίνεται στη χρήση που αφορά (δηλαδή στη χρήση από τα κέρδη της οποίας γίνεται η διανομή) και όχι στη χρήση στην οποία λαμβάνεται τυπικά η απόφαση από τη ΓΣ.

β) Όταν το ήδη σχηματισμένο τακτικό αποθεματικό σε μια χρήση δεν υπερβαίνει το ελάχιστο όριο που ορίζει ο νόμος και είναι μάλλον βέβαιο ότι η Γενική Συνέλευση θα προβεί στο σχηματισμό τακτικού αποθεματικού συγκεκριμένου ποσού, δεδομένου ότι αυτό είναι υποχρεωτικό εκ του νόμου, η εταιρεία μπορεί να προβαίνει στο σχηματισμό και λογιστική απεικόνιση του τακτικού αποθεματικού με το εν λόγω ποσό στο τέλος της κλειόμενης χρήσης και όχι με την έγκρισή του από γενική συνέλευση της επόμενης χρήσης”

Σύμφωνα με τα παραπάνω κατά την ημερομηνία πραγματοποίησης της Τακτικής Γενικής Συνέλευσης των μετόχων για την έγκριση των οικονομικών καταστάσεων και την διάθεση των κερδών που θα λάβει χώρα την επόμενη χρήση αυτής που αφορούν τα αποτελέσματα τα ποσά που αναφέρονται στην διάθεση των κερδών, θα μεταφερθούν στους οικείους λογαριασμούς διανομής ή αποθεματικών.

Εγγραφές διάθεσης κερδών (Λογιστικό σχέδιο Ν. 4308/2014)


 

Κωδ. Λογ. Σχεδίου Περιγραφή Λογ/σμού Χρέωση Πίστωση
42.00 Αποτελέσματα σε νέο (κέρδη) ΧΧΧΧΧ  
46.00 Αποθεματικά νόμων (Τακτικό Αποθεματικό)    
48.01 Αποθεματικά καταστατικού   ΧΧΧΧΧ
48.02 Προαιρετικά αποθεματικά απόφασης ΓΣ   ΧΧΧΧΧ
53.05 Μερίσματα, προμερίσματα και άλλα ποσά συναφούς φύσης πληρωτέα   ΧΧΧΧΧ
Εγγραφή διάθεσης κερδών κατά την έγκριση από την Γενική Συνέλευση

 

Κωδ. Λογ. Σχεδίου Περιγραφή Λογ/σμού Χρέωση Πίστωση
53.05 Μερίσματα, προμερίσματα και άλλα ποσά συναφούς φύσης πληρωτέα ΧΧΧΧΧ  
54.03.03    Παρακρατούμενος φόρος διανεμομένων μερισμάτων   ΧΧΧΧΧ
 Εγγραφή παρακράτησης φόρου διανεμομένων

 

Κωδ. Λογ. Σχεδίου Περιγραφή Λογ/σμού Χρέωση Πίστωση
64.01.ΧΧ   Αμοιβές για υπηρεσίες (Αμοιβές μελών ΔΣ από τα κέρδη) ΧΧΧΧΧ  
53.04.ΧΧ Υποχρεώσεις προς ιδιοκτήτες και Διευθυντικό Προσωπικό (Αμοιβές μελών ΔΣ από τα κέρδη)   ΧΧΧΧΧ
 Εγγραφή διάθεσης Αμοιβών ΔΣ από τα κέρδη της χρήσης

 

Κωδ. Λογ. Σχεδίου Περιγραφή Λογ/σμού Χρέωση Πίστωση
53.04 Υποχρεώσεις προς ιδιοκτήτες και Διευθυντικό Προσωπικό (Αμοιβές μελών ΔΣ από τα κέρδη) ΧΧΧΧΧ  
54.03.03    Παρακρατούμενος φόρος διανεμομένων μερισμάτων   ΧΧΧΧΧ
54.04                        Τέλη χαρτοσήμου   ΧΧΧΧΧ
 Εγγραφή παρακράτησης φόρου και χαρτοσήμου 1,2%  αμοιβών ΔΣ από τα κέρδη


Φορολογική Αντιμετώπιση

Από πλευράς φορολογίας εισοδήματος ο Κ.Φ.Ε. ν. 4172/2013 στο άρθρο 36 “Μερίσματα” αναφέρει τα εξής:

«1. Ο όρος «μερίσματα» σημαίνει το εισόδημα που προκύπτει από μετοχές, ιδρυτικούς τίτλους, ή άλλα δικαιώματα συμμετοχής σε κέρδη τα οποία δεν αποτελούν απαιτήσεις από οφειλές (χρέη), καθώς και το εισόδημα από άλλα εταιρικά δικαιώματα, στα οποία περιλαμβάνονται τα μερίδια, οι μερίδες συμπεριλαμβανομένων των προμερισμάτων και μαθηματικών αποθεματικών, οι συμμετοχές σε κέρδη προσωπικών επιχειρήσεων, οι διανομές των κερδών από κάθε είδους νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, καθώς και κάθε άλλο συναφές διανεμόμενο ποσό.

2. Εάν η διανομή των μερισμάτων υπόκειται σε παρακράτηση φόρου, όπως ορίζεται στο Μέρος Τέταρτο του Κ.Φ.Ε., ο παρακρατούμενος φόρος εξαντλεί τη φορολογική υποχρέωση μόνο για τα φυσικά πρόσωπα και για το συγκεκριμένο είδος εισοδήματος του φορολογούμενου με βάση τον Κ.Φ.Ε..»

Συντελεστής παρακράτησης φόρου διανεμομένων

Σύμφωνα το άρθρο 40 “Φορολογικός συντελεστής για το εισόδημα από κεφάλαιο” του Ν.4172/2013 αναφέρεται ότι τα μερίσματα φορολογούνται με συντελεστή δεκαπέντε τοις εκατό (15%).

Σύμφωνα με το άρθρο 62 “Πληρωμές υποκείμενες σε παρακράτηση” παρ 1 του Ν.4172/2013 αναφέρεται ότι τα μερίσματα υπόκειται σε παρακράτηση φόρου

Σύμφωνα με το άρθρο 64 § 1 περ α ο συντελεστής παρακράτησης φόρου για μερίσματα είναι δεκαπέντε τοις εκατό (15%)

Επίσης η ΠΟΛ.1011/2.1.2014 καθορίζει τον τρόπο υποβολής, καθώς και τον τύπο και το περιεχόμενο της δήλωσης απόδοσης του παρακρατούμενου φόρου στα εισοδήματα από μερίσματα, τόκους και δικαιώματα με βάση τις διατάξεις του άρθρου 64 του ν. 4172/2013 αναφέρει σχετικά στο άρθρο 2 ότι για το εισόδημα από μερίσματα, η καταβολή της υποκείμενης σε παρακράτηση πληρωμής σε κάθε περίπτωση νοείται ότι έχει διενεργηθεί μέσα σε ένα μήνα από την έγκριση του ισολογισμού από τα αρμόδια όργανα. Αν διανεμηθούν μερίσματα από κέρδη προηγούμενων χρήσεων, η καταβολή θεωρείται ότι έχει διενεργηθεί μέσα σε ένα μήνα από τη λήψη της απόφασης διανομής από τα αρμόδια όργανα. Ειδικά επί διανομής προμερισμάτων, η καταβολή θεωρείται ότι έχει διενεργηθεί σε κάθε περίπτωση μέσα σε ένα μήνα από τη λήψη της απόφασης διανομής από το αρμόδιο όργανο.

Προθεσμίες

Η καταβολή του μερίσματος θεωρείται ότι γίνεται

- Ανώνυμες Εταιρίες : Μέσα σε ένα μήνα της έγκρισης του ισολογισμού από την Γενική Συνέλευση

- Ε.Π.Ε. - Ι.Κ.Ε. : Μέσα σε ένα μήνα της έγκρισης του ισολογισμού από την συνέλευση των εταίρων

- Προσωπικές εταιρίες Ο.Ε.-Ε.Ε. (με διπλογραφικά βιβλία) - Η καταβολή της υποκείμενης σε παρακράτηση πληρωμής θεωρείται ότι έχει διενεργηθεί σε κάθε περίπτωση μέσα σε ένα μήνα από την καταληκτική ημερομηνία υποβολής της δήλωσης φόρου εισοδήματος

Χρόνος υποβολής δήλωσης απόδοσης του φόρου μερισμάτων

Σύμφωνα με το άρθρο 1 της ΠΟΛ.1012/3.1.2014 με την οποία καθορίζεται ο χρόνος υποβολής της δήλωσης απόδοσης του φόρου που παρακρατείται με βάση τις διατάξεις του άρθρου 64 του ν. 4172/2013 αναφέρεται ότι όσοι παρακρατούν φόρο, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 61 του ν. 4172/2013 (ΦΕΚ Α΄ 167), υποχρεούνται να υποβάλλουν δήλωση για την απόδοση αυτού, το αργότερο τρείς (3) ημέρες πριν το τέλος του δεύτερου μήνα από την ημερομηνία καταβολής της υποκείμενης σε παρακράτηση πληρωμής.
 


 

49. Κατάρτιση του Ισολογισμού
 


Οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις των οντοτήτων καταρτίζονται, κατά περίπτωση, σύμφωνα με τα υποδείγματα του Παραρτήματος Β:

• Β.1.1 Ισολογισμός
(Χρηματοοικονομικά στοιχεία σε κόστος κτήσης) ή

• Β.1.2 Ισολογισμός
(Χρηματοοικονομικά στοιχεία στην εύλογη αξία)

Β.2 (Κατάσταση Αποτελεσμάτων,

• Β.2.1 Κατάστασης Αποτελεσμάτων κατά λειτουργία ή
• Β.2.2 Κατάσταση Αποτελεσμάτων κατ’ είδος,

• Β.3 Κατάσταση Μεταβολών Καθαρής Θέσης περιόδου

• Β.4 Κατάσταση Χρηματοροών (έμμεση μέθοδος).

Ο πίνακας του ισολογισμού ακολουθεί ένα υπόδειγμα που έχει τύχει ευρύτατης αποδοχής διεθνώς και είναι συμβατό με το υπόδειγμα που χρησιμοποιούν οι οντότητες που εφαρμόζουν τα Δ.Π.Χ.Α. (Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς). Έτσι, διασφαλίζεται η συγκρισιμότητα των οικονομικών καταστάσεων των επιχειρήσεων που εφαρμόζουν τον παρόντα νόμο με τις οικονομικές καταστάσεις των επιχειρήσεων που εφαρμόζουν τα Δ.Π.Χ.Α.

Η σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων προβλέπεται σύμφωνα με τον ν.4308/2014 και συγκεκριμένα στο Άρθρο 16 Ορισμός των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

Όλες οι συναλλαγές και όλα τα γεγονότα που καταχωρούνται στα λογιστικά αρχεία ενσωματώνονται στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της περιόδου, βάσει των διατάξεων του παρόντος νόμου.

Οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις αποτελούν ενιαίο σύνολο και παρουσιάζουν εύλογα (εύλογη παρουσίαση), τα αναγνωριζόμενα περιουσιακά στοιχεία (στοιχεία του ενεργητικού), τις υποχρεώσεις, την καθαρή θέση, τα στοιχεία εσόδων, εξόδων, κερδών και ζημιών, καθώς και τις χρηματοροές της εκάστοτε περιόδου, κατά περίπτωση, σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος νόμου.

Με τις παραγράφους 3 έως 8 του άρθρου 16 του ν. 4308/2014 ορίζονται οι επιμέρους καταστάσεις που συντάσσει κάθε κατηγορία οντότητας, με βάση τα σχετικά υποδείγματα του παραρτήματος Β υπόδειγμα Β.1.1 ή Β.1.2 (Ισολογισμός), Β.2 (Κατάσταση Αποτελεσμάτων, Β.2.1 ή Β.2.2), Β.3 (Κατάσταση Μεταβολών Καθαρής Θέσης) και Β.4 (Κατάσταση Χρηματοροών).

Ο προσδιορισμός των καταστάσεων γίνεται με βάση το μέγεθος της οντότητας, όπως αυτό ορίζεται στο άρθρο 2 του νόμου 4308/2014.

Ο παρακάτω πίνακας συνοψίζει τις σχετικές ρυθμίσεις.
 
  Κατηγορία μεγέθους
  Πολύ μικρές      
     
άρθρο 1 παρ. 2.γ άρθρο 1 παρ. 2.α & 2.β Μικρές Μεσαίες Μεγάλες
Κατάσταση αποτελεσμάτων
Προσάρτημα ή Σημειώσεις
Ισολογισμός  
Κατάσταση μεταβολών καθαρής θέσης      
Κατάσταση χρηματοροών        



Οι πολύ μικρές οντότητες δύνανται, εναλλακτικά της παραγράφου 6 του παρόντος άρθρου, να καταρτίζουν συνοπτικό Ισολογισμό του υποδείγματος Β.5 και συνοπτική Κατάσταση Αποτελεσμάτων του υποδείγματος Β.6, εφόσον δεν προβλέπεται διαφορετικά από άλλη νομοθεσία.

Υπόδειγμα Β.5: Ισολογισμός πολύ μικρών οντοτήτων
 

Περιουσιακά στοιχεία   20Χ1   20Χ0
Πάγια   Χ   Χ
Μείον: Αποσβεσμένα Χ   Χ Χ
Απομειωμένα Χ Χ Χ Χ
Αποθέματα   Χ   Χ
Απαιτήσεις   Χ   Χ
Προκαταβολές και έσοδα εισπρακτέα   Χ   Χ
Λοιπά   Χ   Χ
Σύνολο ενεργητικού   Χ   Χ
Καθαρή θέση και υποχρεώσεις        
Κεφάλαια και αποθεματικά   Χ   Χ
Μακροπρόθεσμες υποχρεώσεις   Χ   Χ
Βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις   Χ   Χ
Σύνολο καθαρής θέσης και υποχρεώσεων   Χ   Χ


Οι πολύ μικρές οντότητες της παρ. 2(γ) του άρθρου 1 του παρόντος νόμου δύνανται, εναλλακτικά της παραγράφου 7, να καταρτίζουν μόνο την Κατάσταση Αποτελεσμάτων του υποδείγματος Β.6, εφόσον δεν προβλέπεται διαφορετικά από άλλη νομοθεσία.

Τα κονδύλια των υποδειγμάτων χρηματοοικονομικών καταστάσεων στο παράρτημα Β του νόμου παρουσιάζονται διακεκριμένα χωρίς συμψηφισμούς.

Η δομή και το περιεχόμενο των χρηματοοικονομικών καταστάσεων δεν μεταβάλλεται από περίοδο σε περίοδο, με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 1β του άρθρου 17 του παρόντος νόμου.

Απόκλιση από τη δομή και το περιεχόμενο των υποδειγμάτων του Παραρτήματος Β΄ επιτρέπεται μόνο στις εξής περιπτώσεις:
α) Περαιτέρω ανάλυση των κονδυλίων των χρηματοοικονομικών καταστάσεων υπό τον όρο ότι θα τηρείται η διάρθρωση των υποδειγμάτων.
β) Νέα κονδύλια μπορούν να προστίθενται, υπό τον όρο ότι το περιεχόμενό τους δεν περιλαμβάνεται σε άλλο κονδύλι προβλεπόμενο στα υποδείγματα.
γ) Τα κονδύλια των χρηματοοικονομικών καταστάσεων μπορούν να συγχωνεύονται όταν:
γ1) τα ποσά τους είναι ασήμαντα σε σχέση με τους σκοπούς της εύλογης παρουσίασης της παρ. 2 του άρθρου 16 ή και
γ2) η συγχώνευση παρέχει μεγαλύτερη σαφήνεια.

Η μορφή, το περιεχόμενο και η ονοματολογία των κονδυλίων και των λογαριασμών των χρηματοοικονομικών καταστάσεων προσαρμόζονται εάν απαιτείται από την ιδιαίτερη φύση του κλάδου δραστηριότητας της οντότητας.

[Ενδεικτικά παραδείγματα οντοτήτων στις οποίες προκύπτει ανάγκη τέτοιων προσαρμογών είναι τα εκπαιδευτήρια, τα θεραπευτήρια, τα ορυχεία, και οι οντότητες του δημοσίου τομέα (κερδοσκοπικές ή μη κερδοσκοπικές) όταν εμπίπτουν στις λογιστικές διατάξεις το νόμου.]

Πίνακας κατάστασης μεταβολών καθαρής θέσης

Ο πίνακας της κατάστασης μεταβολών καθαρής θέσης είναι μια νέα κατάσταση που αντικαθιστά τον «Πίνακα διάθεσης κερδών» του Π.Δ. 1123/1980, παρέχοντας πληρέστερη πληροφόρηση για τους λογαριασμούς της καθαρής θέσης. Συγκεκριμένα, η νέα αυτή κατάσταση παρουσιάζει αναλυτικά την κίνηση όλων των κονδυλίων της καθαρής θέσης στη διάρκεια της περιόδου και τη συμφωνία υπολοίπων αρχής και τέλους, ώστε να υπάρχει πλήρης διαφάνεια για το πώς μεταβλήθηκαν τα σχετικά κονδύλια.

Πίνακας κατάστασης χρηματοροών

Ο πίνακας της κατάστασης χρηματοροών είναι μία νέα, επίσης πολύ σημαντική χρηματοοικονομική κατάσταση, στην οποία παρουσιάζονται οι ταμειακές εισροές και εκροές της περιόδου, διαχωριζόμενες σε τρεις κατηγορίες:

(α) τις ταμειακές ροές από λειτουργικές δραστηριότητες,

(β) τις ταμειακές ροές από επενδυτικές δραστηριότητες

και (γ) τις ταμειακές ροές από χρηματοδοτικές δραστηριότητες.


Η κατάσταση ταμειακών ροών παρουσιάζεται με την έμμεση μορφή της που είναι και η πλέον συνήθης.

Γενικές αρχές σύνταξης χρηματοοικονομικών καταστάσεων

Σύμφωνα με το άρθρο 17 του ν.4308/2014 οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις συντάσσονται με σαφήνεια, σύμφωνα με τις θεμελιώδεις παραδοχές:

1. του Δουλευμένου [Δουλευμένο ή Πραγματοποίηση, παραδοχή (accrual assumption): Λογιστική αρχή σύμφωνα με την οποία οι επιπτώσεις των συναλλαγών και άλλων γεγονότων αναγνωρίζονται και συμπεριλαμβάνονται στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις όταν προκύπτουν και όχι όταν διακανονίζονται ταμειακά.] και

2. της Συνέχισης της δραστηριότητας [Συνέχιση δραστηριότητας, παραδοχή (going concern assumption): Μια οντότητα θεωρείται ως συνεχίζουσα την δραστηριότητά της, εκτός εάν η διοίκηση προτίθεται να την ρευστοποιήσει, ή να παύσει την δραστηριότητά της, ή δεν έχει καμία άλλη ρεαλιστική επιλογή να μην το πράξει.], καθώς και τις ακόλουθες γενικές αρχές:

α) Οι λογιστικές πολιτικές [Λογιστικές πολιτικές (accounting policies): Οι συγκεκριμένες αρχές, βάσεις επιμέτρησης, παραδοχές, κανόνες και πρακτικές που εφαρμόζονται από μια οντότητα στην κατάρτιση και παρουσίαση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.] χρησιμοποιούνται με συνέπεια από περίοδο σε περίοδο, ώστε να διασφαλίζεται η συγκρισιμότητα των χρηματοοικονομικών πληροφοριών.

Σε περιπτώσεις αλλαγής αυτών, έχει εφαρμογή το άρθρο 28 αυτού του νόμου.

β) Όταν τα ποσά της προηγούμενης περιόδου (ή περιόδων, όταν παρουσιάζονται περισσότερες περίοδοι) δεν είναι συγκρίσιμα με τα αντίστοιχα της τρέχουσας περιόδου, τα ποσά της προηγούμενης περιόδου (περιόδων) προσαρμόζονται αναλόγως, ώστε να γίνουν συγκρίσιμα.

γ) Η αναγνώριση και η επιμέτρηση των στοιχείων του ισολογισμού και της κατάστασης αποτελεσμάτων γίνεται με σύνεση και ξεχωριστά για κάθε στοιχείο. Συμψηφισμοί μεταξύ περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων ή μεταξύ εξόδων και εσόδων δεν επιτρέπονται, εκτός εάν τέτοιος συμψηφισμός προβλέπεται από τον παρόντα νόμο.

δ) Όλες οι αρνητικές προσαρμογές της αξίας των περιουσιακών στοιχείων και των υποχρεώσεων αναγνωρίζονται στην περίοδο που λαμβάνουν χώρα, ανεξάρτητα από το εάν το αποτέλεσμα της περιόδου είναι κέρδος ή ζημία.

ε) Όλα τα στοιχεία του ισολογισμού και της κατάστασης αποτελεσμάτων που προκύπτουν στην τρέχουσα περίοδο αναγνωρίζονται στην περίοδο αυτή βάσει της αρχής του δουλευμένου.

στ) Όλα τα στοιχεία του ισολογισμού και της κατάστασης αποτελεσμάτων που προέκυψαν σε προηγούμενη περίοδο, αλλά δεν έχουν αναγνωριστεί κατάλληλα βάσει των προβλέψεων του παρόντος νόμου, αναγνωρίζονται στην τρέχουσα περίοδο, σύμφωνα με το άρθρο 28 του παρόντος νόμου.

ζ) Με την επιφύλαξη του άρθρου 28 του παρόντος νόμου, τα υπόλοιπα έναρξης του ισολογισμού σε κάθε περίοδο συμφωνούν με τα αντίστοιχα υπόλοιπα λήξης της προηγούμενης περιόδου.

η) Η παραδοχή της συνέχισης της δραστηριότητας αξιολογείται τουλάχιστον για διάστημα 12 μηνών μετά την ημερομηνία του ισολογισμού.

θ) Με την επιφύλαξη του άρθρου 24 του παρόντος νόμου, κέρδη που δεν έχουν πραγματοποιηθεί την ημερομηνία του ισολογισμού, δεν αναγνωρίζονται.

• Κάθε κονδύλι των χρηματοοικονομικών καταστάσεων αναγράφεται μαζί με το αντίστοιχο ποσό της προηγούμενης περιόδου. Στην περίπτωση που δεν υπάρχουν ποσά σε καμία περίοδο, το σχετικό κονδύλι παραλείπεται.

• Στοιχεία των χρηματοοικονομικών καταστάσεων που ικανοποιούν τα σχετικά κριτήρια αναγνώρισης αναγνωρίζονται στον ισολογισμό και στην κατάσταση αποτελεσμάτων, κατά περίπτωση. Η μη αναγνώριση των στοιχείων αυτών δεν υποκαθίσταται από σχετική γνωστοποίηση στο προσάρτημα.

• Ενδεχόμενα περιουσιακά στοιχεία και ενδεχόμενες υποχρεώσεις δεν αναγνωρίζονται ως στοιχεία των πινάκων των χρηματοοικονομικών καταστάσεων του άρθρου 16.

• Οι απαιτήσεις αυτού του νόμου σχετικά με την αναγνώριση, επιμέτρηση, παρουσίαση, γνωστοποίηση και ενοποίηση, μπορεί να παραβλέπονται, μόνο εάν η επίπτωση της μη συμμόρφωσης προς αυτές δεν είναι σημαντική.

• Τα κονδύλια των χρηματοοικονομικών καταστάσεων παρακολουθούνται λογιστικά και παρουσιάζονται λαμβάνοντας υπόψη την οικονομική ουσία των συναλλαγών ή γεγονότων.

• Οι οντότητες που καταρτίζουν τις χρηματοοικονομικές τους καταστάσεις, σύμφωνα με το πλαίσιο που καθορίζεται στον παρόντα νόμο δύνανται να αναζητούν ερμηνευτική καθοδήγηση από τα σχετικά Δ.Π.Χ.Α., στο βαθμό που οι ρυθμίσεις των προτύπων αυτών είναι συμβατές με τον παρόντα νόμο.

• Γεγονότα που έγιναν εμφανή μετά τη λήξη της περιόδου (ημερομηνία αναφοράς), αλλά πριν από την ημερομηνία κατά την οποία το αρμόδιο όργανο εγκρίνει τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις για δημοσιοποίηση, αναγνωρίζονται στην κλειόμενη περίοδο, εφόσον αναφέρονται σε συνθήκες που υπήρχαν στο τέλος αυτής της περιόδου και επηρεάζουν τα κονδύλια του ισολογισμού και της κατάστασης αποτελεσμάτων.

• Όπου, σε εξαιρετικές περιπτώσεις, η εφαρμογή μιας διάταξης του παρόντος νόμου έρχεται σε σύγκρουση με την υποχρέωση της παραγράφου 2 του άρθρου 16 περί εύλογης παρουσίασης, επιβάλλεται παρέκκλιση από τη διάταξη αυτή προκειμένου να ικανοποιηθεί η απαίτηση της εύλογης παρουσίασης. Αυτές οι εξαιρετικές περιπτώσεις αφορούν ασυνήθεις συναλλαγές ή γεγονότα.

• Όταν οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις συντάσσονται με βάση τη θεμελιώδη παραδοχή της συνέχισης της δραστηριότητας της παραγράφου 1 του παρόντος άρθρου, τα στοιχεία των χρηματοοικονομικών καταστάσεων επιμετρώνται, σύμφωνα με το κεφάλαιο 5 του παρόντος νόμου.

• Όταν οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις δεν συντάσσονται με βάση τη θεμελιώδη παραδοχή της συνέχισης της δραστηριότητας της παραγράφου 1 του παρόντος άρθρου:

α) Τα περιουσιακά στοιχεία επιμετρώνται στις καθαρές ρευστοποιήσιμες αξίες τους.

β) Οι υποχρεώσεις, περιλαμβανομένων των προβλέψεων, επιμετρώνται στα ποσά που αναμένεται να απαιτηθούν για το διακανονισμό τους.

Προθεσμία σύνταξης Ισολογισμού

Σύμφωνα με το άρθρο 6 παρ. 3 του ν.4308/2014 η κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της περιόδου ολοκληρώνεται στο συντομότερο χρόνο από:

α) έξι μήνες από τη λήξη της περιόδου ή

β) το χρονικό όριο που επιτρέπει την εκπλήρωση των υποχρεώσεων που τίθενται από τη φορολογική ή άλλη νομοθεσία της χώρας.»

Δηλαδή έως την 30/6/2019

Πίνακας Σύνδεσης κονδυλίων Ισολογισμού Ε.Γ.Λ.Σ. Π.Δ. 1123/1980 και του Ισολογισμού του υποδείγματος Β. 1.1 (Χρηματοοικονομικά στοιχεία σε κόστος κτήσης) με αναφορά και τους λογαριασμούς του Λογιστικού Σχεδίου Ε.Γ.Λ.Σ. Π.Δ. 1123/1980.

 

Κονδύλι Ισολογισμού Ε.Λ.Π ( Ν. 4308/2014 ) Κονδύλι Ισολογισμού Ε.Γ.Λ.Σ. Π.Δ. 1123/1980 Λογαριασμοί
ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ Λογιστικού Σχεδίου
Μη κυκλοφορούντα περιουσιακά στοιχεία Γ.ΠΑΓΙΟ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ Ε.Γ.Λ.Σ. Π.Δ. 1123/1980
Ενσώματα πάγια ΙΙ.Ενσώματες ακινητοποιήσεις  
Ακίνητα Γ.ΙΙ. 1.Γήπεδα - Οικόπεδα 10.00+10.10
  Γ.ΙΙ.3.Κτίρια καί τεχνικά έργα 11
  Β.ΕΞΟΔΑ ΕΓΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΣ  
  Β.3.Τόκοι δανείων κατασκ/κής περιόδου 16.18
Μηχανολογικός εξοπλισμός Γ.ΙΙ. 4.Μηχανήματα-τεχνικές εγκατ/σεις & λοιπός μηχαν/κός εξοπλισμός 12
Λοιπός εξοπλισμός Γ.ΙΙ. 5.Μεταφορικά μέσα 13
  Γ.ΙΙ.6.Επιπλα καί λοιπός εξοπλισμός 14
Επενδύσεις σε ακίνητα …………………………………………..  
Βιολογικά περιουσιακά στοιχεία Γ.ΙΙ.2. Ορυχεία-Μεταλλεία-Λατομεία-Αγροί-Φυτείες-Δάση 10.05
Λοιπά ενσώματα στοιχεία …………………………………………..  
Σύνολο    
Άυλα πάγια στοιχεία Ι.Ασώματες ακινητοποιήσεις  
Δαπάνες ανάπτυξης Γ.Ι.1.Εξοδα ερυνών & αναπτύξεως 16.11-12
Υπεραξία Γ.Ι.3.Υπεραξία επιχ/σεως (Goodwiil) 16
Λοιπά άυλα Γ.Ι.2.Παραχωρήσεις και δικαιώματα βιομηχανικής ιδιοκτησίας 16.01-03
  Γ.Ι.5.Λοιπές ασώματες ακινητοποιήσεις 16.04-05
Σύνολο    
  Ι.Ασώματες ακινητοποιήσεις  
Προκαταβολές και μη κυκλοφορούντα στοιχεία υπό κατασκευή Γ.Ι.4.Προκαταβολές κτήσεως ασώματων ακινητοποιήσεων 16.98, 16.16-17
  ΙΙ.Ενσώματες ακινητοποιήσεις  
  Γ.ΙΙ.7.Ακινητοποιήσεις υπό εκτέλεση καί προκαταβολές (15+32.00+Χρ. Υπόλ. 50.08)
Χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία ΙΙΙ.Συμμετοχές καί άλλες μακροπρόθεσμες χρηματοοικονομικές απαιτήσεις  
Δάνεια και απαιτήσεις Γ.ΙΙΙ.3.Μακροπρόθεσμες απαιτήσεις κατά συνδεδεμέμων επιχειρήσεων (18.02+18.03)
  Γ.ΙΙΙ.4.Μακροπρόθεσμες απαιτήσεις κατά λοιπών συμμετοχικού  ενδιαφέροντος Επιχειρήσεων (18.04+18.05)
  Γ.ΙΙΙ.5.Γραμμάτια εισπρακτέα μακροπρόθεσμης λήξεως 18.07-08
      Μείον :Μη δεδουλευμένοι τόκοι 18.09-10
  Γ.ΙΙΙ.7.Λοιπές μακροπρόθεσμες απαιτήσεις  
Χρεωστικοί τίτλοι …………………………………………..  
Συμμετοχές σε θυγατρικές, συγγενείς και κοινοπραξίες Γ.ΙΙΙ.1.Συμμετοχές σε συνδεμένες επιχειρήσεις 18.00
  Γ.ΙΙΙ.1α.Συμμετοχές σε συγγενείς επιχειρήσεις 18.00
  Γ.ΙΙΙ. 2.Συμμετοχές σε λοιπές επιχειρήσεις 18.01
      Μείον : οφειλόμενες δόσεις 53.06
                 προβλέψεις για υποτιμήσεις (18.00.19+18.01.19)
Λοιποί συμμετοχικοί τίτλοι Γ.ΙΙΙ.6.Τίτλοι με χαρακτήρα ακινητοποιήσεων 18.15-16
Λοιπά Γ.ΙΙΙ.7.Λοιπές μακροπρόθεσμες απαιτήσεις (18.06+18.11+18.13-14)
Σύνολο    
Αναβαλλόμενοι φόροι …………………………………………..  
Σύνολο μη κυκλοφορούντων    
     
Κυκλοφορούντα περιουσιακά στοιχεία Δ.ΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ  
Αποθέματα Ι.Αποθέματα  
Έτοιμα και ημιτελή προϊόντα Δ.Ι.2.Προιόντα έτοιμα & ημιτελή - υποπροιόντα & υπολείμματα (21+22)
  Δ.Ι.3.Παραγωγή σε εξέλιξη 23
Εμπορεύματα Δ.Ι.1.Εμπορεύματα 20
Πρώτες ύλες και διάφορα υλικά Δ.Ι.4.Πρώτες και βοηθητικές ύλες - Αναλώσιμα υλικά - Ανταλλακτικά και Είδη συσκευασίας 24+25+26+28
Βιολογικά περιουσιακά στοιχεία …………………………………………..  
Προκαταβολές για αποθέματα Δ.Ι.5.Προκαταβολές γιά αγορές αποθεμάτων (32.01-03+Χρ. υπόλ. 50 πλήν 50.08)
Λοιπά …………………………………………..  
Σύνολο    
Χρηματοοικονομικά στοιχεία και προπληρωμές ΙΙ.Απαιτήσεις  
Εμπορικές απαιτήσεις Δ.ΙΙ.1.Πελάτες Χρ. υπόλ. 30.
     Μείον: Προβλέψεις 44.11
  Δ.ΙΙ.2.Γραμμάτια εισπρακτέα  
      -Χαρτοφυλακίου 31.00+31.07-31.04-31.05-31.11-31.12
      -Στις τράπεζες για είσπραξη 31.01+31.08
      -Στις τράπεζες σε εγγύηση 31.02+31.09
      Μείον :Μη δεδουλευμένοι τόκοι 31.06+31.13
  Δ.ΙΙ.3.Γραμμάτια σέ καθυστέρηση 31.03+31.10
  Δ.ΙΙ.3α.Επιταγές εισπρακτέες (μεταχρονολογημένες) 33.90
  Δ.ΙΙ.3β.Επιταγές σέ καθυστέρηση (σφραγισμένες) 33.91
  Ε.ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΟΙ Λ/ΣΜΟΙ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟΥ  
Δουλευμένα έσοδα περιόδου Ε.2.Εσοδα χρήσεως εισπρακτέα 36.01
Λοιπές απαιτήσεις Δ.ΙΙ. 5.Βραχυπρόθεσμες απαιτήσεις κατά συνδεμένων επιχειρήσεων 33.11-12
  Δ.ΙΙ.6.Βραχυπρόθεσμες απαιτήσεις κατά λοιπών συμμετοχικού  ενδιαφέροντος  επιχειρήσεων 33.21-22
  Δ.ΙΙ.7.Απαιτήσεις κατά οργάνων διοικήσεως 33.07-10
  Δ.ΙΙ.8.Δεσμευμένοι λογ/σμοι καταθέσεων (32.04+33.17+33.18)
  Δ.ΙΙ.9.Μακροπρόθεσμες απαιτήσεις εισπρακτέες στην επόμενη χρήση (33.19+33.20)
  10.Επισφαλείς.-Επίδικοι πελάτες & χρεώστες (Κατά το μέρος που αφορα μόνο Χρεώστες) 33.97-99
     Μείον : Προβλέψεις 44.11
  Δ.ΙΙ.11.Χρεώστες διάφοροι 33.00-02+33.13-16+33.95-96+χρ. Υπόλ. 54.08
  Δ.ΙΙ.12.Λογαριασμοί διαχειρήσεως προκαταβολών καί πιστώσεων 35
  ΙΙΙ.Χρεώγραφα  
Λοιπά χρηματοοικονομικά στοιχεία Δ.ΙΙΙ.1.Μετοχές (34.00-03+34.10-13+34.20-21)
  Δ.ΙΙΙ.2.Ομολογίες (34.00-03+34.10-13+34.20-21)
  Δ.ΙΙΙ.3.Λοιπά χρεώγραφα Υπόλ. Λ/34
  Δ.ΙΙΙ.4.Ίδιες μετοχές 34.25
      Μείον : Οφειλόμενες δόσεις 53.07
      Προβλέψεις για υποτιμήσεις 34.99
  Ε.ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΟΙ Λ/ΣΜΟΙ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟΥ  
Προπληρωμένα έξοδα Ε.1.Εξοδα επόμενων χρήσεων 36.00
     
  IV. Διαθέσιμα  
Ταμειακά διαθέσιμα και ισοδύναμα Δ.IV.1.Ταμείο 38.00
  Δ.IV.2.Ληγμένα τοκομερίδια εισπρακτέα 38.02
  Δ.IV.3.Καταθέσεις όψεως καί προθεσμίας 38.03-06
Σύνολο    
Σύνολο κυκλοφορούντων    
Σύνολο ενεργητικού    
     
Καθαρή θέση Α. ΙΔΙΑ ΚΕΦΑΛΑΙΑ  
Καταβλημένο κεφάλαιο Ι.Μετοχικό Κεφάλαιο (……. μετοχές των ……. €)                                                  
Κεφάλαιο Α.Ι.1.Καταβλημένο 40.00-01
     
Υπέρ το άρτιο ΙΙ.Διαφορά από έκδοση μετοχών υπέρ το άρτιο 41.00
  VI.Ποσά προορισμένα για αύξηση κεφαλαίου  
Καταθέσεις ιδιοκτητών Α.VI.1.Καταθέσεις μετόχων ή εταίρων 43.00-01
  Α.VI.2.Διαθέσιμα μερίσματα χρήσεως για αύξηση Μ.Κ. 43.02
Ίδιοι τίτλοι Α.IV.6.Αποθεματικό για ίδιες μετοχές 41.09
Διαφορές εύλογης αξίας    
Διαφορές αξίας ενσωμάτων παγίων ……………………………………..  
Διαφορές αξίας διαθέσιμων για πώληση ……………………………………..  
Διαφορές αξίας στοιχείων αντιστάθμισης ταμειακών ροών ……………………………………..  
Αποθεματικά και αποτελέσματα εις νέο IV.Αποθεματικά Κεφάλαια -  V.Αποτελέσματα εις νέον  
  IV.Αποθεματικά Κεφάλαια  
Αποθεματικά νόμων ή καταστατικού Α.IV.1.Τακτικό αποθεματικό 41.02
  Α.IV.2.Αποθεματικά καταστατικού 41.03
  Α.IV.3.Ειδικά αποθεματικά 41.04
  Α.IV.4.Εκτακτα αποθεματικά 41.05
  IV.Αποθεματικά Κεφάλαια  
Αφορολόγητα αποθεματικά Α.IV.5.Αφορολόγητα αποθεματικά ειδικών διατάξεων καί νόμων 41.08+41.90-92
  V.Αποτελέσματα εις νέον  
Αποτελέσματα εις νέο  Υπόλοιπο κερδών χρήσεως εις νέο 42.00
   Υπόλοιπο ζημιών χρήσεως εις νέο 42.01
   Υπόλοιπο ζημιών προηγούμενων χρήσεων 42.02
Σύνολο    
Συναλλαγματικές διαφορές ……………………………………..  
Σύνολο καθαρής θέσης    
Προβλέψεις Β.ΠΡΟΒΛΕΨΕΙΣ ΓΙΑ ΚΙΝΔΥΝΟΥΣ ΚΑΙ ΕΞΟΔΑ  
Προβλέψεις για παροχές σε εργαζομένους Β.1.Προβλέψεις γιά αποζημίωση προσωπικού λόγω εξόδου από τήν υπηρεσία 44.00
Λοιπές προβλέψεις Β.2.Λοιπές προβλέψεις (44.09+44.12-99)
Σύνολο    
Υποχρεώσεις Γ.ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΙΣ  
Μακροπρόθεσμες υποχρεώσεις Ι.Μακροπρόθεσμες υποχρεώσεις  
Δάνεια Γ.Ι.1.Ομολογιακά δάνεια 45.00-05
  Γ.Ι.2.Δάνεια Τραπεζών 45.10-12
  Γ.Ι.3.Δάνεια ταμιευτηρίων 45.13
  Γ.Ι.4.Μακροπροθεσμές υποχρεώσεις προς συνδεμένες επιχειρήσεις 45.14-15
  Γ.Ι.5.Μακροπροθεσμές υποχρεώσεις προς λοιπές  συμμετοχικού ενδιαφέροντος επιχειρήσεις 45.16-17
  Γ.Ι.7.Γραμμάτια πληρωτέα μακρ. Λήξεως 45.19-21
      Μείον : Μη δουλευμένοι τόκοι 45.24-26
Λοιπές μακροπρόθεσμες υποχρεώσεις Γ.Ι.8.Λοιπές μακροπρόθεσμες υποχρεώσεις Υπόλ. Λ/45
  Α. ΙΔΙΑ ΚΕΦΑΛΑΙΑ  
  III.Διαφορές αναπροσαρμογής- Επιχορηγήσεις επενδύσεων  
Κρατικές επιχορηγήσεις Α.III.3.Επιχορηγήσεις επενδύσεων πάγιου ενεργητικού 41.10
Αναβαλλόμενοι φόροι ……………………………………..  
Σύνολο    
Βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις ΙΙ.Βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις  
Δάνεια  3.Τράπεζες Λ/βραχυπρόθεσμων υποχρεώσεων 52
Βραχυπρόθεσμο μέρος μακροπροθέσμων δανείων  7.Μακροπρόθεσμες υποχρεώσεις πληρωτέες στήν επόμενη χρήση 53.17-18
Εμπορικές υποχρεώσεις Δ.ΙΙ.1.Προμηθευτές Πιστ. Υπολ. 50
  Δ.ΙΙ.2.Γραμμάτια πληρωτέα & υποσχετικές (51.00-02+51.90-93)
      Μείον : Μη δουλευμένοι τόκοι 51.03-05
  Δ.ΙΙ.2α.Επιταγές πληρωτέες (μεταχρονολογημένες) 53.90
  Δ.ΙΙ.4.Προκαταβολές πελατών Πιστ. Υπολ. 30
Φόρος εισοδήματος  Δ.ΙΙ.5.Υποχρεώσεις από φόρους - τέλη (Μόνο κατά το ποσό του Φόρου εισοδήματος φορολογητέων κερδών) 54.08
Λοιποί φόροι και τέλη Δ.ΙΙ.5.Υποχρεώσεις από φόρους - τέλη (Πλήν το ποσό του Φόρου εισοδήματος φορολογητέων κερδών) 54 πλην 54.08
Οργανισμοί κοινωνικής ασφάλισης Δ.ΙΙ.6.Ασφαλιστικοί οργανισμοί 55
Λοιπές υποχρεώσεις Δ.ΙΙ.8.Υποχρεώσεις προς συνδεμένες επιχειρήσεις 53.10-11
  Δ.ΙΙ.9.Υποχρεώσεις προς λοιπές συμμετοχικού ενδιαφέροντος επιχειρήσεις 53.12-13
  Δ.ΙΙ.10.Μερίσματα πληρωτέα 53.01
  Δ.ΙΙ.11.Πιστωτές διάφοροι Υπόλ. Λ/53
  Δ.ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΟΙ Λ/ΣΜΟΙ ΠΑΘΗΤΙΚΟΥ  
  Δ.3.Λοιποί μεταβατικοί λ/σμοί παθητικού Υπόλ. Λ/56
  Δ.ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΟΙ Λ/ΣΜΟΙ ΠΑΘΗΤΙΚΟΥ  
Έξοδα χρήσεως δουλευμένα Δ.2.Εξοδα χρήσεως δουλευμένα 56.01
Έσοδα επόμενων χρήσεων Δ.1.Εσοδα επόμενων χρήσεων 56.00
Σύνολο    
Σύνολο υποχρεώσεων    
Σύνολο καθαρής θέσης, προβλέψεων και υποχρεώσεων    

 



50. Σύνταξη του Προσαρτήματος

 

Το Προσάρτημα είναι μια έκθεση που συνοδεύει τις Χρηματοοικονομικές Καταστάσεις τέλους χρήσης. Περιέχει κυρίως μη μετρήσιμες πληροφορίες για τη χρηματοοικονομική θέση και τα αποτελέσματα της επιχείρησης, οι οποίες διευκολύνουν τους τρίτους να κατανοήσουν καλύτερα τα λογιστικά στοιχεία.

Ορισμός

Στο παράρτημα Α ορισμοί του Ν. 4308/2014 ορίζεται ότι οι Σημειώσεις των χρηματοοικονομικών καταστάσεων - Προσάρτημα (notes of the financial statements) είναι οι σημειώσεις περιέχουν πληροφορίες επιπρόσθετα αυτών που παρουσιάζονται στον ισολογισμό, στην κατάσταση αποτελεσμάτων, στον πίνακα μεταβολών καθαρής θέσης, και στην κατάσταση χρηματοροών, κατά περίπτωση. Οι σημειώσεις παρέχουν αφηγηματικές ή ποσοτικές περιγραφές ή αναλύσεις των κονδυλίων που παρουσιάζονται στις προαναφερόμενες καταστάσεις, καθώς και πληροφορίες για στοιχεία που δεν πληρούν τα κριτήρια αναγνώρισης σε αυτές.

Σύμφωνα με την λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 στο άρθρο 16 “Ορισμός των χρηματοοικονομικών καταστάσεων” και συγκεκριμένα στην παρ. 16.3.6 αναφέρεται ότι:

«το Προσάρτημα ή Σημειώσεις των χρηματοοικονομικών καταστάσεων είναι η τελευταία χρηματοοικονομική κατάσταση. Στο προσάρτημα παρέχονται περιγραφές, αναλύσεις και πρόσθετη πληροφόρηση για τα διάφορα κονδύλια των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, καθώς και για άλλα στοιχεία τα οποία δεν προβλέπεται να εμφανίζονται στους πίνακες των προαναφερθέντων τεσσάρων χρηματοοικονομικών καταστάσεων. Το προσάρτημα παρουσιάζεται με συστηματικό τρόπο και με παραπομπές στα επιμέρους κονδύλια των υπόλοιπων χρηματοοικονομικών καταστάσεων (πίνακες), όταν συντρέχει περίπτωση, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο άρθρο 29.»

Επίσης στην παρ. 16.2.4 αναφέρεται ότι η μη παράθεση των προβλεπόμενων πληροφοριών στο προσάρτημα, θίγει ευθέως το εύλογο της παρουσίασης των χρηματοοικονομικών καταστάσεων που απαιτεί ο νόμος, εφόσον οι εν λόγω πληροφορίες είναι σημαντικές, αλλά κατά κανόνα δεν έχει επίπτωση στις φορολογικές υποχρεώσεις της επιχείρησης.

Στο άρθρο 29 “Προσάρτημα (σημειώσεις) επί των χρηματοοικονομικών καταστάσεων” του Ν.4308/2014 αναφέρεται ότι η κατάρτιση του προσαρτήματος των χρηματοοικονομικών καταστάσεων ακολουθεί τις παρακάτω αρχές:

α) Οι οντότητες που δεν υποχρεούνται να παρέχουν τις πληροφορίες μιας παραγράφου του παρόντος άρθρου δύνανται να παρέχουν τις σχετικές πληροφορίες προαιρετικά. Στην περίπτωση αυτή, οι οντότητες παρέχουν τις εν λόγω πληροφορίες σε πλήρη συμφωνία με τα οριζόμενα στην αντίστοιχη παράγραφο αυτού του άρθρου.

β) Οι πληροφορίες επί των κονδυλίων των χρηματοοικονομικών καταστάσεων παρατίθενται με τη σειρά με την οποία τα κονδύλια αυτά παρουσιάζονται στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις.

γ) Όταν γίνεται χρήση συντομεύσεων, διαγραμμάτων ή συμβόλων στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις, δίνονται με σαφήνεια οι απαιτούμενες για την κατανόησή τους πληροφορίες. Ειδικότερα, γνωστοποιείται η μονάδα μέτρησης και το επίπεδο στρογγυλοποίησης των παρατιθέμενων αριθμών.

δ) Όταν πληροφορίες του παρόντος άρθρου παρατίθενται στους πίνακες των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, οι πληροφορίες αυτές μπορεί να μην επαναλαμβάνονται στο προσάρτημα.

Περιεχόμενο Προσαρτήματος

Το προσάρτημα περιλαμβάνει, κατ’ ελάχιστον, τις επεξηγηματικές πληροφορίες και αναλύσεις των παραγράφων 3 έως 34 του άρθρου 29 του Ν. 4308/2014 εκτός και εάν προβλέπεται απαλλαγή βάσει του παρόντος νόμου.

3. Πληροφορίες σχετικά με:

α) Την επωνυμία της οντότητας.

β) Το νομικό τύπο της οντότητας.

γ) Την περίοδο αναφοράς.

δ) Τη διεύθυνση της έδρας της οντότητας.

ε) Το δημόσιο μητρώο στο οποίο είναι εγγεγραμμένη η οντότητα ή αντίστοιχες πληροφορίες, κατά περίπτωση.

στ) Εάν η οντότητα λειτουργεί με την παραδοχή της συνεχιζόμενης δραστηριότητας.

ζ) Εάν η οντότητα είναι υπό εκκαθάριση.

η) Την κατηγορία της οντότητας (πολύ μικρή, μικρή, μεσαία, μεγάλη, δημοσίου συμφέροντος), σύμφωνα με τον παρόντα νόμο.

θ) Δήλωση ότι οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις έχουν καταρτιστεί σε πλήρη συμφωνία με τον παρόντα νόμο.

4. Εάν υπάρχουν παράγοντες που θέτουν σε κίνδυνο την προοπτική της οντότητας ως συνεχιζόμενη δραστηριότητα, γνωστοποιείται η φύση αυτών των παραγόντων, καθώς και τα μέτρα που έχουν ληφθεί για την αντιμετώπισή τους.

5. Συνοπτική αναφορά των λογιστικών πολιτικών που ακολουθεί η οντότητα για τα επιμέρους στοιχεία των χρηματοοικονομικών της καταστάσεων. Σε περίπτωση αλλαγών λογιστικών πολιτικών, αλλαγών λογιστικών εκτιμήσεων ή διόρθωσης λαθών, γίνεται αναφορά στο γεγονός, στους λόγους που οδήγησαν στην αλλαγή ή τη διόρθωση, και γνωστοποιούνται επαρκώς οι σχετικές επιπτώσεις στα κονδύλια των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

6. Όπου, σε εξαιρετικές περιπτώσεις, η οντότητα έχει παρεκκλίνει από την εφαρμογή μιας διάταξης του παρόντος νόμου για να εκπληρώσει την υποχρέωση της παραγράφου 2 του άρθρου 16 περί εύλογης παρουσίασης, η παρέκκλιση αυτή γνωστοποιείται και δικαιολογείται επαρκώς. Οι επιπτώσεις της παρέκκλισης στα περιουσιακά στοιχεία, στις υποχρεώσεις, στην καθαρή θέση και στα αποτελέσματα, παρατίθενται πλήρως στο προσάρτημα.

7. Όταν ένα περιουσιακό στοιχείο ή μία υποχρέωση σχετίζεται με περισσότερα από ένα κονδύλια του ισολογισμού, γνωστοποιείται η σχέση του στοιχείου αυτού με τα σχετιζόμενα κονδύλια των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

8. Πίνακα που παρουσιάζει για κάθε κονδύλι των ενσώματων και άυλων πάγιων περιουσιακών στοιχείων:

α) Το κόστος κτήσης ή το κόστος παραγωγής ή την εύλογη αξία (του άρθρου 24) σε περίπτωση που έχει εφαρμοστεί επιμέτρηση στην εύλογη αξία, στην αρχή και στο τέλος της περιόδου για κάθε κονδύλι.

β) Τις προσθήκες, τις μειώσεις και τις μεταφορές μεταξύ των κονδυλίων των παγίων κατά τη διάρκεια της περιόδου.

γ) Τις αποσβέσεις και απομειώσεις αξίας που αφορούν την περίοδο.

δ) Τις σωρευμένες αποσβέσεις και απομειώσεις στην αρχή και στο τέλος της περιόδου.

ε) Τις λοιπές μεταβολές των σωρευμένων αποσβέσεων και απομειώσεων κατά τη διάρκεια της περιόδου.

στ) Το ποσό με το οποίο προσαυξήθηκε η αξία κτήσης πάγιων περιουσιακών στοιχείων λόγω κεφαλαιοποίησης τόκων στην περίοδο, σύμφωνα με την παράγραφο 2δ του άρθρου 18.

ζ) Λοιπές μεταβολές.

9. Η φύση σημαντικών γεγονότων που προκύπτουν μετά το τέλος της περιόδου, τα οποία δεν αντικατοπτρίζονται στην κατάσταση αποτελεσμάτων ή στον ισολογισμό της κλειόμενης περιόδου και τις χρηματοοικονομικές επιπτώσεις τους.

10. Σε περίπτωση επιμέτρησης στην εύλογη αξία, σύμφωνα με το άρθρο 24, παρατίθεται:

α) Σαφής δήλωση ότι έχει γίνει χρήση της δυνατότητας επιμέτρησης στην εύλογη αξία, καθώς και τα κονδύλια των χρηματοοικονομικών καταστάσεων που έχουν επιμετρηθεί στην εύλογη αξία.

β) Περιγραφή των σημαντικών υποθέσεων στις οποίες βασίζονται τα υποδείγματα και οι τεχνικές επιμέτρησης.

γ) Ανά κονδύλι στοιχείων του ισολογισμού: η εύλογη αξία, οι μεταβολές της που έχουν αναγνωριστεί στα αποτελέσματα, καθώς και οι μεταβολές αυτής που έχουν αναγνωριστεί απευθείας στην καθαρή θέση (διαφορές εύλογης αξίας).

δ) Πίνακας στον οποίο παρουσιάζεται η κίνηση των διαφορών εύλογης αξίας κατά τη διάρκεια της περιόδου, με ανάλυση σε μικτό ποσό και αναβαλλόμενο φόρο εισοδήματος, όταν αναγνωρίζεται αναβαλλόμενη φορολογία.

ε) Για κάθε κατηγορία παράγωγων χρηματοοικονομικών μέσων, πληροφορίες για την έκταση και τη φύση τους, συμπεριλαμβανόμενων των όρων και των συνθηκών που μπορεί να επηρεάσουν το ποσό, το χρόνο και την πιθανότητα μελλοντικών χρηματοροών.

στ) Για πάγια στοιχεία, η λογιστική αξία των παγίων αυτών που θα αναγνωρίζονταν στον ισολογισμό, εάν τα εν λόγω στοιχεία δεν είχαν επιμετρηθεί στην εύλογη αξία τους, σύμφωνα με το άρθρο 24.

11. Σε περίπτωση επιμέτρησης χρηματοπιστωτικών μέσων στην τιμή κτήσης:

α) Για κάθε κατηγορία παράγωγων χρηματοπιστωτικών μέσων:

α.1) η εύλογη αξία των μέσων αυτών, εάν αυτή μπορεί να προσδιοριστεί, σύμφωνα με την παράγραφο 12 του άρθρου 24 του παρόντος νόμου, και

α.2) πληροφορίες για την έκταση της χρήσης αυτών των μέσων και τη φύση τους.

β) Για τα μη κυκλοφορούντα χρηματοοικονομικά στοιχεία τα οποία εμφανίζονται με ποσό που υπερβαίνει την εύλογη αξία τους:

β.1) η λογιστική αξία και η εύλογη αξία είτε των επιμέρους περιουσιακών στοιχείων είτε των κατάλληλων ομάδων των επιμέρους αυτών στοιχείων και

β.2) οι λόγοι για τη μη μείωση της λογιστικής αξίας, καθώς και η φύση των ενδείξεων που τεκμηριωμένα οδηγούν στην πεποίθηση για τη δυνατότητα ανάκτησης της λογιστικής αξίας.

12. Για την καθαρή θέση της οντότητας:

α) Το κεφάλαιο που έχει εγκριθεί αλλά δεν έχει καταβληθεί.

β) Ο αριθμός και η ονομαστική αξία των τίτλων καθαρής θέσης ή, όταν δεν υπάρχει ονομαστική, η λογιστική αξία κάθε κατηγορίας τίτλων.

γ) Ο αριθμός και η ονομαστική αξία ή, όταν δεν υπάρχει ονομαστική αξία, η λογιστική αξία των τίτλων που αντιπροσωπεύουν το κεφάλαιο και εκδόθηκαν μέσα στη περίοδο, εντός των ορίων του εγκεκριμένου κεφαλαίου.

δ) Η ύπαρξη πιστοποιητικών συμμετοχής, μετατρέψιμων τίτλων, δικαιωμάτων αγοράς τίτλων, δικαιωμάτων προαίρεσης ή παρόμοιων τίτλων ή δικαιωμάτων, με μνεία του αριθμού τους, της αξίας τους και των δικαιωμάτων που παρέχουν.

ε) Ανάλυση κάθε αποθεματικού με σύντομη περιγραφή του σκοπού του και της κίνησης που παρουσίασε στην περίοδο, εφόσον η εν λόγω κίνηση δεν παρέχεται αναλυτικά στον Πίνακα Μεταβολών Καθαρής Θέσης.

στ) Ο αριθμός και η ονομαστική αξία των κατεχόμενων ιδίων τίτλων καθαρής θέσης ή, όταν δεν υπάρχει ονομαστική, η λογιστική αξία κάθε κατηγορίας τίτλων.

13. Το συνολικό χρέος της οντότητας που καλύπτεται με εξασφαλίσεις που παρέχονται από την οντότητα, με ένδειξη της φύσης και της μορφής της εξασφάλισης.

14. Τα ποσά των υποχρεώσεων της οντότητας που καθίστανται απαιτητά μετά από πέντε (5) έτη από την ημερομηνία του ισολογισμού.

15. Η φύση και ο επιχειρηματικός στόχος των διακανονισμών της οντότητας, που δεν περιλαμβάνονται στον ισολογισμό, καθώς και οι χρηματοοικονομικές επιπτώσεις των διακανονισμών αυτών επί της οντότητας, εφόσον οι κίνδυνοι ή τα οφέλη των διακανονισμών αυτών είναι σημαντικά και εφόσον η δημοσιοποίηση των κινδύνων ή οφελών απαιτείται για τους σκοπούς της εκτίμησης της χρηματοοικονομικής θέσης της οντότητας.

16. Το συνολικό ποσό των χρηματοοικονομικών δεσμεύσεων, εγγυήσεων ή ενδεχόμενων επιβαρύνσεων (ενδεχόμενες υποχρεώσεις) που δεν εμφανίζονται στον ισολογισμό, με ένδειξη της φύσης και της μορφής των σχετικών εξασφαλίσεων που έχουν παρασχεθεί. Κάθε δέσμευση που αφορά παροχές σε εργαζόμενους μετά την έξοδο από τη υπηρεσία ή οντότητες ομίλου ή συγγενείς οντότητες, γνωστοποιείται ξεχωριστά.

17. Το ποσό και τη φύση των επιμέρους στοιχείων των εσόδων ή των εξόδων που είναι ιδιαίτερου ύψους ή ιδιαίτερης συχνότητας ή σημασίας. Ιδιαίτερα, στην περίπτωση που από τον παρόντα νόμο προβλέπεται συμψηφισμός εσόδων και εξόδων γνωστοποιούνται τα σχετικά κονδύλια και οι αξίες αυτών προ του συμψηφισμού.

18. Το ποσό τόκων της περιόδου με το οποίο αυξήθηκε το κόστος απόκτησης αγαθών και υπηρεσιών, σύμφωνα με το άρθρο 20.

19. Η προτεινόμενη ή, κατά περίπτωση, οριστική διάθεση των κερδών.

20. Το ποσό μερισμάτων που καταβλήθηκε στην περίοδο.

21. Ο λογιστικός χειρισμός των ζημιών της περιόδου, όταν συντρέχει περίπτωση.

22. Σε περίπτωση αναγνώρισης αναβαλλόμενων φόρων, το υπόλοιπο ισολογισμού στην αρχή και στο τέλος της περιόδου, καθώς και ανάλυση της κίνησής του κατά τη διάρκεια της περιόδου, με αναφορά των ποσών που επηρεάζουν τα αποτελέσματα της περιόδου και την καθαρή θέση.

23. Για τους απασχολούμενους στην οντότητα κατά τη διάρκεια περιόδου παρέχονται οι εξής πληροφορίες:

α) Ο μέσος όρος των απασχολούμενων.

β) Ανάλυση του μέσου όρου των απασχολούμενων ανά κατηγορία.

γ) Αν δεν αναφέρονται χωριστά στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων οι δαπάνες για παροχές σε εργαζόμενους της περιόδου, γνωστοποιούνται αναλυτικά τα συνολικά ποσά των εξής κατηγοριών αυτών των δαπανών:

γ.1) Μισθοί και ημερομίσθια.

γ.2) Κοινωνικές επιβαρύνσεις.

γ.3) Παροχές μετά την έξοδο από την υπηρεσία.

24. Το καθαρό ύψος του κύκλου εργασιών με ανάλυση κατά κατηγορίες δραστηριότητας και κατά γεωγραφικές αγορές, εφόσον οι κατηγορίες και οι αγορές αυτές διαφέρουν ουσιωδώς μεταξύ τους από άποψη οργάνωσης των πωλήσεων και παροχής των υπηρεσιών.

25. Τα ποσά προκαταβολών και πιστώσεων που χορηγήθηκαν στα μέλη διοικητικών, διαχειριστικών και εποπτικών συμβουλίων, με μνεία του επιτοκίου, των όρων χορήγησης και των ποσών που επιστράφηκαν, διαγράφηκαν ή δεν εισπράχθηκαν λόγω αποποίησης, καθώς και τις δεσμεύσεις που αναλήφθηκαν για λογαριασμό τους, με οποιαδήποτε εγγύηση. Τα στοιχεία αυτά γνωστοποιούνται αθροιστικά για κάθε κατηγορία των προσώπων αυτών.

26. Η επωνυμία, η έδρα και η νομική μορφή κάθε άλλης οντότητας, στην οποία η οντότητα είναι απεριόριστα ευθυνόμενος εταίρος.

27. Η επωνυμία και η έδρα της οντότητας η οποία καταρτίζει ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις του τελικού συνόλου επιχειρήσεων, μέρος του οποίου αποτελεί η οντότητα ως θυγατρική, εάν συντρέχει περίπτωση.

28. Η επωνυμία και η έδρα της οντότητας η οποία καταρτίζει ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις μερικού συνόλου επιχειρήσεων, μέρος του οποίου αποτελεί η οντότητα ως θυγατρική, και η οποία περιλαμβάνεται επίσης στο σύνολο των επιχειρήσεων του στοιχείου της παραγράφου 27.

29. Ο τόπος στον οποίο κάθε ενδιαφερόμενος μπορεί να προμηθευτεί τις ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις, που αναφέρονται στις παραγράφους 27 και 28, στην περίπτωση που είναι διαθέσιμες. Εάν δεν είναι διαθέσιμες οι καταστάσεις αυτές γίνεται αναφορά του σχετικού γεγονότος.

30. Τα ποσά που δόθηκαν στην περίοδο για αμοιβές σε μέλη διοικητικών, διαχειριστικών και εποπτικών συμβουλίων στα πλαίσια των καθηκόντων τους, καθώς και τις δεσμεύσεις που προέκυψαν ή αναλήφθηκαν για παροχές μετά την έξοδο από την υπηρεσία σε αποχωρήσαντα μέλη των εν λόγω συμβουλίων, συνολικά κατά κατηγορία συμβουλίου.

31. Οι συναλλαγές που πραγματοποιεί η οντότητα με τα συνδεδεμένα μέρη, περιλαμβανομένου και του ποσού αυτών των συναλλαγών, τη φύση της σχέσης του συνδεδεμένου μέρους, καθώς και άλλα πληροφοριακά στοιχεία για τις συναλλαγές, τα οποία είναι απαραίτητα για την κατανόηση της χρηματοοικονομικής θέσης της οντότητας. Ανάλογες πληροφορίες παρέχονται και για τα υπόλοιπα των σχετικών απαιτήσεων και υποχρεώσεων κατά την ημερομηνία του ισολογισμού. Οι πληροφορίες για τις επιμέρους συναλλαγές και τα υπόλοιπα μπορούν να συναθροίζονται ανάλογα με τη φύση τους, εκτός εάν απαιτούνται χωριστά πληροφοριακά στοιχεία για την κατανόηση των επιπτώσεων των συναλλαγών του συνδεδεμένου μέρους στη χρηματοοικονομική θέση της οντότητας.

32. Οι συνολικές αμοιβές που χρεώθηκαν κατά την περίοδο από τον νόμιμο ελεγκτή ή το ελεγκτικό γραφείο της οντότητας, για τον έλεγχο των ετήσιων χρηματοοικονομικών καταστάσεων, για άλλες υπηρεσίες διασφάλισης, για συμβουλευτικές φορολογικές υπηρεσίες και για λοιπές μη ελεγκτικές υπηρεσίες, διακεκριμένα κατά κατηγορία.

33. Η λογιστική αξία των περιουσιακών στοιχείων και των συνδεόμενων με αυτά υποχρεώσεων, τα οποία η διοίκηση της οντότητας έχει ήδη λάβει απόφαση να διαθέσει στο προσεχές διάστημα, και οπωσδήποτε στους επόμενους 12 μήνες, εφόσον είναι σημαντικά.

34. Οι πολύ μικρές οντότητες που κάνουν χρήση της επιλογής της παραγράφου 7 ή της παραγράφου 8 του άρθρου 16, δηλώνουν τη συγκεκριμένη επιλογή που έχουν χρησιμοποιήσει.

Απλοποιήσεις και απαλλαγές

Στο άρθρο 30 του Ν.4308/2014 προβλέπονται ορισμένες απαλλαγές ως προς τις παρεχόμενες πληροφορίες που περιέχει το προσάρτημα ανάλογα το μέγεθος που κατατάσσονται οι οντότητες σύμφωνα με το άρθρο 2 του Ν. 4308/2014.

1. Οι πολύ μικρές οντότητες των παραγράφων 2α και 2β του άρθρου 1 που κάνουν χρήση της επιλογής της παραγράφου 7 του άρθρου 16 που εναλλακτικά καταρτίζουν συνοπτικό Ισολογισμό του υποδείγματος Β.5 και συνοπτική Κατάσταση Αποτελεσμάτων του υποδείγματος Β.6 παρέχουν τις πληροφορίες μόνο των παραγράφων 3, 16, 25 και 34 του άρθρου 29. Δύνανται να μην παρέχουν τις λοιπές πληροφορίες του άρθρου 29.

2. Πολύ μικρές οντότητες της παραγράφου 2(γ) του άρθρου 1 παρέχουν τις πληροφορίες μόνο των παραγράφων 3 και 34 του άρθρου 29 (πληροφορίες Προσαρτήματος). Σύμφωνα με την Σ.ΛΟ.Τ. αριθ. πρωτ.: 1684 ΕΞ 31.8.2016 Πολύ μικρή οντότητα και προσάρτημα Οι εν λόγω πληροφορίες μπορεί να παρατίθενται επί της συντασσόμενης κατάστασης αποτελεσμάτων και όχι ως ξεχωριστή ενότητα (Προσάρτημα).

3. Οι μικρές οντότητες παρέχουν τις πληροφορίες μόνο των παραγράφων 3 έως και 8, 10, 13, 14, 16 έως και 18, 23(α) και 25 του άρθρου 29.
Δύνανται να μην παρέχουν τις λοιπές πληροφορίες του άρθρου 29.

4. Οι μεσαίες οντότητες δύνανται να μην παρέχουν τις πληροφορίες των παραγράφων 24, 32 και 33 του άρθρου 29.»


Προθεσμία σύνταξης Προσαρτήματος

Σύμφωνα με το άρθρο 6 παρ. 3 του ν.4308/2014 η κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της περιόδου ολοκληρώνεται στο συντομότερο χρόνο από:

α) έξι μήνες από τη λήξη της περιόδου ή

β) το χρονικό όριο που επιτρέπει την εκπλήρωση των υποχρεώσεων που τίθενται από τη φορολογική ή άλλη νομοθεσία της χώρας.»
Δηλαδή έως την 30/6/2019

Επισημάνσεις

Η Διεύθυνσης Εταιρειών και Γ.Ε.ΜΗ. εξέδωσε ερμηνευτική εγκύκλιο στις 6/6/2017 με αρ. πρωτ.: 62784/2017 με την οποία δόθηκαν περαιτέρω διευκρινίσεις σχετικά με τις Προβλέψεις άρθρου 47 και 48 του Κ.Ν.2190/20 και επιπλέον πληροφόρηση για ύψος μετοχικού κεφαλαίου

Οι προβλέψεις των άρθρων 47 και 48 του Κ.Ν.2190/1920 σχετικά με το ύψος των ιδίων κεφαλαίων της ανώνυμης εταιρείας έχουν εφαρμογή κατά την περίοδο υποβολής στο ΓΕΜΗ των ετήσιων οικονομικών καταστάσεων.

Στις περιπτώσεις των πολύ μικρών οντοτήτων πέραν των αναφερόμενων στις διατάξεις του ν.4308/2014 απαιτείται να παρουσιάζεται στο κάτω μέρος του Ισολογισμού σχετική σημείωση υπό μορφή πληροφορίας σχετικά με το καταβεβλημένο μετοχικό κεφάλαιο τέλους χρήσης, και το σύνολο των ιδίων κεφαλαίων αυτής. Εναλλακτικά του ανωτέρω και πάντοτε στις περιπτώσεις των πολύ μικρών οντοτήτων μπορούν οι ανωτέρω πληροφορίες (μετοχικό κεφάλαιο και ίδια κεφάλαια της οντότητας) να τεθούν στην παρ. ΙΕ του προσαρτήματος «Άλλες Σημειώσεις με σκοπό την καλύτερη κατανόηση των Οικονομικών Καταστάσεων».

 

51. Έγκριση του Ισολογισμού και των υπολοίπων λογιστικών καταστάσεων από το διοικητικό συμβούλιο της Εταιρείας,
 


Σύμφωνα με το άρθρο 6 «Χρόνος ενημέρωσης λογιστικών αρχείων» παρ 3 του Ν.4308/2014:

Η κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της περιόδου ολοκληρώνεται στο συντομότερο χρόνο από:

α) έξι μήνες από τη λήξη της περιόδου ή

β) το χρονικό όριο που επιτρέπει την εκπλήρωση των υποχρεώσεων που τίθενται από τη φορολογική ή άλλη νομοθεσία της χώρας.»

Ανώνυμες Εταιρείες

Σύμφωνα με το άρθρο 147 «Υπογραφή ετήσιων χρηματοοικονομικών καταστάσεων» του Ν. 4548/2018:

1. Για να ληφθεί από τη γενική συνέλευση έγκυρη απόφαση επί των χρηματοοικονομικών καταστάσεων που έχουν καταρτιστεί από το διοικητικό συμβούλιο, πρέπει να έχουν υπογραφεί από τρία διαφορετικά πρόσωπα, και συγκεκριμένα από:

α) τον πρόεδρο του διοικητικού συμβουλίου ή τον αναπληρωτή του,

β) τον διευθύνοντα ή εντεταλμένο σύμβουλο και, σε περίπτωση που δεν υπάρχει τέτοιος σύμβουλος ή η ιδιότητά του συμπίπτει με εκείνη των παραπάνω προσώπων, από ένα μέλος του διοικητικού συμβουλίου που ορίζεται από αυτό και

γ) τον κατά νόμο υπεύθυνο λογιστή πιστοποιημένο από το Οικονομικό Επιμελητήριο Ελλάδος κάτοχο άδειας Α΄ τάξης για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

Εταιρείες Περιορισμένης Ευθύνης

Σύμφωνα με την παρ.1 του άρθρου 22 του Ν.3190/1955 ισχύουν τα εξής:

«Μία φορά το χρόνο, στο τέλος της εταιρικής χρήσης, οι διαχειριστές της Εταιρίας υποχρεούνται να συντάσσουν απογραφή όλων των στοιχείων του Ενεργητικού και του παθητικού της, με λεπτομερή περιγραφή του κάθε στοιχείου. Οι ετήσιες οικονομικές καταστάσεις της Εταιρίας καταρτίζονται από τους διαχειριστές της με βάση την απογραφή αυτή.»

Ιδιωτικές Κεφαλαιουχικές Εταιρείες

Σύμφωνα με την παρ. 2 εδάφιο γ του άρθρου Άρθρο 68. Αρμοδιότητα εταίρων του ν.4072/2012 ισχύουν τα εξής:

«Οι εταίροι είναι οι μόνοι αρμόδιοι να λαμβάνουν αποφάσεις:

(γ) για την έγκριση των ετήσιων οικονομικών καταστάσεων, τη διανομή κερδών, το διορισμό ελεγκτή και την απαλλαγή του διαχειριστή από την ευθύνη,»

Οι καταστάσεις υπογράφονται από το διαχειριστή και αποτελούν ενιαίο σύνολο.

Προσωπικές εμπορικές εταιρείες (Ομόρρυθμη – Ετερόρρυθμη εταιρεία)

Ο ετήσιος λογαριασμός ή (οικονομικές καταστάσεις) της ομόρρυθμης συντάσσονται από τον (τους) διαχειριστή (ές) της εταιρίας και από κατά το νόμο υπεύθυνο λογιστή.

Προθεσμία έγκρισης οικονομικών καταστάσεων

Σύμφωνα με το άρθρο 6 παρ.3 του ν.4308/2014 η κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της περιόδου ολοκληρώνεται στο συντομότερο χρόνο από:

α) έξι μήνες από τη λήξη της περιόδου ή

β) το χρονικό όριο που επιτρέπει την εκπλήρωση των υποχρεώσεων που τίθενται από τη φορολογική ή άλλη νομοθεσία της χώρας». Δηλαδή έως την 30/6/2019.

Εκτός εάν η Γενική Συνέλευση συγκληθεί σε άλλη ημερομηνία από τη λήξη του εξαμήνου, οπότε η προθεσμία είναι τουλάχιστον δέκα ημέρες πριν από την τακτική Γενική Συνέλευση.

Σύμφωνα με το άρθρο 68 του ΚΦΕ ν. 4172/2013 η δήλωση υποβάλλεται μέχρι και την τελευταία ημέρα του έκτου μήνα από το τέλος του φορολογικού έτους.

Εκτός εάν η Γενική Συνέλευση συγκληθεί σε άλλη ημερομηνία από τη λήξη του εξαμήνου, οπότε η προθεσμία είναι τουλάχιστον δέκα ημέρες πριν από την τακτική Γενική Συνέλευση.

 


 

52. Υπογραφή ετήσιων χρηματοοικονομικών καταστάσεων
 


Ανώνυμες Εταιρείες

Σύμφωνα με το άρθρο 147 «Υπογραφή ετήσιων χρηματοοικονομικών καταστάσεων» του Ν. 4548/2018:

1. Για να ληφθεί από τη γενική συνέλευση έγκυρη απόφαση επί των χρηματοοικονομικών καταστάσεων που έχουν καταρτιστεί από το διοικητικό συμβούλιο, πρέπει να έχουν υπογραφεί από τρία διαφορετικά πρόσωπα, και συγκεκριμένα από:

α) τον πρόεδρο του διοικητικού συμβουλίου ή τον αναπληρωτή του,

β) τον διευθύνοντα ή εντεταλμένο σύμβουλο και, σε περίπτωση που δεν υπάρχει τέτοιος σύμβουλος ή η ιδιότητά του συμπίπτει με εκείνη των παραπάνω προσώπων, από ένα μέλος του διοικητικού συμβουλίου που ορίζεται από αυτό και

γ) τον κατά νόμο υπεύθυνο λογιστή πιστοποιημένο από το Οικονομικό Επιμελητήριο Ελλάδος κάτοχο άδειας Α΄ τάξης για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

2. Τα παραπάνω πρόσωπα, σε περίπτωση διαφωνίας από πλευράς νομιμότητας του τρόπου κατάρτισης των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, οφείλουν να εκθέτουν εγγράφως τις αντιρρήσεις τους στη γενική συνέλευση.

3. Η ετήσια έκθεση διαχείρισης και, όπου συντρέχει περίπτωση σύμφωνα με το άρθρο 152, η δήλωση εταιρικής διακυβέρνησης, εγκρίνονται από το διοικητικό συμβούλιο και υπογράφονται από τα πρόσωπα που αναφέρονται στις περιπτώσεις α΄ και β΄ της παραγράφου 1 του παρόντος άρθρου.

4. Οι ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις και η ενοποιημένη έκθεση διαχείρισης και, όπου συντρέχει περίπτωση, η ενοποιημένη δήλωση εταιρικής διακυβέρνησης υπογράφονται από ένα ή περισσότερα πρόσωπα που δεσμεύουν την επιχείρηση που τις καταρτίζει, καθώς και από τον υπεύθυνο για την κατάρτισή τους.

Εταιρείες Περιορισμένης Ευθύνης

α) το Διαχειριστή

β) τον υπεύθυνο για τη διεύθυνση του λογιστηρίου.

Ιδιωτικές Κεφαλαιουχικές Εταιρείες

α) το Διαχειριστή

β) τον υπεύθυνο για τη διεύθυνση του λογιστηρίου.

Προσωπικές εμπορικές εταιρείες

α) το Διαχειριστή

β) από κατά το νόμο υπεύθυνο λογιστή.
 

 

53. Έκθεση Διαχείρισης του Διοικητικού Συμβουλίου ή του Διαχειριστή/των προς την Γενική Συνέλευση των Μετόχων ή Εταίρων
 

Η έκθεση διαχείρισης και η ενοποιημένη έκθεση διαχείρισης αποτελούν σημαντικά στοιχεία χρηματοοικονομικής πληροφόρησης. Οι πληροφορίες που παρέχονται δεν θα πρέπει να περιορίζονται στις οικονομικές πτυχές των εργασιών της επιχείρησης και θα πρέπει να γίνεται ανάλυση των περιβαλλοντικών και κοινωνικών πτυχών των εργασιών που είναι αναγκαίες για την κατανόηση της ανάπτυξης, της επίδοσης ή της θέσης της επιχείρησης κατά τρόπο που να συμβαδίζει με το μέγεθος και την πολυπλοκότητα των εργασιών της.

Ανώνυμες Εταιρείες

Σύμφωνα με τον Ν. 4548 - Αρθ. 150 «Ετήσια έκθεση διαχείρισης του διοικητικού συμβουλίου» ισχύουν τα έξης:

1. Το διοικητικό συμβούλιο της εταιρείας υποχρεούται κάθε χρόνο να συντάσσει και να υποβάλλει στη γενική συνέλευση έκθεση διαχείρισης.

2.α) Η έκθεση διαχείρισης περιλαμβάνει πραγματική απεικόνιση της εξέλιξης και των επιδόσεων των δραστηριοτήτων της εταιρείας και της θέσης της, καθώς και περιγραφή των κυριότερων κινδύνων και αβεβαιοτήτων που αντιμετωπίζει.

β) Η απεικόνιση παρουσιάζει ισορροπημένη και ολοκληρωμένη ανάλυση της εξέλιξης και των επιδόσεων των δραστηριοτήτων της εταιρείας και της θέσης της, κατάλληλη για την κλίμακα και την πολυπλοκότητα της εταιρείας.

γ) Στο βαθμό που απαιτείται για την κατανόηση της εξέλιξης της εταιρείας, των επιδόσεων ή της θέσης της, η ανάλυση αυτή περιλαμβάνει τόσο χρηματοοικονομικούς όσο και, όπου ενδείκνυται, μη χρηματοοικονομικούς βασικούς δείκτες επιδόσεων που έχουν σχέση με το συγκεκριμένο τομέα δραστηριοτήτων, συμπεριλαμβανομένων πληροφοριών σχετικά με περιβαλλοντικά και εργασιακά θέματα. Στο πλαίσιο της ανάλυσης αυτής, η έκθεση διαχείρισης περιλαμβάνει, όπου ενδείκνυται, αναφορές και πρόσθετες εξηγήσεις για τα ποσά που αναγράφονται στις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις.

3. Η έκθεση διαχείρισης αναφέρει επίσης:

α) την προβλεπόμενη εξέλιξη της εταιρείας,

β) τις δραστηριότητες στον τομέα ερευνών και ανάπτυξης,

γ) τις πληροφορίες που αναφέρονται στην απόκτηση ιδίων μετοχών όπως προβλέπεται στην παράγραφο 2 του άρθρου 50,

δ) την ύπαρξη υποκαταστημάτων της εταιρείας και

ε) σε σχέση με τη χρήση χρηματοπιστωτικών μέσων από την εταιρεία και εφόσον είναι ουσιαστικής σημασίας για την εκτίμηση των στοιχείων του ενεργητικού και του παθητικού, της οικονομικής κατάστασης και του λογαριασμού αποτελεσμάτων χρήσης:

αα) τους στόχους και τις πολιτικές της εταιρείας όσον αφορά τη διαχείριση του χρηματοοικονομικού κινδύνου, συμπεριλαμβανομένης της πολιτικής της για την αντιστάθμιση κάθε σημαντικού τύπου προβλεπόμενης συναλλαγής για την οποία εφαρμόζεται λογιστική αντιστάθμισης και

ββ) την έκθεση της εταιρείας στον κίνδυνο μεταβολής των τιμών, στον πιστωτικό κίνδυνο, στον κίνδυνο ρευστότητας και στον κίνδυνο ταμειακών ροών.

4. Οι πολύ μικρές ανώνυμες εταιρείες, εκτός από τις ανώνυμες εταιρείες οι οποίες αποτελούν οντότητες δημόσιου ενδιαφέροντος, κατά την έννοια του Παραρτήματος Α΄ του ν. 4308/2014 (Α΄ 251), εξαιρούνται από την υποχρέωση να καταρτίζουν έκθεση διαχείρισης με την προϋπόθεση ότι οι ενδείξεις που αναφέρονται στην περίπτωση γ΄ της παραγράφου 3 του παρόντος περιλαμβάνονται στο προσάρτημα.

5. Πολύ μικρές ανώνυμες εταιρείες, εκτός από τις ανώνυμες εταιρείες οι οποίες αποτελούν οντότητες δημόσιου ενδιαφέροντος, κατά την έννοια του Παραρτήματος Α΄ του ν. 4308/2014, οι οποίες συντάσσουν έκθεση διαχείρισης, εξαιρούνται από την υποχρέωση που προβλέπεται στην περίπτωση γ΄ της παραγράφου 2 του παρόντος όσον αφορά τη μη χρηματοοικονομική πληροφόρηση.

6. Αν η ετήσια έκθεση διαχείρισης του διοικητικού συμβουλίου δεν περιλαμβάνει τις παραπάνω πληροφορίες, επιβάλλονται στα μέλη του διοικητικού συμβουλίου οι ποινές του άρθρου 179.

Άρθρο 179 Ν. 4548/2018 Παραβάσεις σχετικές με την εύρυθμη λειτουργία της εταιρείας

Τιμωρείται με φυλάκιση μέχρι τριών (3) ετών ή με χρηματική ποινή από 5.000 μέχρι 50.000 ευρώ:
…………………………………………………………………………………

3. Το μέλος του διοικητικού συμβουλίου που παραλείπει να συντάξει ή συντάσσει εκπρόθεσμα τις ετήσιες χρηματοοικονομικές καταστάσεις της εταιρείας ή τις ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις ή την ετήσια έκθεση διαχείρισης του διοικητικού συμβουλίου ή την ενοποιημένη έκθεση διαχείρισης ή την πολιτική αποδοχών ή την έκθεση αποδοχών, που οφείλει να συντάξει, ή άλλη κατά το νόμο ετήσια έκθεση, που οφείλει να συντάξει.

6. Οι μεγάλες ανώνυμες εταιρείες οι οποίες αποτελούν οντότητες δημόσιου ενδιαφέροντος, κατά την έννοια του Παραρτήματος Α' του ν. 4308/2014, και οι οποίες, κατά την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού τους, υπερβαίνουν τον μέσο αριθμό των 500 εργαζομένων κατά τη διάρκεια του οικονομικού έτους, περιλαμβάνουν στην έκθεση διαχείρισης μία μη χρηματοοικονομική κατάσταση που περιέχει πληροφορίες, στον βαθμό που απαιτείται για την κατανόηση της εξέλιξης, των επιδόσεων, της θέσης και του αντίκτυπου των δραστηριοτήτων της, σε σχέση, τουλάχιστον, με περιβαλλοντικά, κοινωνικά και εργασιακά θέματα, τον σεβασμό των δικαιωμάτων του ανθρώπου, την καταπολέμηση της διαφθοράς και με θέματα σχετικά με τη δωροδοκία, όπου συμπεριλαμβάνονται τα εξής:

α) σύντομη περιγραφή του επιχειρηματικού μοντέλου της ανώνυμης εταιρείας,

β) περιγραφή των πολιτικών που εφαρμόζει η ανώνυμη εταιρεία σε σχέση με τα εν λόγω θέματα, συμπεριλαμβανομένων των διαδικασιών δέουσας επιμέλειας που εφαρμόζει,

γ) τα αποτελέσματα των εν λόγω πολιτικών,

δ) οι κυριότεροι κίνδυνοι που αφορούν τα εν λόγω θέματα και που συνδέονται με τις δραστηριότητες της ανώνυμης εταιρείας, συμπεριλαμβανομένων, κατά περίπτωση και αναλογικά, των επιχειρηματικών σχέσεών της, των προϊόντων της ή των υπηρεσιών της τα οποία είναι πιθανόν να προκαλέσουν αρνητικές επιπτώσεις στους εν λόγω τομείς και ο τρόπος με τον οποίο η ανώνυμη εταιρεία διαχειρίζεται αυτούς τους κινδύνους,

ε) μη χρηματοοικονομικοί βασικοί δείκτες επιδόσεων που σχετίζονται με τον συγκεκριμένο τομέα επιχειρήσεων. Όταν η ανώνυμη εταιρεία δεν ασκεί πολιτικές σε σχέση με ένα ή περισσότερα από τα εν λόγω θέματα, παρέχεται στην μη χρηματοοικονομική κατάσταση σαφής και αιτιολογημένη εξήγηση για την απουσία των εν λόγω πολιτικών. Η μη χρηματοοικονομική κατάσταση που αναφέρεται στο πρώτο εδάφιο περιλαμβάνει επίσης, όπου ενδείκνυται, αναφορές και πρόσθετες εξηγήσεις για τα ποσά που αναγράφονται στις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις. Σε εξαιρετικές περιπτώσεις μπορούν να παραλειφθούν πληροφορίες σχετικά με επικείμενες εξελίξεις ή θέματα υπό διαπραγμάτευση όταν, κατά τη δεόντως αιτιολογημένη γνώμη των μελών των διοικητικών, διαχειριστικών και εποπτικών οργάνων, που ενεργούν εντός των αρμοδιοτήτων τους και που υπέχουν σχετικώς συλλογική ευθύνη της εν λόγω γνώμης, η δημοσιοποίηση αυτών των πληροφοριών θα έβλαπτε σοβαρά την εμπορική θέση της ανώνυμης εταιρείας, υπό την προϋπόθεση ότι η παράλειψη αυτή δεν εμποδίζει την ορθή και ισορροπημένη κατανόηση της εξέλιξης, των επιδόσεων, της θέσης και του αντίκτυπου των δραστηριοτήτων της ανώνυμης εταιρείας. Για την παροχή των πληροφοριών που αναφέρονται στο πρώτο εδάφιο, οι ανώνυμες εταιρείες μπορούν να βασίζονται σε εθνικά πλαίσια, πλαίσια βασισμένα στην Ένωση ή διεθνή πλαίσια και, στην περίπτωση αυτή, οι ανώνυμες εταιρείες διευκρινίζουν σε ποια πλαίσια βασίστηκαν.

7. Για τις ανώνυμες εταιρείες που εκπληρώνουν την υποχρέωση που προβλέπεται στην παράγραφο 6 του παρόντος άρθρου θεωρείται ότι έχουν εκπληρώσει την υποχρέωση που αφορά την ανάλυση μη χρηματοοικονομικών πληροφοριών που προβλέπεται στην παράγραφο 2 του στοιχείου γ'.

8. Ανώνυμη εταιρεία, η οποία είναι θυγατρική, απαλλάσσεται από τις υποχρεώσεις που ορίζονται στην παράγραφο 6, εάν αυτή και οι θυγατρικές της εταιρείες συμπεριλαμβάνονται στην ενοποιημένη έκθεση διαχείρισης ή στη χωριστή έκθεση άλλης ανώνυμης εταιρείας.

9. Ο νόμιμος ελεγκτής ή το ελεγκτικό γραφείο εξετάζει εάν έχει υποβληθεί η μη χρηματοοικονομική κατάσταση που αναφέρεται στην παράγραφο 6 του παρόντος άρθρου.

10. Η έκθεση διαχείρισης δημοσιεύεται, σύμφωνα με το άρθρο 43β του παρόντος νόμου.

11. Για το σκοπό της εφαρμογής του παρόντος άρθρου ο καθορισμός του μεγέθους των ανωνύμων εταιρειών γίνεται, σύμφωνα με το άρθρο 2 του ν. 4308/2014.

12. Στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος άρθρου εμπίπτουν και προσωπικές εταιρείες, όταν όλοι οι άμεσοι ή έμμεσοι εταίροι έχουν περιορισμένη ευθύνη λόγω του ότι είναι νομικά πρόσωπα που έχουν τη μορφή της ανώνυμης εταιρείας, της εταιρείας περιορισμένης ευθύνης, της ετερόρρυθμης κατά μετοχές εταιρείας ή της ιδιωτικής κεφαλαιουχικής εταιρείας.


Για τις Εταιρείες Περιορισμένης Ευθύνης σύμφωνα με την παρ.3 του άρθρου 22 του Ν.3190/1955 ισχύουν τα εξής:

Για την κατάρτιση της έκθεσης διαχείρισης του ή των διαχειριστών, που απευθύνονται στη Συνέλευση των εταίρων, εφαρμόζονται αναλόγως οι διατάξεις του άρθρου 43α του κ. ν. 2190/1920, όπως τροποποιήθηκε και ισχύει, και εφόσον η εταιρεία υποχρεούται στη σύνταξη ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων, σύμφωνα με το ν. 4308/2014 (Α' 251), εφαρμόζονται αναλόγως οι διατάξεις του άρθρου 107Α του κ.ν. 2190/1920.»

Για τις Ιδιωτικές Κεφαλαιουχικές Εταιρείες σύμφωνα με την παρ. 2 του άρθρου 98 του ν.4072/2012 ισχύουν τα εξής:

Για την κατάρτιση της έκθεσης διαχείρισης του διαχειριστή εφαρμόζονται αναλόγως οι διατάξεις του άρθρου 43α του κ. ν. 2190/1920, όπως τροποποιήθηκε και ισχύει, και εφόσον η εταιρεία υποχρεούται στη σύνταξη ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων, σύμφωνα με το ν. 4308/2014 (Α' 251), εφαρμόζονται αναλόγως οι διατάξεις του άρθρου 107Α του κ. ν. 2190/1920.

Η Διεύθυνσης Εταιρειών και Γ.Ε.ΜΗ. εξέδωσε ερμηνευτική εγκύκλιο στις 6/6/2017 με αρ. πρωτ.: 62784/2017 με την οποία δόθηκαν περαιτέρω διευκρινίσεις σχετικά με το περιεχόμενο και την σύνταξη της Έκθεση Διαχείρισης του Διοικητικού Συμβουλίου προς την Γενική Συνέλευση των μετόχων σε σχέση με αυτά που προβλέπει το άρθρο 43α του Ν. 2190/1920.

«Ενότητα 6 (Έκθεση Διαχείρισης του Διοικητικού Συμβουλίου ή του Διαχειριστή/των)

1. Έκθεση διαχείρισης:


Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 43α του Κ.Ν.2190/1920, όπως σήμερα ισχύει, συντάσσεται κατ' έτος ετήσια Έκθεση Διαχείρισης του Διοικητικού Συμβουλίου της Ανώνυμης εταιρείας προς την τακτική Γενική Συνέλευση των μετόχων η οποία περιλαμβάνει, τουλάχιστον, την πραγματική εικόνα της εξέλιξης και των επιδόσεων των δραστηριοτήτων της εταιρείας και της θέσης της, καθώς και την περιγραφή των κυριότερων κινδύνων και αβεβαιοτήτων που αντιμετωπίζει. Η εικόνα αυτή πρέπει να δίνει μία ισορροπημένη και περιεκτική ανάλυση της εξέλιξης και των επιδόσεων των δραστηριοτήτων της εταιρείας και της θέσης της, η οποία πρέπει να αντιστοιχεί προς το μέγεθος της και την πολυπλοκότητα των δραστηριοτήτων της. Η κατά τα ανωτέρω ανάλυση περιλαμβάνει τόσο χρηματοοικονομικούς όσο και, όπου ενδείκνυται, μη χρηματοοικονομικούς βασικούς δείκτες επιδόσεων και έχουν άμεση σχέση με το συγκεκριμένο τομέα δραστηριοτήτων της οντότητας. Στην εν λόγω ανάλυση θα πρέπει να δοθεί ιδιαίτερη έμφαση στις πληροφορίες που αφορούν περιβαλλοντικά 5 και εργασιακά θέματα. Ειδικότερα κατ' ελάχιστον στην έκθεση διαχείρισης του Διοικητικού Συμβουλίου θα πρέπει να παρουσιασθούν τα κατωτέρω θέματα όπως αυτά αναλύονται κατωτέρω σε άξονες-στόχους:
 
A/A ΑΞΟΝΑΣ - ΣΤΟΧΟΣ ΘΕΜΑΤΟΛΟΓΙΑ
1. Ισορροπημένη και ολοκληρωμένη ανάλυση της  εξέλιξης & των επιδόσεων των δραστηριοτήτων της οντότητας και της θέσης της, κατάλληλη για την κλίμακα και την πολυπλοκότητά της. Α) Συνοπτική περιγραφή επιχειρηματικού  μοντέλου

Β) Στόχοι, βασικές αξίες και κύριες στρατηγικές

Γ) Αρχές διοίκησης και εσωτερικά συστήματα διαχείρισης

Δ)  Περιγραφή  των  προηγούμενων  επιδόσεων,  της  αλυσίδας αξίας και των ενσώματων και άυλων περιουσιακών στοιχείων.

2. Κυριότεροι κίνδυνοι

 
A) Αναφορά στην εφοδιαστική αλυσίδα με μνεια στους κύριους προμηθευτές και στους κανόνες συνεργασίας μεταξύ τους
Β) Μελλοντικές προοπτικές και πως αυτές επηρεάζονται από το υφιστάμενο κανονιστικό πλαίσιο.
Γ) Λοιποί κίνδυνοι οι οποίοι σχετίζονται με την δραστηριότητα ή τον κλάδο που η εταιρεία αναπτύσσεται.
3. Περιβαλλοντικά ζητήματα

 
Α)Πραγματικές  και  δυνητικές  επιπτώσεις  της  οντότητας  στο περιβάλλον
Β) Γνωστοποίηση σχετικά με τις διαδικασίες που εφαρμόζει η οντότητα για την πρόληψη και τον έλεγχο της ρύπανσης και των περιβαλλοντικών επιπτώσεων από παράγοντες  όπως: ενεργειακή χρήση, άμεση και έμμεση έκκληση ατμοσφαιρικών ρύπων, προστασία της βιοποικιλότητας και των  υδάτινων πόρων, διαχείριση αποβλήτων, περιβαλλοντικές επιπτώσεις από τη μεταφορά ή από τη χρήση και τη διάθεση των προϊόντων και των υπηρεσιών,
Γ) Αναφορά   στην   ανάπτυξη   των   πράσινων   προϊόντων   και υπηρεσιών εφόσον υπάρχουν.
4. Εργασιακά ζητήματα
 
Α) Πολιτική διαφοροποίησης και ίσων ευκαιριών (ανεξαρτήτως φύλλου, θρησκείας, μειονεκτικότητας ή και άλλων πτυχών).
Β)    Σεβασμός    των    δικαιωμάτων    των    εργαζόμενων    και συνδικαλιστική ελευθερία.
Γ) Υγιεινή και ασφάλεια στην εργασία, συστήματα εκπαίδευσης, τρόπος προαγωγών κτλ.
5. Χρηματοοικονομικοί (ΧΔΕ) και μη χρηματοοικονομικοί δείκτες επιδόσεων (ΜΧΔΕ)
 
Α) Οι οντότητες μπορούν να παρουσιάσουν ένα μείγμα γενικών και τομεακών  ΧΔΕ & ΜΧΔΕ, ανάλογα  με την  περίπτωση,  στο πλαίσιο των στρατηγικών τους στόχων  και  των  θεμάτων  που παρουσιάζονται στην έκθεση διαχείρισης.
Β) Οι δείκτες αυτοί πρέπει να είναι ευρέως διαδεδομένοι, δεν τίθεται περιορισμός ως προς την χρήση τους και η εταιρεία οφείλει να κάνει σχετική αναφορά στην μεθοδολογία και τον τρόπο συλλογής της μετρήσιμης πληροφορίας.
6. Επιπλέον πληροφόρηση Α)  Την προβλεπόμενη  εξέλιξη της οντότητας
Β) Τις δραστηριότητες της οντότητας στον τομέα ερευνών και ανάπτυξης (εφόσον υπάρχουν),
Γ) Τις πληροφορίες που αναφέρονται στην απόκτηση ιδίων μετοχών όπως προβλέπεται στην παράγραφο 9 του άρθρου 16 του ΚΝ.2190/1920,
Δ) Την ύπαρξη υποκαταστημάτων της οντότητας (εντός και εκτός Ελλάδος εφόσον υπάρχουν τέτοια) και
Ε) Εφόσον πραγματοποιείται χρήση χρηματοπιστωτικών μέσων:
αα) τους στόχους και τις πολιτικές της οντότητας όσον αφορά τη διαχείριση  του χρηματοοικονομικού ινδύνου, συμπεριλαμβανομένης της πολιτικής της για την αντιστάθμιση κάθε σημαντικού τύπου προβλεπόμενης συναλλαγής για την οποία εφαρμόζεται λογιστική αντιστάθμισης και
ββ) την έκθεση της οντότητας στον κίνδυνο μεταβολής των τιμών, στον πιστωτικό κίνδυνο, στον κίνδυνο ρευστότητας και στον κίνδυνο ταμειακών ροών.



Στο παρόν σημείο επισημαίνουμε ότι το τροποποιημένο περιεχόμενο της έκθεσης διαχείρισης του Διοικητικού Συμβουλίου σύμφωνα με τις διατάξεις του νόμου 4403/2016 είναι απαιτητό για τις οικονομικές καταστάσεις περιόδου 01/01/2016-31/12/2016 και εντεύθεν. Αντίθετα για τις κεφαλαιουχικές εταιρείες (ΑΕ,ΕΠΕ,ΙΚΕ και Ετερόρρυθμη κατά μετοχές) που η χρήση τους θα λήξει την 30/06/2016 (περίοδος 01/07/2015-30/06/2016) ισχύει η προηγούμενη έκθεση διαχείρισης.

Στις περιπτώσεις που η οντότητα παραλείψει κάποια από τις ανωτέρω πληροφορίες θα πρέπει να παρέχει σαφή και αιτιολογημένη εξήγηση γιατί το έπραξε.

Περαιτέρω η απαίτηση σύνταξης ετήσιας έκθεσης διαχείρισης του διαχειριστή/διαχειριστών προς την Γενική Συνέλευση των εταίρων αναφέρεται τόσο στη ρητή διάταξη της παρ.3 του άρθρου 22 του ν.3190/1955 για τις Εταιρείες Περιορισμένης Ευθύνης όσο και στην ανάλογη διάταξη της παρ.1 του άρθρου 98 του ν.4072/2012 για τις Ιδιωτικές Κεφαλαιουχικές Εταιρείες.

Επίσης με τις νέες πρόνοιες του ν.4403/2016 χορηγήθηκαν ορισμένες εξαιρέσεις και απαλλαγές οι οποίες αφορούν οικονομικές καταστάσεις που λήγουν μετά την 07/07/2016 ( π.χ. 01/01/2016-031/12/2016) και συνίστανται σε:

I. Οι πολύ μικρές οντότητες εξαιρούνται από την υποχρέωση που προβλέπεται στην περίπτωση γ' της παραγράφου 2 του άρθρου 1 του ν.4403/2016.

II. Οι πολύ μικρές οντότητες μπορούν να απαλλαγούν ολικά από την απαίτηση σύνταξης έκθεσης διαχείρισης εφόσον παρουσιάζουν τις πληροφορίες που αναφέρονται στην απόκτηση ιδίων μετοχών στο προσάρτημα ή στο κάτω μέρος του ισολογισμού. Στην περίπτωση αυτή και μόνο τους δίδεται η δυνατότητα μη σύνταξης έκθεσης διαχείρισης.

2. Ενοποιημένη Έκθεση Διαχείρισης:

Στην ενοποιημένη έκθεση διαχείρισης αναφέρονται, τουλάχιστον, οι πληροφορίες που απαιτεί το άρθρο 43α του Κ.Ν.2190/1920, λαμβανομένων υπόψη των αναγκαίων προσαρμογών που υπαγορεύονται από τις ιδιομορφίες της ενοποιημένης έκθεσης διαχείρισης σε σχέση με την έκθεση διαχείρισης, κατά τρόπο που να διευκολύνει την εκτίμηση της θέσης του συνόλου των επιχειρήσεων που συμπεριλαμβάνονται στην ενοποίηση.

Επιπρόσθετα η κείμενη νομοθεσία (ειδικές διατάξεις) μπορεί να προβλέπει την αναφορά και άλλων πληροφοριών στην ενοποιημένη έκθεση διαχείρισης πλην των ανωτέρω.

Στο σημείο αυτό σημειώνουμε ότι πέραν των πληροφοριών που απαιτούνται από τις διατάξεις του άρθρου 43α του Κ.Ν.2190/1920, όπως σήμερα ισχύει, πρόσθετη πληροφόρηση απαιτείται στην σύνταξη της ενοποιημένης έκθεσης διαχείρισης για τις αποκτηθείσες μετοχές ή μερίδια, και για τις οποίες (μετοχές ή μερίδια) αναφέρεται ο αριθμός αυτών και η ονομαστική τους αξία ή ελλείψει ονομαστικής αξίας, η εσωτερική λογιστική αξία του συνόλου των μετοχών ή μεριδίων της μητρικής ανώνυμης εταιρείας που κατέχονται είτε από την ίδια μητρική εταιρεία είτε από θυγατρικές της εταιρείας αυτής (μητρική εταιρεία), είτε από πρόσωπο που ενεργεί επ' ονόματι του αλλά για λογαριασμό οποιασδήποτε από τις εταιρείες αυτές.

Στις περιπτώσεις που εκτός από την έκθεση διαχείρισης απαιτείται και ενοποιημένη έκθεση διαχείρισης, οι δύο εκθέσεις μπορούν να υποβάλλονται υπό μορφή ενιαίας έκθεσης.»

Επίσης σύμφωνα με την εγκύκλιο : Αρ. πρωτ.: 62784/2017 προβλέπονται και τα εξής :

«Ενότητα 13 (Οδηγίες προς τις Υπηρεσίες)

Επισημαίνουμε στο σημείο αυτό στις Περιφερειακές Ενότητες όλης της χώρας ότι κρίσιμο στοιχείο ελέγχου των οικονομικών καταστάσεων αποτελούν οι συνοδευτικές εκθέσεις όπου από την κείμενη νομοθεσία απαιτούνται. Ειδικότερα ο έλεγχος της έκθεσης διαχείρισης του Διοικητικού Συμβουλίου από τις Περιφερειακές Ενότητες της χώρας στην περίπτωση των ανωνύμων εταιρειών θα πρέπει να γίνεται σύμφωνα με τα αναφερόμενα στην ενότητα 6 της παρούσας εγκυκλίου και το υπόδειγμα που σε αυτήν παρουσιάζεται και που αφορά το σύνολο της πληροφορίας που απαιτείται από τις διατάξεις τους Κ.Ν.2190/1920.

Στις περιπτώσεις των λοιπών οντοτήτων (πλην Α.Ε.) η Υ.Γ.Ε.ΜΗ. πραγματοποιεί το ίδιο εύρος ελέγχου κατά τα ανωτέρω αναφερόμενα και αμέσως μετά προβαίνει σε σχετική καταχώριση των ετήσιων οικ. Καταστάσεων και των συνοδευτικών τους αρχείων στο ΓΕΜΗ αφού πρωτίστως έχει εξαντλήσει τον έλεγχο πληρότητας και νομιμότητας της αίτησης. Εφιστούμε την προσοχή στις Π.Ε. και στις Υ.Γ.Ε.ΜΗ. της χώρας αναφορικά με την ακρίβεια των αναφερομένων στην έκθεση διαχείρισης του Δ.Σ. ή των διαχειριστών.»

Επίσης δείτε το σχετικό άρθρο : Έκθεση Διοικητικού Συμβουλίου, Έκθεση Διαχειριστή και Υπόδειγμα, μετά τον Ν. 4403/2016 του Κωνσταντίνου Ιωαν. Νιφορόπουλου Ορκωτού ελεγκτή λογιστή – «ΩΡΙΩΝ Α.Ε.Ο.Ε.Λ». στο οποίο περιλαμβάνεται και προσυμπληρωμένο υπόδειγμα Έκθεσης Διαχείρισης.

Προθεσμία σύνταξης Έκθεση Διαχείρισης

Η προθεσμία σύνταξης της Έκθεση Διαχείρισης του Διοικητικού Συμβουλίου ή του Διαχειριστή/των προς την τακτική Γενική Συνέλευση των μετόχων ή Εταίρων σύμφωνα με τον ν.4308/2014 - άρθρο 6 παρ.3 ορίζεται ότι:

Η κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της περιόδου ολοκληρώνεται στο συντομότερο χρόνο από:

α) έξι μήνες από τη λήξη της περιόδου ή

β) το χρονικό όριο που επιτρέπει την εκπλήρωση των υποχρεώσεων που τίθενται από τη φορολογική ή άλλη νομοθεσία της χώρας» δηλαδή έως την 30/6/2019.

 


54. Έλεγχος των Οικονομικών Καταστάσεων από τους Ελεγκτές

 

Ανώνυμες Εταιρείες, Εταιρείες Περιορισμένης Ευθύνης και Ιδιωτικές Κεφαλαιουχικές Εταιρείες

Σύμφωνα με τον Ν.4336/2015 – Άρθρο 2 παρ. Α, Υποπαρ. Α1 ορίζονται:

Τακτικός έλεγχος χρηματοοικονομικών καταστάσεων

Υπόκεινται σε τακτικό έλεγχο από έναν ή περισσότερους νόμιμους ελεγκτές ή ελεγκτικά γραφεία του ν. 3693/2008 (Α'174), σύμφωνα με τα οριζόμενα στην παράγραφο 4 της παρούσας υποπαραγράφου:

α) Οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις των οντοτήτων των περιπτώσεων α' και β' της παρ. 2 του άρθρου 1 του ν. 4308/2014 (Α' 251), όταν βάσει των κριτηρίων μεγέθους του άρθρου 2 του ίδιου νόμου χαρακτηρίζονται ως μεσαίες και μεγάλες οντότητες.

β) Οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις των οντοτήτων της περίπτωσης α' της παρούσας παραγράφου ανεξαρτήτως μεγέθους, όταν οι οντότητες αυτές χαρακτηρίζονται ως δημοσίου ενδιαφέροντος (συμφέροντος), κατά την έννοια του ορισμού του Παραρτήματος Α' του ν. 4308/2014.

γ) Οι ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις που συντάσσουν οι όμιλοι οι οποίοι βάσει της παρ. 3 του άρθρου 31 του ν. 4308/2014 χαρακτηρίζονται ως «μεγάλοι».

δ) Οι ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις που συντάσσουν οι όμιλοι ανεξαρτήτως μεγέθους, όταν οι όμιλοι αυτοί χαρακτηρίζονται ως δημοσίου ενδιαφέροντος (συμφέροντος), κατά την έννοια του ορισμού του Παραρτήματος Α' του ν. 4308/2014.

II) Εξακολουθούν να ισχύουν διατάξεις ειδικής νομοθεσίας που υπαγάγουν σε έλεγχο από νόμιμο ελεγκτή ειδικές κατηγορίες οντοτήτων.

Προαιρετικός τακτικός έλεγχος

Μικρές οντότητες κατά την έννοια του άρθρου 2 του ν. 4308/2014 (Α' 251) μπορούν να προβλέπουν στο καταστατικό τους ή, εάν δεν προβλέπεται σε αυτό, να αποφασίζουν δια της γενικής συνέλευσης των μετόχων ή της συνέλευσης των εταίρων, την υποβολή των ετήσιων χρηματοοικονομικών καταστάσεων σε έλεγχο, σύμφωνα με τα ισχύοντα ελεγκτικά πρότυπα.

Διορισμός ελεγκτών

α) Ο έλεγχος των χρηματοοικονομικών καταστάσεων αποτελεί προϋπόθεση του κύρους της έγκρισης των ετήσιων χρηματοοικονομικών καταστάσεων από τη γενική συνέλευση ή άλλο αρμόδιο όργανο.

β) Ο νόμιμος ελεγκτής ή το ελεγκτικό γραφείο διορίζονται από την τακτική γενική συνέλευση των μετόχων ή τη συνέλευση των εταίρων, που λαμβάνει χώρα κατά τη διάρκεια της ελεγχόμενης χρήσης. Το καταστατικό ή έκτακτη συνέλευση, που συγκαλείται εντός τριμήνου από τη σύσταση της οντότητας, μπορεί να ορίζει ελεγκτή για την πρώτη εταιρική χρήση. Τα μέλη του διοικητικού οργάνου ευθύνονται έναντι της οντότητας για την παράλειψη διορισμού ελεγκτή, σύμφωνα με τα παραπάνω, αν δεν συγκάλεσαν εγκαίρως την τακτική συνέλευση ή, στην περίπτωση του προηγούμενου εδαφίου, έκτακτη συνέλευση, με θέμα ημερήσιας διάταξης το διορισμό ελεγκτή.

γ) Σε κάθε περίπτωση, ο διορισμός ελεγκτή από μεταγενέστερη συνέλευση δεν επηρεάζει το κύρος του διορισμού του.

δ) Ο διορισμός του ελεγκτή γνωστοποιείται σε αυτόν από την οντότητα. Ο ελεγκτής θεωρείται ότι αποδέχθηκε το διορισμό του, αν δεν τον αποποιηθεί εντός πέντε (5) εργάσιμων ημερών.

ε) Κατά τα λοιπά, εφαρμόζονται οι διατάξεις του ν. 3693/2008 (Α'174). Δικαιώματα και υποχρεώσεις του ελεγκτή.

Δικαιώματα και υποχρεώσεις του ελεγκτή

α) Ο ελεγκτής οφείλει κατά τη διάρκεια της χρήσεως να παρακολουθεί τη λογιστική και διαχειριστική κατάσταση της οντότητας. Έχει δικαίωμα να λαμβάνει γνώση οποιουδήποτε λογιστικού αρχείου όπως αυτά καθορίζονται στο Κεφάλαιο 2 του ν. 4308/2014, καθώς και κάθε εταιρικού βιβλίου που προβλέπεται από το νόμο.

β) Ο ελεγκτής οφείλει να παρίσταται στη γενική συνέλευση και να παρέχει κάθε πληροφορία που είναι σχετική με τον έλεγχο που διενήργησε.

γ) Ο ελεγκτής δικαιούται με αίτησή του προς το αρμόδιο κατά περίπτωση διοικητικό όργανο της οντότητας, να ζητήσει τη σύγκληση έκτακτης γενικής συνέλευσης.

δ) Η συνέλευση της περίπτωσης γ' συγκαλείται υποχρεωτικά από το αρμόδιο όργανο διοίκησης της οντότητας εντός δέκα (10) ημερών από την επίδοση της αίτησης προς τον πρόεδρο αυτού, έχει δε ως αντικείμενο ημερήσιας διάταξης τα θέματα που περιέχονται στην αίτηση. Αν δεν συγκληθεί εντός της προθεσμίας αυτής, εφαρμόζονται αναλόγως οι διατάξεις που διέπουν την αίτηση σύγκλησης συνέλευσης που υποβάλλεται από μειοψηφία μετόχων ή εταίρων. Περιεχόμενο της έκθεσης ελέγχου.

Σημαντικές αλλαγές στον έλεγχο των οικονομικών καταστάσεων, στο επάγγελμα των λογιστών αλλά και των ορκωτών ελεγκτών, επιφέρει ο νόμος 4336/2015

Σύμφωνα με την υποπαράγραφο Α1 της παραγράφου α του νόμου 4336/2015 καταργείται οι διατάξεις για τον έλεγχο των ανωνύμων από ελεγκτές πτυχιούχους ανωτάτων σχολών, που είναι μέλη του Οικονομικού Επιμελητηρίου Ελλάδος (Ο.Ε.Ε.) και κάτοχοι άδειας επαγγέλματος Λογιστή - Φοροτεχνικού Α' τάξεως του ν.2515/1997 (ΦΕΚ 154 Α').

Ο έλεγχος θα γίνεται πλέον υποχρεωτικά από ελεγκτές του νόμου3693/2008 (ορκωτούς ελεγκτές) για τις μεσαίες και μεγάλες οντότητες, και προαιρετικά για τις μικρές.

Σημειώνεται ότι σύμφωνα με τον υπ αριθμ ν.4449/2017 Υποχρεωτικός έλεγχος των ετήσιων και των ενοποιημένων χρηματοοικονομικών καταστάσεων, δημόσια εποπτεία επί του ελεγκτικού έργου και λοιπές διατάξεις.

Άρθρο 2. Ορισμοί (άρθρο 2 της Οδηγίας)

Για τους σκοπούς του παρόντος νόμου, καθώς και για τον έλεγχο των ετήσιων και των ενοποιημένων χρηματοοικονομικών καταστάσεων, ισχύουν οι ακόλουθοι ορισμοί:

1. «Υποχρεωτικός έλεγχος»: ο έλεγχος των ετήσιων και ενοποιημένων χρηματοοικονομικών καταστάσεων που διενεργείται από ορκωτό ελεγκτή λογιστή ή ελεγκτική εταιρεία εφόσον:

α) απαιτείται από το δίκαιο της Ένωσης,

β) απαιτείται από το εθνικό δίκαιο όσον αφορά τις οντότητες ανεξαρτήτως μορφής και μεγέθους, που συντάσσουν οικονομικές καταστάσεις σύμφωνα με το ισχύον νομοθετικό πλαίσιο,

γ) προβλέπεται από την υφιστάμενη νομοθεσία και αφορά οποιαδήποτε εργασία ελεγκτικής φύσεως που διενεργείται σύμφωνα με τα διεθνή πρότυπα επισκόπησης, άλλης διασφάλισης και συναφών υπηρεσιών της IFAC,

δ) διενεργείται σύμφωνα, με τα πρότυπα που επιβάλει το Συμβούλιο Λογιστικής Εποπτείας των Εταιρειών Δημοσίου Συμφέροντος των Ηνωμένων Πολιτειών της Αμερικής (Public Company Accounting Oversight Board) και τα γενικά παραδεκτά πρότυπα ελέγχου στις Ηνωμένες Πολιτείες της Αμερικής,

ε) διενεργείται οικειοθελώς κατόπιν αίτησης μικρών επιχειρήσεων και πληροί εθνικές νομικές απαιτήσεις ισοδύναμες με αυτές που αφορούν τον έλεγχο σύμφωνα με την περίπτωση β' και έχει ως σκοπό τη χορήγηση της προβλεπόμενης στο άρθρο 32 , έκθεσης ελέγχου,

Στην ανωτέρω περίπτωση (ε), προβλέπεται ότι όταν μία μικρή επιχείρηση αναθέσει οικειοθελώς τη διενέργεια ελέγχου των χρηματοοικονομικών της καταστάσεων σε ορκωτό ελεγκτή λογιστή ή ελεγκτική εταιρεία, ο έλεγχος θεωρείται υποχρεωτικός και εκδίδεται από τον ορκωτό ελεγκτή λογιστή η προβλεπόμενη από το άρθρο 32 του ν. 4449/2017 έκθεση ελέγχου.

Φορολογικό πιστοποιητικό

Σύμφωνα με την 03/2017 της 30/1/2017 ανακοίνωση της ΕΛΤΕ με θέμα «Φορολογικό πιστοποιητικό και στις μικρές επιχειρήσεις» αναφέρεται ότι βάσει του άρθρου 65α του ν.4174/2013 όπως ισχύει, οι ορκωτοί ελεγκτές λογιστές που είναι εγγεγραμμένοι στο δημόσιο μητρώο της ΕΛΤΕ και διενεργούν υποχρεωτικούς ελέγχους σε ανώνυμες εταιρείες, εταιρείες περιορισμένης ευθύνης, καθώς και σε υποκαταστήματα αλλοδαπών επιχειρήσεων, εκδίδουν ετήσιο φορολογικό πιστοποιητικό.

Συνεπώς, όταν μία μικρή επιχείρηση αναθέσει οικειοθελώς τη διενέργεια ελέγχου των χρηματοοικονομικών της καταστάσεων σε ορκωτό ελεγκτή λογιστή ή ελεγκτική εταιρεία, ο έλεγχος θεωρείται υποχρεωτικός. Στα πλαίσια αυτά, η εν λόγω επιχείρηση δύναται να ζητήσει τη λήψη φορολογικού πιστοποιητικού του άρθρου 65α του ν.4174/2013, το οποίο βάσει των διατάξεων της ισχύουσας φορολογικής νομοθεσίας λαμβάνεται υπόψη κατά την επιλογή υποθέσεων προς φορολογικό έλεγχο.
 

 

55. Υποχρέωση προς παροχή στοιχείων στους μετόχους



Σύμφωνα με το άρθρο 123 «Δικαιώματα μετόχων πριν από τη γενική συνέλευση» του Ν. 4548/2018

1. Δέκα (10) ημέρες πριν από την τακτική γενική συνέλευση, η εταιρεία θέτει στη διάθεση των μετόχων της τις ετήσιες χρηματοοικονομικές καταστάσεις της, καθώς και τις σχετικές εκθέσεις του διοικητικού συμβουλίου και των ελεγκτών.

2. Εφόσον η εταιρεία διατηρεί διαδικτυακό τόπο, εκπληρώνει την υποχρέωσή της βάσει της παραγράφου 1 αναρτώντας τα σχετικά στοιχεία στο διαδικτυακό της τόπο. Αν η εταιρεία δεν διατηρεί διαδικτυακό τόπο, τα στοιχεία της παραγράφου 1 αποστέλλονται στους μετόχους, εφόσον οι μέτοχοι έχουν γνωστοποιήσει εγκαίρως στην εταιρεία τα στοιχεία επικοινωνίας τους. Σε περίπτωση που τα στοιχεία αποστέλλονται με επιστολή, η αποστολή θα πρέπει, αποδεδειγμένα, να προηγείται κατά πέντε (5) τουλάχιστον ημέρες της προβλεπόμενης ελάχιστης προθεσμίας της παραγράφου 1. Για την αποστολή των στοιχείων αρκεί και η χρήση ηλεκτρονικού ταχυδρομείου (e-mail) προς εκείνους τους μετόχους που έχουν γνωστοποιήσει εγκαίρως στην εταιρεία τη διεύθυνση ηλεκτρονικού ταχυδρομείου που διαθέτουν. Αν οι μέτοχοι δεν έχουν γνωστοποιήσει τα στοιχεία επικοινωνίας τους εγκαίρως στην εταιρεία, η ενημέρωση της παραγράφου 1 αναζητείται από τους ίδιους τους μετόχους κατόπιν σχετικού τους αιτήματος προς την εταιρεία.

3. Από την ημέρα δημοσίευσης της πρόσκλησης για τη σύγκληση της γενικής συνέλευσης μέχρι και την ημέρα της γενικής συνέλευσης, η εταιρεία θέτει στη διάθεση των μετόχων της στην έδρα της, τουλάχιστον τις εξής πληροφορίες:

α) την πρόσκληση για τη σύγκληση της γενικής συνέλευσης,

β) το συνολικό αριθμό των μετοχών και των δικαιωμάτων ψήφου που οι μετοχές ενσωματώνουν κατά την ημερομηνία της πρόσκλησης, αναφέροντας και χωριστά σύνολα ανά κατηγορία μετοχών, και

γ) τα έντυπα που πρέπει να χρησιμοποιηθούν για την ψήφο μέσω εκπροσώπου ή αντιπροσώπου και, εφόσον προβλέπονται, για την ψήφο με αλληλογραφία και για την ψήφο με ηλεκτρονικά μέσα, εκτός αν τα εν λόγω έντυπα αποστέλλονται απευθείας σε κάθε μέτοχο.

4. Επιπλέον των πληροφοριών της παραγράφου 3, από την ημέρα δημοσίευσης της πρόσκλησης για τη σύγκληση της γενικής συνέλευσης μέχρι και την ημέρα της γενικής συνέλευσης, οι εταιρείες των οποίων οι μετοχές είναι εισηγμένες σε ρυθμιζόμενη αγορά, θέτουν στη διάθεση των μετόχων τους στην έδρα τους, τα έγγραφα που πρόκειται να υποβληθούν στη γενική συνέλευση, σχέδιο απόφασης για κάθε θέμα της προτεινόμενης ημερήσιας διάταξης ή, εφόσον καμία απόφαση δεν έχει προταθεί προς έγκριση, σχόλιο του διοικητικού συμβουλίου, καθώς και τα σχέδια αποφάσεων που έχουν προτείνει οι μέτοχοι, σύμφωνα με την παράγραφο 3 του άρθρου 141, αμέσως μετά την παραλαβή τους από την εταιρεία.

5. Οι εταιρείες της παραγράφου 4 αναρτούν τα στοιχεία των παραγράφων 3 και 4 στο διαδικτυακό τόπο τους. Εφόσον δεν είναι δυνατή για τεχνικούς λόγους η πρόσβαση μέσω διαδικτύου στα έντυπα του εδαφίου γ΄ της παραγράφου 3, η εταιρεία σημειώνει στο διαδικτυακό της τόπο τον τρόπο προμήθειας των σχετικών εντύπων σε έγχαρτη μορφή και τα αποστέλλει χωρίς χρέωση σε κάθε μέτοχο που τα ζητεί.

Για τις Εταιρείες Περιορισμένης Ευθύνης τις Ιδιωτικές Κεφαλαιουχικές Εταιρείες και τις Προσωπικές εμπορικές εταιρείες (Ομόρρυθμη – Ετερόρρυθμη εταιρεία) δεν προβλέπεται ανάλογη διάταξη.
 

 


56. Σύγκλιση Τακτικής Γενικής Συνέλευσης - Έγκριση Οικονομικών καταστάσεων από τους Μετόχους / εταίρους και απαιτούμενες γνωστοποιήσεις και δημοσιεύσεις



Ανώνυμες Εταιρείες

Η έγκριση των οικονομικών καταστάσεων των ανωνύμων εταιρειών σύμφωνα με τον Ν. 4548/2018 – Άρθρο 148 «Έγκριση ετήσιων χρηματοοικονομικών καταστάσεων» γίνεται από :

«Οι ετήσιες και οι ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις εγκρίνονται από τη γενική συνέλευση της εταιρείας που τις συνέταξε.

Για την έγκριση των ετήσιων οικονομικών καταστάσεων η Γενική Συνέλευση συνέρχεται σύμφωνα με τον Ν. 4548/2018 – Άρθρο 119 «Είδη γενικών συνελεύσεων» ;όπου αναφέρεται ότι::

«1. Η γενική συνέλευση συνέρχεται υποχρεωτικά τουλάχιστον μία φορά κάθε εταιρική χρήση το αργότερο έως τη δεκάτη (10η) ημερολογιακή ημέρα του ένατου μήνα μετά τη λήξη της εταιρικής χρήσης, προκειμένου να αποφασίσει για την έγκριση των ετήσιων χρηματοοικονομικών καταστάσεων και για την εκλογή ελεγκτών (τακτική γενική συνέλευση). Η τακτική γενική συνέλευση μπορεί να αποφασίσει και για οποιοδήποτε άλλο θέμα αρμοδιότητάς της.»

Όσον αφορά την δημοσίευση των οικονομικών καταστάσεων σύμφωνα με τον Ν. 4548/2018 – Άρθρο 12. Πράξεις και στοιχεία που υποβάλλονται σε δημοσιότητα στο Γ.Ε.ΜΗ. αναφέρεται ότι:

«1. Σε δημοσιότητα υποβάλλονται οι εξής πράξεις και στοιχεία:.:

στ) Οι εγκεκριμένες ετήσιες και ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις και οι σχετικές εκθέσεις του διοικητικού συμβουλίου και των ελεγκτών της ανώνυμης εταιρείας. Οι ετήσιες και ενοποιημένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις πρέπει να περιέχουν τα ατομικά στοιχεία των προσώπων που, κατά νόμο, τις υπογράφουν και τις πιστοποιούν.

Επίσης σύμφωνα με τον Ν. 4548/2018 και το Άρθρο 149. Δημοσίευση χρηματοοικονομικών καταστάσεων και έκθεσης διαχείρισης ορίζεται ότι:

«1. Οι ανώνυμες εταιρείες δημοσιεύουν στο Γ.Ε.ΜΗ.:

α) τις νόμιμα εγκεκριμένες από την τακτική γενική συνέλευση ετήσιες οικονομικές καταστάσεις,

β) την έκθεση διαχείρισης και

γ) τη γνώμη του ορκωτού ελεγκτή λογιστή ή της ελεγκτικής εταιρείας όπου απαιτείται, μέσα σε είκοσι (20) ημέρες από την έγκρισή τους από την τακτική γενική συνέλευση.

Όπου βάσει της περίπτωσης 1 της υποπαραραγράφου Α1 της παρ. Α΄ του άρθρου 2 του ν. 4336/2015 (Α΄ 94) απαιτείται γνώμη ορκωτού ελεγκτή λογιστή ή ελεγκτικής εταιρείας, οι ετήσιες οικονομικές καταστάσεις και η έκθεση διαχείρισης δημοσιεύονται με τη μορφή και το περιεχόμενο βάσει των οποίων ο ορκωτός ελεγκτής λογιστής ή η ελεγκτική εταιρεία έχουν συντάξει το πιστοποιητικό ελέγχου. Συνοδεύονται επίσης από το πλήρες κείμενο της έκθεσης ελέγχου.

2. Οι πολύ μικρές ανώνυμες εταιρείες, εκτός από τις εταιρείες οι οποίες αποτελούν οντότητες δημόσιου ενδιαφέροντος κατά την έννοια του Παραρτήματος Α΄ του ν. 4308/2014, απαλλάσσονται από την υποχρέωση δημοσίευσης της έκθεσης διαχείρισης.

3. Στις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις, στην ενοποιημένη έκθεση διαχείρισης και στη γνώμη του ορκωτού ελεγκτή λογιστή ή της ελεγκτικής εταιρείας, όπου απαιτείται, εφαρμόζονται αναλόγως οι διατάξεις περί δημοσιότητας του άρθρου 13 και ισχύουν οι προθεσμίες της παραγράφου 1.

4. Όπου βάσει της διάταξης της περίπτωσης 1 της υποπαραγράφου Α1 της παρ. Α΄ του άρθρου 2 του ν. 4336/2015 απαιτείται γνώμη ορκωτού ελεγκτή λογιστή ή ελεγκτικής εταιρείας, οι ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις υποβάλλονται στη δημοσιότητα, που προβλέπεται στην παράγραφο 3, με τη μορφή και το περιεχόμενο, με βάση το οποίο ο ελεγκτής ή οι ελεγκτές έχουν συντάξει τη σχετική έκθεση ελέγχου τους. Αν οι ελεγκτές έχουν παρατηρήσεις ή αρνούνται την έκφραση γνώμης, το γεγονός αυτό πρέπει να αναφέρεται και να αιτιολογείται στις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις, εκτός αν αυτό προκύπτει από το δημοσιευμένο σχετικό πιστοποιητικό ελέγχου.

5. Η δημοσιότητα των ετήσιων οικονομικών καταστάσεων των πιστωτικών ιδρυμάτων πραγματοποιείται, σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος άρθρου.

6. Για τη δημοσίευση των ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων (ενοποιημένων λογαριασμών) των πιστωτικών ιδρυμάτων εφαρμόζονται ανάλογα οι διατάξεις των παραγράφων 4 και 5 του παρόντος.

7. Οι ετήσιες και ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις και εκθέσεις των πιστωτικών ιδρυμάτων, των οποίων υποκαταστήματα κατά την έννοια της περίπτωσης 17 της παρ. 1 του του άρθρου 4 του Κανονισμού (ΕΕ) 575/2013 της 26ης Ιουνιου 2013 σχετικα με τις απαιτήσεις προληπτικής εποπτείας για πιστωτικά ιδρύματα και επιχειρήσεις επενδύσεων και την τροποποίηση του Κανονισμού (ΕΕ) 648/2012 (ΕΕ L 176/1), είναι εγκατεστημένα στην Ελλάδα, δημοσιεύονται και στην Ελλάδα, μεταφρασμένες στην ελληνική γλώσσα. Η δημοσιότητα πραγματοποιείται, σύμφωνα με τις διατάξεις των παραγράφων 5 και 6.

8. Οι συντεταγμένες κατά τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς (Δ.Π.Χ.Α.) εγκεκριμένες ετήσιες οικονομικές καταστάσεις και οι εγκεκριμένες ετήσιες ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις, καθώς και οι λοιπές προβλεπόμενες από το νόμο εκθέσεις των εταιρειών:

α) δημοσιεύονται στο Γ.Ε.ΜΗ. κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 13 και στο παρόν άρθρο,

β) αναρτώνται στην ιστοσελίδα της εταιρείας και παραμένουν προσβάσιμες για χρονικό διάστημα δύο (2) τουλάχιστον ετών από την πρώτη δημοσίευσή τους και

γ) εφόσον πρόκειται για εταιρείες με μετοχές ή άλλες κινητές αξίες τους εισηγμένες σε ρυθμιζόμενη αγορά ή ΜΠΔ, κατατίθενται στην Επιτροπή Κεφαλαιαγοράς.

9. Αν οι ανώνυμες εταιρείες, που συντάσσουν οικονομικές καταστάσεις, σύμφωνα με τα Δ.Π.Χ.Α., δημοσιοποιούν με οποιονδήποτε άλλον τρόπο λογιστικά στοιχεία, τα δημοσιοποιούμενα στοιχεία πρέπει να είναι εκείνα που προκύπτουν από την εφαρμογή των Δ.Π.Χ.Α. με την επιφύλαξη των πρόσθετων οικονομικών ή πρόσθετων λογιστικών στοιχείων που τυχόν απαιτούνται από άλλες κανονιστικές αρχές για τις εταιρείες των οποίων οι κινητές αξίες είναι εισηγμένες και σε εκτός της Ευρωπαϊκής Ένωσης οργανωμένη χρηματιστηριακή αγορά. Η ευθύνη για τη συμμόρφωση με τη διάταξη αυτή βαρύνει το διοικητικό συμβούλιο της ανώνυμης εταιρείας.»

Εταιρείες Περιορισμένης Ευθύνης

Για τις Εταιρείες Περιορισμένης Ευθύνης η έγκριση των οικονομικών καταστάσεων σύμφωνα με την παρ. 2 του άρθρου 14 Αρμοδιότης της συνελεύσεως του Ν.3190/1955 ισχύουν τα εξής:

«Η συνέλευσης των εταίρων είναι μόνη, αρμόδια να αποφασίζει:

γ) Περί εγκρίσεως του ισολογισμού και διαθέσεως των κερδών.»

Επίσης όσον αφορά την σύγκλιση της συνέλευσης της ΕΠΕ σύμφωνα με τον Ν. 3190/55 – Άρθρο 10. «Σύγκλησης της συνελεύσεως» αναφέρεται ότι:

«2. Η συνέλευση συγκαλείται υποχρεωτικά μία (1) τουλάχιστον φορά κάθε έτος το αργότερο έως τη δεκάτη (10η) ημερολογιακή ημέρα του ένατου μήνα μετά τη λήξη της εταιρικής χρήσης. Αν η συνέλευση δεν συγκληθεί από τους διαχειριστές μέσα στην ανωτέρω προθεσμία, η σύγκληση γίνεται από οποιονδήποτε εταίρο, σύμφωνα με την παράγραφο 2 του άρθρου 11.

3. Η σύγκληση της συνέλευσης γίνεται από το διαχειριστή, σύμφωνα με τις διατάξεις του καταστατικού, σε κάθε περίπτωση πριν από οκτώ (8) τουλάχιστον μέρες. Η ημέρα της σύγκλησης και η ημέρα της συνέλευσης δεν υπολογίζονται στην προθεσμία αυτή. Η πρόσκληση των εταίρων είναι υποχρεωτικά προσωπική και γίνεται με κάθε κατάλληλο μέσο, περιλαμβανομένου του ηλεκτρονικού ταχυδρομείου (e-mail). Στην πρόσκληση αναγράφεται η ημέρα, η ώρα, ο τόπος, οι προϋποθέσεις για τη συμμετοχή των εταίρων και λεπτομερής ημερήσια διάταξη.

4. Αν όλοι οι εταίροι συμφωνούν, είναι δυνατή η σύγκληση συνέλευσης χωρίς την τήρηση των διατυπώσεων της παραγράφου 3. Εφόσον όλοι οι εταίροι είναι παρόντες και δεν υπάρχει αντίρρηση, λαμβάνονται έγκυρες αποφάσεις για κάθε θέμα αρμοδιότητας της συνέλευσης.

5. Η συνέλευση μπορεί να συνέρχεται οπουδήποτε αναφέρεται στο καταστατικό, στο εσωτερικό ή το εξωτερικό. Αν δεν αναφέρεται ο τόπος αυτός, η συνέλευση μπορεί να συνέρχεται στην έδρα της εταιρείας ή και οπουδήποτε αλλού, αν συναινούν όλοι οι εταίροι.

6. Εφόσον προβλέπεται στο καταστατικό ή συναινούν όλοι οι εταίροι, η συνέλευση των εταίρων μπορεί να διεξαχθεί με τηλεδιάσκεψη. Κάθε εταίρος μπορεί να αξιώσει να διεξαχθεί η συνέλευση με τηλεδιάσκεψη ως προς αυτόν, αν κατοικεί σε άλλη χώρα από εκείνη όπου διεξάγεται η συνέλευση ή αν υπάρχει άλλος σπουδαίος λόγος, ιδίως ασθένεια ή αναπηρία.»

Για την δημοσίευση των οικονομικών καταστάσεων της ΕΠΕ σύμφωνα με τον Ν. 3190/55 - Άρθρο 22. Απογραφή και ετήσιοι λογαριασμοί (ετήσιες οικονομικές καταστάσεις) παρ. 4. (Η παράγραφος 4, τέθηκε όπως αντικαταστάθηκε με την παράγραφο 8 του άρθρου 4 του ν. 4403/2016 (ΦΕΚ Α' 125/07-07-2016) και ισχύει για οικονομικές καταστάσεις εταιρικών χρήσεων που λήγουν μετά τη δημοσίευση του ν. 4403/2016 στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.) αναφέρεται ότι:

«4. Για τη δημοσίευση των εγκεκριμένων ετήσιων οικονομικών καταστάσεων και των σχετικών εκθέσεων των διαχειριστών και των ελεγκτών της εταιρείας, εφαρμόζονται αναλόγως οι διατάξεις του άρθρου 43β του κ. ν. 2190/1920.»

Ιδιωτικές Κεφαλαιουχικές Εταιρείες

Για τις Ιδιωτικές Κεφαλαιουχικές Εταιρείες σύμφωνα με το άρθρο 100 Έγκριση των καταστάσεων από τους εταίρους και διανομή κερδών του ν.4072/2012 ισχύουν τα εξής:

«1. Για την έγκριση των ετήσιων οικονομικών καταστάσεων και τη διανομή κερδών απαιτείται απόφαση των εταίρων.»

Επίσης όσον αφορά την σύγκλιση της συνέλευσης της ΙΚΕ σύμφωνα με τον ν.4072/2012 – Άρθρο 69 Συνέλευση των εταίρων αναφέρεται ότι:

«1. Με την επιφύλαξη του άρθρου 73, οι αποφάσεις των εταίρων λαμβάνονται σε συνέλευση.

2. Η συνέλευση συγκαλείται τουλάχιστον μία φορά κατ' έτος το αργότερο έως τη δεκάτη (10η) ημερολογιακή ημέρα του ένατου μήνα μετά τη λήξη της εταιρικής χρήσης με αντικείμενο την έγκριση των ετήσιων οικονομικών καταστάσεων (τακτική συνέλευση).»

Για την δημοσίευση των οικονομικών καταστάσεων σύμφωνα με τον Ν. 4072/2012 - Άρθρο 98. Τρόπος κατάρτισης και δημοσίευσης καταστάσεων παρ 2&3 αναφέρεται ότι:

«2. Με μέριμνα του διαχειριστή γίνεται δημοσίευση των ετήσιων οικονομικών καταστάσεων στο Γ.Ε.ΜΗ.. Για τη δημοσίευση των εγκεκριμένων ετήσιων οικονομικών καταστάσεων, εφαρμόζονται αναλόγως οι διατάξεις του άρθρου 43β του κ.ν. 2190/1920. Για την κατάρτιση της έκθεσης διαχείρισης του διαχειριστή εφαρμόζονται αναλόγως οι διατάξεις του άρθρου 43α του κ. ν. 2190/1920, όπως τροποποιήθηκε και ισχύει, και εφόσον η εταιρεία υποχρεούται στη σύνταξη ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων, σύμφωνα με το ν. 4308/2014 (Α' 251), εφαρμόζονται αναλόγως οι διατάξεις του άρθρου 107Α του κ. ν. 2190/1920.
3. Για τις μεγάλες εταιρείες, όπως προσδιορίζονται στο άρθρο 2 του ν. 4308/2014 (Α' 251), και τις οντότητες δημοσίου ενδιαφέροντος, κατά την έννοια του Παραρτήματος Α' του ν. 4308/2014 εφαρμόζονται αναλόγως οι διατάξεις των άρθρων 144 έως 146 του κ.ν. 2190/1920.»

Προσωπικές εμπορικές εταιρείες (Ομόρρυθμη – Ετερόρρυθμη εταιρεία)

Σύμφωνα με το άρθρο 254 παρ. 3 και 4 του ν.4172/2012 η εξουσία διαχείρισης καταλαμβάνει όλες τις πράξεις συνήθους διοίκησης της εταιρείας. Για τη διενέργεια πράξεων που βρίσκονται εκτός της συνήθους διοίκησης απαιτείται η συναίνεση όλων των εταίρων.

Ο διαχειριστής έχει υποχρέωση πληροφόρησης σχετικά με την πορεία των εταιρικών υποθέσεων, καθώς και υποχρέωση λογοδοσίας.

Σύμφωνα με το άρθρο 255 “Κέρδη και ζηµίες” του ν.4172/2012 αναφέρεται ότι στο τέλος της εταιρικής χρήσης συντάσσεται λογαριασμός, από τον οποίο εμφαίνονται τα κέρδη ή οι ζημίες της εταιρείας.

Η σύνταξη του ετήσιου λογαριασμού κερδών – ζημιών ή των ετήσιων οικονομικών καταστάσεων, εφόσον συντρέχει περίπτωση σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 4308/2014, της ομόρρυθμης εταιρίας γίνεται από τον (τους) διαχειριστή (ές) της εταιρίας και δεν υπόκειται στην προηγούμενη έγκριση των εταίρων, καθώς δεν υπάρχει σχετική πρόβλεψη έγκρισής τους από τους εταίρους ούτε στο άρθρο 762 το Α.Κ. ούτε από τις διατάξεις του ν. 4308/2014 Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα, συναφείς ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις

Σε περίπτωση που οι εταίροι διαφωνούν με τον τρόπο διαχείρισης, όπως αυτός αποτυπώνεται στους ετήσιους λογαριασμούς, μπορούν να ασκήσουν το δικαίωμα ελέγχου και να ζητήσουν την παροχή πληροφοριών από τον διαχειριστή (άρθρο 755 Α.Κ.), να ασκήσουν το δικαίωμα λογοδοσίας.

Σημειώνεται επίσης ότι:

Η Διεύθυνσης Εταιρειών και Γ.Ε.ΜΗ. εξέδωσε ερμηνευτική εγκύκλιο στις 6/6/2017 με αρ. πρωτ.: 62784/2017 αναφέρει ότι

«οι Προσωπικές Εταιρείες της παρ.2β του άρθρου 1 του ν.4308/2014 ήτοι τα νομικά πρόσωπα που έχουν τη μορφή της ομόρρυθμης ή ετερόρρυθμης εταιρείας, όταν όλοι οι άμεσοι ή έμμεσοι εταίροι των προσώπων αυτών έχουν περιορισμένη ευθύνη λόγω του ότι είναι είτε νομικά πρόσωπα ή άλλου νομικού τύπου συγκρίσιμου με τα νομικά πρόσωπα της περίπτωσης αυτής. Οι εν λόγω οντότητες υποβάλλουν στο ΓΕΜΗ τις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις εντός εννέα μηνών από την λήξη της χρήσης.»

Περιορισμός υποχρεώσεων για δημοσίευση πράξεων και στοιχείων

- Με το άρθρο 232 του Ν.4072/2012, (όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 202 του ν. 4281/2014 με έναρξη ισχύος από 31-12-2015) θεσπίσθηκε ο «Περιορισμός υποχρεώσεων Α.Ε. και Ε.Π.Ε. για δημοσίευση πράξεων και στοιχείων» και ειδικότερα στο άρθρο αυτό, αναφέρονται τα εξής :

«1. Με την επιφύλαξη ειδικών διατάξεων περί εταιριών που οι μετοχές τους είναι εισηγμένες σε χρηματιστήριο, όπου στον κ. ν. 2190/1920 και στο ν. 3190/1955 προβλέπεται δημοσίευση σε λοιπά έντυπα ή μέσα με επιμέλεια της εταιρίας (εκτός από το διαδικτυακό τόπο του Γ.Ε.ΜΗ. κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 2 του ν. 4250/ 2014), η δημοσίευση αυτή καθίσταται απολύτως προαιρετική. Η ανάρτηση οποιασδήποτε δημοσίευσης στην ιστοσελίδα της εταιρίας είναι επίσης προαιρετική. Προθεσμίες που συνδέονται και έχουν ως αφετηρία τη δημοσίευση σε έντυπα μέσα δεν ισχύουν πλέον για τις προαιρετικές δημοσιεύσεις σε αυτά, ισχύουν όμως για τη δημοσίευση στο διαδικτυακό τόπο του Γ.Ε.ΜΗ..

2. Όπου στις διατάξεις του κ.ν. 2190/1920 και του ν. 3190/1955 προβλέπεται δημοσίευση με επιμέλεια της εταιρίας στο ΦΕΚ/ΤΑΕ-ΕΠΕ και Γ.Ε.ΜΗ. και σε λοιπά έντυπα μέσα, η πράξη ή το στοιχείο δημοσιεύεται μόνο στο διαδικτυακό τόπο του Γ.Ε.ΜΗ. κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 2 του ν. 4250/2014, εντός των προθεσμιών που ορίζονται για τις δημοσιεύσεις στα λοιπά έντυπα μέσα.

3. Η ισχύς της παρούσας διάταξης άρχεται την 31.12.2015.»

Τρόπος αποστολής και καταχώρησης οικονομικών καταστάσεων στο Γ.Ε.ΜΗ.

Σύμφωνα με το άρθρο 7 παρ. 3 του ν.3419/2005

Η αίτηση του υπόχρεου και τα έγγραφα που αναφέρονται στην προηγούμενη παράγραφο, όπως και κάθε έγγραφο και στοιχείο που υποβάλλει προς καταχώρηση ή δημοσιεύει με επιμέλειά του ο υπόχρεος στο Γ.Ε.ΜΗ., υποβάλλεται κατ' επιλογή του υπόχρεου σε έντυπη ή σε ηλεκτρονική μορφή. Στην τελευταία περίπτωση η αίτηση, τα δικαιολογητικά και συνοδευτικά έγγραφα υποβάλλονται με ηλεκτρονικά μέσα και με χρήση ηλεκτρονικής υπογραφής της περίπτωσης 1 του άρθρου 2 του π.δ. 150/2001 (Α' 125) ή ψηφιακής υπογραφής, η οποία πρέπει να πληροί τις απαιτήσεις που ορίζονται στις διατάξεις της περίπτωσης 2 του άρθρου 2 και της παρ. 1 του άρθρου 3 του π.δ. 150/2001 (Α' 125).
Για τη διαβίβαση των εγγράφων και των στοιχείων οι υπόχρεοι υποχρεούνται να χρησιμοποιούν το ζεύγος κωδικού χρήστη και κωδικού πρόσβασης (username και password) που χορηγεί το Γ.Ε.ΜΗ. για την πρόσβαση στο διαδικτυακό τόπο του Γ.Ε.ΜΗ. και το οποίο δίδεται στους υπόχρεους των οποίων η ταυτοποίηση και επιβεβαίωση ταυτότητας έχει λάβει χώρα προηγουμένως μέσω του συστήματος ΤΑΧΙS ή άλλης διαδικτυακής πύλης του Δημοσίου. Όλοι οι υπόχρεοι, που είναι ανώνυμες εταιρίες ή εταιρίες περιορισμένης ευθύνης, καθώς και οι υπόχρεοι των περιπτώσεων γ', δ', ε', ζ' και η' της παραγράφου 1 του άρθρου 1 υποχρεούνται να λάβουν το ζεύγος κωδικού χρήστη και κωδικού πρόσβασης (username και password) από το Γ.Ε.ΜΗ., έως την 1.1.2015. Ειδικώς, τα έγγραφα που αναφέρονται στις παραγράφους 2α και 2β του άρθρου 6 υποβάλλονται σε ψηφιακή μορφή.

Η Διεύθυνσης Εταιρειών και Γ.Ε.ΜΗ. εξέδωσε ερμηνευτική εγκύκλιο στις 6/6/2017 με αρ. πρωτ.: 62784/2017 με την οποία δόθηκαν περαιτέρω διευκρινίσεις σχετικά με την Εμπορική δημοσιότητα των ετήσιων και ενοποιημένων χρηματοοικονομικών καταστάσεων στο ΓΕΜΗ

«Για τις λοιπές νομικές μορφές (ήτοι Α.Ε., Ε.Π.Ε., Ι.Κ.Ε., Συνεταιρισμοί, Ευρωπαϊκοί Όμιλοι Οικονομικού Σκοπού, Ευρωπαϊκή Εταιρεία, Ευρωπαϊκή Συνεταιριστική Εταιρεία) η υποχρέωση δημοσιότητας υφίσταται και προς τον σκοπό αυτό είναι διαθέσιμη στο πληροφοριακό σύστημα του Γενικού Εμπορικού Μητρώου (Γ.Ε.ΜΗ.) σχετική αίτηση καταχώρησης (διαφοροποιημένη σε σχέση με τις προηγούμενες χρήσεις) με την ονομασία «Αίτηση καταχώρησης Απόφασης Γ.Σ. για την έγκριση των ετήσιων Οικονομικών Καταστάσεων με εκλογή ελεγκτών και καταχώριση Ισολογισμού κατά ΕΛΠ - Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα ή Δ.Λ·Π·( αφορά χρήσεις που λήγουν την 07/07/2016 και μετά)».

Στην εν λόγω αίτηση ο υπόχρεος, καλείται να συμπληρώσει εκτός των άλλων και μια σειρά από στοιχεία τα οποία είναι:

i. Σύνολο Ενεργητικού
ii. Καθαρό Ύψος Κύκλου Εργασιών
iii. Μέσος Όρος Απασχολούμενων
iv. Πάγια
v. Αποθέματα
vi. Απαιτήσεις
vii. Προκαταβολές και Έσοδα Εισπρακτέα
viii. Σύνολο Καθαρής Θέσης
ix. Σύνολο Υποχρεώσεων
x. Αποτελέσματα προ Φόρων (Κέρδη/Ζημιές προ Φόρων)

Τα πρώτα τρία στοιχεία (i, ii και iii) χρησιμοποιούνται προς χάριν κατάταξης σε κατηγορία οντοτήτων ή και ομίλων σύμφωνα με τα οριζόμενα στα άρθρα 2 και 31 του ν.4308/2014 και ως εκ τούτου η καταχώρισή τους είναι υποχρεωτική ενώ τα υπόλοιπα επτά στοιχεία (iv έως χ) ζητούνται για καθαρά στατιστικούς και μελετητικούς λόγους.

Επισημαίνουμε ότι η ανωτέρω αίτηση οικονομικών καταστάσεων χρησιμοποιείται και από τις οντότητες που συντάσσουν με βάσει τα Δ.Π.Χ.Π. και η οποία αίτηση τροποποιείται σύμφωνα με τις επιλογές του χρήστη αναφορικά με τον τρόπο σύνταξης. Επίσης η ανωτέρω αίτηση είναι όμοια και για τις οντότητες που δεν έχουν την υποχρέωση εκλογής ελεγκτών χρήσης και η οποία τιτλοφορείται «Αίτηση καταχώρησης Απόφασης Γ.Σ. για την έγκριση των ετήσιων Οικονομικών Καταστάσεων χωρίς εκλογή ελεγκτών και καταχώριση Ισολογισμού κατά ΕΛΠ - Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα ή Δ.Λ.Π. (αφορά χρήσεις που λήγουν την 07/07/2016 και μετά)».

Έγγραφα που υποβάλλονται στο ΓΕΜΗ για την καταχώρηση των οικονομικών καταστάσεων

Τα δικαιολογητικά που ζητούνται για υποβολή ή συμπλήρωση είναι τα ακόλουθα:

1. Αρχείο οικονομικών καταστάσεων σε ενιαίο αρχείο (Ισολογισμός, Αποτελέσματα χρήσεως, κατάσταση μεταβολών καθαρής θέσης, Προσάρτημα, Κατάσταση Χρηματοροών)

2. Αρχείο Έκθεσης Διοικητικού Συμβουλίου (αρχείο)

3. Αρχείο Έκθεσης Ελεγκτών (αρχείο, όπου απαιτείται)

4. Πρακτικό Ετήσιάς Τακτικής Γενικής Συνέλευσης

Σύμφωνα με την απόφαση Γ.Ε.ΜΗ αρ. πρωτ.: 491/25.11.2015 από 1-1-2016 καθίστανται απολύτως προαιρετικές, οι δημοσιεύσεις που πρέπει να γίνουν με επιμέλεια της εταιρίας α) σε λοιπά έντυπα ή μέσα και β) στην ιστοσελίδα της εταιρίας. Ενώ εξακολουθεί να είναι υποχρεωτική η δημοσίευση στο διαδικτυακό τόπο του Γ.Ε.ΜΗ. (σχετική εγκύκλιος αρίθ. 36391/31.3.2015 της Δνσης Εταιρειών και ΓΕΜΗ, της Γ.Γ.Ε. και Π.Κ.)

Η ηλεκτρονική καταχώρηση των Αποφάσεων των Γενικών Συνελεύσεων Α.Ε. στο ΓΕΜΗ γίνονται μέσω του https://services.businessportal.gr/.

Προθεσμίες Α.Ε., Ε.Π.Ε. και Ι.Κ.Ε.

1. Η προθεσμία σύγκλισης της Γενικής Συνέλευσης των μετόχων ή εταίρων των Κεφαλαιουχικών Εταιρειών (ΑΕ, ΕΠΕ και ΙΚΕ) σύμφωνα με το άρθρο 119 του Ν.4548/2018 (Α.Ε.), το άρθρο 10 του ν.3190/1955 (παρ.3) και το άρθρο 69 του ν.4072/2012 (παρ.2) αναφέρεται ότι πραγματοποιείται το αργότερο έως τη δεκάτη (10η) ημερολογιακή ημέρα του ένατου μήνα μετά τη λήξη της εταιρικής χρήσης. Έως την 10 Σεπτεμβρίου 2019

2.Η προθεσμία δημοσίευσης στο Γ.Ε.ΜΗ. αναφορικά με τον χρόνο δημοσίευσης στο ΓΕΜΗ των εγκεκριμένων ετήσιων οικονομικών καταστάσεων των Κεφαλαιουχικών Εταιρειών (ΑΕ, ΕΠΕ και ΙΚΕ) καθώς και των πρακτικών της Γενικής Συνέλευσης αναφέρεται ότι σύμφωνα με το άρθρο 43β του Κ.Ν.2190/1920 η απώτατη προθεσμία υποβολής στο ΓΕΜΗ τόσο των σχετικών πρακτικών Γ.Σ. όσο και των οικονομικών καταστάσεων είναι εντός είκοσι (20) ημερών από την έγκρισή τους από την τακτική γενική συνέλευση δηλαδή έως την 30η Σεπτεμβρίου 2018 (εφόσον η Συνέλευση συνέλθει έως 10/09/2018).

Επιπροσθέτως με τις ανωτέρω διατάξεις (43β του Κ.Ν.2190/1920) σε συνδυασμό με τις διατάξεις της περ. ζ της παρ.1 του άρθρου 7α του Κ.Ν.2190/1920 δημοσιεύονται πλέον στο ΓΕΜΗ οι εγκεκριμένες από την Γενική Συνέλευση των μετόχων/εταίρων οικονομικές καταστάσεις και όχι αυτές που δεν έχουν εγκριθεί από την εν λόγω Συνέλευση. Το ίδιο ισχύει και για τις προσωπικές εταιρείες που υπάγονται στο πεδίο εφαρμογής της παρούσης.

Ενδεικτικά αναφέρουμε ότι για την χρήση που λήγει την 31/12/2018 (01/01/-31/12/2018) η απώτατη ημερομηνία στην οποία η Γενική Συνέλευση θα συνεδριάσει είναι η 10/09/2019. Κάτωθι περιλαμβάνεται πίνακας σχετικός με τις προθεσμίες σύγκλησης Γενικής Συνέλευσης των μετόχων ή Συνέλευσης των εταίρων και απώτατη ημερομηνία υποβολής αυτών στο Γ.Ε.ΜΗ.

 
  ΑΕ ΕΠΕ ΙΚΕ ΟΕ/ΕΕ με απεριόριστα ευθυνόμενους εταίρους
Απώτατη ημερομηνία υποβολής Πρόσκλησης Γενικής Συνέλευσης ή Συνέλευσης των εταίρων στο ΓΕΜΗ 20.08.2019 - - -
Απώτατη ημερομηνία σύγκλησης Τακτικής Γενικής Συνέλευσης ή Συνέλευσης των εταίρων 10.09.2019 10.09.2019 10.09.2019 10.09.2019
Απώτατη ημερομηνία υποβολής στο ΓΕΜΗ αποφάσεων Τακτικής Γενικής Συνέλευσης ή Συνέλευσης των εταίρων μαζί με εγκεκριμένες οικονομικές Καταστάσεις χρήσης. 30.09.2019 30.09.2019 30.09.2019 30.09.2019

Α.1051/2019 Καθορισμός όρων, προϋποθέσεων και διατυπώσεων για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 129 του ν. 2960/2001, ως προς τη δήλωση άφιξης κοινοτικών οχημάτων, για σκοπούς επιβολής τέλους ταξινόμησης.

$
0
0

Αριθμ. Α.1051/2019
 
Καθορισμός όρων, προϋποθέσεων και διατυπώσεων για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 129 του ν. 2960/2001, ως προς τη δήλωση άφιξης κοινοτικών οχημάτων, για σκοπούς επιβολής τέλους ταξινόμησης.


Ο ΔΙΟΙΚΗΤΗΣ ΤΗΣ ΑΝΕΞΑΡΤΗΤΗΣ ΑΡΧΗΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
Έχοντας υπόψη:
1. Τις διατάξεις:
α) της παραγράφου 6 του άρθρου 129 του ν. 2960/2001 (Α΄ 265) «Εθνικός Τελωνειακός Κώδικας»,
β) τις διατάξεις του άρθρου 129 και 137 του ν. 2960/ 2001, όπως τροποποιήθηκαν με το άρθρο 64 του ν. 4583/ 2018 (ΦΕΚ 212 Α΄),
γ) του Κεφαλαίου Α΄ «Σύσταση Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων» του ν. 4389/2016 (Α΄ 94) και ειδικότερα του άρθρου 7, της παραγράφου 1 του άρθρου 14 και του άρθρου 41 αυτού,
δ) των άρθρων 120, 121α, 128 και 130 του ν. 2960/2001, όπως τροποποιήθηκε και ισχύει,
ε) της αριθμ. ΔΕΦΚ Δ 5041027 ΕΞ 2013/22-11-2013 ΑΥΟ (ΦΕΚ 3085/Β΄) «Καθιέρωση νέου εντύπου“Δήλωσης Άφιξης Οχήματος από χώρα της Ε.Ε.”»,
στ) της αριθμ. Φ.31/13/ 3-6-2003 ΑΥΟΟ (ΦΕΚ 816/Β΄) «Σύσταση και λειτουργία φορολογικών αποθηκών κοινοτικών οχημάτων»,
ζ) της αριθμ. ΔΕΦΚ 5041345 ΕΞ 2013/28-11-2013 εγκυκλίου διαταγής «Οδηγίες για τη λειτουργία του υποσυστήματος Ειδικών Φόρων Κατανάλωσης στο ICISNET»,
η) της Δ.ΟΡΓ.Α 1036960 ΕΞ 2017/10-3-2017 απόφασης του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων Α.Α.Δ.Ε. (Β΄ 968) «Οργανισμός της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.)».
2. Την αριθμ. Δ6Α 1015213 ΕΞ 2013/28-1-2013 (Β΄ 130 και Β΄ 372) απόφαση του Υπουργού Οικονομικών και του Υφυπουργού Οικονομικών «Μεταβίβαση αρμοδιοτήτων στον Γενικό Γραμματέα της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών», όπως συμπληρώθηκε, τροποποιήθηκε και ισχύει, σε συνδυασμό με τις διατάξεις της υποπαραγράφου α΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 41 του ν. 4389/2016 και την αριθμ. 3α/3/30.11.2017 (Υ.Ο.Δ.Δ. 689) απόφαση του Συμβουλίου Διοίκησης της ΑΑΔΕ «Ανανέωση της θητείας του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων».
3.    Την αριθμ. 1 της 20/01/2016 (Υ.Ο.Δ.Δ. 18) πράξη του Υπουργικού Συμβουλίου «Επιλογή και διορισμός Γενικού Γραμματέα της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών», σε συνδυασμό με τις διατάξεις του πρώτου εδαφίου της παραγράφου 10 του άρθρου 41 του ν. 4389/2016.
4.    Την ανάγκη καθορισμού της διαδικασίας, των όρων, των προϋποθέσεων και των διατυπώσεων δήλωσης κοινοτικών οχημάτων, κατά την άφιξή τους στη χώρα και άλλων λεπτομερειών για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 129 του ν. 2960/2001.
5.    Το γεγονός ότι από τις διατάξεις της παρούσας, δεν προκαλείται δαπάνη σε βάρος του προϋπολογισμού της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.), αποφασίζουμε:


Άρθρο 1
Σκοπός Πεδίο Εφαρμογής

Με την παρούσα απόφαση καθορίζεται ο τύπος της Δήλωσης Άφιξης Οχημάτων (Δ.Α.Ο.) και η διαδικασία υποβολής αυτής, κατά τη μεταφορά, αποστολή και άφιξη στο εσωτερικό της χώρας των υποκειμένων σε τέλος ταξινόμησης κοινοτικών οχημάτων της παραγράφου 1 του άρθρου 129 του ν. 2960/2001, καθώς και ειδικότερα θέματα, ως προς την διαχείριση της εν λόγω Δήλωσης στο Πληροφοριακό Σύστημα Τελωνείων.
 

Άρθρο 2 Ορισμοί

Για σκοπούς εφαρμογής της παρούσας απόφασης νοούνται ως:

α. «Αποστολή ή μεταφορά»: Κάθε αποστολή ή μεταφορά οχημάτων που αρχίζει σε άλλο κράτος μέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης (Ε.Ε.) και καταλήγει στο εσωτερικό της χώρας. Η έννοια της μεταφοράς περιλαμβάνει όλα τα οχήματα που μεταφέρονται έμφορτα ή αυτοδύναμα στη χώρα.

β. «Τόπος προορισμού»: ο τόπος που κατά περίπτωση αναφέρεται στις υποπεριπτώσεις αα΄ έως εε΄ της παρούσας περίπτωσης και στον οποίο το όχημα παραμένει διαθέσιμο, μέχρι την ολοκλήρωση των προβλεπόμενων ελέγχων για τη βεβαίωση και είσπραξη του τέλους ταξινόμησης:
αα. η φορολογική αποθήκη που κατέχει ή χρησιμοποιεί ο παραλήπτης του οχήματος είτε,
ββ. οι εγκαταστάσεις/αποθηκευτικοί χώροι του παραλήπτη του οχήματος είτε,
γγ. οι αποθηκευτικές εγκαταστάσεις του προσώπου που διενήργησε τη μεταφορά,
δδ. η διεύθυνση κατοικίας, σε περίπτωση ιδιώτη παραλήπτη,
εε. η διεύθυνση άλλου τόπου προορισμού, κατά τα ειδικότερα οριζόμενα στο άρθρο 6 της παρούσας.

γ. «είσοδος των οχημάτων στη χώρα»: η διέλευση χερσαίων ή θαλασσίων συνόρων κατά την έμφορτη ή αυτοδύναμη μεταφορά των οχημάτων,

δ.«τελωνείουποβολήςτης ΔήλωσηςΆφιξης Οχήματος - τελωνείο αποστολής»: η πλησιέστερη της εισόδου στη χώρα, τελωνειακή αρχή,

ε. «τελωνείο παραλαβής της Δ.Α.Ο.- τελωνείο προορισμού»: η τελωνειακή αρχή στη χωρική αρμοδιότητα της οποίας ανήκει ο τόπος προορισμού του οχήματος και στην οποία υποβάλλεται η Ειδική Δήλωση για τη βεβαίωση και είσπραξη του τέλους ταξινόμησης, ή για τη χορήγηση απαλλαγής από αυτό, ή στην οποία πραγματοποιούνται διατυπώσεις επαναποστολής σε άλλο κράτος μέλος, ή θέσης σε καθεστώς φορολογικής αποθήκης,

στ. «παραλήπτης του οχήματος»: ο ιδιοκτήτης του οχήματος ή ο μισθωτής στις περιπτώσεις των επιβατικών αυτοκινήτων του άρθρου 121α του ν. 2960/2001, ο οποίος είναι υπόχρεος για την υποβολή της Ειδικής Δήλωσης για την βεβαίωση και είσπραξη του τέλους ταξινόμησης.
 

Άρθρο 3 Υπόχρεοι

Υπόχρεο πρόσωπο για την υποβολή της Δήλωσης Άφιξης Οχήματος - Δ.Α.Ο., είναι το πρόσωπο που πραγματοποίησε την είσοδο των οχημάτων στο εσωτερικό της χώρας ή ο ιδιοκτήτης ή ο παραλήπτης των οχημάτων ή ο νόμιμος αντιπρόσωπός τους.
 

Άρθρο 4 Αρμόδιες Αρχές

1. Αρμόδιο τελωνείο υποβολής της Δ.Α.Ο. (τελωνείο αποστολής) στις περιπτώσεις αυτοδύναμης και έμφορτης μεταφοράς είναι το πλησιέστερο της εισόδου των οχημάτων στη χώρα.

2. Αρμόδιο τελωνείο παραλαβής της Δ.Α.Ο. (τελωνείο προορισμού) είναι το τελωνείο στη χωρική αρμοδιότητα του οποίου εμπίπτει ο τόπος προορισμού του οχήματος, υπό την προϋπόθεση να είναι καθ' ύλην αρμόδιο για τη βεβαίωση και είσπραξη του τέλους ταξινόμησης. Στις περιπτώσεις όπου ως τόπος προορισμού δηλώνεται η διεύθυνση της φορολογικής αποθήκης που κατέχει ή χρησιμοποιεί ο παραλήπτης του οχήματος, αρμόδιο τελωνείο παραλαβής της Δ.Α.Ο. (τελωνείο προορισμού) είναι το τελωνείο ελέγχου της φορολογικής αποθήκης.
 

 
Άρθρο 5
Διαδικασία Δήλωσης Άφιξης Οχημάτων

1. Κατά την είσοδο των οχημάτων στη χώρα, είτε μεταφέρονται έμφορτα είτε αυτοδύναμα, υποβάλλεται άμεσα Δ.Α.Ο., στο πλησιέστερο της εισόδου στη χώρα τελωνείο. Για τα οχήματα που αποστέλλονται ή μεταφέρονται έμφορτα, υποβάλλεται Δ.Α.Ο. συγκεντρωτικά, για όσα οχήματα αφορούν στην ίδια αποστολή, στον ίδιο τόπο προορισμού και στον ίδιο παραλήπτη. Εφόσον ορισμένα από τα οχήματα της ίδιας αποστολής προορίζονται για άλλο τόπο προορισμού ή για άλλο παραλήπτη στο εσωτερικό της χώρας, υποβάλλεται άλλη Δ.Α.Ο., ξεχωριστά, στο αρμόδιο, κατά τα ανωτέρω, τελωνείο υποβολής της Δ.Α.Ο.

2. Στη Δ.Α.Ο. συμπληρώνονται τα στοιχεία του υπόχρεου προσώπου για την υποβολή της Δήλωσης, τα στοιχεία του οχήματος, τα στοιχεία του παραλήπτη, το τελωνείο προορισμού, καθώς και η ημερομηνία άφιξης του οχήματος.

3. Ως τόπος προορισμού των οχημάτων δηλώνεται, κατά περίπτωση, διεύθυνση των χώρων της περίπτωσης β' του άρθρου 2 της παρούσας, πλην των ειδικών περιπτώσεων του άρθρου 6.


Άρθρο 6
Ειδικές περιπτώσεις


1. Για τα οχήματα που μεταφέρονται είτε αυτοδύναμα είτε έμφορτα, εάν στον τόπο προορισμού, όπως ορίζεται στις υποπεριπτώσεις αα΄ έως δδ΄ της περίπτωσης β' του άρθρου 2 της παρούσας, δεν υπάρχει τελωνειακή αρχή με καθ’ύλην αρμοδιότητα βεβαίωσης και είσπραξης του τέλους ταξινόμησης, παρέχεται η δυνατότητα, ως τόπος προορισμού, να δηλώνεται, εναλλακτικά, επί της Δ.Α.Ο.: α) ή άλλος τόπος προορισμού, πέρα από τους οριζόμενους στις υποπεριπτώσεις αα’έως δδ΄ της περίπτωσης β΄ του άρθρου 2 της παρούσας, με την προϋπόθεση ότι ο τόπος αυτός υπάγεται στο πλησιέστερο τελωνείο των τόπων προορισμού, των ως άνω υποπεριπτώσεων, με χωρική και καθ’ ύλην αρμοδιότητα για τη βεβαίωση και
είσπραξη του τέλους ταξινόμησης,
β) ή διεύθυνση φορολογικής αποθήκης ή αποθηκευτικής εγκατάστασης ή χώρου που εμπίπτει στην χωρική αρμοδιότητα του πλησιέστερου στην είσοδο τελωνείου τελωνείου υποβολής της Δ.Α.Ο., εφόσον αυτό έχει καθ’ ύλην αρμοδιότητα για τη βεβαίωση και είσπραξη του τέλους ταξινόμησης.

2.  Σε κάθε περίπτωση, για τα οχήματα που μεταφέρονται τόσο αυτοδύναμα όσο και έμφορτα, παρέχεται η δυνατότητα να δηλώνεται επί της Δ.Α.Ο., ως τόπος προορισμού, οποιαδήποτε διεύθυνση άλλου τόπου προορισμού στο εσωτερικό της χώρας, κατ' επιλογή του παραλήπτη του οχήματος, με την προϋπόθεση ότι η Ειδική Δήλωση για τη βεβαίωση και είσπραξη του τέλους ταξινόμησης υποβάλλεται την ίδια ημέρα, με την άφιξη του οχήματος στον δηλωθέντα τόπο προορισμού, ή το αργότερο την επόμενη εργάσιμη ημέρα.

3. Στις ως άνω περιπτώσεις των παραγράφων 1 και 2 του παρόντος άρθρου συνυποβάλλεται ηλεκτρονικά με τη Δ.Α.Ο., υπεύθυνη δήλωση του ν. 1599/1986, στην οποία δηλώνεται από τον παραλήπτη του οχήματος, ο τόπος προορισμού, η δέσμευσή του, ότι το όχημα θα παραμείνει διαθέσιμο στο δηλωθέντα τόπο προορισμού, μέχρι την ολοκλήρωση των προβλεπόμενων ελέγχων και ειδικότερα για την περίπτωση της παραγράφου 2 δηλώνεται και η δέσμευσή του για την υποβολή της Ειδικής Δήλωσης την ίδια ημέρα με την άφιξη του οχήματος στον δηλωθέντα τόπο προορισμού ή το αργότερο την επόμενη εργάσιμη ημέρα.
Η ως άνω υπεύθυνη δήλωση προσκομίζεται και σε πρωτότυπη μορφή, θεωρημένη για το γνήσιο της υπογραφής, στο τελωνείο προορισμού, κατά την υποβολή της Ειδικής Δήλωσης, σύμφωνα με τα ανωτέρω.


Άρθρο 7
Αλλαγή τελωνείου προορισμού

1. Αλλαγή τελωνείου προορισμού, στις περιπτώσεις του άρθρου 5 επιτρέπεται μόνο κατόπιν έγκρισης του τελωνείου υποβολής της Δ.Α.Ο. και μόνο εφόσον δεν έχει παραληφθεί η Δ.Α.Ο. ηλεκτρονικά από το τελωνείο προορισμού- παραλαβής.

2. Στις περιπτώσεις που έχει παραληφθεί η Δ.Α.Ο. από το τελωνείο παραλαβής - προορισμού και διαπιστωθεί ότι συντρέχει ανάγκη αλλαγής του τελωνείου προορισμού-παραλαβής, λόγω αναρμοδιότητας, ή λόγω εσφαλμένης δήλωσης του τόπου προορισμού, το όχημα μεταφέρεται στο νέο τόπο προορισμού κατόπιν έγκρισης του τελωνείου, με την υποβολή της προβλεπομένης, από την αριθμ. Φ.31/13/ 3-6-2003 ΑΥΟΟ (ΦΕΚ 816/Β΄), Άδειας Διακίνησης Οχημάτων (ΑΔΟ).
Αντίγραφο της οριστικοποιημένης Ειδικής Δήλωσης, θα αποστέλλεται από το τελωνείο παραλαβής/προορισμού της ΑΔΟ, προς το τελωνείο αποστολής αυτής.
Στη περίπτωση  αυτή ο  παραλήπτης του  οχήματος υποβάλλει στο τελωνείο αίτηση για την μετακίνηση του οχήματος, στην οποία δηλώνεται ο νέος τόπος προορισμού, το αρμόδιο τελωνείο προορισμού καθώς και οι λόγοι μετακίνησής του. Με την αίτηση συνυποβάλλεται υπεύθυνη δήλωση του ν. 1599/1986, θεωρημένη για το γνήσιο της υπογραφής, στην οποία δηλώνεται η δέσμευση του παραλήπτη ότι το όχημα θα παραμείνει διαθέσιμο στον νέο τόπο προορισμού μέχρι την ολοκλήρωση των προβλεπόμενων ελέγχων για την βεβαίωση και είσπραξη του τέλους ταξινόμησης από το αρμόδιο τελωνείο προορισμού.
 

Άρθρο 8
Περιεχόμενο και τρόπος υποβολής της Δήλωσης Άφιξης Οχήματος - Διαχείριση της Δήλωσης

1. Η Δήλωση Άφιξης Οχήματος περιλαμβάνει τα στοιχεία του Παραρτήματος της παρούσας και υποβάλλεται υποχρεωτικά σε ηλεκτρονική μορφή, μέσω του Πληροφοριακού Συστήματος Τελωνείων, ICISNET.

2. Στο Πληροφοριακό Σύστημα Τελωνείων, ως «τελωνείο αποστολής/εισόδου», νοείται το αρμόδιο τελωνείο για την υποβολή της Δ.Α.Ο., ήτοι το πλησιέστερο της εισόδου στη χώρα, τελωνείο και ως «τελωνείο παραλαβής», το «τελωνείο προορισμού». Υπό προϋποθέσεις, το «τελωνείο αποστολής» δύναται να είναι το ίδιο με το «τελωνείο  παραλαβής».

3. Κατά την ηλεκτρονική υποβολή της Δ.Α.Ο., εκτός από τη συμπλήρωση των στοιχείων του υπόχρεου προσώπου υποβολής της Δήλωσης και των στοιχείων του οχήματος, συμπληρώνονται, μεταξύ άλλων, αναλυτικά τα στοιχεία του παραλήπτη του οχήματος και το τελωνείο προορισμού, με βάση τον τόπο προορισμού που δηλώνεται, κατά τα οριζόμενα στα προηγούμενα άρθρα.

4. Στις περιπτώσεις ηλεκτρονικής υποβολής και διαχείρισης της Δ.Α.Ο., όταν το τελωνείο παραλαβής είναι διαφορετικό από το τελωνείο αποστολής, τα δηλούμενα στη Δ.Α.Ο. στοιχεία επαληθεύονται από το τελωνείο παραλαβής.

5. Το τελωνείο παραλαβής, κατά την παραλαβή της Δ.Α.Ο. αφού διαπιστώσει, με βάση τον δηλωθέντα τόπο προορισμού, την αρμοδιότητά του, προβαίνει κατόπιν αξιολόγησης σε διασταυρωτικούς ελέγχους των στοιχείων αυτής, των επιπλέον στοιχείων που αποδεικνύουν την είσοδο των οχημάτων στη χώρα, καθώς και σε ελέγχους ως προς τη διαθεσιμότητα του οχήματος στον δηλωθέντα τόπο προορισμού.

6. Η Δ.Α.Ο. δύναται να κατατίθεται σε προγενέστερο της εισόδου τους χρόνο για γνωστοποίηση της αναμενόμενης άφιξης των οχημάτων στο αρμόδιο τελωνείο.

7. Σε περίπτωση που το Πληροφοριακό Σύστημα Τελωνείων είναι εκτός λειτουργίας η Δ.Α.Ο. υποβάλλεται σε έντυπη μορφή με την συμπλήρωση του εντύπου του Παραρτήματος της παρούσας.

8. Το έντυπο με τίτλο «Δήλωση Άφιξης Οχήματος από χώρα της Ε.Ε.», όπως περιλαμβάνεται στο Παράρτημα της παρούσας, τυπώνεται σε λευκό χαρτί Α4, σε τρία (3) αντίτυπα ως ακολούθως:
-    Το αντίτυπο No 1 για το Τελωνείο Προορισμού
-    Το αντίτυπο No 2 για τον κάτοχο του οχήματος
-    Το αντίτυπο No 3 για το Τελωνείο Υποβολής της Δήλωσης.


Άρθρο 9
Έλεγχοι - Κυρώσεις

1. Οι ελεγκτικές τελωνειακές αρχές διενεργούν ελέγχους για την διαπίστωση της ορθής εφαρμογής των οριζομένων στην παρούσα απόφαση.
Στις περιπτώσεις που διενεργούνται έλεγχοι διαθεσιμότητας του οχήματος στον δηλωθέντα τόπο προορισμού, το αρμόδιο τελωνείο, δύναται να ζητεί τη συνδρομή και άλλων αρμόδιων ελεγκτικών τελωνειακών αρχών.

2.  Η μη τήρηση των όρων και των προϋποθέσεων που προβλέπονται από την παρούσα απόφαση αποτελεί παράβαση και τιμωρείται σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 137 του ν. 2960/2001.
 

Άρθρο 10
Καταργούμενες διατάξεις - έναρξη ισχύος

1. Η αριθμ. ΔΕΦΚ Δ 5041027 ΕΞ 2013/22-11-2013 ΑΥΟ (ΦΕΚ 3085/Β΄) καταργείται.

2. Η ισχύς της απόφασης αυτής αρχίζει από 18.2.2019.

3. Η διάταξη της παραγράφου 1 του άρθρου 8 περί υποχρεωτικής ηλεκτρονικής υποβολής της Δ.Α.Ο., ισχύει από 15 Μαρτίου 2019.





Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.
Αθήνα, 6 Φεβρουαρίου 2019

Ο Διοικητής της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων

ΓΕΩΡΓΙΟΣ ΠΙΤΣΙΛΗΣ
 


2/14833/ΔΠΓΚ/2019 Τροποποιήση της αριθμ. 2/47891/ΔΠΓΚ/15.06.2018 εγκυκλίου «Εκθέσεις Αναφοράς για το Μητρώο Δεσμεύσεων»

$
0
0
Αθήνα, 15 / 2 /2019
Α.Π. οικ. 2 / 14833 / ΔΠΓΚ

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΟΝΟΜΙΚΗΣ ΠΟΛΙΤΙΚΗΣ
ΓΕΝΙΚΟ ΛΟΓΙΣΤΗΡΙΟ ΤΟΥ ΚΡΑΤΟΥΣ
ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΔΗΜΟΣΙΟΝΟΜΙΚΗΣ ΠΟΛΙΤΙΚΗΣ ΚΑΙ ΠΡΟΫΠΟΛΟΓΙΣΜΟΥ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΠΡΟΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΥ ΓΕΝΙΚΗΣ ΚΥΒΕΡΝΗΣΗΣ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΠΡΟΓΡΑΜΜΑΤΙΣΜΟΥ ΚΑΙ ΔΗΜΟΣΙΟΝΟΜΙΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

Ταχ. Δ/νση: Πανεπιστημίου 37
101 65 Αθήνα
Φαξ: 210 3338206, 8533
E-mail: dpgk@glk.gr, fd@glk.gr

ΕΓΚΥΚΛΙΟΣ

ΘΕΜΑ: ΤΡΟΠΟΠΟΙΗΣΗ ΤΗΣ ΑΡΙΘΜ. 2/47891/ΔΠΓΚ/15.06.2018 ΕΓΚΥΚΛΙΟΥ «ΕΚΘΕΣΕΙΣ ΑΝΑΦΟΡΑΣ ΓΙΑ ΤΟ ΜΗΤΡΩΟ ΔΕΣΜΕΥΣΕΩΝ»


Με την αριθμ. 2/47891/ΔΠΓΚ/15.6.2018 (ΑΔΑ: Ψ4Γ6Η-94Φ) εγκύκλιο παρασχέθηκαν οδηγίες και υποδείγματα σχετικά με τη σύνταξη και υποβολή στο Γενικό Λογιστήριο του Κράτους (ΓΛΚ) των εκθέσεων που προβλέπονται στην παρ. 3 του άρθρου 8 του Π.Δ. 80/2016 (Α'145).

Με την αριθμ. 2/58493/ΔΠΓΚ/31.7.2018 απόφαση του Αναπληρωτή Υπουργού Οικονομικών «Οικονομική και Διοικητική Ταξινόμηση του Κρατικού Προϋπολογισμού» (Β'3240), όπως ισχύει, καθορίστηκε, μεταξύ άλλων, η διοικητική και οικονομική ταξινόμηση εσόδων και εξόδων του Κρατικού Προϋπολογισμού. Η νέα διοικητική και οικονομική ταξινόμηση του Κρατικού Προϋπολογισμού εφαρμόζεται από το οικονομικό έτος 2019.

Δεδομένων των ανωτέρω, το Υπόδειγμα 1 «Μηνιαία συνοπτική έκθεση απλήρωτων και ληξιπροθέσμων υποχρεώσεων Φορέα Κεντρικής Διοίκησης» της ανωτέρω εγκυκλίου, το οποίο συμπληρώνεται για κάθε φορέα της Κεντρικής Διοίκησης από την οικεία ΓΔΟΥ και υποβάλλεται στο ΓΛΚ μηνιαίως, αντικαθίσταται με το Υπόδειγμα 1 του παραρτήματος της παρούσας.

Ειδικά για τις στήλες των πινάκων μηνός Δεκεμβρίου του 2018, τα μεγέθη των απλήρωτων και ληξιπρόθεσμων υποχρεώσεων θα συμπληρωθούν μετά από αντιστοίχισή τους, σύμφωνα με τη φύση της δαπάνης, στις μείζονες κατηγορίες εξόδων, όπως αυτές ορίζονται στην ανωτέρω απόφαση.

Κατά τα λοιπά ισχύει η αριθ. 2/47891/ΔΠΓΚ/15.6.2018 εγκύκλιος.



Ο Αναπληρωτής Υπουργός Οικονομικών
Γεώργιος Χουλιαράκης

Ε.2031/2019 Κοινοποίηση των διατάξεων του άρθρου 64 του ν. 4583/2018 (ΦΕΚ 212/Α΄) και της αρ. πρωτ. Α1051/6-2-2019 (ΦΕΚ 434/Β΄) Απόφασης Διοικητή Α.Α.Δ.Ε. «Καθορισμός όρων, προϋποθέσεων και διατυπώσεων για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 129 του ν.2960/01, ως προς τη δήλωση άφιξης κοινοτικών οχημάτων, για σκοπούς τέλους ταξινόμησης»

$
0
0

Αθήνα, 15-02-2019
Αριθ. Πρωτ.: Ε.2031/15-2-2019

ΠΡΟΔΗΜΟΣΙΕΥΣΗ-ΔΕΝ ΕΧΕΙ ΛΑΒΕΙ ΑΔΑ

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ



ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΤΕΛΩΝΕΙΩΝ ΚΑΙ ΕΦΚ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΚ ΚΑΙ ΦΠΑ
ΤΜΗΜΑ Δ΄

Ταχ. Δ/νση : Καρ.Σερβίας 10
Ταχ. Κώδικας : 10184 Αθήνα
Πληροφορίες : Ε. Βενιζέλου
Τηλέφωνο : 210 6987 401
Fax : 210 6987 424
E-Mail : finexcis@otenet.gr
Url : www.aade.gr

ΕΞ. ΕΠΕΙΓΟΝ

Ε 2031/2019

ΘΕΜΑ: «Κοινοποίηση των διατάξεων του άρθρου 64 του ν. 4583/2018 (ΦΕΚ 212/Α΄) και της αρ. πρωτ. Α1051/6-2-2019 (ΦΕΚ 434/Β΄) Απόφασης Διοικητή Α.Α.Δ.Ε. «Καθορισμός όρων, προϋποθέσεων και διατυπώσεων για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 129 του ν.2960/01, ως προς τη δήλωση άφιξης κοινοτικών οχημάτων, για σκοπούς τέλους ταξινόμησης»


Με την παρούσα κοινοποιούνται για ενημέρωση και εφαρμογή:

α) οι διατάξεις του άρθρου 64 του ν.4583/2018 (ΦΕΚ 212/Α΄), με το οποίο τροποποιήθηκαν τα άρθρα 129 και 137 του ν.2960/2001

β) η αρ. πρωτ. Α.1051/2019 (ΦΕΚ 434/Β΄) Απόφαση Διοικητή Α.Α.Δ.Ε. «Καθορισμός όρων, προϋποθέσεων και διατυπώσεων για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 129 του ν.2960/2001, ως προς τη δήλωση άφιξης κοινοτικών οχημάτων, για σκοπούς τέλους ταξινόμησης»

1. Ειδικότερα με την περίπτωση α της παραγράφου 1 του άρθρου 64 του ν. 4583/2018, αντικαταστάθηκε η παράγραφος 1 του άρθρου 129 του ν.2960/2001, με την οποία ορίζεται ότι τα κοινοτικά οχήματα, όπως αυτά αναφέρονται στα άρθρα 121, 121α, 122, 123 και 124 του ν.2960/2001, καθώς και των βάσεων των δασμολογικών κλάσεων 87.02 και 87.06 της Συνδυασμένης Ονοματολογίας, τα οποία εισέρχονται, είτε έμφορτα είτε αυτοδύναμα, στο εσωτερικό της χώρας, δηλώνονται αμέσως στην πλησιέστερη τελωνειακή αρχή.

Επίσης με την περίπτωση β της ως άνω παραγράφου και άρθρου, καθορίζονται τα υπόχρεα πρόσωπα για την υποβολή της Δήλωσης, ήτοι το πρόσωπο που πραγματοποίησε την είσοδο στο εσωτερικό της χώρας, ο ιδιοκτήτης, ο παραλήπτης των οχημάτων, ή ο νόμιμος αντιπρόσωπός τους.

Επιπλέον, με τις διατάξεις της παραγράφου δ της ίδιας παραγράφου και άρθρου, αντικαταστάθηκε η περίπτωση α΄ της παρ. 4 της Ενότητας Α΄ του άρθρου 137 του ν. 2960/2001, σύμφωνα με την οποία διπλασιάζεται το πρόστιμο από 400 ευρώ σε 800 ευρώ για κάθε όχημα, στις περιπτώσεις μη υποβολής της Δήλωσης Άφιξης Οχημάτων (Δ.Α.Ο.).

2. Για τον καθορισμό των όρων, των προϋποθέσεων και των διατυπώσεων για την εφαρμογή του άρθρου 129 του ν. 2960/2001, ως προς τη δήλωση των κοινοτικών οχημάτων για σκοπούς τέλους ταξινόμησης, εκδόθηκε η αρ. Α.1051/2019 Απόφαση Διοικητή Α.Α.Δ.Ε.

Με την κοινοποιούμενη Απόφαση, καθορίζονται τα αρμόδια τελωνεία υποβολής της Δήλωσης άφιξης των κοινοτικών οχημάτων κατά τη μεταφορά, αποστολή και άφιξη στο εσωτερικό της χώρας, ο τόπος προορισμού αυτών και τα αρμόδια τελωνεία προορισμού, η διαδικασία της Δήλωσης Άφιξης Οχημάτων, οι ειδικές περιπτώσεις, η διαχείριση της εν λόγω δήλωσης στο Πληροφοριακό Σύστημα Τελωνείων, καθώς και η καθιέρωση της υποχρεωτικής ηλεκτρονικής υποβολής της ΔΑΟ. Ειδικότερα:

Σύμφωνα με το άρθρο 2, καθορίζεται ο τόπος προορισμού των οχημάτων, στον οποίο το όχημα παραμένει διαθέσιμο, μέχρι την ολοκλήρωση των προβλεπόμενων ελέγχων για τη βεβαίωση και είσπραξη του τέλους ταξινόμησης, όπου κατά περίπτωση, είναι:

αα. η φορολογική αποθήκη που κατέχει ή χρησιμοποιεί ο παραλήπτης του οχήματος,

ββ. οι εγκαταστάσεις/αποθηκευτικοί χώροι του παραλήπτη του οχήματος,

γγ. οι αποθηκευτικές εγκαταστάσεις του προσώπου που διενήργησε τη μεταφορά,

δδ. η διεύθυνση κατοικίας, σε περίπτωση ιδιώτη παραλήπτη,

εε. η διεύθυνση άλλου τόπου προορισμού, κατά τα ειδικότερα οριζόμενα στο άρθρο 6 της κοινοποιούμενης απόφασης.

Επιπλέον, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο άρθρο 4, το αρμόδιο τελωνείο υποβολής της Δ.Α.Ο. (τελωνείο αποστολής) στις περιπτώσεις αυτοδύναμης και έμφορτης μεταφοράς είναι το πλησιέστερο της εισόδου των οχημάτων στη χώρα.

Το αρμόδιο τελωνείο παραλαβής της Δ.Α.Ο. (τελωνείο προορισμού) είναι το τελωνείο στη χωρική αρμοδιότητα του οποίου εμπίπτει ο τόπος προορισμού του οχήματος, υπό την προϋπόθεση ότι είναι καθ’ ύλην αρμόδιο για τη βεβαίωση και είσπραξη του τέλους ταξινόμησης.

Ως τόπος προορισμού των οχημάτων δηλώνεται, στο τελωνείο παραλαβής, κατά περίπτωση, η διεύθυνση των χώρων της περίπτωσης β΄ του άρθρου 2 της εν θέματι απόφασης, πλην των ειδικών περιπτώσεων του άρθρου 6, όπου δηλώνεται, κατά περίπτωση, υπό όρους και προϋποθέσεις, η δυνατότητα εναλλακτικής επιλογής άλλου τόπου προορισμού.

Ειδικότερα σύμφωνα με τα οριζόμενα στο άρθρο 6, εάν στον τόπο προορισμού, δεν υπάρχει τελωνειακή αρχή με καθ΄ ύλην αρμοδιότητα βεβαίωσης και είσπραξης του τέλους ταξινόμησης, παρέχεται υπό την τήρηση προϋποθέσεων, η δυνατότητα, δήλωσης άλλης οιασδήποτε διεύθυνσης επί της Δ.Α.Ο., ως τόπος προορισμού, κατ΄ εφαρμογή των παραγράφων 1 και 2 του εν λόγω άρθρου, για λόγους εξυπηρέτησης των συναλλασσομένων και διευκόλυνσης του εμπορίου.

Επισημαίνεται ότι σε όλες τις ανωτέρω εναλλακτικές δυνατότητες του άλλου τόπου προορισμού, τίθεται επιπρόσθετα, η προϋπόθεση της υποβολής Υπεύθυνης Δήλωσης, σε ηλεκτρονική μορφή στο τελωνείο αποστολής, στην οποία θα δηλώνεται η επιλογή άλλου τόπου προορισμού από αυτόν, όπως καθορίζεται στην περ. β του άρθρου 2, καθώς και η δέσμευση, ότι το όχημα παραμένει διαθέσιμο στο δηλωθέντα τόπο προορισμού, μέχρι την ολοκλήρωση των προβλεπόμενων ελέγχων, από τον παραλήπτη του οχήματος, ο οποίος είναι υπεύθυνος κατά τον νόμο, να δηλώνει τον τόπο προορισμού, έχοντας γνώση των τιθέμενων προϋποθέσεων και επίγνωση των κυρώσεων σε περίπτωση μη τήρησης αυτών, ώστε να περιοριστούν τυχόν καταστρατηγήσεις.

Επιπλέον σύμφωνα με το άρθρο 8, καθιερώνεται η υποχρεωτική υποβολή της ΔΑΟ σε ηλεκτρονική μορφή και προβλέπεται η εφεδρική διαδικασία υποβολής της ΔΑΟ, σε έντυπη μορφή, στις περιπτώσεις όπου το ICISNET, τίθεται εκτός λειτουργίας, σύμφωνα με το Παράρτημα της κοινοποιούμενης απόφασης.

Υπογραμμίζεται ότι η αρ. ΔΕΦΚ Δ 5041027 ΕΞ 22.11.2013 ΑΥΟ (ΦΕΚ 3085/Β΄) καταργείται, ενώ η ισχύς της συνημμένης σχετικής απόφασης, αρχίζει από 18.2.2019.

Ωστόσο, τονίζεται ότι η υποχρεωτικότητα της ηλεκτρονικής υποβολής της Δ.Α.Ο. από τους υπόχρεους υποβολής της δήλωσης άφιξης οχημάτων, ισχύει από 15.3.2019.

Κατόπιν των ανωτέρω τροποποιήσεων στο άρθρο 129 του ν.2960/2001 και των οριζομένων στην κοινοποιούμενη απόφαση, επισημαίνονται επιπρόσθετα, τα ακόλουθα:

Εφιστάται η προσοχή στα εκάστοτε τελωνεία προορισμού κατά την παραλαβή της Δ.Α.Ο. να ελέγχουν, με βάση τον δηλωθέντα τόπο προορισμού την χωρική αρμοδιότητά τους, να μεριμνήσουν, για τον έλεγχο των εκάστοτε στοιχείων που αποδεικνύουν την είσοδο των οχημάτων στη χώρα (αποδείξεις μεταφοράς οχημάτων, εισιτήρια διοδίων, πλοίων, κ.ά.), καθώς και στον κατάλληλο χρόνο, για τη διαθεσιμότητα των οχημάτων στους δηλωθέντες τόπους προορισμού.

Επιπλέον, οι Κ.Ο.Ε. στο πλαίσιο των αρμοδιοτήτων τους, παρακαλούνται για την εντατικοποίηση των διενεργούμενων ελέγχων στους άξονες εισόδου και ειδικότερα στα πλησιέστερα της εισόδου σημεία, προκειμένου να διασταυρώνεται άμεσα, η τήρηση των διατάξεων περί άμεσης υποβολής της Δ.Α.Ο. κατά την άφιξη των οχημάτων στη χώρα.

Υπογραμμίζεται επιπρόσθετα, ότι πλέον, συνυπεύθυνος για την καταβολή προστίμου στις περιπτώσεις μη υποβολής της Δ.Α.Ο. καθίσταται και το πρόσωπο το οποίο πραγματοποίησε την είσοδο στη χώρα, για την αυτοδύναμη και έμφορτη μεταφορά, εφόσον, είναι μεταξύ άλλων, υπόχρεος για τη Δήλωση Άφιξης Οχήματος, κατά τα οριζόμενα στις σχετικές διατάξεις.

Τέλος, διευκρινίζεται ότι δεν υφίσταται υποχρέωση υποβολής της Δήλωσης Άφιξης Οχημάτων στις περιπτώσεις μεταφοράς από ιδιώτες οχημάτων, προκειμένου να τελωνιστούν με τις διατάξεις απαλλαγής του τέλους ταξινόμησης λόγω μεταφοράς της συνήθους κατοικίας τους στην Ελλάδα (μετοικεσία). Συγκεκριμένα στις εν λόγω περιπτώσεις εφαρμογή έχουν οι διατάξεις του άρθρου 6, παρ. 1, περ. θ, της αρ. Δ.247/13/6-4-1988 ΑΥΟ (ΦΕΚ 195/Β΄), όπως κυρώθηκε με την παρ. 4 του άρθρου 11 του ν.1839/1989 (ΦΕΚ 90/Α΄), σύμφωνα με τις οποίες τα οχήματα των προσώπων του Κεφαλαίου Β΄ της νομοθετικά κυρωθείσας αρ. Δ.245/11/1-3-1988 ΑΥΟ (ΦΕΚ 195/Β΄), δύνανται να παραμείνουν στο καθεστώς της προσωρινής εισαγωγής για ένα μήνα, μέχρι την προθεσμία πραγματοποίησης του τελωνισμού τους.

Κατόπιν των ανωτέρω και για λόγους διασφάλισης των δημοσίων εσόδων, εφιστούμε την προσοχή για την ορθή τήρηση και εφαρμογή των διατάξεων στο συνημμένο κανονιστικό πλαίσιο, λαμβάνοντας υπόψη ότι η υποβολή της Δ.Α.Ο. αποτελεί καθοριστικό παράγοντα για το απαιτητό του τέλους ταξινόμησης.




Ο ΔΙΟΙΚΗΤΗΣ ΤΗΣ Α.Α.Δ.Ε.
Γ. ΠΙΤΣΙΛΗΣ

80/26402/2019 Λειτουργία Ψηφιακής Υπηρεσίας για τη διακίνηση και εμπορία νωπών και ευαλλοίωτων αγροτικών προϊόντων

$
0
0

Αριθμ. 80/26402/8-2-2019

(ΦΕΚ Β' 453/15-02-2019)

Ο ΥΠΟΥΡΓΟΣ ΚΑΙ Η ΥΦΥΠΟΥΡΓΟΣ ΑΓΡΟΤΙΚΗΣ ΑΝΑΠΤΥΞΗΣ ΚΑΙ ΤΡΟΦΙΜΩΝ

Έχοντας υπόψη:

1. Τις διατάξεις:
α) της {start}παρ 4 του άρθρου 3{end} του ν. 4492/2017 «Διακίνηση και εμπορία νωπών και ευαλλοίωτων αγροτικών προϊόντων και άλλες διατάξεις»,(Α' 156), όπως τροποποιήθηκε και ισχύει.
β) του άρθρου 90 του «Κώδικα νομοθεσίας για την Κυβέρνηση και τα Κυβερνητικά όργανα», όπως κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του π.δ. 63/2005 «Κωδικοποίηση της νομοθεσίας για την Κυβέρνηση και τα Κυβερνητικά όργανα» (Α' 98).
γ) του π.δ. 97/2017 «Οργανισμός Υπουργείου Αγροτικής Ανάπτυξης και Τροφίμων» (ΦΕΚ Α' 138).
δ) του π.δ. 88/2018 «Διορισμός Υπουργών, Αναπληρωτών Υπουργών και Υφυπουργών» (ΦΕΚ Α' 160).
ε) της υπ' αριθμ. 2429/119958/2018 απόφασης «Ανάθεση αρμοδιοτήτων στην Υφυπουργό Αγροτικής Ανάπτυξης και Τροφίμων Ολυμπία Τελιγιορίδου» (ΦΕΚ Β' 3901)

2. Το γεγονός ότι από τις διατάξεις της απόφασης αυτής δεν προκαλείται δαπάνη σε βάρος του Κρατικού προϋπολογισμού, 

αποφασίζουμε:

Άρθρο 1
Διαδικασία Εισαγωγής Στοιχείων στην Ψηφιακή Υπηρεσία Προθεσμίες υποβολής στοιχείων-Τρόπος λειτουργίας


1. Στην Ψηφιακή Εφαρμογή-Υπηρεσία που λειτουργεί στο Υπουργείο Αγροτικής Ανάπτυξης και Τροφίμων για τη Διακίνηση και εμπορία Νωπών και Ευαλλοίωτων αγροτικών προϊόντων (εφεξής εφαρμογή) για την υλοποίηση του ν. 4492/2017 (ΦΕΚ 156/Α), εισέρχονται τα φυσικά ή νομικά πρόσωπα, όπως αυτά ορίζονται στο {start}αρ. 1 παρ. 1{end} περ α) και περ. β) του ν. 4492/2017 (ΦΕΚ 156/Α).

2. Η υποβολή της αίτησης εισόδου στην εφαρμογή υπέχει θέση υπεύθυνης δήλωσης του ν. 1599/1986 (στο εξής αίτηση υπεύθυνη δήλωση) και πραγματοποιείται μέσω του ιστοτόπου του ΥΠΑΑΤ (www.minagric.gr) με χρήση εξατομικευμένων κωδικών της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων μέσω της ηλεκτρονικής εφαρμογής taxisnet και κατόπιν εξουσιοδότησης προσπέλασης των στοιχείων από τις ψηφιακές υπηρεσίες του ΥΠΑΑΤ.

3. Με την εξουσιοδότηση προσπέλασης που αναφέρεται στην παρ. 2 του παρόντος, οι ενδιαφερόμενοι συναινούν α) για τη φύλαξη των προσωπικών στοιχείων τους για χρονικό διάστημα τουλάχιστον 5 ετών β) για περαιτέρω επεξεργασία των υποβληθέντων στοιχείων γ) για πραγματοποίηση ελέγχων διασταύρωσης στοιχείων από συναρμόδιους ελεγκτικούς φορείς της Δημόσιας Διοίκησης και δ) για πραγματοποίηση ελέγχων διασταύρωσης στοιχείων σε μητρώα που τηρούνται από το ΥπΑΑΤ και εποπτευόμενους αυτού φορείς, στα οποία έχουν καταχωρηθεί προσωπικά στοιχεία τους .

4. Επιπρόσθετα, σε περίπτωση καταχώρισης λανθασμένου Αριθμού Φορολογικού Μητρώου (Α.Φ.Μ.) του συναλλασσόμενου «Εμπόρου» με τον «Παραγωγό» η Υπηρεσία νομιμοποιείται να το καταχωρίζει σε ειδική εφαρμογή ιστορικότητας δραστηριότητας και να προβαίνει στους εκ του νόμου προβλεπόμενους ελέγχους του με συναρμόδιους ελεγκτικούς φορείς της Δημόσιας Διοίκησης.

5. Στην εφαρμογή οι ενδιαφερόμενοι εισέρχονται α) με την ιδιότητα του «Παραγωγού» όπως αυτή προκύπτει από το Μητρώο Αγροτών και Αγροτικών Εκμεταλλεύσεων (εφεξής Μ.Α.Α.Ε), το Εθνικό Μητρώο Αγροτικών Συνεταιρισμών και άλλων συλλογικών φορέων (Εφεξής Μητρώο Συνεταιρισμών) και το Ενιαίο Μητρώο Εμπόρων Αγροτικών Προϊόντων Εφοδίων και Εισροών (εφεξής Ε.Μ.Ε.Α.Π.Ε.Ε) και β) με την ιδιότητα του «Εμπόρου» όπως προκύπτει από το Μητρώο Συνεταιρισμών και το Ε.Μ.Ε.Α.Π.Ε.Ε.. Κατά την είσοδο τους στο πληροφοριακό σύστημα, πραγματοποιείται έλεγχος διασταύρωσης στοιχείων με τις βάσεις δεδομένων των ως άνω Μητρώων και σε περίπτωση επιβεβαίωσης των στοιχείων, ο χρήστης εισέρχεται στην εφαρμογή. Σε περίπτωση μη διασταύρωσης των στοιχείων, ο χρήστης καλείται να μεταβεί στο οικείο Μητρώο και να πραγματοποιήσει την εκεί απαιτούμενη διαδικασία εγγραφής ώστε να νομιμοποιείται να εισέλθει στην εφαρμογή.

6. Μετά την είσοδο στην εφαρμογή, ο «Παραγωγός» μπορεί να καταχωρίζει δίχως επιβολή προστίμου τα προβλεπόμενα από το νόμο στοιχεία του εκάστοτε τιμολογίου για διάστημα 25 ημερών από την επομένη της ημερομηνίας έκδοσης του τιμολογίου. Στο ίδιο χρονικό διάστημα, ο «Παραγωγός» έχει την δυνατότητα να προβαίνει σε διαγραφή και επανακαταχώριση των ορθών στοιχείων ενώ προβλέπεται η δυνατότητα ανάρτησης σε αρχείο με το μορφότυπο .pdf των σχετικών παραστατικών σε περίπτωση α) αμφισβήτησης στοιχείων τιμολογίου από τον έμπορο β) διαφωνιών μεταξύ εμπόρου παραγωγού.

7. Από την 26η ημέρα από την επομένη της ημερομηνίας έκδοσης του τιμολογίου και μέχρι την 50η ημέρα, ο «Παραγωγός» εξακολουθεί να έχει την δυνατότητα να καταχωρίζει τα απαραίτητα στοιχεία του τιμολογίου, πλην όμως του επιβάλλεται η κύρωση της {start}παρ. 2 του άρθρου 4{end} του ν. 4492/2017. Για όσες φορές εντός του ανωτέρω χρονικού διαστήματος επαναλάβει τη διαδικασία καταχώρισης, ισχύει η ανωτέρω κύρωση. Για το ίδιο διάστημα και για τις περιπτώσεις σήμανσης διαφωνίας του εμπόρου, ο παραγωγός μπορεί να προβεί για μια μόνο φορά και χωρίς επιβολή προστίμου σε ακύρωση και επανακαταχώριση στοιχείων τιμολογίου, εφόσον τα στοιχεία του αρχικού τιμολογίου είχαν καταχωρηθεί εμπρόθεσμα.

8. Πέραν της 51ης ημέρας από την επόμενη της ημερομηνίας έκδοσης του τιμολογίου δεν δίνεται η δυνατότητα περαιτέρω τροποποίησης των στοιχείων των τιμολογίων που έχουν καταχωρηθεί.

9. Μετά την είσοδο στην εφαρμογή, ο «Έμπορος» έχει τη δυνατότητα παρακολούθησης των απαιτήσεων των «Παραγωγών» που απορρέουν από τα τιμολόγια και αφορούν στις μεταξύ τους συναλλαγές. Από την επομένη της ημερομηνίας έκδοσης του τιμολογίου έως και την 60η ημέρα, ο «Έμπορος» έχει τη δυνατότητα να σημάνει καταχώριση με την οποία δεν συμφωνεί, με την υποχρεωτική συμπλήρωση κειμένου τεκμηρίωσης, προς άμεση ενημέρωση του εκάστοτε συναλλασσόμενου «Παραγωγού», προκειμένου ο δεύτερος είτε να προβεί στις απαραίτητες διορθώσεις-τροποποιήσεις διαγραφή, κατά το επιτρεπτό χρονικό διάστημα, είτε να απαντήσει στη διαφωνία του εμπόρου

10. Στο χρονικό διάστημα από την 61η μέχρι την 70η ημέρα από την επομένη της ημερομηνίας έκδοσης του τιμολογίου, οι αντισυμβαλλόμενοι έχουν, διαμέσου της εφαρμογής, τις κάτωθι δυνατότητες:
Ι) Ο «Παραγωγός» μπορεί να σημάνει το τιμολόγιο του ως «μη εξοφλημένο». Επιπλέον έχει τη δυνατότητα να αναρτά τα στοιχεία που αποδεικνύουν την μη καταβολή.
ΙΙ) Σε περίπτωση αμφισβήτησης του ισχυρισμού περί μη εξόφλησης, δίνεται εκατέρωθεν η δυνατότητα να εκθέσουν άπαξ τους ισχυρισμούς τους και να αναρτήσουν τα σχετικά αποδεικτικά τους μέσα.

Άρθρο 2
Έλεγχοι Συνεργασία με άλλες δημόσιες αρχές-Κυρώσεις


1. Η αρμόδια αρχή, σε περίπτωση διαπίστωσης μη εισαγωγής από τον παραγωγό των στοιχείων των τιμολογίων στην εφαρμογή, επιβάλλει την προβλεπόμενη από την {start}παρ. 2 του άρθρου 4{end} του ν. 4492/2017 κύρωση.

2. Σε περίπτωση μη άρσης της αμφισβήτησης, όπως αναφέρεται στην παρ. 10, περ. II του άρθρου 1 της παρούσας, επιλαμβάνεται η αρμόδια υπηρεσία. Η Υπηρεσία πριν την εισήγηση της στο αρμόδιο όργανο για την επιβολή των προβλεπόμενων κυρώσεων, καλεί εγγράφως τους ενδιαφερόμενους να εκθέσουν εντός 10 ημερών τους ισχυρισμούς τους.

Άρθρο 3
Έναρξη ισχύος


Η ισχύς της απόφασης αυτής αρχίζει από τη δημοσίευσή της στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Αθήνα, 8 Φεβρουαρίου 2019

Ο Υπουργός                           
ΣΤΑΥΡΟΣ ΑΡΑΧΩΒΙΤΗΣ         

Η Υφυπουργός
ΟΛΥΜΠΙΑ ΤΕΛΙΓΙΟΡΙΔΟΥ

Άρθρα Τα νέα δεδομένα στην ανάλωση κεφαλαίου και τα τεκμήρια διαβίωσης

$
0
0

Του Γιώργου Δαλιάνη, με τη συνεργασία του Γιάννη Αρτσίτα (Senior Accountant – Φορολογία Φυσικών Προσώπων)*

www.artion.gr

Με το ν.820/78 θεσπίσθηκαν τα τεκμήρια διαβίωσης ως ένας (έμμεσος) τρόπος φορολόγησης. Από τότε μέχρι και σήμερα έχουν αλλάξει τρεις κώδικες φορολογίας εισοδήματος οι οποίοι συμπληρώθηκαν ή τροποποιήθηκαν με εκατοντάδες νόμους. Σήμερα είναι σε ισχύ, για το μη παραγεγραμμένο έτος 2013 (1/1/2013-31/12/2013) οι διατάξεις των άρθρων 15, 16, 17, 18, 19 του ν.2238/1994. Για τα έτη 2014 και εφεξής έχουν ισχύ οι διατάξεις των άρθρων 29, 30, 31, 32 και 34 του ν.4172/2013.

Με τις διατάξεις των άρθρων 30 - 34 του ν.4172/2013 θεσπίζεται εναλλακτικός τρόπος υπολογισμού της ελάχιστης φορολογίας όταν το τεκμαρτό εισόδημα του φυσικού προσώπου είναι υψηλότερο από το συνολικό εισόδημά του. Το τεκμαρτό εισόδημα υπολογίζεται με βάση τις αντικειμενικές δαπάνες διαβίωσης και τις δαπάνες απόκτησης περιουσιακών στοιχείων του φορολογούμενου και των εξαρτώμενων μελών του, σύμφωνα με τα άρθρα 31 και 32. Με το άρθρο 33 ορίζονται οι περιπτώσεις στις οποίες δεν εφαρμόζεται η ετήσια αντικειμενική δαπάνη και η δαπάνη απόκτησης περιουσιακών στοιχείων. Εάν το συνολικό δηλωθέν εισόδημα, το οποίο προσδιορίζεται από τις τέσσερις κατηγορίες (πηγές) ακαθάριστων εισοδημάτων του άρθρου 7 του ΚΦΕ, είναι μικρότερο του τεκμαρτού εισοδήματος (αντικειμενικές δαπάνες και δαπάνες απόκτησης περιουσιακών στοιχείων), τότε η διαφορά που θα προκύψει θα φορολογηθεί εκτός και αν καλυφθεί ή περιορισθεί με ανάλωση κεφαλαίου που αποδεδειγμένα έχει φορολογηθεί κατά τα προηγούμενα έτη ή νόμιμα έχει απαλλαγεί από το φόρο.

Για τον προσδιορισμό του κεφαλαίου αυτού ανά έτος, από τα πραγματικά εισοδήματα που έχουν φορολογηθεί ή νόμιμα απαλλαγεί από το φόρο, τα οποία προκύπτουν από συμψηφισμό των θετικών και αρνητικών στοιχείων αυτών. Αν δεν υπάρχουν δαπάνες με βάση το άρθρο 31 ή αν το ποσό τους είναι μικρότερο από τις τρεις χιλιάδες (3.000) ευρώ προκειμένου για άγαμο και πέντε χιλιάδες (5.000) ευρώ προκειμένου για συζύγους, το ποσό που πρέπει να εκπέσει προσδιορίζεται με βάση την κοινωνική, οικονομική και οικογενειακή κατάσταση των φορολογουμένων και τις αποδεδειγμένες δαπάνες διαβίωσής τους και σε καμιά περίπτωση δεν μπορεί να είναι κατώτερο των τριών χιλιάδων (3.000) και πέντε χιλιάδων (5.000) ευρώ, αντίστοιχα.

Σε περίπτωση χωριστών δηλώσεων συζύγων, το ποσό της δαπάνης του προηγούμενου εδαφίου δεν μπορεί να είναι κατώτερο των τριών χιλιάδων (3.000) ευρώ για κάθε σύζυγο.

Αναλυτικότερα:
Οι αντικειμενικές δαπάνες και υπηρεσίες (άρθρο 31 Κ.Φ.Ε.) είναι οι ακόλουθες:  
α) Η ετήσια αντικειμενική δαπάνη, με βάση τα τετραγωνικά μέτρα της ιδιοκατοικούμενης ή μισθωμένης ή της δωρεάν παραχωρούμενης κύριας κατοικίας, καθώς και των βοηθητικών χώρων αυτής.
β) Η ετήσια αντικειμενική δαπάνη, που εκτιμάται με βάση τα τετραγωνικά μέτρα μιας ή περισσοτέρων ιδιοκατοικούμενων ή μισθωμένων ή δωρεάν παραχωρούμενων δευτερευουσών κατοικιών, καθώς και των βοηθητικών χώρων αυτών,
γ) Η ετήσια αντικειμενική δαπάνη επιβατικού αυτοκινήτου ιδιωτικής χρήσης.
δ) Η ετήσια αντικειμενική δαπάνη που καταβάλλεται για ιδιωτικά σχολεία στοιχειώδους και μέσης εκπαίδευσης.
ε) Η ετήσια αντικειμενική δαπάνη που καταβάλλεται για οικιακούς βοηθούς, οδηγούς αυτοκινήτων, δασκάλους και λοιπό προσωπικό.
στ) Η ετήσια αντικειμενική δαπάνη με Βάση σκάφη αναψυχής ιδιωτικής χρήσης, κυριότητας ή κατοχής.
ζ) Η ετήσια αντικειμενική δαπάνη για αεροσκάφη, ελικόπτερα και ανεμόπτερα κυριότητας ή κατοχής.
η) Η ετήσια αντικειμενική δαπάνη, δεξαμενής κολύμβησης που προκύπτει για τον κύριο ή κάτοχο αυτής,
θ) Η ελάχιστη ετήσια αντικειμενική δαπάνη του φορολογουμένου που ορίζεται σε τρεις χιλιάδες (3.000) ευρώ προκειμένου για τον άγαμο και σε πέντε χιλιάδες (5.000) ευρώ για τους συζύγους που υποβάλλουν κοινή δήλωση, εφόσον δηλώνεται πραγματικό ή τεκμαρτό εισόδημα.

Οι δαπάνες απόκτησης περιουσιακών στοιχείων είναι οι ακόλουθες:
α) Η ετήσια δαπάνη που καταβλήθηκε για αγορά ή  χρηματοδοτική μίσθωση:
• αυτοκινήτων,
• δίτροχων ή τρίτροχων αυτοκινούμενων οχημάτων,
• πλοίων αναψυχής και λοιπών σκαφών αναψυχής,
• αεροσκαφών και
• κινητών πραγμάτων μεγάλης αξίας, πάνω από 10.000 ευρώ.

β) Η ετήσια δαπάνη που καταβλήθηκε για αγορά:
Επιχειρήσεων ή σύσταση ή αύξηση του κεφαλαίου ατομικών επιχειρήσεων ή νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων κάθε μορφής.
γ) Η ετήσια δαπάνη που καταβλήθηκε για αγορά ή χρονομεριστική ή χρηματοδοτική μίσθωση:
• ακινήτων ή
• ανέγερση οικοδομών ή
• κατασκευή δεξαμενής κολύμβησης
Ως τίμημα αγοράς λαμβάνεται το ποσό της συνολικής επιβάρυνσης, όπως προκύπτει από τα οικεία πωλητήρια συμ­βόλαια, εκτός εάν από έλεγχο προκύπτει μεγαλύτερο ποσό, οπότε λαμβάνεται υπόψη αυτό.
 
δ) Η ετήσια δαπάνη που καταβλήθηκε για χορήγηση δανείων προς οποιονδήποτε.
 
ε) Η ετήσια δαπάνη που καταβλήθηκε για:
• δωρεές,
• γονικές παροχές ή
• χορηγίες χρηματικών ποσών,
Εφόσον υπερβαίνουν ετησίως τα 300 ευρώ

Εξαιρούνται οι δωρεές προς:
Δημόσιο, δήμους, δημόσια νοσοκομεία, κοινωφελή ιδρύματα κ.λπ.

στ) Η ετήσια δαπάνη που καταβλήθηκε για:
Απόσβεση δανείων ή πιστώσεων οποιασδήποτε μορφής, πλέον του ποσού των οικείων τόκων και τυχόν τόκων υπε­ρημερίας.

Πως προσδιορίζεται το υπόλοιπο προς ανάλωση κεφάλαιο ανά χρονικές περιόδους σύμφωνα με τις τότε ισχύουσες διατάξεις:

Για τα οικ. έτη 1981-1988
Από το σύνολο των δηλωθέντων εισοδημάτων αφαιρούνται οι πραγματικές δαπάνες του φορολογούμενου καθώς και ο αναλογούν φόρος του έτους.

Για τα οικ. έτη 1989-1992
Από το σύνολο των δηλωθέντων εισοδημάτων γίνεται αφαίρεση του μεγαλύτερου ποσού μεταξύ των τεκμαρτών και πραγματικών δαπανών συν τον αναλογούν φόρο.

Για τα οικ. έτη 1993-2003
Με την ψήφιση του ν.2065/1992 ορίστηκε ένα πλαφόν 1.000.000 δρχ ως το ελάχιστο ποσό διαβίωσης. Επομένως αν τα τεκμήρια είναι κάτω από αυτό το ποσό, τότε από τα δηλωθέντα εισοδήματα αφαιρείται το ποσό του 1.000.000 δρχ. Πάντως και σε αυτή την περίπτωση, αν ο έλεγχος κρίνει πως οι πραγματικές δαπάνες που αναγράφονται στη φορολογική δήλωση συν τον αναλογούν φόρο είναι μεγαλύτερες από το ποσό των τεκμηρίων ή από το ελάχιστο πλαφόν, τότε ο έλεγχος δύναται να αφαιρέσει τις πραγματικές δαπάνες.

Για τα οικ. έτη 2004-2010
Εφόσον οι αντικειμενικές δαπάνες διαβίωσης είναι μεγαλύτερες από το ποσό των 2.900€, όπου έχει οριστεί ως ελάχιστο ποσό διαβίωσης, τότε από το συνολικό δηλωθέν εισόδημα αφαιρείται το ποσό των τεκμαρτών δαπανών. Σε διαφορετική περίπτωση γίνεται αφαίρεση των πραγματικών δαπανών που προκύπτουν από τη φορολογική δήλωση συν τον αναλογούν φόρο.

Για τα οικ. έτη 2011 και μετά
Εφόσον οι αντικειμενικές δαπάνες διαβίωσης είναι μεγαλύτερες από το ποσό των 3.000€ για άγαμο ή 5.000€ για έγγαμο, όπου έχει οριστεί ως ελάχιστο ποσό διαβίωσης, τότε από το συνολικό δηλωθέν εισόδημα αφαιρείται το ποσό των τεκμαρτών δαπανών. Σε διαφορετική περίπτωση γίνεται αφαίρεση των πραγματικών δαπανών που προκύπτουν από τη φορολογική δήλωση συν τον αναλογούν φόρο.
Θα πρέπει να τονιστεί πως ο φορολογούμενος προκειμένου να χτίσει το προς ανάλωση κεφάλαιο, δύναται να επικαλεστεί  εισοδήματα από υποβληθείσες δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος, αρκεί να έχει στη διάθεσή του όλες τις φορολογικές δηλώσεις και τα εκκαθαριστικά συνεχόμενα και χωρίς κενό. Εάν λείπει κάποια δήλωση, τότε δεν μπορεί να γίνει επίκληση των προγενέστερων  ετών από την απωλεσθείσα χρήση. Σημειώνουμε ότι εφόσον δεν έχει στο αρχείο του ο φορολογούμενος κάποια φορολογική δήλωση, δύναται να ζητήσει αντίγραφο από την ΑΑΔΕ η οποία τηρεί αρχείο έως και το έτος 1997, διότι οι δηλώσεις των προηγούμενων ετών έχουν καταστραφεί.

Επίσης θα πρέπει να τονιστεί πως κατά τον υπολογισμό της ανάλωσης κεφαλαίου δεν υπολογίζονται τα τεκμαρτά εισοδήματα πχ τεκμαρτό μίσθωμα από δωρεάν παραχώρηση ακινήτου.
Ακόμα θα πρέπει να δοθεί μεγάλη προσοχή στις περιπτώσεις που γίνεται επίκληση ποσών που προέρχονται από χορήγηση δανείων. Σε αυτές τις περιπτώσεις και εφόσον το δάνειο έχει χορηγηθεί για συγκεκριμένο σκοπό, πχ αγορά ακινήτου, αυτό μπορεί να καλύψει μόνο τη δαπάνη απόκτησης του εν λόγο ακινήτου και δεν μπορεί να χρησιμοποιηθεί για κάλυψη τεκμηρίων.

Επειδή η νομοθεσία που διέπει την ανάλωση κεφαλαίου είναι αρκετά μπερδεμένη και τον τελευταίο καιρό έχουν παρατηρηθεί πολλά φαινόμενα όπου ελεγκτές της ΑΑΔΕ προβαίνουν σε εσφαλμένη εφαρμογή της νομοθεσίας κατά τον σχηματισμό της ανάλωσης κεφαλαίου. Συγκεκριμένα, πολύ συχνά οι ελεγκτές αφαιρούν από το δηλωθέν εισόδημα ταυτόχρονα τις τεκμαρτές δαπάνες, τις πραγματικές δαπάνες και τον αναλογούντα φόρο, θεωρούμε επιβεβλημένη την ανάγκη, έκδοσης από πλευράς της ΑΑΔΕ, οδηγιών σχετικά με τον ορθό τρόπο υπολογισμού της ανάλωσης κεφαλαίου, ώστε να μην υπάρχουν παρανοήσεις που οδηγούν σε λάθος αποτελέσματα και κατ’ επέκταση σε σημαντικές και άδικες φορολογικές επιβαρύνσεις των ελεγχόμενων.

Στις περιπτώσεις τις οποίες διενεργείται έλεγχος με έμμεσες τεχνικές ελέγχου τότε για τον υπολογισμό του εισοδήματος βάσει έμμεσων τεχνικών, υπολογίζονται οι πραγματικές δαπάνες και όχι οι τεκμαρτές.

Η μοναδική περίπτωση που γίνεται επίκληση  ανάλωσης κεφαλαίου στις έμμεσες τεχνικές είναι κατά την πρώτη ελεγχόμενη χρήση προκειμένου να προσδιοριστεί το ύψος των διαθέσιμων μετρητών του ελεγχόμενου.

Παράδειγμα:

Έστω ότι ο ελεγχόμενος Α την 31/12/2012, έχει δηλωθέντα φορολογητέα και μη εισοδήματα προηγούμενων ετών 1.000.000€. Κατά τις αντίστοιχες χρήσεις είχε ύψος τεκμηρίων ή πραγματικών δαπανών και φόρων που αναφέρονταν στις φορολογικές δηλώσεις 300.000€. Επομένως το διαθέσιμο προς ανάλωση κεφάλαιο την 31/12/2012 ήταν 1.000.000€ - 300.000€ = 700.000€
Στην περίοδο αυτή δεν έχει γίνει καμία αγορά περιουσιακού στοιχείου η οποία να μειώνει το διαθέσιμο κεφάλαιο. Επομένως, ο φορολογούμενος έχει επενδύσει σε καταθέσεις σε τράπεζες και ομόλογα δηλαδή η περιούσια του είναι καταθέσεις σε τράπεζες 300.000€ καθώς και επενδύσεις σε μετοχές, ομόλογα κλπ, ύψους 200.000€.
Την 31/12/2012 ο Α μπορεί να επικαλεστεί πως είχε στη διάθεσή του σε μετρητά ποσό ίσο με 200.000€  (700.000€ - 300.000€ - 200.000€) και μπορεί να το αναγράψει στο ερωτηματολόγιο των έμμεσων τεχνικών ελέγχου. Είναι ένα ποσό φορολογημένο που πιθανόν ο φορολογούμενος να το έχει ως μετρητά και μπορεί να το εκκαλεστεί στην πρώτη μη περιγεγραμμένη χρήση (1.1.2013). Επειδή όμως το ποσό των 200.000 € είναι μεγάλο για να το διαθέτει ο φορολογούμενος μετρητοίς και ο φορολογικός έλεγχος αμφισβητεί την ύπαρξή του λόγω ύψους, αυτό αποτελεί ακόμα ένα σημείο τριβής μεταξύ φορολογούμενου και ελεγκτών.

Συμπερασματικώς, όπως αναφέραμε και ανωτέρω πιστεύουμε ότι είναι απαραίτητο η ΑΑΔΕ να πάρει επίσημη θέση σε σχέση με τα ζητήματα που προκύπτουν και γιαυτό είναι επιβεβλημένη η έκδοση οδηγιών για την αντιμετώπιση αυτών των περιπτώσεων, ώστε να υπάρχει ασφάλεια δικαίου και ορθή εφαρμογή της σχετικής νομοθεσίας.


Πηγές:
Ν.820/1978
Ν.1828/1989
Ν.2065/1992
Ν.2238/1994
Ν.4172/2013
Αποφάσεις δικαστηρίων
Αποφάσεις ΔΕΔ
Taxheaven



*O κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της Artion Α.Ε. & ιδρυτής του Ομίλου Artion, Οικονομολόγος – Φοροτεχνικός και ο Γιάννης Αρτσίτας Senior Accountant – Φορολογία Φυσικών Προσώπων της ίδιας εταιρείας

ΣτΕ 1769/2018 Μέτρα διασφάλισης των συμφερόντων του Ελληνικού Δημοσίου. Δεν επιτρέπεται η λήψη των μέτρων σε βάρος φυσικών προσώπων εντεταλμένων στη διοίκηση, διαχείριση ή εκπροσώπηση νομικών οντοτήτων για μη απόδοση παρακρατούμενων φόρων, όταν γι’ αυτούς τους παρακρατούμενους και αποδοτέους, κατά τη διάρκεια της θητείας τους φόρους, ήταν ανεκτή από τον νομοθέτη η μη εκπλήρωση της υποχρέωσης απόδοσης αυτών.

$
0
0

(ΣτΕ  1769/2018)

Μέτρα διασφάλισης των συμφερόντων του Ελληνικού Δημοσίου.


Δεν επιτρέπεται η λήψη των μέτρων σε βάρος φυσικών προσώπων εντεταλμένων στη διοίκηση, διαχείριση ή εκπροσώπηση νομικών οντοτήτων για μη απόδοση παρακρατούμενων φόρων, όταν γι’ αυτούς τους παρακρατούμενους και αποδοτέους, κατά τη διάρκεια της θητείας τους φόρους, ήταν ανεκτή από τον νομοθέτη η μη εκπλήρωση της υποχρέωσης απόδοσης αυτών.

Επιμέλεια
Μανουηλία – Ελευθερία Εμμ. Ζουλάκη
Δικηγόρος – Φορολογική Σύμβουλος
Υπ. ΔΝ, MDT Università Commerciale Luigi Bocconi
Mέλος της Επιστημονικής Ομάδας του TAXHEAVEN


Το Συμβούλιο της Επικρατείας με την υπ’ αριθμό 1769/2018 απόφασή του, έκανε δεκτή την Αίτηση Αναίρεσης φορολογούμενου κατά απόφασης του αρμοδίου Διοικητικού Πρωτοδικείου (Προεδρικής Διαδικασίας) και ακύρωσε την πράξη του Προϊσταμένου της αρμόδιας Φορολογικής Αρχής, με την οποία ελήφθησαν, εις βάρος του αιτούντος, μέτρα για τη διασφάλιση των συμφερόντων του Ελληνικού Δημοσίου, βάσει των διατάξεων των παραγράφων 5 και 6 του άρθρου 46 του Ν. 4174/2013.

Κατόπιν φορολογικού ελέγχου που διενεργήθηκε σε νομικό πρόσωπο ιδιωτικού δικαίου και ειδικότερα, σε κοινωφελές ίδρυμα, διαπιστώθηκε ότι κατά τη χρήση 2013 αυτό δεν απέδωσε παρακρατούμενους φόρους μισθωτών υπηρεσιών, ειδική εισφορά αλληλεγγύης, φόρους αμοιβών ελεύθερων επαγγελματιών και φόρους αμοιβών τρίτων, αν και υπέβαλε αντίστοιχες δηλώσεις. Περαιτέρω, διαπιστώθηκε ότι δεν απέδωσε και δεν υπέβαλε δηλώσεις φόρου αμοιβών εργοληπτών, αμοιβών μελών Διοικητικού Συμβουλίου και αμοιβών προμηθειών του Ελληνικού Δημοσίου.

Εξαιτίας της μη απόδοσης παρακρατούμενων φόρων που υπερέβαιναν το όριο των 150.000€, ο Προϊστάμενος της αρμόδιας Φορολογικής Αρχής, εξέδωσε σε βάρος, μεταξύ άλλων και του αναιρεσείοντος, ο οποίος είχε υπηρετήσει ως Πρόεδρος Διοικητικού Συμβουλίου κατά το χρονικό διάστημα από την 1-1 έως την 9-4-2013, πράξη επιβολής των προβλεπόμενων από τις διατάξεις του άρθρου 46 του Ν. 4174/2013, απαγορευτικών μέτρων.

Ο φορολογούμενος προέβαλε τον ισχυρισμό ότι το κοινωφελές ίδρυμα υπέβαλε εμπρόθεσμες και ειλικρινείς δηλώσεις απόδοσης φόρου μισθωτών υπηρεσιών, αλλά δεν κατέβαλε αυτόν, λόγω οικονομικής αδυναμίας, η οποία μάλιστα είχε αναγνωρισθεί από το Ελληνικό Δημόσιο με σειρά Πράξεων Νομοθετικού Περιεχομένου και Νόμων, βάσει των οποίων είχε ανασταλεί η λήψη ασφαλιστικών μέτρων, και συνεπώς, υπό τις συνθήκες αυτές, εσφαλμένως επιβλήθηκαν τα επίδικα μέτρα των διατάξεων του άρθρου 46 του Ν. 4174/2013.

Το Συμβούλιο της Επικρατείας, κάνοντας δεκτό τον ως άνω ισχυρισμό, κατέληξε στην κρίση ότι κατά την έννοια των διατάξεων των παραγράφων 5 και 6 του Ν. 4174/2013 - στενώς ερμηνευτέων ενόψει της σοβαρής επέμβασης που ενέχει η ενεργοποίηση των επίδικων μέτρων σε βάρος της οικονομικής και επαγγελματικής ελευθερίας των καθ΄ων τα μέτρα αυτά προσώπων - δεν επιτρέπεται η λήψη των ως άνω μέτρων σε βάρος φυσικών προσώπων εντεταλμένων στη διοίκηση, διαχείριση ή εκπροσώπηση νομικών οντοτήτων για μη απόδοση παρακρατούμενων φόρων, όταν, για αυτούς τους παρακρατούμενους και αποδοτέους κατά τη διάρκεια της θητείας τους φόρους, ήταν ανεκτή από τον νομοθέτη η μη εκπλήρωση της υποχρέωσης απόδοσης αυτών, πράγμα που συνέβη και εν προκειμένω. Τούτο μάλιστα, συνάγεται από το γεγονός ότι δυνάμει ειδικών νομοθετικών ρυθμίσεων, είχε ανασταλεί η σύμφωνα με οποιαδήποτε διάταξη, λήψη ασφαλιστικών μέτρων, όπως είναι και τα επίδικα, προς εξασφάλιση της ικανοποίησης των αξιώσεων κάθε πιστωτή και από οποιαδήποτε αιτία, μεταξύ των οποίων και των αξιώσεων του Ελληνικού Δημοσίου από τη μη καταβολή φόρων. 


Αριθμός 1769/2018

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ

ΤΜΗΜΑ Β'

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριο του στις 24 Ιανουαρίου 2018, με την εξής σύνθεση: Ε. Σάρπ, Αντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Β' Τμήματος, Ε. Νίκα, Α. Γαλενιανού-Χαλκιαδάκη, Σύμβουλοι, Κ. Λαζαράκη, Ειρ. Σταυρουλάκη, Πάρεδροι. Γραμματέας η Α. Ζυγουρίτσα.

Για να δικάσει την από 21 Ιουνίου 2017 αίτηση: του ..... του ...., κατοίκου .... (οδός ... αρ. ...), ο οποίος παρέστη με τον δικηγόρο Φίλιππο Φυλακτόγλου (A.M. 17339), που τον διόρισε στο ακροατήριο,
κατά της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.), η οποία παρέστη με τον Χρήστο Κοραντζάνη, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους.

Με την αίτηση αυτή ο αναιρεσείων επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ' αριθμ. 212/2017 απόφαση του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως της εισηγήτριας, Παρέδρου Κ. Λαζαράκη.

Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε τον πληρεξούσιο του αναιρεσείοντος, ο οποίος ανέπτυξε και προφορικά τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως και ζήτησε να γίνει δεκτή η αίτηση και τον εκπρόσωπο της Αρχής, ο οποίος ζήτησε την απόρριψή της.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου κ α ι

Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα

Σκέφθηκε κατά τον Νόμο

1. Επειδή, για την άσκηση της κρινόμενης αίτησης έχει καταβληθεί το νόμιμο παράβολο (Θ 1474342/2017 διπλότυπο είσπραξης τύπου Α' Δ.Ο.Υ. Δ' Αθηνών).

2. Επειδή, με την αίτηση αυτή ζητείται η αναίρεση της 212/2017 απόφασης της Προέδρου του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών, με την οποία απορρίφθηκε προσφυγή του αναιρεσείοντος κατά της 99/7-7-2016 απόφασης του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων. Με την τελευταία είχε απορριφθεί η 7029/11-3-2016 ενδικοφανής προσφυγή του αναιρεσείοντος κατά της 4107/16-2-2016 πράξης του Προϊσταμένου του Κέντρου Ελέγχου Μεγάλων Επιχειρήσεων, με την οποία ελήφθησαν σε βάρος, μεταξύ άλλων, και του αναιρεσείοντος μέτρα για τη διασφάλιση των συμφερόντων του Δημοσίου.

3. Επειδή, η παράγραφος 3 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989 (Α1 8), όπως αυτή αντικαταστάθηκε με το άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010 (Α' 213) και, περαιτέρω, με το άρθρο 15 παρ. 2 του ν. 4446/2016 (Α' 240/22.12.2016 - έναρξη ισχύος του άρθρου 15 από τη δημοσίευση του νόμου 4446/2016 στην Εφημερίδα της Κυβέρνησης, σύμφωνα με το άρθρο 32 του νόμου αυτού), ορίζει, στο εδάφιο α', ότι «Η αίτηση αναιρέσεως επιτρέπεται μόνον όταν προβάλλεται από τον διάδικο με συγκεκριμένους ισχυρισμούς που περιέχονται στο εισαγωγικό δικόγραφο ότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή ότι υπάρχει αντίθεση της προσβαλλομένης αποφάσεως προς τη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου δικαστηρίου είτε προς ανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου. [...]» (η ως άνω διάταξη τέθηκε με την παράγραφο 1 του άρθρου 12 του ν. 3900/2010 και επαναλήφθηκε με την παράγραφο 2 του άρθρου 15 του ν. 4446/2016). Επιπλέον, σύμφωνα με την παράγραφο 4 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989, όπως αυτή αντικαταστάθηκε με το άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010, «Δεν επιτρέπεται η άσκηση αίτησης αναιρέσεως όταν το ποσό της διαφοράς που άγεται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας είναι κατώτερο από σαράντα χιλιάδες ευρώ [...]».

Κατά την έννοια των ως άνω διατάξεων, προκειμένου να κριθεί παραδεκτή αίτηση αναίρεσης, απαιτείται η συνδρομή των προϋποθέσεων αμφοτέρων των παραγράφων 3 και 4 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989 (βλ. ΣτΕ 1873/2012 7μ., 435/2017 κ.ά.). Ειδικότερα, κατά την έννοια της πρώτης των ανωτέρω παραγράφων, ο αναιρεσείων βαρύνεται, επί ποινή ολικού ή μερικού απαραδέκτου της αίτησής του, να τεκμηριώσει με ειδικούς και συγκεκριμένους ισχυρισμούς που περιλαμβάνει στο εισαγωγικό δικόγραφο ότι με καθένα από τους προβαλλόμενους λόγους τίθεται συγκεκριμένο, κρίσιμο για την επίλυση της διαφοράς, νομικό ζήτημα, ήτοι ζήτημα ερμηνείας διάταξης νόμου ή γενικής αρχής του ουσιαστικού ή δικονομικού δικαίου, που κρίθηκε με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση και επί του οποίου είτε δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας είτε οι σχετικές κρίσεις και παραδοχές της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης έρχονται σε αντίθεση με μη ανατραπείσα νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου δικαστηρίου ή, ελλείψει αυτών, προς ανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου, ως τέτοια δε νομολογία νοείται η διαμορφωθείσα επί αυτού τούτου του κρίσιμου νομικού ζητήματος και όχι επί ανάλογου ή παρόμοιου (βλ. ΣτΕ 4163/2012 7μ., 1365/2017 7μ. κ.ά.).

4. Επειδή, σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 115 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (Κ.Φ.Ε., ν. 2238/1994, Α' 151) 1. [...] 3. [η οποία προσετέθη με το άρθρο 22 παρ. 6 του ν. 2648/1998, Α 238] Τα πρόσωπα που αναφέρονται στις παραγράφους 1 και 2 [διευθυντές, διαχειριστές και γενικά εντεταλμένοι στη διοίκηση νομικών προσώπων του άρθρου 101, μεταξύ των οποίων και τα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα ημεδαπά νομικά πρόσωπα ιδιωτικού δικαίου, στα οποία περιλαμβάνονται και τα κάθε είδους ιδρύματα, βλ. παρ. 2 άρθρου 101] ευθύνονται προσωπικώς και αλληλεγγύως για τους παρακρατούμενους φόρους και κατά τη διάρκεια λειτουργίας του νομικού προσώπου που εκπροσωπούν, ως εξής: α) Αν έχει γίνει η παρακράτηση φόρου, όλα τα πρόσωπα που είχαν μία από τις ως άνω ιδιότητες από τη λήξη της προθεσμίας απόδοσης του φόρου και μετά. β) Αν δεν έχει γίνει η παρακράτηση φόρου, όλα τα πρόσωπα, που είχαν μία από τις πιο πάνω ιδιότητες κατά το χρόνο που υπήρχε η υποχρέωση παρακράτησης του φόρου". Εξάλλου, ο Κ.Φ.Ε. προέβλεπε υποχρέωση των παρακρατούντων φόρο στο εισόδημα από προμήθειες δημοσίων υπηρεσιών, ο.τ.α., κοινωφελών ιδρυμάτων και ν.π.δ.δ., σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 55 (παρ. 1 περ. στ), στο εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 57, στο εισόδημα από αμοιβές ελευθερίων επαγγελμάτων σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 58, σε απόδοσή του στο Δημόσιο με υποβολή σχετικών δηλώσεων κατά τα οριζόμενα στα άρθρα 59 και 60 αυτού, ο δε ν. 3986/2011 (Α' 152) προέβλεπε υποχρέωση των παρακρατούντων εισφορά αλληλεγγύης του άρθρου 29 αυτού σε απόδοσή της στο Δημόσιο με υποβολή δηλώσεων κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 59 του Κ.Φ.Ε.. Σύμφωνα δε με την παράγραφο 7 του άρθρου 59 του Κ.Φ.Ε. "Δήλωση που υποβάλλεται χωρίς την ταυτόχρονη καταβολή του φόρου θεωρείται απαράδεκτη και δεν παράγει κανένα έννομο αποτέλεσμα" (ταυτόσημου περιεχομένου και η μνημονευόμενη στην αναιρεσιβαλλομένη διάταξη της παρ. 7 του άρθρου 60 του Κ.Φ.Ε.).

5. Επειδή, στο άρθρο 49 του ν. 2082/1992 (Α' 158), όπως τροποποιήθηκε με το άρθρο 18 του ν. 3454/2006 (Α' 75), ορίζεται ότι : «1. Κυρώνεται και αποκτά ισχύ νόμου η σύσταση από τον Ελληνικό Ερυθρό Σταυρό (Ε.Ε.Σ.) Κοινωφελούς Ιδρύματος μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα με την επωνυμία "..." που συνεστήθη με την 8031/23.7.1992 συμβολαιογραφική πράξη της συμβολαιογράφου Αθηνών [...] 2. Το Ίδρυμα αυτό αποτελεί νομικό πρόσωπο ιδιωτικού δικαίου μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα και διέπεται αποκλειστικά από τις παραπάνω κωδικοποιηθείσες διατάξεις, οι οποίες παρατίθενται στη συνέχεια και κυρώνονται με τον παρόντα νόμο και έχουν ως εξής: [...] ΑΡΘΡΟ 5. ΟΡΓΑΝΑ ΔΙΟΙΚΗΣΕΩΣ. Τα όργανα διοικήσεως του Κοινωφελούς Ιδρύματος "..." είναι το Διοικητικό Συμβούλιο, ο Πρόεδρος του Διοικητικού Συμβουλίου, ο Γενικός Γραμματέας και ο Γενικός Διευθυντής. ΑΡΘΡΟ 6. ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ. "1. Το Κοινωφελές Ίδρυμα "..." διοικείται από Διοικητικό Συμβούλιο [...]. Πρόεδρος του Διοικητικού Συμβουλίου του Ιδρύματος είναι ο Πρόεδρος του Ελληνικού Ερυθρού Σταυρού ή πρόσωπο που επιλέγεται από τη Γενική Συνέλευση του Ελληνικού Ερυθρού Σταυρού [...] Αντιπρόεδρος εκλέγεται ένα από τα μέλη που έχει ορίσει ο Υπουργός Υγείας και Κοινωνικής Αλληλεγγύης [...]".

6. Επειδή, περαιτέρω, με το άρθρο πρώτο του ν. 4118/2013 (Α' 32/6-2-2013) κυρώθηκε και απέκτησε ισχύ νόμου από τη δημοσίευση της στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως (Α' 209/30-10-2012) η από 30 Οκτωβρίου 2012 Πράξη Νομοθετικού Περιεχομένου «Ρυθμίσεις για την αντιμετώπιση των εξαιρετικά επειγουσών και απρόβλεπτων αναγκών του κοινωφελούς, μη κερδοσκοπικού ιδρύματος με την επωνυμία "..."». Με το άρθρο 1 παρ. 2 αυτής, αφού ελήφθη υπόψη η "έκτακτη περίπτωση εξαιρετικά επείγουσας και απρόβλεπτης ανάγκης για τη διασφάλιση της απρόσκοπτης συνέχισης της λειτουργίας, δηλαδή της παροχής ιατροφαρμακευτικών και νοσηλευτικών υπηρεσιών, του νοσοκομείου του κοινωφελούς, μη κερδοσκοπικού ιδρύματος με την επωνυμία «...» και την εξασφάλιση των θέσεων εργασίας", ορίσθηκε ότι αναστέλλεται για το χρονικό διάστημα από 1-7-2012 έως 31-3-2013, η "λήψη οποιουδήποτε ασφαλιστικού μέτρου [...] [σύμφωνα με] κάθε άλλη διάταξη ειδικού νόμου που επισπεύδονται ή ασκούνται από τους πάσης φύσεως πιστωτές του ανωτέρω ιδρύματος για οποιαδήποτε αιτία". Οι προθεσμίες αυτής της διάταξης παρετάθησαν, αφού ελήφθη υπόψη η αυτή προπεριγραφείσα ανάγκη, από τη λήξη τους έως τις 30-6-2013 με το άρθρο 1 της από 29-4-2013 ΠΝΠ (Α' 104/29-4-2013) που κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του ν. 4163/2013 (Α' 155), έως τις 30-9-2013 με το άρθρο δεύτερο του εν λόγω ν. 4163/2013 και έως τις 31-1-2014 με το άρθρο πρώτο της από 11-10-2013 ΠΝΠ (Α1 219/11-10-2013) που κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του ν. 4227/2013 (Α1 4/7-1-2014).

7. Επειδή, στο άρθρο 3 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ν. 4174/2013, Α' 170, έναρξη ισχύος από 1-1-2014, σύμφωνα με το άρθρο 67 αυτού, ήδη 73, βλ. άρθρο 8 ν. 4337/2015, Α' 129), όπως τροποποιήθηκε με το άρθρο 39 παρ. 3 του ν. 4223/2013, Α' 287/31-12- 2013), ορίζεται ότι "[...] Οι παρακάτω ορισμοί ισχύουν για τους σκοπούς του Κώδικα: α) [...] δ) ως "νομική οντότητα" νοείται: κάθε μόρφωμα εταιρικής ή μη οργάνωσης και κερδοσκοπικού ή μη χαρακτήρα που δεν είναι φυσικό ή νομικό πρόσωπο, όπως ιδίως [...] κάθε μορφής ίδρυμα [...]". Στο άρθρο 46 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, όπως αυτό αντικαταστάθηκε με το άρθρο 47 παρ. 9 του ν. 4223/2013, οι δε παράγραφοι 5 και 6 αυτού τροποποιήθηκαν με το άρθρο 3 παρ. 2 του ν. 4337/2015 (Α' 129) και ισχύουν από την 1-12-2015 σύμφωνα με το άρθρο 7 παρ. 9 του ίδιου νόμου, όπως τροποποιήθηκε με το άρθρο 51 παρ. 3 του ν. 4342/2015 (Α' 143), ορίζεται ότι: «[...] 5. Εφόσον η Φορολογική Διοίκηση διαπιστώνει μη απόδοση [...] παρακρατούμενων [...] φόρων, τελών και εισφορών με σκοπό τη μη πληρωμή συνολικά στο Δημόσιο ποσού πάνω από εκατόν πενήντα χιλιάδες (150.000) ευρώ [...] μπορεί, βάσει ειδικής έκθεσης ελέγχου, να επιβάλλει σε βάρος του υπόχρεου παραβάτη προληπτικά ή διασφαλιστικά του δημοσίου συμφέροντος μέτρα άμεσου και επείγοντος χαρακτήρα. Ειδικότερα, η Φορολογική Διοίκηση μπορεί να μην παραλαμβάνει και να μην χορηγεί έγγραφα που απαιτούνται για τη μεταβίβαση περιουσιακών στοιχείων. Στην περίπτωση αυτή δεσμεύεται το πενήντα τοις εκατό (50%) των καταθέσεων, των πάσης φύσεως λογαριασμών και παρακαταθηκών και του περιεχομένου των θυρίδων του παραβάτη. Το μη χρηματικό περιεχόμενο θυρίδων και οι μη χρηματικές παρακαταθήκες, δεσμεύονται στο σύνολο τους. 6. Τα μέτρα της παραγράφου 5 επιβάλλονται σωρευτικά [...] σε βάρος κάθε προσώπου εντεταλμένου από οποιαδήποτε αιτία στη διοίκηση ή διαχείριση ή εκπροσώπηση οποιουδήποτε νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας από τη γένεση της υποχρέωσης απόδοσης ή από το χρόνο της διάπραξης, κατά περίπτωση, και μέχρι την ενεργοποίηση των μέτρων, ανεξάρτητα αν έχουν αποβάλει την ιδιότητα αυτή με οποιονδήποτε τρόπο ή για οποιαδήποτε αιτία. Με απόφαση του Γενικού Γραμματέα εξειδικεύονται τα πρόσωπα της προηγούμενης παραγράφου, καθορίζονται οι περιπτώσεις κατά τις οποίες τα μέτρα αίρονται εν όλω ή εν μέρει και οι περιπτώσεις μη εφαρμογής τους, προσδιορίζεται ο χρόνος διατήρησης αυτών και κάθε άλλο ειδικότερο θέμα. Η προθεσμία και η άσκηση της ενδικοφανούς προσφυγής του άρθρου 63 του Κώδικα, δεν αναστέλλουν την εφαρμογή των μέτρων, εφαρμοζόμενων αναλογικά των οριζομένων στην παρ. 4 του ιδίου άρθρου. 7. [...]». Στο δε άρθρο 50 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, όπως τροποποιήθηκε με το άρθρο 47 του ν. 4223/2013, ορίζεται ότι "1. [...] 2. Τα πρόσωπα που αναφέρονται στην παράγραφο 1 [διευθυντές, πρόεδροι, διαχειριστές, διευθύνοντες σύμβουλοι, εντεταλμένοι στη διοίκηση και εκκαθαριστές νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων] ευθύνονται προσωπικώς και αλληλεγγύως για τους παρακρατούμενους φόρους [...] και κατά τη διάρκεια λειτουργίας του νομικού προσώπου που εκπροσωπούν ως εξής: α) Αν έχει γίνει η παρακράτηση φόρου, όλα τα πρόσωπα που είχαν μία από τις ως άνω ιδιότητες από τη λήξη της προθεσμίας απόδοσης του φόρου και μετά. β) Αν δεν έχει γίνει η παρακράτηση φόρου, όλα τα πρόσωπα, που είχαν μία από τις πιο πάνω ιδιότητες κατά το χρόνο που υπήρχε η υποχρέωση παρακράτησης του φόρου. 3. [...]". Στο άρθρο 66 (ήδη 72, βλ. άρθρο 8 ν. 4337/2015) παρ. 23 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, η οποία προσετέθη με το άρθρο 50 του ν. 4223/2013, ορίζεται ότι "Οι διατάξεις των παραγράφων 5 και 6 του άρθρου 46 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας καταλαμβάνουν και τις υποθέσεις για τις οποίες έχουν συνταχθεί ειδικές εκθέσεις ελέγχου της παρ. 1 του άρθρου 14 του ν. 2523/1997 μέχρι την 31.12.2013, αλλά δεν έχουν ληφθεί τα προβλεπόμενα μέτρα μέχρι την ημερομηνία αυτή". Με την ΠΟΛ 1282/2013 (Β' 54/16-1-2014) απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, που εκδόθηκε κατ' εξουσιοδότηση του άρθρου 46 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, ορίζεται στο άρθρο 2, όπως τροποποιήθηκε με το άρθρο μόνο της ΠΟΛ 1038/2015 απόφασης της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων (Β' 239), ότι: «1. Τα μέτρα της παραγράφου 5 του άρθρου 46 του Ν. 4174/2013, επιβάλλονται σωρευτικά [...] σε βάρος των παραβατών νομικών προσώπων ή νομικών οντοτήτων και σε βάρος νομικών ή φυσικών προσώπων ή οντοτήτων που έχουν ή είχαν μία από τις παρακάτω ιδιότητες από την τέλεση οποιοσδήποτε παράβασης φοροδιαφυγής των περιπτώσεων β' και γ' της παραγράφου 1 του άρθρου 55 του Ν. 4174/2013, όπως ισχύει και μέχρι την επιβολή των μέτρων, ανεξάρτητα εάν κατά την επιβολή των μέτρων έχουν αποβάλει την ιδιότητα αυτή με οποιοδήποτε τρόπο ή για οποιαδήποτε αιτία, και προκειμένου: α) [...] ε) Για νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες [...] στους εκπροσώπους αυτών ως και εν γένει σε κάθε πρόσωπο εντεταλμένο είτε άμεσα από το νόμο είτε από ιδιωτική βούληση είτε με δικαστική απόφαση είτε από οποιαδήποτε αιτία στη διοίκηση ή διαχείριση ή εκπροσώπησή αυτών. 2. Τα ίδια ως άνω μέτρα επιβάλλονται σωρευτικά και σε όλα τα πρόσωπα που είχαν μια από τις παραπάνω ιδιότητες κατά την τέλεση οποιοσδήποτε παράβασης φοροδιαφυγής των περιπτώσεων δ' και ε' της παραγράφου 1 του άρθρου 55 του Ν. 4174/2013, όπως ισχύει. [...]».

8. Επειδή, εν προκειμένω, με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση έγινε δεκτό ότι από τα στοιχεία του φακέλου της δικογραφίας, μεταξύ των οποίων η από 16-2-2016 ειδική έκθεση ελέγχου υπαλλήλων του Κέντρου Ελέγχου Μεγάλων Επιχειρήσεων, προέκυψαν τα εξής: Στο νομικό πρόσωπο ιδιωτικού δικαίου με την επωνυμία «...», με αντικείμενο εργασιών τις νοσοκομειακές  δραστηριότητες (...), διενεργήθηκε έλεγχος, με βάση την 943/4/5-10-2015 εντολή ελέγχου, για τις φορολογικές χρήσεις 2010-2013, από τον οποίο διαπιστώθηκε ότι ειδικότερα κατά τη χρήση 1-1 έως 31-12-2013, αυτό δεν απέδωσε παρακρατούμενο φόρο μισθωτών υπηρεσιών (άρθρο 60 παρ. 7 του ν. 2238/1994) ύψους 2.604.362,87 ευρώ, ειδική εισφορά αλληλεγγύης (ν. 3986/2011) ύψους 266.499,53 ευρώ, φόρο αμοιβών ελεύθερων επαγγελματιών ύψους 109.991,54 ευρώ και φόρο αμοιβών τρίτων ύψους 6.566,40 ευρώ, αν και υπέβαλε αντίστοιχες μηνιαίες/διμηνιαίες δηλώσεις. Επίσης, κατά τα εκτιθέμενα στην αναιρεσιβαλλομένη απόφαση, δεν απέδωσε και δεν υπέβαλε αντίστοιχες δηλώσεις φόρου αμοιβών εργοληπτών ύψους 52,86 ευρώ, αμοιβών μελών Δ.Σ. ύψους 4.695,43 ευρώ και αμοιβών προμηθειών του Δημοσίου ύψους 290.108,90 ευρώ. Κατόπιν αυτών, ήτοι της μη απόδοσης παρακρατούμενων φόρων που υπερέβαιναν το όριο των 150.000 ευρώ, ο Προϊστάμενος του Κέντρου Ελέγχου Μεγάλων Επιχειρήσεων εξέδωσε σε βάρος, μεταξύ άλλων, των προέδρων Δ.Σ. που υπηρέτησαν κατά διαστήματα το 2013, καθώς και κατά του αναιρεσείοντος, ως προέδρου Δ.Σ. κατά το χρονικό διάστημα από 1-1 έως 9-4-2013, την 4107/16-2- 2016 πράξη περί επιβολής των απαγορευτικών μέτρων που προβλέπονται από το άρθρο 46 του ν. 4174/2013. Ειδικότερα, με αυτήν: α) απαγορεύθηκε η παραλαβή ή χορήγηση από τη φορολογική διοίκηση κάθε εγγράφου που απαιτείται από τις κείμενες διατάξεις για τη μεταβίβαση περιουσιακών στοιχείων, όπως δηλώσεις, συμφωνητικά, βεβαιώσεις ή πιστοποιητικά, β) δεσμεύθηκε το πενήντα τοις εκατό (50%) των καταθέσεων των πάσης φύσεως λογαριασμών, των χρηματικών παρακαταθηκών και του χρηματικού περιεχομένου των θυρίδων στα λειτουργούντα στην Ελλάδα πιστωτικά ιδρύματα και στο Ταμείο Παρακαταθηκών και Δανείων και το σύνολο των μη χρηματικών παρακαταθηκών και του μη χρηματικού περιεχομένου των θυρίδων. Κατά της εν λόγω πράξης ο αναιρεσείων άσκησε την 7029/11-3-2016 ενδικοφανή προσφυγή, η οποία απορρίφθηκε με την 99/7-7-2016 απόφαση του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών, κατά δε της τελευταίας άσκησε την ένδικη προσφυγή, η οποία απορρίφθηκε με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση.

9. Επειδή, με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση κρίθηκε, μεταξύ άλλων, ότι εφαρμοστέες εν προκειμένω ήταν οι διατάξεις του άρθρου 46 παρ. 6 του ν. 4174/2013 και της ΠΟΛ 1282 απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, αφού η εντολή ελέγχου δόθηκε στις 5-10- 2015 και, συνεπώς, ο φορολογικός έλεγχος διενεργήθηκε μετά την έναρξη ισχύος του νόμου (1-1-2014), απορρίφθηκαν δε ως αβάσιμοι ισχυρισμός του αναιρεσείοντος περί του αντιθέτου, καθώς και ισχυρισμός ότι εφαρμοστέες και στην περίπτωση του ιδρύματος είναι οι διατάξεις που αφορούν στα σωματεία, με την αιτιολογία ότι πρόκειται για νομικά πρόσωπα που διέπονται από διαφορετικές διατάξεις (άρθρα 108 επ. ΑΚ στην πρώτη περίπτωση και 78 επ. ΑΚ στη δεύτερη), το δε Ίδρυμα ... λειτουργεί ως νομικό πρόσωπο ιδιωτικού δικαίου. Με τον πρώτο λόγο της κρινόμενης αίτησης προβάλλεται ότι κατά παράβαση της αρχής του ενωσιακού δικαίου περί της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης ποινής που ισχύει και επί κυρώσεων κατά την άσκηση της φορολογικής αρμοδιότητας των κρατών μελών, καθώς και κατά παράβαση του άρθρου 78 παρ. 2 του Συντάγματος, εφήρμοσε η αναιρεσιβαλλομένη τη διάταξη του άρθρου 46 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, η οποία, προβλέποντας περί επιβολής των μέτρων σε βάρος προσώπων εντεταλμένων από οποιαδήποτε αιτία στη διοίκηση ή διαχείριση ή εκπροσώπηση νομικών οντοτήτων, είναι δυσμενέστερη των ισχυουσών κατά τον χρόνο, κατά τον οποίο ο αναιρεσείων διετέλεσε Πρόεδρος του Δ.Σ. του ανωτέρω Ιδρύματος, διατάξεων των άρθρων 14 και 20 του ν. 2523/1997, οι οποίες δεν προέβλεπαν λήψη μέτρων σε βάρος των μελών των οργάνων διοίκησης των κοινωφελών ιδρυμάτων. Ο αναιρεσείων ισχυρίζεται ότι αυτό είχε γίνει δεκτό από τη φορολογική διοίκηση με την 1009441/10190/ΔΕ-Γ/2009 απόφαση Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών για τα μέλη διοίκησης μη κερδοσκοπικών σωματείων. Αναφορικά με το παραδεκτό του λόγου ενόψει της διάταξης της παραγράφου 3 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989, διατυπώνεται, μεταξύ άλλων, ο ισχυρισμός ότι δεν υφίσταται νομολογία ως προς το ζήτημα αν εφαρμοστέες είναι οι διατάξεις του ν. 2523/1997, που ίσχυαν κατά τον χρόνο τέλεσης της αποδοθείσας παράβασης, ή οι διατάξεις του ν. 4174/2013, που ίσχυαν κατά τον χρόνο του ελέγχου, καθώς και ως προς το ζήτημα της εφαρμογής των διατάξεων του άρθρου 14 του ν. 2523/1997 επί κοινωφελών ιδρυμάτων. Ο ισχυρισμός αυτός είναι βάσιμος και, συνεπώς, ο λόγος προβάλλεται παραδεκτώς. Είναι, όμως, απορριπτέος ως αβάσιμος. Τούτο δε διότι τα επίδικα μέτρα, τα οποία σκοπούν στην εξασφάλιση της διατήρησης των περιουσιακών στοιχείων του παραβάτη, ώστε να είναι δυνατή η ικανοποίηση των αξιώσεων του Δημοσίου κατ' αυτού από τις σχετικές πράξεις επιβολής φόρων, μετά των νομίμων προσαυξήσεων ή προστίμων, δεν έχουν γνήσιο κυρωτικό χαρακτήρα, ούτε, άλλωστε, προσλαμβάνουν τέτοιο χαρακτήρα εκ μόνου του λόγου ότι ενδέχεται να κατατείνουν και στη συμμόρφωση των παραβατών προς τις σχετικές καταλογιστικές πράξεις που εκδίδονται σε βάρος τους (πρβλ. ΣτΕ 2024/2010, 1159, 1160/2012, 2199/2013, 432/2017, 155/2018 κ.ά.), ώστε να βρίσκει εφαρμογή η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης διοικητικής κύρωσης. Εξάλλου, εφόσον τα μέτρα αυτά δεν είναι κατ' αρχήν δυσανάλογα προς τον προαναφερόμενο σκοπό τους, επιτρεπτώς επιβάλλονται σε σχέση με αποδιδόμενες παραβάσεις που ανάγονται σε χρόνο προγενέστερο της θέσπισης της ρύθμισης του άρθρου 46 του ν. 4174/2013 (πρβλ. ΣτΕ 2024/2010, 1159, 1160/2012, 2199/2013, 432/2017, 155/2018 κ.ά.). Σύμφωνα δε με τις διατάξεις των άρθρων 3 και 46 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας που παρατίθενται στη σκέψη 7, τα επίδικα μέτρα επιβάλλονται υπό τις κατά νόμον προϋποθέσεις και σε βάρος κάθε προσώπου εντεταλμένου από οποιαδήποτε αιτία στη διοίκηση ή διαχείριση ή εκπροσώπηση νομικής οντότητας, όπως τα κοινωφελή ιδρύματα.

10. Επειδή, ο αναιρεσείων επανέφερε με την προσφυγή του λόγο της ενδικοφανούς προσφυγής περί του ότι το ... ... υπέβαλε ανελλιπώς φορολογικές δηλώσεις (απόδοσης φόρου και κυρίως φόρου μισθωτών υπηρεσιών, που αποτελούσε το μεγαλύτερο μέρος της αποδοθείσας παράβασης), χωρίς όμως να μπορεί να καταβάλει τα οφειλόμενα ποσά λόγω της διαρκούς αδυναμίας του να ανταποκριθεί στις οικονομικές υποχρεώσεις του, την οποία μάλιστα (αδυναμία) αναγνώρισε το Ελληνικό Κράτος, το οποίο προέβη στην έκδοση πράξεων νομοθετικού περιεχομένου για τη, μεταξύ άλλων, αναστολή της επίσπευσης σε βάρος του ασφαλιστικών μέτρων για οφειλές όλων των πιστωτών και στη νομοθετική κύρωση αυτών, ως εκ τούτου δε δεν συνέτρεχαν οι προϋποθέσεις εφαρμογής του άρθρου 46 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας. Με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση έγινε δεκτό ότι για την επίλυση της διαφοράς που ανέκυψε από την επιβολή των επίδικων μέτρων δεν ερευνώνται λόγοι σχετικοί με την τέλεση των παραβάσεων, αλλά εξετάζεται μόνο αν ενόψει των διαπιστώσεων του ελέγχου και των πιθανολογούμενων παραβάσεων δικαιολογείται η επιβολή τους, και, ως εκ τούτου, απορρίφθηκε ως απαράδεκτος ο λόγος της προσφυγής, καθ' ο μέρος αφορούσε στην υποχρέωση ή μη του κοινωφελούς ιδρύματος προς απόδοση των οφειλόμενων φόρων, ως αλυσιτελής δε καθ' ο μέρος αφορούσε στην αναστολή της διαδικασίας αναγκαστικής είσπραξης, με την αιτιολογία ότι εν προκειμένω, συντρεχουσών των προϋποθέσεων του άρθρου 46 του ν. 4174/2013, οι διατάξεις του οποίου δεν έπαυσαν να ισχύουν, η Διοίκηση είχε δεσμία αρμοδιότητα για την έκδοση της ένδικης πράξης. Στη συνέχεια, αφού ελήφθη υπόψη ότι στην από 16-2-2016 ειδική έκθεση ελέγχου παρετίθεντο αναλυτικά οι διαπιστώσεις του διενεργηθέντος ελέγχου, οι οποίες στοιχειοθετούσαν, κατά την κρίση των ελεκτικών οργάνων, τη μη απόδοση στο Δημόσιο των παρακρατούμενων φόρων, δικαιολογητικό λόγο επιβολής των επίμαχων μέτρων, το ύψος των οποίου υπερέβαινε το κατά νόμον όριο, κρίθηκε με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση ότι συνέτρεχαν οι προϋποθέσεις του άρθρου 46 παρ. 5 του ν. 4174/2013 και του άρθρου 2 (από προφανή παραδρομή μνημονεύεται το άρθρο 3) της ΠΟΛ 1282/2013 για την επιβολή των επίδικων μέτρων σε βάρος του αναιρεσείοντος. Με την κρινόμενη αίτηση προβάλλεται ότι το "..." υπέβαλε εμπρόθεσμες ειλικρινείς δηλώσεις απόδοσης φόρου μισθωτών υπηρεσιών, αλλά δεν κατέβαλε αυτόν λόγω οικονομικής αδυναμίας που αναγνωριζόταν από το Δημόσιο με σειρά Π.Ν.Π. και νόμων, και, συνεπώς, πλήσσεται ως εσφαλμένη η κρίση της αναιρεσιβαλλομένης ότι μπορούσαν, υπό τις συνθήκες αυτές, να επιβληθούν μέτρα του άρθρου 46 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, αναφορικά δε με το παραδεκτό του λόγου ενόψει της διάταξης της παραγράφου 3 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989 διατυπώνεται ο ισχυρισμός ότι δεν υφίσταται νομολογία ως προς το εν λόγω ζήτημα. Ο ισχυρισμός αυτός είναι βάσιμος και, συνεπώς, ο λόγος προβάλλεται παραδεκτώς. Περαιτέρω, η κρίση της αναρεσιβαλλόμενης απόφασης ότι συνέτρεχαν οι προϋποθέσεις του άρθρου 46 παρ. 5 του ν. 4174/2013 και του άρθρου 2 της ΠΟΛ 1282/2013 για την επιβολή των επίδικων μέτρων σε βάρος του αναιρεσείοντος δεν είναι νόμιμη. Τούτο δε διότι ναι μεν ο δικαστής, επί επιβολής μέτρων προς διασφάλιση των συμφερόντων του Δημοσίου κατ' εφαρμογή των ανωτέρω διατάξεων, δεν έχει αρμοδιότητα διερεύνησης ζητημάτων σχετικών με την τέλεση ή μη των αποδιδομένων παραβάσεων, αλλά εξετάζει μόνον εάν, ενόψει των κατ' αρχήν και καθ' υπόνοια διαπιστώσεων του ελέγχου περί της τελέσεως, καθ' υποκείμενο και κατά αντικείμενο, των παραβάσεων, όπως αυτές παρατίθενται στην «ειδική έκθεση ελέγχου», συντρέχουν οι νόμιμες ουσιαστικές προϋποθέσεις, λόγω διακινδύνευσης των συμφερόντων του Δημοσίου, για την επιβολή των σχετικών περιορισμών (πρβλ. ΣτΕ 2297/2015, 432/2017), όπως ορθώς κρίθηκε με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση. Ωστόσο, κατά την έννοια των διατάξεων του άρθρου 46 παρ. 5 και 6 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, στενώς ερμηνευτέων ενόψει της σοβαρής επέμβασης που ενέχει η ενεργοποίηση των επίδικων μέτρων σε βάρος της οικονομικής και επαγγελματικής ελευθερίας των καθ' ων τα μέτρα αυτά προσώπων (πρβλ. ΣτΕ 1187-1189, 2280, 4389/2015, 3334/2017), δεν επιτρέπεται η λήψη των ως άνω μέτρων σε βάρος φυσικών προσώπων εντεταλμένων στη διοίκηση, διαχείριση ή εκπροσώπηση νομικών οντοτήτων για μη απόδοση παρακρατούμενων φόρων, όταν, για αυτούς τους παρακρατούμενους και αποδοτέους κατά τη διάρκεια της θητείας τους φόρους, ήταν ανεκτή από τον νομοθέτη η μη εκπλήρωση της υποχρέωσης απόδοσης αυτών, πράγμα που συνέβη και εν προκειμένω, όπως συνάγεται από το γεγονός ότι δυνάμει των ειδικών νομοθετικών ρυθμίσεων, οι οποίες παρατίθενται στη σκέψη 6, είχε ανασταλεί η σύμφωνα με οποιαδήποτε διάταξη λήψη ασφαλιστικών μέτρων, όπως είναι και τα επίδικα (πρβλ. ΣτΕ 1101/2017 7μ.), προς εξασφάλιση της ικανοποίησης των αξιώσεων κάθε πιστωτή και από οποιαδήποτε αιτία, μεταξύ των οποίων και των αξιώσεων του Δημοσίου από μη καταβολή των επίμαχων φόρων. Για τον λόγο αυτό που βασίμως προβάλλεται, πρέπει να γίνει δεκτή η αίτηση, η εξέταση των λοιπών λόγων της οποίας παρέλκει, και να αναιρεθεί η προσβαλλόμενη απόφαση.

11. Επειδή, η υπόθεση δεν χρειάζεται διευκρίνιση κατά το πραγματικό και, κατά συνέπεια, το Δικαστήριο την κρατεί και δικάζει την προσφυγή του αναιρεσείοντος, σύμφωνα με την παρ. 2 του άρθρου 57 του π.δ. 18/1989, δέχεται δε αυτήν και ακυρώνει τις ένδικες πράξεις, κατά το μέρος που αφορούν στον αναιρεσείοντα, για τον λόγο που εκτίθεται στην προηγούμενη σκέψη.

12. Επειδή, το Δικαστήριο, εκτιμώντας τις περιστάσεις, κρίνει ότι το Δημόσιο πρέπει να απαλλαγεί από τη δικαστική δαπάνη για την επί της προσφυγής δίκη σύμφωνα με το άρθρο 275 παρ. 1 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (ν. 2717/1999, Α' 97).

Δια ταύτα

Δέχεται την αίτηση.

Αναιρεί την 212/2017 απόφαση της Προέδρου του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών, σύμφωνα με το σκεπτικό.

Διατάσσει την απόδοση του παραβόλου.

Επιβάλλει στο αναιρεσίβλητο Δημόσιο τη δικαστική δαπάνη του αναιρεσείοντος, η οποία ανέρχεται σε εννιακόσια είκοσι (920) ευρώ.

Κρατεί την υπόθεση, δικάζει και δέχεται την προσφυγή.

Ακυρώνει την 99/7-7-2016 απόφαση του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων, καθώς και την 4107/16-2-2016 απόφαση του Προϊσταμένου του Κέντρου Ελέγχου Μεγάλων Επιχειρήσεων, κατά το μέρος που αφορά στον αναιρεσείοντα.

Διατάσσει την απόδοση του καταβληθέντος για την προσφυγή παραβόλου.

Απαλλάσσει το Δημόσιο από τη δικαστική δαπάνη για την επί της προσφυγής δίκη, σύμφωνα με το σκεπτικό.

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 3 Ιουλίου 2018 και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 3ης Σεπτεμβρίου 2018.

Δ3(α)/92015/2018 Τροποποίηση του άρθρου 15 της οικ. 3457/ 14-01-2014 (ΦΕΚ Β΄ 64) απόφασης, όπως αντικαταστάθηκε με την Γ5(α)/οικ.42052/17 (ΦΕΚ Β΄ 2141) και τροποποιήθηκε με την Δ3(α)οικ. 58586/18 (ΦΕΚ 3189/τ.Β΄/2018)

$
0
0

Αριθμ. Δ3(α)/ 92015/18-12-2018

(ΦΕΚ Β' 6222/31-12-2018)

Ο ΥΠΟΥΡΓΟΣ ΥΓΕΙΑΣ

Έχοντας υπόψη:

1. Τα άρθρα 13, 14 και 15 του ν. 2690/1999 «Κύρωση του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ Α΄ 45), όπως ισχύουν.

2. Την παρ. 2 του άρθρου 8 του ν. 1579/1985 «Ρυθμίσεις για την εφαρμογή και ανάπτυξη του Εθνικού Συστήματος Υγείας και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ Α΄ 217).

3. Το π.δ. 121/2017 «Οργανισμός του Υπουργείου Υγείας» (ΦΕΚ Α΄ 148).

4. Το π.δ. 73/2015 «Διορισμός Αντιπροέδρου της Κυβέρνησης, Υπουργών, Αναπληρωτών Υπουργών και Υφυπουργών» (ΦΕΚ Α΄ 116).

5. Το άρθρο 90 του «Κώδικα της Νομοθεσίας για την Κυβέρνηση και κυβερνητικά όργανα», που κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του π.δ. 63/2005 (ΦΕΚ Α΄ 98).

6. Τα άρθρα 87, 93 του ν. 4472/2017 (ΦΕΚ Α΄ 74) «Συνταξιοδοτικές διατάξεις Δημοσίου και τροποποίηση διατάξεων του ν. 4387/2016, μέτρα εφαρμογής των δημοσιονομικών στόχων και μεταρρυθμίσεων, μέτρα κοινωνικής στήριξης και εργασιακές ρυθμίσεις, Μεσοπρόθεσμο Πλαίσιο Δημοσιονομικής Στρατηγικής 2018-2021 και λοιπές διατάξεις».

7. Τα άρθρα 38, 39, 40 και 51 του ν. 3918/2011 (ΦΕΚ 31/τ.Α΄/2011) «Διαρθρωτικές αλλαγές στο σύστημα υγείας και άλλες διατάξεις», όπως ισχύει.

8. Τα άρθρα 11, 16, 17, 19, 20, 21 και 23 του ν. 4052/2012 (ΦΕΚ 41/τ.Α΄/2012) «Νόμος αρμοδιότητας Υπουργείων Υγείας και Κοινωνικής Αλληλεγγύης και Εργασίας και Κοινωνικής Ασφάλισης για εφαρμογή του νόμου «Έγκριση των Σχεδίων Συμβάσεων Χρηματοδοτικής Διευκόλυνσης... οικονομίας» και άλλες διατάξεις, όπως ισχύει.

9. Τα άρθρα 247-256 και 259, 263, του ν. 4512/2018 (ΦΕΚ Α΄ 5) «ρυθμίσεις για την εφαρμογή των Διαρθρωτικών Μεταρρυθμίσεων του Προγράμματος Οικονομικής Προσαρμογής και άλλες διατάξεις».

10. Το άρθρο 15 της οικ. 3457/14.1.2014 (ΦΕΚ Β΄ 64) απόφασης του Υπουργού Υγείας, με θέμα «Ρύθμιση θεμάτων τιμολόγησης φαρμάκων», όπως αντικαταστάθηκε με την Γ5(α)/οικ.42052/2.6.2017 (ΦΕΚ Β΄ 2141) και τροποποιήθηκε με την Δ5(α)/οικ. 58586/2018 (ΦΕΚ 3189/τ.Β΄/2018).

11. Την Γ5 (α) οικ. 90552/1.12.2016 (ΦΕΚ Β΄ 3890) απόφαση του Υπουργού Υγείας «Διατάξεις Τιμολόγησης Φαρμάκων», όπως τροποποιήθηκε και ισχύει.

12. Την Α1α/89772/07-12-2016 κοινή απόφαση του Πρωθυπουργού και του Υπουργού Υγείας, με θέμα «Διορισμός Γενικού Γραμματέα Υπουργείου Υγείας» (ΦΕΚ Υ.Ο.Δ.Δ. 685).

13. Την Α1β/Γ.Π. οικ. 3899/19-01-2017 απόφαση του Υπουργού Υγείας, με θέμα «Μεταβίβαση αρμοδιοτήτων και του δικαιώματος υπογραφής εγγράφων ’’Με εντολή Υπουργού’’ στο Γενικό Γραμματέα του Υπουργείου Υγείας» (ΦΕΚ Β΄ 94, ΑΔΑ: 6ΠΓΤ465ΦΥΟ ΣΨΕ), όπως ισχύει.

14. Την Α1β/Γ.Π. οικ. 34948/09-05-2017 απόφαση του Υπουργού Υγείας, με θέμα «Σύσταση και ορισμός μελών της Επιτροπής για την παρακολούθηση της φαρμακευτικής δαπάνης, την ανάπτυξη και επεξεργασία των διαγνωστικών/θεραπευτικών πρωτοκόλλων και τη δημιουργία μητρώων ασθενών» (ΦΕΚ Υ.Ο.Δ.Δ. 221, ΑΔΑ: ΩΩΚ4465ΦΥΟ-10Ι),όπως ισχύει.

15. Την Α1β/ΓΠ οικ.48052/18 (ΦΕΚ Υ.Ο.Δ.Δ. 365) «Συγκρότηση και Ορισμός μελών της Επιτροπής Αξιολόγησης και Αποζημίωσης Φαρμάκων Ανθρώπινης Χρήσης».

16. Το 92018/28-11-2018 έγγραφο του Γενικού Γραμματέα του Υπουργείου Υγείας.
 
17. Το αριθμ. Β1α/οικ. 96624/11-12-2018 έγγραφο της Γ.Δ.Ο.Υ. του Υπουργείου Υγείας σύμφωνα με το οποίο, από την παρούσα απόφαση δεν προκαλείται δαπάνη σε βάρος του κρατικού προϋπολογισμού,

αποφασίζουμε:

Την  τροποποίηση του άρθρου 15 της οικ. 3457/14.1.2014 (ΦΕΚ Β΄ 64) απόφασης, όπως αντικαταστάθηκε με την Γ5(α)/οικ.42052/2.6.2017 (ΦΕΚ Β΄ 2141) και τροποποιήθηκε με την Δ5(α)/οικ. 58586/2018 (ΦΕΚ 3189/τ.Β΄/2018),

ως ακολούθως:

1. Συστήνεται στο Υπουργείο Υγείας, Επιτροπή για την παρακολούθηση της φαρμακευτικής δαπάνης και την ολοκλήρωση των διαγνωστικών/θεραπευτικών πρωτοκόλλων και τη δημιουργία μητρώων ασθενών. Η Επιτροπή συγκροτείται με απόφαση του Υπουργού Υγείας και αποτελείται από είκοσι τέσσερα μέλη (24) ως ακολούθως:
i) τον Γενικό Γραμματέα του Υπουργείου Υγείας, ως Πρόεδρο, ii) τον Γενικό Γραμματέα Δημόσιας Υγείας, ως Αντιπρόεδρο, iii) τον Πρόεδρο του Εθνικού Οργανισμού Φαρμάκων (Ε.Ο.Φ.) με αναπληρωτή έναν εκ των Αντιπροέδρων του Ε.Ο.Φ., iv) εκπρόσωπο του Ινστιτούτου Φαρμακευτικής Έρευνας και Τεχνολογίας (Ι.Φ.Ε.Τ.), με τον αναπληρωτή του, v) τον Πρόεδρο της Επιτροπής Αξιολόγησης και Αποζημίωσης Φαρμάκων Ανθρώπινης Χρήσης, vi) εκπρόσωπο της Ιατρικής Εταιρείας Αθηνών (Ι.Ε.Α.) με τον αναπληρωτή του, vii) εκπρόσωπο του Κεντρικού Συμβουλίου Υγείας (Κε.Σ.Υ.) με τον αναπληρωτή του, viii) εκπρόσωπο του Εθνικού Οργανισμού Παροχών Υπηρεσιών Υγείας (Ε.Ο.Π.Υ.Υ.) με τον αναπληρωτή του, ix) εκπρόσωπο της Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης Κοινωνικής Ασφάλισης Α.Ε. (ΗΔΙΚΑ Α.Ε.) με τον αναπληρωτή του, x) τον Προϊστάμενο της Διεύθυνσης Φαρμάκου του Υπουργείου Υγείας με τον αναπληρωτή του, xi-xv) πέντε (5) επιστήμονες με εμπειρία σχετική με το έργο της Επιτροπής, οι οποίοι ορίζονται από τον Υπουργό Υγείας,
xvi) εκπρόσωπο της Πανελλήνιας Ένωσης Φαρμακοβιομηχανίας (Π.Ε.Φ.) με τον αναπληρωτή του, xvii) εκπρόσωπο του Συνδέσμου Φαρμακευτικών Επιχειρήσεων Ελλάδος (Σ.Φ.Ε.Ε.) με τον αναπληρωτή του, xviii) εκπρόσωπο του Πανελληνίου Φαρμακευτικού Συλλόγου (Π.Φ.Σ.) με τον αναπληρωτή του, xix) εκπρόσωπο της Πανελλήνιας Ένωσης Φαρμακοποιών Νοσηλευτικών Ιδρυμάτων (Π.Ε.Φ.Ν.Ι.) με τον αναπληρωτή του, xx) εκπρόσωπο του Πανελληνίου Ιατρικού Συλλόγου με τον αναπληρωτή του, xxi) εκπρόσωπο του Φόρουμ φαρμακευτικής Καινοτομίας (Pharma Innovetion Forum) με τον αναπληρωτή του, xxii) τον Πρόεδρο του Εθνικού Οργανισμού Παροχής Υπηρεσιών Υγείας (ΕΟΠΥΥ), xxiii) τον Αντιπρόεδρο του Εθνικού Οργανισμού Παροχής Υπηρεσιών Υγείας (ΕΟΠΥΥ), xxiv) εκπρόσωπο του Συλλόγου Αντιπροσώπων φαρμακευτικών Ειδών και Ειδικοτήτων (Σ.Α.Φ.Ε.Ε.) με τον αναπληρωτή του.

Κατά τα λοιπά ισχύει το άρθρο 15 της οικ.3457/14.1.2014 απόφασης, όπως έχει αντικατασταθεί με την Γ5(α)/οικ.42052/2.6.2017 (ΦΕΚ Β΄ 2141) και τροποποιήθηκε με την Δ5(α)/οικ. 58586/2018 (ΦΕΚ 3189/τ.Β΄/2018).

Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Αθήνα, 18 Δεκεμβρίου 2018

Ο Υπουργός
ΑΝΔΡΕΑΣ ΞΑΝΘΟΣ

6949/72/2019 Καθορισμός του τρόπου υπολογισμού της αξίας του κτιρίου ή της κτιριακής μονάδας για το χαρακτηρισμό μιας ανακαίνισης ως ριζικής

$
0
0

Αριθμ. ΥΠΕΝ/ΔΕΠΕΑ/6949/72/ 28-1-2019

(ΦΕΚ Β' 408/14-02-2019)

Ο ΥΠΟΥΡΓΟΣ ΠΕΡΙΒΑΛΛΟΝΤΟΣ ΚΑΙ ΕΝΕΡΓΕΙΑΣ

Έχοντας υπόψη:

1. Το π.δ. 63/2005 «Κωδικοποίηση νομοθεσίας για την Κυβέρνηση και τα Κυβερνητικά Όργανα» (Α΄98), και ειδικότερα το άρθρο 90 αυτού.

2. Το π.δ. 132/2017 «Οργανισμός Υπουργείου Περιβάλλοντος και Ενέργειας (Υ.Π.Ε.Ν.)» (Α΄ 160) και ιδίως το άρθρο 47 αυτού.

3. Το π.δ. 70/2015 «Ανασύσταση των Υπουργείων Πολιτισμού και Αθλητισμού, … και του Υπουργείου Παραγωγικής Ανασυγκρότησης, Περιβάλλοντος και Ενέργειας σε Υπουργείο Περιβάλλοντος και Ενέργειας. …» (Α' 114).

4. Το π.δ.125/2016 «Διορισμός Υπουργών, Αναπληρωτών Υπουργών και Υφυπουργών» (Α' 210).

5.Την οικ.49910/18.11.2015 απόφαση του Πρωθυπουργού και του Υπουργού Περιβάλλοντος και Ενέργειας «Διορισμός Γενικού Γραμματέα Ενέργειας και Ορυκτών Πρώτων Υλών στο Υπουργείο Περιβάλλοντος και Ενέργειας» (Υ.Ο.Δ.Δ. 848).

6. Την οδηγία 2010/31/ΕΕ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου της 19ης Μαΐου 2010 "Για την ενεργειακή απόδοση των κτιρίων (αναδιατύπωση)" (OJL 153/18.6.2010).

7. Την Οδηγία 2018/844/ΕΕ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου της 30ής Μαΐου 2018 «για την τροποποίηση της οδηγίας 2010/31/ΕΕ για την ενεργειακή απόδοση των κτιρίων και της οδηγίας 2012/27/ΕΕ για την ενεργειακή απόδοση» (OJL 156/19.06.2018).

8. Το ν. 4122/2013 «Ενεργειακή Απόδοση Κτιρίων Εναρμόνιση με την Οδηγία 2010/31/ΕΕ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου και λοιπές διατάξεις» (Α’42) και ιδίως την παράγραφο 12 του άρθρου 2 αυτού.

9. Τη ΔΕΠΕΑ/οικ.178581/30.6.2017 απόφαση των Υπουργών Οικονομικών και Περιβάλλοντος και Ενέργειας «Έγκριση Κανονισμού Ενεργειακής Απόδοσης Κτιρίων» (Β’ 2367).
 
10. Το ΥΠΕΝ/ΔΕΠΕΑ/3941/43 16.01.2019 Ενημερωτικό Σημείωμα Εισήγηση της Διεύθυνσης Ενεργειακών Πολιτικών και Ενεργειακής Αποδοτικότητας του Υπουργείου Περιβάλλοντος και Ενέργειας.

11. Το γεγονός ότι από τις διατάξεις της παρούσας απόφασης δεν προκαλείται δαπάνη σε βάρος του κρατικού προϋπολογισμού, 

αποφασίζουμε:

Καθορίζεται ο τρόπος υπολογισμού της αξίας του κτιρίου ή της κτιριακής μονάδας για το χαρακτηρισμό μιας ανακαίνισης ως ριζικής ως ακολούθως:

Άρθρο 1
Σκοπός-πεδίο εφαρμογής


Η παρούσα απόφαση καθορίζει τον τρόπο υπολογισμού της αξίας κτιρίου ή κτιριακής μονάδας για το χαρακτηρισμό μιας ανακαίνισης ως ριζικής (ανακαίνιση μεγάλης κλίμακας) κατά την έννοια της παρ. 12 του άρθρου 2 του ν. 4122/2013.

Άρθρο 2
Ορισμοί


Για την εφαρμογή της παρούσας απόφασης, οι όροι που χρησιμοποιούνται στις διατάξεις της έχουν την ακόλουθη έννοια:
1. Αξία Κτιρίου ή κτιριακής μονάδας (ΑΚ): Η αξία που προκύπτει από το Κόστος Οικοδόμησης και την Ωφέλιμη Επιφάνεια κτιρίου ή κτιριακής μονάδας, σύμφωνα με το άρθρο 3 της παρούσας απόφασης.
2. Κόστος Οικοδόμησης (ΚΟ) κτιρίου ή κτιριακής μονάδας: Το κόστος οικοδόμησης ανά τετραγωνικό μέτρο κτιρίου ή κτιριακής μονάδας σύμφωνα με το άρθρο 3 της παρούσας απόφασης, ανάλογα με τη κατηγορία χρήσης, το τύπο και την κλιματική ζώνη όπως αυτά ορίζονται στον Κανονισμό Ενεργειακής Απόδοσης Κτιρίων (ΚΕνΑΚ) της παραγράφου 9 του προοιμίου της παρούσας απόφασης.
3. Χρήση κτιρίου: Η χρήση του κτιρίου σύμφωνα με την πολεοδομική νομοθεσία.
4. Ωφέλιμη Επιφάνεια κτιρίου ή κτιριακής μονάδας
(ΩΦΕ): Η επιφάνεια του κτιρίου ή της κτιριακής μονάδας σε τ.μ. όπως ορίζεται στο άρθρο 2 του ν. 4122/2013.
5. Οριακό Κόστος Ριζικής Ανακαίνισης κτιρίου ή κτιριακής μονάδας (ΟΚΡΑ): Το κόστος σύμφωνα με το άρθρο 3 της παρούσας απόφασης.
6. Δαπάνη Ανακαίνισης Κελύφους κτιρίου ή κτιριακής μονάδας (ΔΑΚ): Η δαπάνη για την ανακαίνιση του κελύφους του κτιρίου ή της κτιριακής μονάδας σύμφωνα με τον προϋπολογισμό της, η οποία αφορά μόνο παρεμβάσεις που επηρεάζουν την ενεργειακή απόδοση του κτιρίου ή της κτιριακής μονάδας (και όχι το σύνολο των παρεμβάσεων εργασιών που σχεδιάζονται).
7. Δαπάνη Ανακαίνισης Τεχνικών Συστημάτων κτιρίου ή κτιριακής μονάδας (ΔΑΤΣ): Η δαπάνη για την ανακαίνιση των τεχνικών συστημάτων του κτιρίου ή της κτιριακής μονάδας σύμφωνα με τον προϋπολογισμό της, η οποία αφορά μόνο παρεμβάσεις που επηρεάζουν την ενεργειακή απόδοση του κτιρίου ή της κτιριακής μονάδας (και όχι το σύνολο των παρεμβάσεων εργασιών που σχεδιάζονται).
8. Μέγιστη Δαπάνη Ανακαίνισης (ΜΔΑ): Η μεγαλύτερη δαπάνη μεταξύ των «Δαπάνη Ανακαίνισης Κελύφους» (ΔΑΚ) και «Δαπάνη Ανακαίνισης Τεχνικών Συστημάτων» (ΔΑΤΣ).
 
Άρθρο 3
Υπολογισμός της αξίας κτιρίου ή κτιριακής μονάδας για το χαρακτηρισμό μιας ανακαίνισης ως ριζικής


1. Το Κόστος Οικοδόμησης (ΚΟ) ανά τετραγωνικό μέτρο κτιρίου ή κτιριακής μονάδας, καθορίζεται ως εξής:

Χρήση Τύπος Κλιματική Ζώνη
Α Β Γ Δ
Κατοικία Μονοκατοικία 1712 1720 1709 1719
Πολυκατοικία 1015 1025 1040 1057
Όλες οι χρήσεις πλην κατοικίας   1021 1024 1025 1030

2. Ο υπολογισμός της Αξίας Κτιρίου ή κτιριακής μονάδας (ΑΚ) πραγματοποιείται πολλαπλασιάζοντας το Κόστος Οικοδόμησης (ΚΟ) επί την ωφέλιμη επιφάνεια του κτιρίου ή της κτιριακής μονάδας (ΩΦΕ), ως εξής:
(ΑΚ) = (KO) * (ΩΦΕ)

3. Το Οριακό Κόστος Ριζικής Ανακαίνισης (ΟΚΡΑ) υπολογίζεται ως ποσοστό της Αξίας Κτιρίου ή κτιριακής μονάδας (ΑΚ).
(ΟΚΡΑ) = 0,25 * (ΑΚ)

4. Υπολογίζεται η Δαπάνη Ανακαίνισης Κελύφους κτιρίου ή κτιριακής μονάδας (ΔΑΚ) και η Δαπάνη Ανακαίνισης Τεχνικών Συστημάτων κτιρίου ή κτιριακής μονάδας (ΔΑΤΣ).

5. Εφόσον η Μέγιστη Δαπάνη Ανακαίνισης (ΜΔΑ) είναι μεγαλύτερη από το Οριακό Κόστος Ριζικής Ανακαίνισης (ΟΚΡΑ), τότε η ανακαίνιση θεωρείται ριζική (ανακαίνιση μεγάλης κλίμακας).

Στους ανωτέρω υπολογισμούς δεν συμπεριλαμβάνεται ο Φόρος Προστιθέμενης Αξίας.

Άρθρο 4
Έναρξη Ισχύος


Η ισχύς της παρούσας απόφασης αρχίζει από τη δημοσίευσή της στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.
 
Αθήνα, 28 Ιανουαρίου 2019

Ο Υπουργός
ΓΕΩΡΓΙΟΣ ΣΤΑΘΑΚΗΣ


ΔΑΕΦΚ ΚΕ/οικ.1474/Α321/2019 Προϋποθέσεις, προθεσμίες και διαδικασία για την κρίση κτιρίων υπέρμετρης δαπάνης επισκευής (ασύμφορα), που έχουν πληγεί από τις πυρκαγιές της 23ης και 24ης Ιουλίου 2018 σε περιοχές της Περιφέρειας Αττικής και της Περιφέρειας Πελοποννήσου

$
0
0

Αριθμ. ΔΑΕΦΚ ΚΕ/οικ.1474/Α321/05-02-2019

(ΦΕΚ Β' 456/15-02-2019)

Ο ΥΠΟΥΡΓΟΣ ΥΠΟΔΟΜΩΝ ΚΑΙ ΜΕΤΑΦΟΡΩΝ

Έχοντας υπόψη:

1. Τις διατάξεις της από 28-07-1978 πράξης νομοθετικού περιεχομένου του Προέδρου της Δημοκρατίας «περί αποκαταστάσεως ζημιών εκ σεισμών 1978 εις περιοχή Βορείου Ελλάδος και ρυθμίσεως συναφών θεμάτων», που κυρώθηκε με το ν. 867/1979 (ΦΕΚ 24 Α΄) και ειδικότερα τις διατάξεις του άρθρου 3, του άρθρου 5, παρ. 4 της πράξεως και την παρ. 16 του τρίτου άρθρου του νόμου.

2. Τις διατάξεις των άρθρων 1 και 2 της από 26-03-1981 πράξης νομοθετικού περιεχομένου του Προέδρου της Δημοκρατίας «περί αποκαταστάσεως ζημιών εκ σεισμών 1981 και ρυθμίσεως ετέρων συναφών θεμάτων», που κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του ν. 1190/1981 (ΦΕΚ 203 Α΄).

3. Τις διατάξεις του άρθρου πέμπτου του ν. 1190/1981 (ΦΕΚ 203 Α΄), όπως τροποποιήθηκε και συμπληρώθηκε με το άρθρο 1, παρ. 42 και 43 του ν. 2412/1996 (ΦΕΚ 123 Α΄)
«Μεταφορά αρμοδιοτήτων από το Υπουργικό Συμβούλιο σε άλλα κυβερνητικά όργανα και άλλες διατάξεις».

4. Τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 1 του ν. 1283/1982 (ΦΕΚ 114 Α΄) «Για τις προθεσμίες υποβολής αιτήσεων δανειοδότησης των σεισμοπλήκτων και τη ρύθμιση άλλων θεμάτων».
 
5. Το άρθρο 10 του ν. 2576/1998 (ΦΕΚ 25 Α΄) «Βελτίωση των διαδικασιών για την ανάθεση της κατασκευής των δημοσίων έργων και άλλες διατάξεις», όπως τροποποιήθηκε με το άρθρο 84 του ν. 4313/2014 (ΦΕΚ 261 Α΄) και ισχύει.

6. Τον ν. 3469/2006 (ΦΕΚ 131 Α΄) «Εθνικό Τυπογραφείο, Εφημερίς της Κυβερνήσεως και λοιπές διατάξεις».

7. Τον ν. 3861/2010 (ΦΕΚ 112 Α΄) «Ενίσχυση της διαφάνειας με την υποχρεωτική ανάρτηση νόμων και πράξεων των κυβερνητικών, διοικητικών και αυτοδιοικητικών οργάνων στο Διαδίκτυο ’’Πρόγραμμα Διαύγεια’’ και άλλες διατάξεις».

8. Το άρθρο 3 του π.δ. 70/2015 (ΦΕΚ 114 Α΄), που αφορά στην ανασύσταση του Υπουργείου Υποδομών, Μεταφορών και Δικτύων.

9. Το άρθρο 4 του π.δ. 123/2016 (ΦΕΚ 208 Α΄), που αφορά στη μετονομασία του Υπουργείου Υποδομών, Μεταφορών και Δικτύων σε Υπουργείο Υποδομών και Μεταφορών.

10. Το π.δ. 125/2016 (ΦΕΚ 210 Α΄) «Διορισμός Υπουργών, Αναπληρωτών Υπουργών και Υφυπουργών».

11. Το π.δ. 123/2017 (ΦΕΚ 151 Α΄) «Οργανισμός του Υπουργείου Υποδομών και Μεταφορών».

12. Την Δ16α/04/773/29-11-1990 (ΦΕΚ 746 Β΄) απόφαση Υπουργού Προεδρίας Κυβερνήσεως και Αναπληρωτή Υπουργού ΠΕ.ΧΩ.Δ.Ε. «Εξαίρεση διοικητικών πράξεων ή εγγράφων από τον κανόνα των τριών υπογραφών».

13. Την Δ.Α.Ε.Φ.Κ.-Κ.Ε./8706/Α325/3-8-2018 (ΦΕΚ 3255 Β΄) απόφαση των Υπουργών Εσωτερικών, Οικονομίας και Ανάπτυξης, Οικονομικών, Υποδομών και Μεταφορών με θέμα «Οριοθέτηση περιοχών και χορήγηση στεγαστικής συνδρομής για την αποκατάσταση των ζημιών σε κτίρια από τις πυρκαγιές της 23ης και 24ης Ιουλίου 2018 σε περιοχές της Περιφέρειας Αττικής και της Περιφέρειας Πελοποννήσου», όπως τροποποιήθηκε και συμπληρώθηκε με την Δ.Α.Ε.Φ.Κ.-Κ.Ε./12147/Α325/20-12-2018 (ΦΕΚ 5984 Β΄) απόφαση των Υπουργών Εσωτερικών, Οικονομίας και Ανάπτυξης, Οικονομικών, Υποδομών και Μεταφορών.

14. Την οικ/1061/Α345/05-02-2002 (ΦΕΚ 163 Β΄) (ορθή επανάληψη 27-2-2002) απόφαση Υφυπουργού ΠΕ.ΧΩ.Δ.Ε. «Προθεσμία υποβολής ενστάσεων κατά Πράξεων των Τομέων και Γραφείων Αποκατάστασης Σεισμοπαθών Πλημμυροπαθών κ.λπ. και αιτήσεων για επανεξέταση  κτιρίων».

15. Την οικ:6772/Β9β/19-12-2011 (ΦΕΚ 3201 Β΄) απόφαση του Υφυπουργού Υποδομών, Μεταφορών και Δικτύων «Τιμολόγιο υπολογισμού δαπάνης των εργασιών επισκευής για την αποκατάσταση των ζημιών σε κτίρια που έχουν πληγεί από φυσικές καταστροφές (σεισμό, πυρκαγιά, πλημμύρα, κατολίσθηση) και της αντίστοιχης Στεγαστικής Συνδρομής», όπως τροποποιήθηκε και ισχύει.

16. Την οικ:11756/Δ5/16-10-2018 (ΦΕΚ 4776 Β΄) (ΦΕΚ 5988 Β΄ διόρθωση σφάλματος) απόφαση Υπουργού Υποδομών και Μεταφορών συμπληρωματικό τιμολόγιο με Νέα Άρθρα Νέων Τιμών για τον υπολογισμό δαπάνης εργασιών για την αποκατάσταση των ζημιών σε κτίρια που έχουν πληγεί από φυσική καταστροφή πυρκαγιάς.

17. Την οικ.5364/Δ/Β11/4-12-2015 (ΦΕΚ 2774 Β΄) απόφαση Υπουργού Υ.ΜΕ.ΔΙ. με θέμα «Καθορισμός ελαχίστων υποχρεωτικών απαιτήσεων για τη σύνταξη μελετών αποκατάστασης κτιρίων από οπλισμένο σκυρόδεμα και φέρουσα τοιχοποιία, που έχουν υποστεί βλάβες από πυρκαγιά και την έκδοση των σχετικών αδειών επισκευής».

18. Την ΔΑΕΦΚ ΚΕ/οικ.14531/Α321/07-12-2018 (ΦΕΚ 5588 Β΄) (ΦΕΚ 5820 Β΄ διόρθωση σφάλματος) απόφαση Υπουργού Υποδομών και Μεταφορών «Προθεσμίες και διαδικασία χορήγησης  στεγαστικής  συνδρομής για ανακατασκευή, αυτοστέγαση, αποπεράτωση και επισκευή κτιρίων που έχουν πληγεί από τις πυρκαγιές της 23ης και 24ης Ιουλίου 2018 σε περιοχές της Περιφέρειας Αττικής και της Περιφέρειας Πελοποννήσου».

19. Την οικ.268/29-05-2017 (ΦΕΚ 1911 Β΄) απόφαση του Υπουργού Υποδομών και Μεταφορών «Μεταβίβαση δικαιώματος υπογραφής με εντολή Υπουργού ή Υφυπουργού».

20. Τις Κατευθυντήριες Προδιαγραφές και Οδηγίες για Επισκευές Κτιρίων με Βλάβες από Σεισμό (Κ.Π.Ο.Ε.Κ.Β.Σ.) που εκδόθηκαν από τ. Υπουργείο Δημοσίων΄Εργων, Θεσσαλονίκη, 5 Αυγούστου 1978.

21. Τον Γενικό Κανονισμό Προστασίας Δεδομένων (ΓΚΠΔ)-(ΕΕ) 2016/679 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου της 27ης Απριλίου 2016 για την προστασία των φυσικών προσώπων έναντι της επεξεργασίας των δεδομένων προσωπικού χαρακτήρα και για την ελεύθερη κυκλοφορία των δεδομένων αυτών και την κατάργηση της οδηγίας 95/46/ΕΚ (Γενικός Κανονισμός για την Προστασία Δεδομένων), και επειδή σύμφωνα με την Δ.Α.Ε.Φ.Κ.-Κ.Ε./8706/Α325/2018 (ΦΕΚ 3255 Β΄) κοινή υπουργική απόφαση, όπως τροποποιήθηκε και συμπληρώθηκε με την Δ.Α.Ε.Φ.Κ.Κ.Ε./12147/Α325/2018 (ΦΕΚ 5984 Β΄) κοινή υπουργική απόφαση, δικαιούχοι στεγαστικής συνδρομής για ανακατασκευή είναι και οι ιδιοκτήτες/τριες κτιρίων που χαρακτηρίζονται από τη Δ.Α.Ε.Φ.Κ.-Κ.Ε. ως υπέρμετρης δαπάνης επισκευής (ασύμφορα).

- Πρέπει να καθοριστεί η διαδικασία, οι προθεσμίες και οι προϋποθέσεις για τον χαρακτηρισμό των κτιρίων ως ασύμφορα επισκευής,

αποφασίζουμε:

Τον καθορισμό των προθεσμιών, των προϋποθέσεων και της διαδικασίας που ακολουθείται προκειμένου να κριθούν υπέρμετρα δαπάνης επισκευής (ασύμφορα) κτήρια που έχουν υποστεί βλάβες από τις πυρκαγιές της 23ης και 24ης Ιουλίου 2018 σε περιοχές της Περιφέρειας Αττικής και της Περιφέρειας Πελοποννήσου.

Α. ΠΡΟΘΕΣΜΙΕΣ

Προκειμένου να κριθεί εάν το κτίριο είναι ασύμφορο επισκευής, υποβάλλεται στον αρμόδιο Τομέα Αποκατάστασης Επιπτώσεων Φυσικών Καταστροφών (Τ.Α.Ε.Φ.Κ.), αίτηση από τον ιδιοκτήτη, εντός της προθεσμίας που ορίζεται από τις σχετικές αποφάσεις, για την υποβολή αίτησης για έκδοση άδειας επισκευής κτιρίου, συνοδευόμενη από τα δικαιολογητικά που καθορίζονται παρακάτω.

Εφόσον ο ενδιαφερόμενος έχει υποβάλει αίτηση για άδεια επισκευής εντός των καθορισμένων προθεσμιών και στη συνέχεια επιθυμεί να εξεταστεί το κτίριο ως ασύμφορο επισκευής, δύναται να το αιτηθεί προσκομίζοντας, εντός της προαναφερόμενης προθεσμίας και πριν την έκδοση της άδειας επισκευής, τα επιπλέον δικαιολογητικά που απαιτούνται.
 
Β.  ΠΡΟΫΠΟΘΕΣΕΙΣ

Για την εξέταση ενός κτιρίου ως προς το ασύμφορο επισκευής του, λαμβάνονται υπόψη α) οι βλάβες που έχει υποστεί, β) η ηλικία του και γ) το ύψος της δαπάνης επισκευής του.

Προκειμένου να κριθεί ένα κτίριο ασύμφορο επισκευής πρέπει να συντρέχουν τα παρακάτω κριτήρια:

1. Το κτίριο έχει υποστεί σοβαρές βλάβες και έχει χαρακτηριστεί ως ακατάλληλο για χρήση.

2. Η ηλικία του κτιρίου κατά την ημέρα της πυρκαγιάς ήταν μεγαλύτερη ή ίση των τριάντα πέντε (35) ετών. Η ηλικία αποδεικνύεται από τους τίτλους κτήσεως του κτιρίου. Σε περίπτωση έλλειψης τίτλων ή αδυναμίας απόδειξης της ηλικίας του κτιρίου από τους τίτλους κτήσεως δύναται να ληφθούν υπόψη άλλα στοιχεία όπως τοπογραφικά διαγράμματα από Δημόσιες Υπηρεσίες ή Σχέδια Πόλης, αεροφωτογραφίες με φωτοερμηνεία, κ.λπ. που από την ημερομηνία σύνταξης ή το περιεχόμενό τους προκύπτει η ηλικία του συγκεκριμένου κτιρίου.

3. Το εκτιμώμενο κόστος (Κε) επισκευής του κτιρίου είναι μεγαλύτερο ή ίσο από το 80% της απομένουσας αξίας του κτιρίου (Αξ). Η απομένουσα αξία του κτιρίου υπολογίζεται από το κόστος αντικατάστασης, μειωμένο αναλογικά κατά τα χρόνια της ζωής του, σε σχέση προς την κατ’ εκτίμηση συνολική διάρκεια ζωής (Aξ = Kαx (Eζ-Hλ)/Eζ). Το εκτιμώμενο κόστος είναι ο προϋπολογισμός επισκευής του κτιρίου, ο οποίος έχει συνταχθεί σύμφωνα με τα εγκεκριμένα τιμολόγια επισκευής και έχει διαμορφωθεί μετά από έλεγχο της Υπηρεσίας. Δηλαδή το κριτήριο εκφράζεται ως εξής:



όπου:
Κε= εκτιμώμενο κόστος επισκευής κτιρίου
Αξ= απομένουσα αξία κτιρίου
Κα= κόστος αντικατάστασης κτιρίου [υπολογίζεται ως το γινόμενο της τιμής ανακατασκευής ανά m2 (€/m2), ανάλογα με τη χρήση του κτιρίου, όπως ορίζεται στην σχετική κοινή υπουργική απόφαση, επί του συνολικού εμβαδού του εξεταζόμενου κτιρίου]
Εζ= Εκτιμώμενα χρόνια ζωής του κτιρίου (ορίζονται σε 100 χρόνια)
Ηλ= Ηλικία κτιρίου (σε περίπτωση κατασκευής του κτιρίου σε διαφορετικές φάσεις ως ηλικία του κτιρίου λαμβάνεται η ηλικία του παλαιότερου τμήματός του).

Επισημαίνεται ότι είναι δυνατή η εξέταση στάθμης κτιρίου για το ασύμφορο επισκευής της, ακολουθώντας τη διαδικασία, που αναφέρεται στην παρούσα απόφαση, προσαρμόζοντάς τη στη στάθμη που εξετάζεται.

Γ. ΔΙΚΑΙΟΛΟΓΗΤΙΚΑ

Η αίτηση του ιδιοκτήτη για να κριθεί το κτίριο ασύμφορο επισκευής συνοδεύεται, επιπλέον των δικαιολογητικών που απαιτούνται από τις σχετικές αποφάσεις για την υποβολή αίτησης για άδεια επισκευής κτιρίου, από δικαιολογητικά για την κάλυψη των προαναφερόμενων προϋποθέσεων (Κεφ. Β της παρούσας απόφασης). Η τεκμηρίωση του αιτήματος για την κρίση ασύμφορου θα πρέπει να είναι πλήρης, εμπεριστατωμένη και αναλυτική.
 
Επισημαίνεται ότι στην περίπτωση διηρημένων ιδιοκτησιών η αίτηση υποβάλλεται από τον ορισμένο, σύμφωνα με τις ισχύουσες διατάξεις, ειδικό διαχειριστή.

Στην περίπτωση κτιρίου με περισσότερες της μιας ανεξάρτητες λειτουργικά ιδιοκτησίες  (είτε  πρόκειται για διηρημένες ιδιοκτησίες είτε όχι) η αίτηση ως προς το ασύμφορο επισκευής θα πρέπει να συνοδεύεται από σχετική εξουσιοδότηση ή από υπεύθυνες δηλώσεις όλων των συνιδιοκτητών, με βεβαιωμένο το γνήσιο της υπογραφής τους, ότι επιθυμούν να κριθεί το κτίριο ασύμφορο επισκευής.

Δ. ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ

- Οι φάκελοι για κρίση ασύμφορων επισκευής κτιρίων εξετάζονται από τη Διεύθυνση Αποκατάστασης Επιπτώσεων Φυσικών Καταστροφών Κεντρικής Ελλάδος (Δ.Α.Ε.Φ.Κ.-Κ.Ε.) από όπου και εκδίδονται οι σχετικές πράξεις.
- Συστήνεται διμελής επιτροπή μηχανικών της Δ.Α.Ε.Φ.Κ.-Κ.Ε., από τον Προϊστάμενο της Δ.Α.Ε.Φ.Κ.-Κ.Ε., για τον έλεγχο του φακέλου, τη διενέργεια αυτοψίας και τη σύνταξη σχετικής έκθεσης.
- Στη συνέχεια διενεργείται αυτοψία παρουσία του ιδιοκτήτη και του μελετητή Μηχανικού ή εξουσιοδοτημένου εκπροσώπου.
- Η επιτροπή συντάσσει έκθεση όπου καταγράφει τα συμπεράσματα από τον έλεγχο του φακέλου και τους λόγους για τους οποίους εισηγείται τον χαρακτηρισμό ή μη του κτιρίου ως ασύμφορο επισκευής. Όταν εισηγείται τον χαρακτηρισμό του κτιρίου ως ασύμφορο επισκευής, η έκθεση περιλαμβάνει και στοιχεία όπως ενδεικτική κάτοψη και τομή του κτιρίου με τις διαστάσεις, τη θέση του στο οικόπεδο, το εμβαδόν και τον όγκο του, τη χρήση του, την κατοικησιμότητά του και φωτογραφίες του. Επίσης η επιτροπή μονογράφει όλα τα στοιχεία του φακέλου που λαμβάνονται υπόψη για την κρίση της.
- Ακολουθεί η έκδοση απόφασης από τη Δ.Α.Ε.Φ.Κ.-Κ.Ε. για τον χαρακτηρισμό ή μη του κτιρίου ως ασύμφορο επισκευής με συνημμένη την έκθεση της επιτροπής, η οποία κοινοποιείται στον αρμόδιο Τ.Α.Ε.Φ.Κ.

Η διαδικασία χορήγησης της στεγαστικής συνδρομής για την ανακατασκευή/αυτοστέγαση/αποπεράτωση ή την επισκευή του κτιρίου ανάλογα με τον χαρακτηρισμό του ως ασύμφορο επισκευής ή μη, συνεχίζεται από τον αρμόδιο Τ.Α.Ε.Φ.Κ. σύμφωνα με τις ισχύουσες διατάξεις. Επιπλέον δικαιολογητικά τα οποία δεν έχουν προσκομιστεί με την αίτηση ασύμφορου και απαιτούνται για την έκδοση Βεβαίωσης Καθορισμού Σ.Σ. ή Άδειας επισκευής, ο ιδιοκτήτης υποχρεούται να τα υποβάλλει ή εντός των προβλεπόμενων προθεσμιών ή εφόσον αυτές έχουν λήξει εντός τεσσάρων (4) μηνών από την παραλαβή της έγγραφης γνωστοποίησης αυτών από τον αρμόδιο Τ.Α.Ε.Φ.Κ.

Τα απαιτούμενα παραστατικά στοιχεία κατάθεσης αμοιβής μηχανικού για τον φάκελο επισκευής βάσει του οποίου κρίθηκε το κτίριο ως ασύμφορο επισκευής, προσκομίζονται πριν την έκδοση της Βεβαίωσης Καθορισμού Στεγαστικής συνδρομής για ανακατασκευή/ αυτοστέγαση/αποπεράτωση.
 
Ε. ΠΡΟΫΠΟΘΕΣΕΙΣ ΑΣΥΜΦΟΡΟΥ ΕΠΙΣΚΕΥΗΣ ΥΠΟΓΕΙΩΝ ΚΑΤΑΣΚΕΥΩΝ

Ασύμφορη επισκευής, διατήρησης και ανέγερσης νέας ανωδομής επί αυτής, κρίνεται κάθε υπόγεια κατασκευή, ανεξάρτητα παρουσίας βλαβών σε αυτήν, με τις εξής προϋποθέσεις:
α. η κατασκευή βρίσκεται κάτω από βάση σκυροδέματος στην οποία εδραζόταν λυόμενη κατοικία που επλήγη από τις πυρκαγιές της 23ης και 24ης Ιουλίου 2018 και έχει εμβαδόν μικρότερο από τη βάση σκυροδέματος,
β. η λυόμενη κατοικία έχει χαρακτηρισθεί κατεδαφιστέα, ή κρίνεται ως ασύμφορη επισκευής σύμφωνα με τις διατάξεις της παρούσας απόφασης.

Η στεγαστική συνδρομή που χορηγείται στην περίπτωση αυτή υπολογίζεται για τα τετραγωνικά μέτρα της υπόγειας κατασκευής σύμφωνα με την περίπτωση (θ) της παρ. 4.3 της Δ.Α.Ε.Φ.Κ.-Κ.Ε./8706/Α325/2018 κοινής υπουργικής απόφασης (ΦΕΚ 3255 Β΄).

Για τον καθορισμό των προθεσμιών, των δικαιολογητικών και της διαδικασίας προκειμένου να κριθούν οι υπόγειες κατασκευές ως ασύμφορες επισκευής, ισχύουν οι αντίστοιχες διατάξεις της παρούσας.

Ζ. ΓΕΝΙΚΕΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ

1. Στην περίπτωση που κατά την ημερομηνία υποβολής της αίτησης δεν είναι δυνατή η προσκόμιση δικαιολογητικών που σχετίζονται με Δημόσια ή Δημοτική Αρχή ο/η ιδιοκτήτης/-τρια, σε αντικατάστασή τους, θα υποβάλει υπεύθυνη δήλωση του ν. 1599/1986, στην οποία θα δηλώνει ότι έχει ήδη προβεί στην υποβολή της σχετικής αίτησης για την έκδοση των προαναφερόμενων δικαιολογητικών, προκειμένου ο φάκελος για κρίση ασύμφορου επισκευής κτιρίου να θεωρηθεί πλήρης.

2. Κατά τον έλεγχο των δικαιολογητικών από τον/την αρμόδιο υπάλληλο, εφόσον προκύψει η αναγκαιότητα διόρθωσης ή συμπλήρωσης δικαιολογητικών, η Υπηρεσία θα ενημερώνει τον/την ιδιοκτήτη/-τρια εγγράφως προκειμένου να προσκομίσει τα δικαιολογητικά αυτά εντός της προαναφερόμενης προθεσμίας.

Αν η αναγκαιότητα διόρθωσης ή συμπλήρωσης δικαιολογητικών προκύψει μετά τη λήξη της προθεσμίας αυτής η Υπηρεσία θα ενημερώνει τον/την ιδιοκτήτη/-τρια εγγράφως (με αποδεικτικό παραλαβής) ότι έχει προθεσμία τρεις (3) μήνες από την παραλαβή της έγγραφης ενημέρωσης για την προσκόμιση των εν λόγω δικαιολογητικών διαφορετικά η αίτηση θα τίθεται στο Αρχείο με απόφαση του/της Προϊσταμένου/-ης της αρμόδιας Υπηρεσίας.

3. Οι ενστάσεις κατά πράξεων της αρμόδιας Υπηρεσίας είναι εμπρόθεσμες και εξεταστέες, εφόσον υποβάλλονται εντός τριών (3) μηνών από την ημερομηνία παραλαβής της σχετικής πράξης από τον/την ιδιοκτήτη/-τρια. Η απόφαση εκδίκασης ένστασης είναι τελεσίδικη και δεν επιδέχεται περαιτέρω ενστάσεως ή αιτήσεως θεραπείας.

4. Σε όλες τις περιπτώσεις που κρίνονται κατά τα ανωτέρω ως ασύμφορες επισκευής, εφαρμόζονται οι διατάξεις του από 8-2-1979 π.δ. (ΦΕΚ 130 Δ΄) «Περί χορηγήσεως αδειών οικοδομών προς αποκατάστασιν ζημιών, αι οποίαι επροξενήθησαν εκ βίαιου συμβάντος ή θεομηνίας κ.λπ., επί αρτίων και μη αρτίων οικοπέδων», για την επιλογή της ανακατασκευής.
 
Από τις διατάξεις της παρούσας απόφασης δεν προκαλείται δαπάνη σε βάρος του κρατικού προϋπολογισμού.

Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Αθήνα, 5 Φεβρουαρίου 2019

Ο Υπουργός
ΧΡΗΣΤΟΣ ΣΠΙΡΤΖΗΣ

Ε.2033/2019 Παροχή οδηγιών για την καταβολή Φ.Π.Α. επιβατικών αυτοκινήτων που εκμισθώνονται στη χώρα μας με μίσθωση από εκμισθώτρια εταιρία εγκατεστημένη σε άλλο κράτος-μέλος

$
0
0
Αθήνα, 13 Φεβρουαρίου 2019
Αριθ. Πρωτ.:Ε.2033/13-2-2019

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ


 
ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΤΕΛΩΝΕΙΩΝ ΚΑΙ Ε.Φ.Κ.
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ Ε.Φ.Κ. ΚΑΙ Φ.Π.Α.
ΤΜΗΜΑ Ε' ΕΙΣΑΓΩΓΩΝ ΕΞΑΓΩΓΩΝ

Ταχ. Δ/νση:Καρ.Σερβίας 10
Ταχ. Κώδικας:101 84 Αθήνα
Πληροφορίες:Αικ.Μελανίτου
Τηλέφωνο:210.69.87.407
Fax:210.69.87.408
E-Mail:vat-customs@2001.syzefxis.gov.gr

Ε 2033/2019

Θέμα: «Παροχή οδηγιών για την καταβολή Φ.Π.Α. επιβατικών αυτοκινήτων που εκμισθώνονται στη χώρα μας με μίσθωση από εκμισθώτρια εταιρία εγκατεστημένη σε άλλο κράτος -μέλος»


Σχετ : Η αριθμ.πρωτ. ΔΕΦΚΦ Γ 1039149 ΕΞ 2017/3.3.2017 (ΑΔΑ: ΩΡΕΠΗ-7Η9) εγκύκλιος διαταγή

Σε συνέχεια της ανωτέρω σχετικής εγκυκλίου διαταγής, με την οποία παρασχέθηκαν οδηγίες και κοινοποιήθηκε η αριθμ.πρωτ. ΔΕΦΚΦ Γ1019140 ΕΞ 2017/25.1.2017 (ΦΕΚ 502/Β) Κ.Υ.Α. «Όροι και προϋποθέσεις αναλογικής καταβολής του τέλους ταξινόμησης επιβατικών αυτοκινήτων που παραλαμβάνονται με χρηματοδοτική μίσθωση ή επιστροφής αυτού και ρύθμιση θεμάτων ταξινόμησης» (ΑΔΑ: ΨΣΧΡΗ-ΦΚ2), αναφορικά με την αναλογική καταβολή του τέλους ταξινόμησης στις περιπτώσεις τελωνισμού αυτοκινήτων οχημάτων με χρηματοδοτική μίσθωση (leasing) ή μίσθωση καθώς και με την καταβολή του αναλογούντος Φ.Π.Α., σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. α) της παρ. 2 του άρθρου 14 του ν.2859/2000 (ΦΕΚ 248/Α) «Κύρωση Κώδικα Φ.Π.Α.» ο τόπος παροχής υπηρεσιών προς υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο που ενεργεί με την ιδιότητα αυτή, είναι ο τόπος όπου το εν λόγω πρόσωπο έχει την έδρα της οικονομικής του δραστηριότητας. Ωστόσο, εάν οι υπηρεσίες αυτές παρέχονται σε μόνιμη εγκατάσταση του υποκείμενου στον φόρο προσώπου που βρίσκεται σε τόπο διαφορετικό από τον τόπο όπου έχει την έδρα της οικονομικής του δραστηριότητας, ως τόπος παροχής των υπηρεσιών αυτών θεωρείται ο τόπος όπου βρίσκεται η μόνιμη εγκατάστασή του.

2. Σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 16 του ιδίου νόμου, η φορολογική υποχρέωση γεννάται και ο φόρος γίνεται απαιτητός από το Δημόσιο κατά το χρόνο που πραγματοποιείται η παράδοση των αγαθών ή η παροχή υπηρεσιών και κατ' εξαίρεση στην περίπτωση της παροχής υπηρεσιών κατά το χρόνο έκδοσης του τιμολογίου όταν αυτό εκδίδεται σε χρόνο προγενέστερο της παροχής υπηρεσιών.

3. Επίσης, σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. στ) της παρ.1 του άρθρου 35 του ως άνω νόμου, υπόχρεος στο φόρο είναι ο λήπτης των υπηρεσιών, εφόσον είναι υποκείμενος στο φόρο ή μη υποκείμενο στο φόρο νομικό πρόσωπο το οποίο διαθέτει Α.Φ.Μ. /Φ.Π.Α. στο εσωτερικό της χώρας, για τις παροχές υπηρεσιών για τις οποίες ο τόπος φορολογίας βρίσκεται στο εσωτερικό της χώρας, σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης α) της παραγράφου 2 του άρθρου 14, εφόσον οι υπηρεσίες αυτές παρέχονται από μη εγκατεστημένο στο εσωτερικό της χώρας υποκείμενο στο φόρο. 

4. Επιπλέον, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 38 του ως άνω νόμου, οι υπόχρεοι στο φόρο που ενεργούν φορολογητέες πράξεις ή πράξεις απαλλασσόμενες του φόρου, για τις οποίες έχουν δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών με βάση τις διατάξεις του άρθρου 30 οφείλουν να υποβάλλουν Δήλωση Φ.Π.Α. για κάθε φορολογική περίοδο. Για τις περιπτώσεις ενδοκοινοτικής απόκτησης καινούργιων μεταφορικών μέσων ειδικότερα και σε συνδυασμό με τις διατάξεις του άρθρου 130 του ν.2960/2001 (ΦΕΚ 265/Α) «Εθνικός Τελωνειακός Κώδικας», υποβάλλεται Δ.Ε.Φ.Κ. στην τελωνειακή αρχή με την οποία συνεισπράττεται με το τέλος ταξινόμησης και ο αναλογών Φ.Π.Α.

5. Σύμφωνα, με τις διατάξεις της περ. ε) της παρ.4 του άρθρου 30 του ως άνω νόμου, δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του φόρου με τον οποίο έχουν επιβαρυνθεί ο δαπάνες αγοράς, εισαγωγής ή ενδοκοινοτικής απόκτησης επιβατικών αυτοκινήτων ιδιωτικής χρήσης μέχρι εννέα (9) θέσεων, μοτοσυκλετών και μοτοποδηλάτων, σκαφών και αεροσκαφών ιδιωτικής χρήσης που προορίζονται για αναψυχή ή αθλητισμό, καθώς και οι δαπάνες καυσίμων, επισκευής, συντήρησης, μίσθωσης και κυκλοφορίας αυτών γενικά.

6. Όπως προκύπτει από τα ανωτέρω ειδικότερα, στις περιπτώσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης ή μίσθωσης αυτοκινήτων οχημάτων από εταιρία που είναι εγκατεστημένη σε άλλο κράτος-μέλος και ασκεί τη δραστηριότητά της από το κράτος-μέλος αυτό, ο λήπτης των υπηρεσιών στο εσωτερικό της χώρας υποχρεούται στην απόδοση του Φ.Π.Α. που αναλογεί στο μηνιαίο μίσθωμα που τιμολογείται από την αλλοδαπή εταιρία, με τη Δήλωση Φ.Π.Α.

7. Κατόπιν των ανωτέρω για την ομοιόμορφη εφαρμογή των σχετικών περί Φ.Π.Α. διατάξεων και δεδομένου ότι διασφαλίζονται τα συμφέροντα του Δημοσίου, οι οδηγίες που είχαν παρασχεθεί με την παράγραφο β) της Ενότητας Γ της ανωτέρω σχετικής εγκυκλίου διαταγής (υποβολή Δ.Ε.Φ.Κ. - καταβολή Φ.Π.Α. επί του συνολικού μισθώματος) για τις περιπτώσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης ή μίσθωσης αυτοκινήτων οχημάτων από εταιρία που είναι εγκατεστημένη σε άλλο κράτος-μέλος και ασκεί τη δραστηριότητά της από το κράτος-μέλος αυτό δεν έχουν εφαρμογή και ο Φ.Π.Α. αποδίδεται από τον υπόχρεο στο εσωτερικό της χώρας στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. με την υποβολή της προβλεπόμενης Δήλωσης Φ.Π.Α.




Ο ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ ΤΗΣ ΑΝΕΞΑΡΤΗΤΗΣ ΑΡΧΗΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΩΡΓΙΟΣ ΠΙΤΣΙΛΗΣ

Ε.2032/2019 Φορολογική αντιμετώπιση της απόκτησης μερισμάτων από φορολογούμενο κάτοικο Ελλάδος, τα οποία προέρχονται από αλλοδαπή πλοιοκτήτρια εταιρεία, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 44 του ν. 4141/2013

$
0
0
Αθήνα, 15 Φεβρουαρίου 2019
Ε.2032/15-2-2019
 
ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
 


 
ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
1. ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Α'
2. ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΚΕΦΑΛΑΙΟΥ ΚΑΙ ΠΕΡΙΟΥΣΙΟΛΟΓΙΟΥ
ΤΜΗΜΑ Β'
3. ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΕΜΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ

Ταχ. Δ/νση :Καρ. Σερβίας 10
Ταχ. Κώδικας :10184 Αθήνα
Τηλέφωνο:210.3375317-8
210 3375872
Fax :210.3375001
E-Mail:d12.a@yo.syzefxis.gov.gr
defk.b@aade.gr
Url:www.aade.gr

Ε 2032/2019

ΘΕΜΑ: Φορολογική αντιμετώπιση της απόκτησης μερισμάτων από φορολογούμενο κάτοικο Ελλάδος, τα οποία προέρχονται από αλλοδαπή πλοιοκτήτρια εταιρεία, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 44 του ν. 4141/2013.


Με αφορμή ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στις υπηρεσίες μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Για τη δικαιολόγηση της συνολικής ετήσιας δαπάνης των άρθρων 16 και 17 του ν. 2238/1994 καθώς και για τη δικαιολόγηση των αντικειμενικών δαπανών και υπηρεσιών και των δαπανών απόκτησης περιουσιακών στοιχείων των άρθρων 31 και 32 του ν. 4172/2013 οι φορολογούμενοι, κάτοικοι Ελλάδας, που αποκτούν μερίσματα που καταβάλλονται από ελληνικές ή αλλοδαπές πλοιοκτήτριες εταιρείες πλοίων με ελληνική ή ξένη σημαία ή εταιρείες χαρτοφυλακίου (holding companies) που κατέχουν άμεσα ή έμμεσα τις μετοχές ή μερίδια των πλοιοκτητριών εταιρειών κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 26 του ν. 27/1975, όπως ισχύει, υποβάλλουν είτε με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος είτε κατά τους διενεργούμενους ελέγχους για σκοπούς της φορολογίας εισοδήματος τα αναφερόμενα στο άρθρο 44 του ν. 4141/2013 δικαιολογητικά (σχετ. η ΠΟΛ.1106/2014 εγκύκλιος). Σύμφωνα με τα οριζόμενα στην παράγραφο 2 του άρθρου 44 του ν.4141/2013, τα εκ της εισαγωγής του συναλλάγματος ποσά επιτρέπεται να καταβάλλονται σε νομικά πρόσωπα συμφερόντων του δικαιούχου του ποσού που εισάγεται.

2. Με την ΠΟΛ.1106/2014 εγκύκλιο διευκρινίστηκε ότι, όταν το μέρισμα καταβάλλεται μέσω της διαχειρίστριας εταιρείας, η εισαγωγή των χρηματικών κεφαλαίων πιστοποιείται με το αντίγραφο της μοναδικής βεβαίωσης εισαγωγής στο όνομα της διαχειρίστριας εταιρείας, η δε καταβολή του μερίσματος στον δικαιούχο μέτοχο αποδεικνύεται με πίστωση του τραπεζικού λογαριασμού είτε του ίδιου του δικαιούχου είτε κάποιου νομικού προσώπου συμφερόντων του δικαιούχου ή με οποιοδήποτε τραπεζικό παραστατικό (επιταγή ή έμβασμα). Το βάρος της απόδειξης της σχέσης του δικαιούχου - φυσικού προσώπου με το νομικό πρόσωπο φέρει αποκλειστικά ο δικαιούχος, είτε με υπεύθυνη δήλωσή του είτε με βεβαίωση του νομικού προσώπου που λαμβάνει το μέρισμα. Στην βεβαίωση λήψης του μερίσματος, που εκδίδει η διαχειρίστρια εταιρεία στην Ελλάδα, αναγράφονται τα στοιχεία του φορολογούμενου ως μετόχου της πλοιοκτήτριας εταιρείας ή της εταιρείας χαρτοφυλακίου, ανάλογα με την περίπτωση, το καταβληθέν σε αυτόν μέρισμα, το όνομα του πλοίου (αριθμός και λιμένας νηολόγησης, αριθμ. ΙΜΟ) και η επωνυμία και έδρα της πλοιοκτήτριας εταιρείας. Σε αυτήν την περίπτωση, η ως άνω βεβαίωση της λήψης του μερίσματος που εκδίδει η διαχειρίστρια, αντικαθιστά την βεβαίωση της πλοιοκτήτριας εταιρείας ή της εταιρείας χαρτοφυλακίου κατά το σημείο α' της παραγράφου 1 του άρθρου 44 του ν. 4141/2013.

3. Τα ποσά των μερισμάτων αποτελούν για το δικαιούχο εισόδημα απαλλασσόμενο, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 26 του ν.27/1975. Ειδικότερα, προβλέπεται ότι ο επιβαλλόμενος φόρος στα πλοία υπό ξένη σημαία εξαντλεί κάθε υποχρέωση της αλλοδαπής εταιρείας πλοιοκτήτριας πλοίου υπό ξένη σημαία, το οποίο τελεί υπό την εκμετάλλευση ή διαχείριση ημεδαπής ή αλλοδαπής εταιρείας, εγκατεστημένης στην Ελλάδα δυνάμει των διατάξεων του άρθρου 25 του νόμου αυτού. Η παρ. 11 του άρθρου 26 του ν. 27/1975, μεταξύ άλλων, ορίζει: «Η ίδια απαλλαγή από κάθε φόρο, τέλος, εισφορά ή κράτηση ισχύει και για τους μετόχους ή εταίρους των ως άνω εταιρειών, μέχρι φυσικού προσώπου, για το εισόδημα που αποκτούν με τη μορφή διανομής καθαρών κερδών ή μερισμάτων, είτε απευθείας είτε από εταιρείες χαρτοφυλακίου (holding companies), ανεξαρτήτως του αριθμού των εταιρειών χαρτοφυλακίου που παρεμβάλλονται μεταξύ της πλοιοκτήτριας εταιρείας και του τελικού μετόχου ή εταίρου. Περαιτέρω, απαλλάσσεται από κάθε φόρο η μεταβίβαση από οποιαδήποτε αιτία μετοχών ή μεριδίων ημεδαπών ή αλλοδαπών πλοιοκτητριών εταιρειών πλοίων υπό ελληνική ή ξένη σημαία, καθώς και εταιρειών χαρτοφυλακίου (holding companies) που κατέχουν άμεσα ή έμμεσα, τις μετοχές ή τα μερίδια των ως άνω πλοιοκτητριών εταιρειών. Επίσης, απαλλάσσονται από το φόρο τα κέρδη ναυτικής εταιρείας του ν. 959/1979 (Α' 192), καθώς και τα μερίσματα που διανέμει αυτή, εφόσον έχει υπαχθεί στο άρθρο 25 του παρόντος νόμου και εκμεταλλεύεται ή διαχειρίζεται πλοίο με ελληνική ή ξένη σημαία».

4. Από τα ως άνω εκτεθέντα, και για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος, προκειμένου ο φορολογούμενος (φυσικό πρόσωπο) να δικαιολογήσει αντικειμενική δαπάνη (τεκμήρια διαβίωσης) ή δαπάνη απόκτησης περιουσιακών στοιχείων, με μερίσματα που λαμβάνει από πλοιοκτήτριες εταιρείες, είτε απευθείας από αυτές είτε μέσω διαχειρίστριας εταιρείας, είναι απαραίτητο να προσκομίζει στη Δ.Ο.Υ. τα δικαιολογητικά που ορίζονται στο άρθρο 44 του ν. 4141/2013, μεταξύ των οποίων και αντίγραφο της μοναδικής βεβαίωσης εισαγωγής συναλλάγματος και μόνο για το ποσό που θέλει να καλύψει. Επίσης, στην περίπτωση που τα εισαχθέντα μερίσματα αλλοδαπής πλοιοκτήτριας εταιρείας καταβάλλονται σε νομικό πρόσωπο συμφερόντων του δικαιούχου δυνάμει των σχετικών διατάξεων, ο φορολογούμενος (φπ), δικαιούχος, φέρει το βάρος απόδειξης της σχέσης αυτής. Το εν λόγω, όμως, ποσό των μερισμάτων αποτελεί εισόδημα του φυσικού προσώπου και δηλώνεται στην ετήσια δήλωση φορολογίας εισοδήματος, σύμφωνα με όσα αναφέρονται στην προηγούμενη παράγραφο.

5. Στη φορολογία δωρεών δεν υφίστανται ειδικές διατάξεις οι οποίες να χαρακτηρίζουν ως δωρεές τις περιπτώσεις καταβολής μερισμάτων σε φορολογούμενους κατοίκους Ελλάδος από αλλοδαπές ή ελληνικές πλοιοκτήτριες εταιρείες πλοίων με ελληνική ή ξένη σημαία. Ως εκ τούτου ενδεχόμενη συντέλεση δωρεάς αντιμετωπίζεται φορολογικά υπό το πρίσμα των γενικών διατάξεων του Κώδικα διατάξεων φορολογίας κληρονομιών, δωρεών, γονικών παροχών και κερδών από τυχερά παίγνια, ο οποίος κυρώθηκε με το πρώτο άρθρο του ν. 2961/2001, εφόσον η συγκεκριμένη πράξη φέρει τα εννοιολογικά στοιχεία αυτής (της δωρεάς).

Η φορολογική αρχή, κατά την παραλαβή της δήλωσης φόρου δωρεάς, δεν εξετάζει κατ' αρχήν την προέλευση των χρημάτων, την ειδικότερη πρόθεση και τα ελατήρια εκείνου που προβαίνει σε δωρεά ή το λόγο για τον οποίο αυτά παραχωρούνται, προκειμένου αυτά να υπαχθούν σε φορολόγηση.

Η απόδειξη μιας τέτοιας έννομης σχέσης (δωρεάς) καθώς και η συνδρομή των πραγματικών περιστατικών, που είναι κρίσιμα για τον προσδιορισμό του ποσού που συνιστά άτυπη δωρεά, εναπόκεινται στην αρμοδιότητα των ελεγκτικών φορολογικών αρχών και θα πρέπει να γίνεται με συγκεκριμένα αποδεικτικά στοιχεία και με ενδελεχή εκτίμηση κάθε φορά των συγκεκριμένων πραγματικών περιστατικών.

Ως εκ τούτου, και δεδομένου ότι η καταβολή των μερισμάτων σε φορολογούμενο κάτοικο Ελλάδας, υπό τις προϋποθέσεις του άρθρου 44 του ν.4141/2013, αποτελεί εισόδημα, σύμφωνα με τα προεκτεθέντα, στην περίπτωση αυτή δεν εφαρμόζονται οι διατάξεις της φορολογίας δωρεών. Μόνο εφόσον τα ποσά αυτά δεν αντιμετωπίζονται φορολογικά ως εισόδημα (διότι, νια παράδειγμα, ο φορολογούμενος δεν απέδειξε τη συνδρομή των προϋποθέσεων του άρθρου 44 του ν.4141/2013), δύναται, είτε βάσει δήλωσης είτε κατόπιν ελέγχου, να εγερθούν ζητήματα εφαρμογής των διατάξεων της φορολογίας δωρεών, η οποία, σύμφωνα με τα οριζόμενα στις διατάξεις του άρθρου 20 παραγ. 1α' του Κ.Τ.Χ. (Π.Δ. της 28/7/1931), όπου και παρατίθενται αναλυτικά οι απαλλαγές από το τέλος χαρτοσήμου, στην περίπτωση που θεωρηθεί δωρεά, δεν υπόκειται σε τέλη χαρτοσήμου.




Ο Διοικητής ΑΑΔΕ
Γεώργιος Πιτσιλής

7613/395/2019 Οδηγίες για την εφαρμογή του κατώτατου μισθού και του κατώτατου ημερομισθίου για τους υπαλλήλους και τους εργατοτεχνίτες όλης της χώρας

$
0
0
Αθήνα, 18 Φεβρουαρίου 2019
Αριθμ. Πρωτ.: οίκ. 7613/395

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΕΡΓΑΣΙΑΣ, ΚΟΙΝΩΝΙΚΗΣ ΑΣΦΑΛΙΣΗΣ ΚΑΙ ΚΟΙΝΩΝΙΚΗΣ ΑΛΛΗΛΕΓΓΥΗΣ
ΓΕΝΙΚΗ Δ/ΝΣΗ ΕΡΓΑΣΙΑΚΩΝ ΣΧΕΣΕΩΝ, ΥΓΕΙΑΣ ΚΑΙ ΑΣΦΑΛΕΙΑΣ ΣΤΗΝ ΕΡΓΑΣΙΑ ΚΑΙ ΕΝΤΑΞΗΣ ΣΤΗΝ ΕΡΓΑΣΙΑ
Δ/ΝΣΗ ΣΥΛΛΟΓΙΚΩΝ ΡΥΘΜΙΣΕΩΝ
ΤΜΗΜΑ ΣΥΛΛΟΓΙΚΩΝ ΣΥΜΒΑΣΕΩΝ ΚΑΙ ΣΥΛΛΟΓΙΚΗΣ ΟΡΓΑΝΩΣΗΣ (Ι)

Ταχ. Δ/νση :Σταδίου 29
Ταχ. Κώδικας :101 10 Αθήνα
Τηλέφωνο :213 15 16 620
Ηλ. Ταχυδρομείο :dsr@ypakp.gr
Πληροφορίες :Δημήτρης Ουζούνης

ΕΓΚΥΚΛΙΟΣ

ΘΕΜΑ : Οδηγίες για την εφαρμογή του κατώτατου μισθού και του κατώτατου ημερομισθίου για τους υπαλλήλους και τους εργατοτεχνίτες όλης της χώρας.


1. Με την υπ’ αριθμ. οικ. 4241/127/30.1.2019 απόφαση της Υπουργού Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης (Β΄ 173) καθορίζεται, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 103 του ν. 4172/2013 (Α΄ 167), όπως ισχύει, ο νόμιμος κατώτατος μισθός και το νόμιμο κατώτατο ημερομίσθιο, για πλήρη απασχόληση, για τους υπαλλήλους και τους εργατοτεχνίτες όλης της χώρας, ως εξής:

α) Για τους υπαλλήλους ο κατώτατος μισθός ορίζεται στα εξακόσια πενήντα ευρώ (650,00 €).

β) Για τους εργατοτεχνίτες το κατώτατο ημερομίσθιο ορίζεται στα είκοσι εννέα ευρώ και τέσσερα λεπτά (29,04 €).

Ο ως άνω νόμιμος κατώτατος μισθός και το ως άνω νόμιμο κατώτατο ημερομίσθιο ισχύουν από 1 Φεβρουαρίου 2019 για τους υπαλλήλους και τους εργατοτεχνίτες όλης της χώρας, χωρίς ηλικιακή διάκριση.

2. Από την έναρξη ισχύος του νέου νόμιμου κατώτατου μισθού και του νέου νόμιμου κατώτατου ημερομισθίου, οποιαδήποτε αναφορά της κείμενης νομοθεσίας στον κατώτατο μισθό και στο κατώτατο ημερομίσθιο, κατά το μέρος που αφορά/εισάγει ηλικιακή διάκριση, θεωρείται κατηργημένη.

Συνεπώς, ως προς τις ήδη διαμορφωθείσες προσαυξήσεις λόγω προϋπηρεσίας, εφαρμόζονται οι διατάξεις των στοιχείων i και iii της περ. γ΄, χωρίς τις ηλικιακές αναφορές, και των περ. δ΄ έως στ΄ της υποπαρ. ΙΑ.11.3 της παρ. ΙΑ του άρθρου πρώτου του ν. 4093/2012 (Α΄ 222), όπως ισχύει.

3. Ενόψει των ανωτέρω, ο νόμιμος κατώτατος μισθός και το νόμιμο κατώτατο ημερομίσθιο για τους υπαλλήλους και τους εργατοτεχνίτες όλης της χώρας, χωρίς ηλικιακή διάκριση, διαμορφώνονται από 1 Φεβρουαρίου 2019 σύμφωνα με τους κάτωθι πίνακες:

ΥΠΑΛΛΗΛΟΙ

Έτη

Προϋπηρεσίας

Βασικός

Μισθός

Προσαύξηση

Προϋπηρεσίας

Σύνολο

0-3

650,00

-

650,00

3-6

650,00

65,00

715,00

6-9

650,00

130,00

780,00

9 και άνω

650,00

195,00

845,00


ΕΡΓΑΤΟΤΕΧΝΙΤΕΣ

Έτη

Προϋπηρεσίας

Βασικό

Ημερομίσθιο

Προσαύξηση

Προϋπηρεσίας

Σύνολο

0-3

29,04

-

29,04

3-6

29,04

1,45

30,49

6-9

29,04

2,90

31,94

9-12

29,04

4,36

33,40

12-15

29,04

5,81

34,85

15-18

29,04

7,26

36,30

18 και άνω

29,04

8,71

37,75


4. Ατομικές συμβάσεις εργασίας και συλλογικές συμβάσεις εργασίας κάθε είδους δεν επιτρέπεται να ορίζουν μηνιαίες τακτικές αποδοχές ή ημερομίσθιο πλήρους απασχόλησης κατώτερο από τον κατά τα ανωτέρω νόμιμο κατώτατο μισθό και νόμιμο κατώτατο ημερομίσθιο.

Οποιοσδήποτε όρος ατομικής ή συλλογικής συμφωνίας υπολείπεται αυτών είναι αυτοδικαίως άκυρος και στους παραβάτες εργοδότες επιβάλλονται οι κυρώσεις των άρθρων 24 και 28 του ν. 3996/2011 (Α΄ 170), όπως ισχύει.

5. Σε περίπτωση μεταβολής των αποδοχών των εργαζομένων, ο εργοδότης υποχρεούται να υποβάλει στο πληροφοριακό σύστημα «ΕΡΓΑΝΗ» το έντυπο Ε4 (Πίνακας Προσωπικού), συμπληρωμένο μόνο με τα στοιχεία της μεταβολής των αποδοχών, όπως ορίζεται στην παρ. 5.17 του άρθρου 5 της υπ’ αριθμ. οικ. 32143/Δ1.11288/11.6.2018 απόφασης της Υπουργού Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης (Β΄ 2401).

Η προβλεπόμενη προθεσμία υποβολής του εντύπου Ε4 (Πίνακας Προσωπικού), συμπληρωμένου μόνο με τα στοιχεία της μεταβολής των αποδοχών, παρατάθηκε έως τις 28 Φεβρουαρίου 2019, με την υπ’ αριθμ. οικ. 4595/Δ1.1613/31-01-2019 απόφαση της Υπουργού Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης (Β΄ 234).

Σε περίπτωση παρέλευσης της παραπάνω προθεσμίας, ηλεκτρονική υποβολή δεν είναι δυνατή και ακολουθείται η διαδικασία της κατάθεσης με προσέλευση στην αρμόδια Υπηρεσία του ΣΕΠΕ, με ανάλογη εφαρμογή των προβλεπόμενων κυρώσεων περί εκπρόθεσμης υποβολής εντύπων,  σύμφωνα με την παρ. 5.21 του άρθρου 5 της υπ’ αριθμ. οικ. 32143/Δ1.11288/11.6.2018 απόφασης.

6. Κάθε αναφορά της ισχύουσας νομοθεσίας γενικά στον ελάχιστο μισθό ή στο ελάχιστο ημερομίσθιο της Εθνικής Γενικής Συλλογικής Σύμβασης Εργασίας (ΕΓΣΣΕ) νοείται ως αναφορά στον νόμιμο κατώτατο μισθό και το νόμιμο κατώτατο ημερομίσθιο που καθορίζεται κατά τα ανωτέρω.






Η Υπουργός Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης
Ευτυχία Αχτσιόγλου

Yπόθεση C-562/17 Τρόπος επιστροφής του φόρου προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) – Αρχές της ισοδυναμίας και της αποτελεσματικότητας – Επιχείρηση μη εδρεύουσα στην Ευρωπαϊκή Ένωση – Προγενέστερη απόφαση περί μη επιστροφής του ΦΠΑ καταστάσα απρόσβλητη – Εσφαλμένος αριθμός φορολογικού μητρώου ΦΠΑ

Next: 5411/392/2019 Παράταση της προθεσμίας μέχρι την οποία είναι επιτρεπτή η υποβολή εκπρόθεσμων δηλώσεων και η κατάθεση αιτήσεων διόρθωσης προδήλου σφάλματος για τις υπό κτηματογράφηση περιοχές, για το σύνολο των ακινήτων που βρίσκονται στην Περιφερειακή Ενότητα Ανατολικής Αττικής, στον Καλλικρατικό Δήμο Ωρωπού, στον οποίο περιλαμβάνονται οι προ-Καποδιστριακοί Δήμοι και Κοινότητες Αυλώνος, Αφιδνών, Μαλακάσης και Πολυδενδρίου και στην Περιφερειακή Ενότητα Βοιωτίας, στον Καλλικρατικό Δήμο Τανάγρας, στον οποίο περιλαμβάνονται οι προΚαποδιστριακοί Δήμοι Οινοφύτων (Τοπικά διαμερίσματα Αγίου Θωμά, Κλειδιού και Οινοφύτων) και Δερβενοχωρίων (Τοπικά διαμερίσματα Δάφνης, Πύλης, Σκούρτων και Στεφάνης).
$
0
0

ΑΠΟΦΑΣΗ ΤΟΥ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟΥ (ένατο τμήμα) της 14ης Φεβρουαρίου 2019  «Προδικαστική παραπομπή – Δέκατη τρίτη οδηγία 86/560/ΕΟΚ – Τρόπος επιστροφής του φόρου προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) – Αρχές της ισοδυναμίας και της αποτελεσματικότητας – Επιχείρηση μη εδρεύουσα στην Ευρωπαϊκή Ένωση – Προγενέστερη απόφαση περί μη επιστροφής του ΦΠΑ καταστάσα απρόσβλητη – Εσφαλμένος αριθμός φορολογικού μητρώου ΦΠΑ»

Στην υπόθεση C-562/17,

με αντικείμενο αίτηση προδικαστικής αποφάσεως δυνάμει του άρθρου 267 ΣΛΕΕ, που υπέβαλε το Audiencia Nacional (κεντρικό δικαστήριο, Ισπανία) με απόφαση της 15ης Σεπτεμβρίου 2017, η οποία περιήλθε στο Δικαστήριο στις 25 Σεπτεμβρίου 2017, στο πλαίσιο της δίκης

Nestrade SA

κατά

Agencia Estatal de la Administración Tributaria (AEAT),

Tribunal Económico-Administrativo Central,

ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ (ένατο τμήμα),

συγκείμενο από τους K. Jürimäe, πρόεδρο τμήματος, E. Juhász και C. Vajda (εισηγητή), δικαστές,

γενικός εισαγγελέας: Y. Bot

γραμματέας: L. Carrasco Marco, διοικητική υπάλληλος,

έχοντας υπόψη την έγγραφη διαδικασία και κατόπιν της επ’ ακροατηρίου συζητήσεως της 28ης Νοεμβρίου 2018,

λαμβάνοντας υπόψη τις παρατηρήσεις που υπέβαλαν:

–        η Nestrade SA, εκπροσωπούμενη από τον E. Codes Feijoo, procurador, και την A. Iglesias Querol, abogada,

–        η Ισπανική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τον S. Jiménez García,

–        η Ευρωπαϊκή Επιτροπή, εκπροσωπούμενη από τις L. Lozano Palacios και F. Clotuche-Duvieusart,

κατόπιν της αποφάσεως που έλαβε, αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα, να εκδικάσει την υπόθεση χωρίς ανάπτυξη προτάσεων,

εκδίδει την ακόλουθη

Απόφαση

1        Η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως αφορά την ερμηνεία των διατάξεων της δεκάτης τρίτης οδηγίας 86/560/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Νοεμβρίου 1986, για την εναρμόνιση των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – τρόπος επιστροφής του φόρου προστιθέμενης αξίας στους υποκείμενους στο φόρο που δεν είναι εγκατεστημένοι σε έδαφος της Κοινότητας (ΕΕ 1986, L 326, σ. 40, στο εξής: δέκατη τρίτη οδηγία).

2        Η αίτηση αυτή υποβλήθηκε στο πλαίσιο ένδικης διαφοράς μεταξύ της Nestrade SA, εμπορικής εταιρίας με έδρα στην Ελβετία, αφενός, και της Agencia Estatal de la Administración Tributaria (AEAT) (κρατικής φορολογικής αρχής, Ισπανία) και του Tribunal Económico-Administrativo Central (κεντρικού οικονομικού-διοικητικού δικαστηρίου, Ισπανία), αφετέρου, με αντικείμενο τη μερική άρνηση επιστροφής του φόρου προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) εξαιτίας διοικητικής αποφάσεως που είχε εκδοθεί πριν από την άρνηση αυτή και είχε καταστεί απρόσβλητη.

 Το νομικό πλαίσιο

 Το δίκαιο της Ένωσης

 Η δέκατη τρίτη οδηγία

3        Το άρθρο 2 της δεκάτης τρίτης οδηγίας ορίζει τα εξής:

«1.      Με την επιφύλαξη των άρθρων 3 και 4, κάθε κράτος μέλος επιστρέφει σε κάθε υποκείμενο στο φόρο που δεν είναι εγκατεστημένος σε έδαφος της Κοινότητας, υπό τους όρους που ορίζονται κατωτέρω, [τον ΦΠΑ] με τον οποίο επιβαρύνονται οι υπηρεσίες που του έχουν παρασχεθεί ή τα κινητά που του έχουν παραδοθεί στο εσωτερικό της χώρας από άλλους υποκειμένους στο φόρο, ή με τον οποίο έχει επιβαρυνθεί η εισαγωγή αγαθών στη χώρα, στο βαθμό που τα αγαθά και οι υπηρεσίες αυτές χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες των πράξεων που αναφέρονται στο άρθρο 17 παράγραφος 3 στοιχεία α) και β) της [έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49)] ή της παροχής υπηρεσιών που αναφέρονται στο άρθρο 1 σημείο 1 στοιχείο β) της παρούσας οδηγίας.

2.      Τα κράτη μέλη μπορούν να θέσουν ως προϋπόθεση της επιστροφής που αναφέρεται στην παράγραφο 1 τη χορήγηση ανάλογων πλεονεκτημάτων από τα τρίτα κράτη στον τομέα των φόρων κύκλου εργασιών.

3.      Τα κράτη μέλη μπορούν να ζητήσουν διορισμό δημοσιονομικού αντιπροσώπου.»

4        Το άρθρο 3, παράγραφος 1, της δεκάτης τρίτης οδηγίας ορίζει τα ακόλουθα:

«Η επιστροφή που αναφέρεται στο άρθρο 2 παράγραφος 1 χορηγείται κατόπιν αιτήσεως του υποκειμένου στο φόρο. Τα κράτη μέλη καθορίζουν τις λεπτομέρειες υποβολής της εν λόγω αίτησης, περιλαμβανομένων των προθεσμιών, της περιόδου την οποία αφορά η αίτηση, την αρμόδια για τη λήψη της αιτήσεως υπηρεσία, καθώς και τα ελάχιστα ποσά για τα οποία δύναται να ζητείται η επιστροφή. Καθορίζουν επίσης τις λεπτομέρειες της επιστροφής, περιλαμβανομένων των προθεσμιών. Επιβάλλουν στον αιτούντα τις απαιτούμενες υποχρεώσεις για την εκτίμηση του βασίμου της αιτήσεως και την αποφυγή της φοροδιαφυγής, και ιδίως την απόδειξη ότι ασκεί οικονομική δραστηριότητα σύμφωνα με το άρθρο 4 παράγραφος 1 της οδηγίας [77/388]. Ο αιτών πρέπει να πιστοποιήσει με γραπτή δήλωση ότι δεν έχει πραγματοποιήσει, κατά τη διάρκεια της καθορισμένης περιόδου, καμιά δραστηριότητα που να μην πληροί τους όρους που θεσπίζονται στο άρθρο 1 σημείο 1 της παρούσας οδηγίας.»

 Η οδηγία 2006/112/ΕΚ

5        Το άρθρο 170 της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας (ΕΕ 2006, L 347, σ. 1), όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 2008/8/ΕΚ του Συμβουλίου, της 12ης Φεβρουαρίου 2008 (ΕΕ 2008, L 44, σ. 1) (στο εξής: οδηγία 2006/112), ορίζει τα εξής:

«Κάθε υποκείμενος στο φόρο ο οποίος, κατά την έννοια του άρθρου 1 της [δεκάτης τρίτης οδηγίας], του άρθρου 2 σημείο 1 και του άρθρου 3 της οδηγίας 2008/9/ΕΚ [του Συμβουλίου, της 12ης Φεβρουαρίου 2008, για τον καθορισμό λεπτομερών κανόνων σχετικά με την επιστροφή του φόρου προστιθέμενης αξίας, που προβλέπεται στην οδηγία 2006/112/ΕΚ, σε υποκείμενους στον φόρο μη εγκατεστημένους στο κράτος μέλος επιστροφής αλλά εγκατεστημένους σε άλλο κράτος μέλος (ΕΕ 2008, L 44, σ. 23),] και του άρθρου 171 της παρούσας οδηγίας, δεν είναι εγκατεστημένος στο κράτος μέλος στο οποίο πραγματοποιεί αγορές αγαθών και υπηρεσιών ή εισαγωγές αγαθών που επιβαρύνονται με ΦΠΑ, δικαιούται επιστροφή του φόρου αυτού στο μέτρο που τα αγαθά και οι υπηρεσίες χρησιμοποιούνται για τις εξής πράξεις:

α)      πράξεις του άρθρου 169,

β)      πράξεις για τις οποίες υπόχρεος του φόρου είναι αποκλειστικά ο αποκτών τα αγαθά ή ο λήπτης των υπηρεσιών σύμφωνα με τα άρθρα 194 έως 197 και το άρθρο 199.»

6        Το άρθρο 171 της οδηγίας αυτής ορίζει τα ακόλουθα:

«1.      Η επιστροφή του ΦΠΑ στους υποκείμενους στο φόρο, που δεν είναι εγκατεστημένοι στο κράτος μέλος όπου πραγματοποιούν αγορές αγαθών και υπηρεσιών ή εισαγωγές αγαθών που επιβαρύνονται με φόρο, αλλά είναι εγκατεστημένοι σε άλλο κράτος μέλος, πραγματοποιείται σύμφωνα με τις λεπτομερείς διαδικασίες που προβλέπονται από την οδηγία [2008/9].

2.      Η επιστροφή του ΦΠΑ στους υποκείμενους στον φόρο, που δεν είναι εγκατεστημένοι στο έδαφος της Κοινότητας, πραγματοποιείται σύμφωνα με τις διαδικασίες εφαρμογής που καθορίζονται από την [δέκατη τρίτη οδηγία].

Οι υποκείμενοι στον φόρο, που αναγράφονται στο άρθρο 1 της [δεκάτης τρίτης οδηγίας] και οι οποίοι έχουν πραγματοποιήσει στο κράτος μέλος στο οποίο πραγματοποιούν αγορές αγαθών και υπηρεσιών ή εισαγωγές αγαθών που επιβαρύνονται με φόρο μόνο παραδόσεις αγαθών ή παροχές υπηρεσιών για τις οποίες το πρόσωπο προς το οποίο απευθύνονται οι εν λόγω πράξεις έχει ορισθεί ως υπόχρεος για την καταβολή του φόρου σύμφωνα με τα άρθρα 194 έως 197 και το άρθρο 199, θεωρούνται επίσης, για την εφαρμογή της συγκεκριμένης οδηγίας, υποκείμενοι στον φόρο μη εγκατεστημένοι εντός της Κοινότητας.

3.      Η [δέκατη τρίτη οδηγία] δεν εφαρμόζεται:

α)      σε ποσά ΦΠΑ τα οποία σύμφωνα με τη νομοθεσία του κράτους μέλους επιστροφής έχουν εσφαλμένα τιμολογηθεί·

β)       σε ποσά ΦΠΑ που έχουν τιμολογηθεί για παραδόσεις αγαθών που απαλλάσσονται ή μπορούν να απαλλάσσονται από το φόρο, σύμφωνα με το άρθρο 138 ή το άρθρο 146 παράγραφος 1 στοιχείο β).»

 Το ισπανικό δίκαιο

7        Το άρθρο 119 bis του Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido (νόμου 37/1992 περί φόρου προστιθέμενης αξίας), της 28ης Δεκεμβρίου 1992, το οποίο φέρει τον τίτλο «Ειδικό καθεστώς που εφαρμόζεται στις επιστροφές υπέρ ορισμένων επιχειρήσεων και επαγγελματιών μη εγκατεστημένων στο έδαφος εφαρμογής του [ΦΠΑ] ούτε στην Κοινότητα, στις Καναρίους Νήσους, στη Ceuta ή τη Melilla», όπως ίσχυε κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών της κύριας δίκης, ορίζει τα εξής:

«Οι επιχειρήσεις και οι επαγγελματίες που δεν είναι εγκαταστημένοι στο έδαφος εφαρμογής του [ΦΠΑ] ούτε στην Κοινότητα, στις Καναρίους Νήσους, στη Ceuta ή στη Melilla, μπορούν να ζητούν την επιστροφή του [ΦΠΑ] που κατέβαλαν για την απόκτηση ή την εισαγωγή αγαθών ή για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν στο εν λόγω έδαφος, εφόσον τηρούνται οι προϋποθέσεις και οι περιορισμοί που προβλέπονται στο άρθρο 119 του παρόντος νόμου, υπό την επιφύλαξη και μόνον των ειδικών διατάξεων που παρατίθενται κάτωθι και σύμφωνα με τη διαδικασία που καθορίζει η νομοθεσία:

[...]».

8        Το άρθρο 31 του Real Decreto 1624/1992 por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (βασιλικού διατάγματος 1624/1992 περί εγκρίσεως του κανονισμού περί φόρου προστιθέμενης αξίας), της 29ης Δεκεμβρίου 1992, το οποίο φέρει τον τίτλο «Επιστροφές υπέρ επιχειρήσεων και επαγγελματιών που δεν είναι εγκατεστημένοι στο έδαφος εφαρμογής του [ΦΠΑ], αλλά είναι εγκατεστημένοι στην Κοινότητα, στις Καναρίους Νήσους, στη Ceuta ή στη Melilla», όπως ίσχυε κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών της κύριας δίκης, ορίζει τα ακόλουθα:

«[...]

7.      [...]

Όταν υπάρχουν αμφιβολίες σχετικά με το κύρος ή την ορθότητα των στοιχείων που περιέχονται σε αίτηση επιστροφής ή στο ηλεκτρονικό αντίγραφο των τιμολογίων ή των εγγράφων εισαγωγής στα οποία αυτή παραπέμπει, η αρμόδια για την επεξεργασία της αιτήσεως αρχή μπορεί, εφόσον κρίνεται αναγκαίο, να ζητήσει από τον αιτούντα να προσκομίσει τα πρωτότυπα έγγραφα κινώντας τη διαδικασία για την εξασφάλιση προσθέτων ή μεταγενεστέρων πληροφοριών, η οποία προβλέπεται στο άρθρο 119, παράγραφος 7, του νόμου 37/1992. Τα πρωτότυπα αυτά έγγραφα παραμένουν στη διάθεση της φορολογικής αρχής έως την εκπνοή της προθεσμίας παραγραφής της φορολογικής υποχρεώσεως.

Ο αποδέκτης αιτήσεως για παροχή προσθέτων ή μεταγενεστέρων πληροφοριών οφείλει να ανταποκρίνεται σε αυτήν εντός προθεσμίας ενός μηνός από την παραλαβή της.

8.      Η απόφαση επί της αιτήσεως επιστροφής λαμβάνεται και κοινοποιείται στον αιτούντα εντός τεσσάρων μηνών από την ημερομηνία παραλαβής της από την αρμόδια για την έκδοση της αποφάσεως αρχής.

Εντούτοις, όταν είναι απαραίτητο να ζητηθούν πρόσθετες ή μεταγενέστερες πληροφορίες, η απόφαση πρέπει να λαμβάνεται και να κοινοποιείται στον αιτούντα εντός προθεσμίας δύο μηνών από την παραλαβή των ζητηθεισών πληροφοριών ή, εάν ο αποδέκτης της αιτήσεως παροχής πληροφοριών δεν ανταποκριθεί σε αυτήν, από την παρέλευση ενός μηνός από την υποβολή της αιτήσεως πληροφοριών. Στις περιπτώσεις αυτές, η ελάχιστη διάρκεια της διαδικασίας επιστροφής είναι έξι μήνες από την παραλαβή της αιτήσεως από την αρμόδια για την εξέτασή της αρχή.

Εν πάση περιπτώσει, όταν είναι απαραίτητο να ζητηθούν πρόσθετες ή μεταγενέστερες πληροφορίες, η μέγιστη προθεσμία για την έκδοση αποφάσεως επί αιτήσεως επιστροφής είναι οκτώ μήνες από την ημερομηνία παραλαβής της, η δε αίτηση λογίζεται απορριφθείσα εάν παρέλθει η προβλεπόμενη στην παρούσα παράγραφο προθεσμία χωρίς να έχει κοινοποιηθεί ρητή απόφαση στον αιτούντα.

[...]

10.      Ο αιτών δύναται να ασκήσει προσφυγή κατά της ολικής ή μερικής απορρίψεως της αιτήσεως επιστροφής σύμφωνα με τις διατάξεις του τίτλου V του [Ley 58/2003 General Tributaria (νόμου 58/2003 περί γενικού φορολογικού κώδικα, στο εξής: γενικός φορολογικός κώδικας), της 17ης Δεκεμβρίου 2003].

[...]»

9        Το άρθρο 31 bis του εν λόγω βασιλικού διατάγματος 1624/1992 ορίζει τα εξής:

«[...]

3.      Τα πρωτότυπα τιμολόγια και τα λοιπά δικαιολογητικά του δικαιώματος επιστροφής έγγραφα παραμένουν στη διάθεση της φορολογικής αρχής έως την εκπνοή της προθεσμίας παραγραφής της φορολογικής υποχρεώσεως.

[...]

5.      Η επεξεργασία και η εξέταση των αιτήσεων επιστροφής του παρόντος άρθρου γίνεται σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 31, παράγραφοι 6 έως 11, του παρόντος κανονισμού.»

10      Το άρθρο 139 του γενικού φορολογικού κώδικα, το οποίο φέρει τον τίτλο «Περάτωση της διαδικασίας περιορισμένου ελέγχου», ορίζει τα ακόλουθα:

«1.      Η διαδικασία περιορισμένου ελέγχου περατώνεται με έναν από τους ακόλουθους τρόπους:

a)      με ρητή απόφαση της φορολογικής αρχής, η οποία περιέχει τα στοιχεία που μνημονεύονται στην επόμενη παράγραφο·

b)      λόγω καταργήσεως της διαδικασίας, όταν εκπνεύσει η προθεσμία που τάσσει το άρθρο 104 του παρόντος νόμου χωρίς κοινοποίηση ρητής αποφάσεως, εξυπακουομένου ότι η φορολογική αρχή δύναται να κινήσει εκ νέου την εν λόγω διαδικασία ενόσω δεν έχει παρέλθει η προθεσμία παραγραφής.

[...]

2.      Η διοικητική απόφαση με την οποία περατώνεται η διαδικασία περιορισμένου ελέγχου πρέπει να περιέχει, τουλάχιστον, τα ακόλουθα στοιχεία:

a)      τη φορολογική υποχρέωση ή τα σχετικά με αυτήν στοιχεία, καθώς και τη χρονική περίοδο την οποία κάλυψε ο έλεγχος·

b)      περιγραφή των ειδικών μέτρων που ελήφθησαν·

c)      περιγραφή των πραγματικών περιστατικών και του σκεπτικού στα οποία βασίσθηκε η απόφαση·

d)      προσωρινή εκκαθάριση [...]».

11      Το άρθρο 219 του γενικού φορολογικού κώδικα, το οποίο φέρει τον τίτλο «Ανάκληση πράξεων επιβολής φόρου και επιβολής κυρώσεων», ορίζει τα εξής:

«1.      Η φορολογική αρχή δύναται να ανακαλεί τις πράξεις της εις όφελος των ενδιαφερομένων, όταν εκτιμά ότι αυτές είναι προδήλως παράνομες, όταν μεταγενέστερες περιστάσεις που επηρεάζουν συγκεκριμένη νομική κατάσταση καθιστούν πρόδηλο ότι η πράξη είναι ακατάλληλη ή όταν, διαρκούσης της διαδικασίας, παραβιάσθηκαν τα δικαιώματα άμυνας των ενδιαφερομένων.

Η ανάκληση δεν είναι δυνατόν, σε καμία περίπτωση, να συνιστά παρέκκλιση ή εξαίρεση μη επιτρεπόμενη από τη φορολογική νομοθεσία ούτε να αντιβαίνει στην αρχή της ισότητας, στο δημόσιο συμφέρον ή στην έννομη τάξη.

2.      Ανάκληση χωρεί μόνον εφόσον δεν έχει παρέλθει η προθεσμία παραγραφής.

[...]»

 Η διαφορά της κύριας δίκης και τα προδικαστικά ερωτήματα

12      Η Nestrade, της οποίας η έδρα και η φορολογική κατοικία είναι στην Ελβετία, πραγματοποιεί συναλλαγές υποκείμενες στον ΦΠΑ στην Ισπανία.

13      Στις 21 Σεπτεμβρίου 2010, η Nestrade ζήτησε από την AEAT, κατ’ εφαρμογήν της διαδικασίας επιστροφής του καταβληθέντος ΦΠΑ επί των εισροών στο πλαίσιο της επιβολής ισπανικού ΦΠΑ σε επιχειρηματία μη εγκαταστημένο στο έδαφος της Ευρωπαϊκής Ένωσης, την επιστροφή των ποσών που είχαν καταβληθεί για την παράδοση αγαθών από τον προμηθευτή της Hero España SA (στο εξής: Hero), κατά το τρίτο και το τέταρτο τρίμηνο του έτους 2009. Η Nestrade ζήτησε, επίσης, την επιστροφή όλων των λοιπών ποσών ΦΠΑ που είχαν καταβληθεί όσον αφορά τα έτη 2008 έως 2010 για την παράδοση αγαθών από τη Hero.

14      Για όλα τα ανωτέρω οικονομικά έτη, η ΑΕΑΤ ζήτησε από τη Nestrade να προσκομίσει τα τιμολόγια που αντιστοιχούσαν στις παραδόσεις αγαθών από τη Hero (στο εξής: ορθά τιμολόγια), διότι στα αρχικώς προσκομισθέντα τιμολόγια αναγραφόταν ο ολλανδικός αριθμός φορολογικού μητρώου ΦΠΑ της Nestrade, ενώ έπρεπε να αναγράφεται ο ελβετικός αριθμός φορολογικού μητρώου ΦΠΑ.

15      Συνακόλουθα, στις 23 Νοεμβρίου 2010, η AEAT ζήτησε από τη Nestrade να της προσκομίσει, εντός προθεσμίας δέκα εργασίμων ημερών από την κοινοποίηση της αιτήσεώς της, που έλαβε χώρα στις 13 Δεκεμβρίου 2010, τα ορθά τιμολόγια για το τρίτο και για το τέταρτο τρίμηνο του οικονομικού έτους 2009. Η Nestrade δεν ανταποκρίθηκε στην εν λόγω αίτηση εντός της ταχθείσας προθεσμίας.

16      Στις 10 Ιανουαρίου 2011, η Hero εξέδωσε τα διορθωτικά τιμολόγια για το τρίτο και το για τέταρτο τρίμηνο του οικονομικού έτους 2009.

17      Στις 5 Απριλίου 2011, η AEAT εξέδωσε απόφαση με την οποία αρνήθηκε να επιστρέψει το ποσό των 114 662,59 ευρώ που ζητείτο για το τρίτο και το για τέταρτο τρίμηνο του οικονομικού έτους 2009, με την αιτιολογία ότι δεν ήταν σε θέση να κρίνει αν η αίτηση ήταν βάσιμη.

18      Η απόφαση αυτή, η οποία δεν προσβλήθηκε από τη Nestrade, κατέστη απρόσβλητη στις 14 Μαΐου 2011.

19      Στις 5 Αυγούστου 2011, η Nestrade ζήτησε εκ νέου από την ΑΕΑΤ την επιστροφή των ποσών του ΦΠΑ επί των εισροών που είχαν καταβληθεί κατά τα οικονομικά έτη 2008 έως 2010, και ζήτησε, επίσης, την επιστροφή των ποσών του ΦΠΑ επί των εισροών που είχαν καταβληθεί κατά την περίοδο μεταξύ των μηνών Ιανουαρίου και Μαρτίου του 2011. Με την ευκαιρία αυτή, η Nestrade προσκόμισε διορθωτικά τιμολόγια και ακύρωσε τα αρχικά τιμολόγια που είχε εκδώσει η Hero για καθένα από τα έτη αυτά, συμπεριλαμβανομένων του τρίτου και του τέταρτου τριμήνου του οικονομικού έτους 2009.

20      Με την απόφαση που εξέδωσε στις 12 Δεκεμβρίου 2011, η ΑΕΑΤ αποφάσισε, πρώτον, την επιστροφή των ποσών του ΦΠΑ επί των εισροών που είχαν καταβληθεί για τα οικονομικά έτη 2008 και 2010, καθώς και για το πρώτο και το δεύτερο τρίμηνο του οικονομικού έτους 2009, συνολικού ύψους 542 094,25 ευρώ. Η ΑΕΑΤ έκρινε ότι η Nestrade είχε ανταποκριθεί στις αιτήσεις της και είχε προσκομίσει τα ζητηθέντα διορθωτικά τιμολόγια. Η AEAT χορήγησε την ανωτέρω επιστροφή, αφού βεβαιώθηκε ότι πληρούνταν οι απαιτούμενες συναφώς προϋποθέσεις. Δεύτερον, η ΑΕΑΤ αποφάσισε να μην επιστρέψει τα ποσά του ΦΠΑ που αντιστοιχούσαν σε δύο τιμολόγια που είχε εκδώσει η Hero για το τρίτο και το τέταρτο τρίμηνο του οικονομικού έτους 2009. Η άρνηση αυτή βασιζόταν στο γεγονός ότι η συγκεκριμένη επιστροφή είχε απορριφθεί με απόφαση της 5ης Απριλίου 2011, η οποία είχε καταστεί απρόσβλητη στις 14 Μαΐου 2011.

21      Στις 8 Μαρτίου 2012, η ΑΕΑΤ επικύρωσε την από 12 Δεκεμβρίου 2011 απόφαση.

22      Η Nestrade υπέβαλε διοικητική ένσταση κατά των αποφάσεων της AEAT της 12ης Δεκεμβρίου 2011 και της 8ης Μαρτίου 2012. Η ένσταση αυτή απορρίφθηκε με απόφαση του Tribunal Económico-Administrativo Central (κεντρικού οικονομικού-διοικητικού δικαστηρίου), της 22ας Ιανουαρίου 2015. Ο κύριος λόγος απορρίψεως ήταν η ύπαρξη προηγούμενης διοικητικής αποφάσεως με δεσμευτική ισχύ.

23      Η Nestrade προσέφυγε ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου κατά των αποφάσεων της ΑΕΑΤ της 12ης Δεκεμβρίου 2011 και της 8ης Μαρτίου 2012 και κατά της από 22 Ιανουαρίου 2015 αποφάσεως του Tribunal Económico-Administrativo Central (κεντρικού οικονομικού-διοικητικού δικαστηρίου).

24      Το αιτούν δικαστήριο φρονεί ότι υπάρχει ορισμένη αντίφαση μεταξύ, αφενός, της αναγκαίας τηρήσεως της αρχής της ασφάλειας δικαίου που είναι συμφυής με διοικητική πράξη που κατέστη απρόσβλητη, όπως η απόφαση της 5ης Απριλίου 2011, και, αφετέρου, της ανάγκης ομοιόμορφης εφαρμογής του δικαίου της Ένωσης, καθώς και, ειδικότερα, των διατάξεων της οδηγίας 2006/112 σχετικά με το δικαίωμα προς έκπτωση του ΦΠΑ.

25      Στο πλαίσιο αυτό, το αιτούν δικαστήριο υπενθυμίζει ότι, με την απόφαση της 8ης Μαΐου 2013, Petroma Transports κ.λπ. (C‑271/12, EU:C:2013:297), το Δικαστήριο έκρινε ότι είναι δυνατόν να μην επιστραφεί ο καταβληθείς ΦΠΑ επί των εισροών, αν τα διορθωτικά τιμολόγια προσκομισθούν στη φορολογική αρχή αφότου αυτή εξέδωσε την απόφασή της με την οποία δεν αναγνωρίζει δικαίωμα σε επιστροφή του ΦΠΑ. Το αιτούν δικαστήριο διερωτάται, ωστόσο, μήπως η νομολογία αυτή θα έπρεπε να μην εφαρμοσθεί σε μια περίπτωση όπως αυτή της κύριας δίκης, χαρακτηριστικό της οποίας είναι ότι παραβιάσθηκαν τα δικαιώματα άμυνας της Nestrade, η οποία δεν επέδειξε αμέλεια, ούτε αρνήθηκε να συνεργασθεί με την ΑΕΑΤ.

26      Υπό τις συνθήκες αυτές, το Audiencia Nacional (κεντρικό δικαστήριο, Ισπανία) αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:

«1)      Έχει η νομολογία [που απορρέει από την απόφαση της 8ης Μαΐου 2013, Petroma Transports κ.λπ. (C‑271/12, EU:C:2013:297)], την έννοια ότι πρέπει να επιστρέφονται τα ποσά ΦΠΑ που ζητεί επιχείρηση μη εγκαταστημένη στην Ευρωπαϊκή Ένωση, μολονότι η εθνική φορολογική αρχή έχει εκδώσει προηγουμένως αρνητική απόφαση για την εν λόγω επιστροφή, με την αιτιολογία ότι η επιχείρηση δεν ανταποκρίθηκε σε αίτηση παροχής πληροφοριών σχετικά με τον αριθμό της φορολογικού μητρώου ΦΠΑ, λαμβανομένου υπόψη ότι η διοίκηση διέθετε κατά τον συγκεκριμένο χρόνο τις κρίσιμες πληροφορίες, τις οποίες της είχε παράσχει η επιχείρηση ανταποκρινόμενη σε άλλες αιτήσεις;

      Σε περίπτωση καταφατικής απαντήσεως στο ερώτημα αυτό:

2)      Επιβάλλει ενδεχομένως η αναδρομική εφαρμογή της νομολογίας [που απορρέει από την απόφαση της 15ης Σεπτεμβρίου 2016, Senatex (C‑518/14, EU:C:2016:691),] την ακύρωση διοικητικής πράξεως περί μη επιστροφής των επίμαχων ποσών ΦΠΑ, λαμβανομένου υπόψη ότι η πράξη αυτή περιορίστηκε απλώς στο να επικυρώσει προγενέστερη διοικητική απόφαση περί μη επιστροφής των εν λόγω ποσών, καταστάσα απρόσβλητη, την οποία εξέδωσε η AEAT κατόπιν διαδικασίας η οποία ήταν διαφορετική από εκείνη που προβλέπει ο νόμος για τη συγκεκριμένη περίπτωση και, επιπλέον, περιόριζε τα δικαιώματα του αιτούντος την επιστροφή, προσβάλλοντας τα δικαιώματα άμυνάς του;»

 Επί των προδικαστικών ερωτημάτων

27      Προκαταρκτικώς, επισημαίνεται, πρώτον, ότι, στην απόφασή του, το αιτούν δικαστήριο αναφέρεται στις σχετικές με το δικαίωμα προς έκπτωση του ΦΠΑ διατάξεις της οδηγίας 2006/112 και στη συναφή με αυτές νομολογία του Δικαστηρίου.

28      Ωστόσο, το γεγονός ότι εθνικό δικαστήριο διατύπωσε, από τυπικής απόψεως, την αίτηση προδικαστικής αποφάσεως παραπέμποντας σε ορισμένες διατάξεις του δικαίου της Ένωσης δεν εμποδίζει το Δικαστήριο να του παράσχει όλα τα ερμηνευτικά στοιχεία που μπορούν να είναι χρήσιμα για τη λήψη αποφάσεως στην υπόθεση της οποίας έχει επιληφθεί, ασχέτως του αν στα υποβληθέντα ερωτήματα γίνεται μνεία των στοιχείων αυτών. Συναφώς, στο Δικαστήριο απόκειται να συναγάγει, από το σύνολο των στοιχείων που του παρέχει το εθνικό δικαστήριο και ιδίως από το σκεπτικό της αποφάσεως περί παραπομπής, εκείνα τα στοιχεία του δικαίου της Ένωσης που χρήζουν ερμηνείας, λαμβανομένου υπόψη του αντικειμένου της διαφοράς (απόφαση της 29ης Σεπτεμβρίου 2016, Essent Belgium, C‑492/14, EU:C:2016:732, σκέψη 43 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).

29      Όπως παρατήρησαν η Ισπανική Κυβέρνηση και η Ευρωπαϊκή Επιτροπή, η υπόθεση της κύριας δίκης αφορά αίτηση επιστροφής των ποσών του ΦΠΑ υποβληθείσα από επιχείρηση εδρεύουσα σε τρίτη χώρα, ήτοι στην Ελβετία. Οι λεπτομέρειες για την επιστροφή του ΦΠΑ στους υποκειμένους στον φόρο που δεν είναι εγκατεστημένοι στην Ένωση διέπονται από τη δέκατη τρίτη οδηγία, όπως προκύπτει από το άρθρο 2 παράγραφος 1, αυτής. Το Δικαστήριο έχει διευκρινίσει επ’ αυτού ότι οι διατάξεις της δεκάτης τρίτης οδηγίας και, ιδίως, το προμνησθέν άρθρο 2, παράγραφος 1, πρέπει να λογίζονται ως lex specialis σε σχέση με τα άρθρα 170 και 171 της οδηγίας 2006/112 (απόφαση της 15ης Ιουλίου 2010, Επιτροπή κατά Ηνωμένου Βασιλείου, C‑582/08, EU:C:2010:429, σκέψη 35).

30      Επομένως, τα υποβληθέντα προδικαστικά ερωτήματα πρέπει να εξετασθούν υπό το πρίσμα των διατάξεων της δεκάτης τρίτης οδηγίας.

31      Δεύτερον, πρέπει να υπογραμμισθεί ότι η υπόθεση της κύριας δίκης δεν αφορά τα διαχρονικά αποτελέσματα των διορθώσεων τιμολογίου, ερώτημα επί του οποίου το Δικαστήριο έχει ήδη αποφανθεί, σε σχέση με το δικαίωμα προς έκπτωση του ΦΠΑ, με την απόφαση της 15ης Σεπτεμβρίου 2016, Senatex (C‑518/14, EU:C:2016:691). Αντιθέτως, η υπόθεση της κύριας δίκης αφορά το κατά πόσον τα κράτη μέλη δύνανται να περιορίζουν χρονικά τη δυνατότητα διορθώσεως εσφαλμένων τιμολογίων προκειμένου να ασκηθεί το δικαίωμα επιστροφής του ΦΠΑ. Το αιτούν δικαστήριο διευκρινίζει ότι, στο ισπανικό δίκαιο, τέτοια διόρθωση δεν μπορεί πλέον να παραγάγει αποτελέσματα αφότου καταστεί απρόσβλητη η απόφαση της διοικήσεως περί μη επιστροφής.

32      Λαμβανομένων υπόψη των προεκτεθέντων, πρέπει να θεωρηθεί ότι, με τα προδικαστικά ερωτήματα, τα οποία πρέπει να εξετασθούν από κοινού, το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατ’ ουσίαν, να διευκρινισθεί αν οι διατάξεις της δεκάτης τρίτης οδηγίας έχουν την έννοια ότι αποκλείουν να περιορίζει ένα κράτος μέλος χρονικά τη δυνατότητα να διορθώνονται εσφαλμένα τιμολόγια, παραδείγματος χάριν με τη διόρθωση του αρχικώς αναγραφέντος στο τιμολόγιο αριθμού φορολογικού μητρώου ΦΠΑ, για τους σκοπούς ασκήσεως του δικαιώματος επιστροφής του ΦΠΑ.

33      Το Δικαστήριο έχει κρίνει ότι οι διατάξεις της έκτης οδηγίας 77/388 έχουν την έννοια ότι δεν αποκλείουν εθνική ρύθμιση, δυνάμει της οποίας είναι δυνατό να μην αναγνωρίζεται το δικαίωμα προς έκπτωση του ΦΠΑ σε υποκειμένους στον φόρο που έχουν στην κατοχή τους ελλιπή τιμολόγια, έστω και αν αυτά συμπληρωθούν διά της προσκομίσεως πληροφοριών που αποδεικνύουν το υποστατό, τη φύση και το ύψος των συναλλαγών για τις οποίες εκδόθηκαν τα τιμολόγια μετά την έκδοση τέτοιας απορριπτικής αποφάσεως (πρβλ. απόφαση της 8ης Μαΐου 2013, Petroma Transports κ.λπ., C‑271/12, EU:C:2013:297, σκέψη 36). Ωστόσο, πρέπει να διευκρινισθεί ότι η έκτη οδηγία 77/388 δεν απαγόρευε στα κράτη μέλη ούτε να αποδέχονται τη διόρθωση ελλιπούς τιμολογίου μετά την έκδοση, εκ μέρους της φορολογικής διοικήσεως, αποφάσεως περί μη αναγνωρίσεως δικαιώματος προς έκπτωση ή δικαιώματος επιστροφής του ΦΠΑ.

34      Η ανωτέρω διαπίστωση ισχύει επίσης και ως προς τη δέκατη τρίτη οδηγία. Πράγματι, όπως προκύπτει από το άρθρο 3, παράγραφος 1, της εν λόγω οδηγίας, τα κράτη μέλη καθορίζουν τις λεπτομέρειες για την υποβολή αιτήσεως για επιστροφή του ΦΠΑ, περιλαμβανομένων των προθεσμιών, και επιβάλλουν τις υποχρεώσεις που απαιτούνται προκειμένου να εκτιμηθεί το βάσιμο της αιτήσεως αυτής.

35      Δεδομένου ότι δεν διέπεται από τη δέκατη τρίτη οδηγία, η καθιέρωση μέτρων που τάσσουν προθεσμία, η παρέλευση της οποίας συνεπάγεται την επιβολή κυρώσεων εις βάρος όσων υποκείμενων στον φόρο δεν είναι αρκούντως επιμελείς και έχουν παραλείψει να διορθώσουν εσφαλμένα ή ελλιπή τιμολόγια προκειμένου να ασκήσουν το δικαίωμα επιστροφής του ΦΠΑ, πρέπει να διέπεται από το εθνικό δίκαιο, υπό την προϋπόθεση, αφενός, ότι η διαδικασία αυτή εφαρμόζεται κατά τον ίδιο τρόπο τόσο στα δικαιώματα τα οποία στηρίζονται στο εσωτερικό δίκαιο στον φορολογικό τομέα όσο και στα αντίστοιχα δικαιώματα τα οποία στηρίζονται στο δίκαιο της Ένωσης (αρχή της ισοδυναμίας) και, αφετέρου, ότι δεν καθιστά στην πράξη αδύνατη ή εξαιρετικά δυσχερή την άσκηση του εν λόγω δικαιώματος (αρχή της αποτελεσματικότητας) (βλ., κατ’ αναλογίαν, αποφάσεις της 8ης Μαΐου 2008, Ecotrade, C‑95/07 και C‑96/07, EU:C:2008:267, σκέψη 46, καθώς και της 26ης Απριλίου 2018, Zabrus Siret, C‑81/17, EU:C:2018:283, σκέψη 38 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).

36      Συναφώς, υπενθυμίζεται ότι, μολονότι εναπόκειται στο εθνικό δικαστήριο να εκτιμήσει τη συμβατότητα των εθνικών μέτρων με το δίκαιο της Ένωσης, εντούτοις, το Δικαστήριο μπορεί να παράσχει στο δικαστήριο αυτό κάθε χρήσιμο στοιχείο για την επίλυση της διαφοράς που εκκρεμεί ενώπιόν του (απόφαση της 28ης Ιουλίου 2016, Astone, C‑332/15, EU:C:2016:614, σκέψη 36).

37      Όσον αφορά, πρώτον, την αρχή της ισοδυναμίας, υπενθυμίζεται ότι από την αρχή αυτή απορρέει ότι τα άτομα που ασκούν δικαιώματα τα οποία απονέμει η έννομη τάξη της Ένωσης δεν πρέπει να περιέρχονται σε δυσμενέστερη θέση σε σχέση με εκείνα που ασκούν δικαιώματα αμιγώς εσωτερικής φύσεως (απόφαση της 7ης Μαρτίου 2018, Santoro, C‑494/16, EU:C:2018:166, σκέψη 39).

38      Το αιτούν δικαστήριο διερωτάται αν η ΑΕΑΤ παραβίασε την αρχή της ισοδυναμίας, στο μέτρο που δεν ανακάλεσε την από 5 Απριλίου 2011 απόφασή της βάσει του άρθρου 219 του γενικού φορολογικού κώδικα. Συναφώς, επισημαίνεται ότι από κανένα στοιχείο της δικογραφίας που κατατέθηκε στο Δικαστήριο δεν διαπιστώνεται ότι το άρθρο αυτό εφαρμόζεται με διαφορετικό τρόπο αναλόγως του αν το κρίσιμο δικαίωμα απονέμεται από το δίκαιο της Ένωσης ή από το εθνικό δίκαιο.

39      Επιπλέον, αντιθέτως προς ό,τι ισχυρίσθηκε η Nestrade κατά την επ’ ακροατηρίου συζήτηση, η αρχή της ισοδυναμίας δεν παραβιάσθηκε ούτε εξαιτίας του ότι η AEAT επιφύλαξε διαφορετική μεταχείριση, αφενός, στις αιτήσεις για επιστροφή των ποσών του ΦΠΑ επί των εισροών που καταβλήθηκαν για τα οικονομικά έτη 2008 και 2010 καθώς και για το πρώτο και το δεύτερο τρίμηνο του οικονομικού έτους 2009 και, αφετέρου, στην αίτηση για επιστροφή των ποσών του ΦΠΑ που καταβλήθηκαν για το τρίτο και το τέταρτο τρίμηνο του οικονομικού έτους 2009. Πράγματι, τέτοια διαφορετική μεταχείριση, ακόμη και αν αποδεικνυόταν, ουδόλως θα στοιχειοθετούσε διαφορετική μεταχείριση μεταξύ των δικαιωμάτων που απονέμει η έννομη τάξη της Ένωσης και εκείνων που είναι αμιγώς εσωτερικής φύσεως.

40      Όσον αφορά, δεύτερον, την αρχή της αποτελεσματικότητας, από τη νομολογία του Δικαστηρίου προκύπτει ότι το ζήτημα αν μια εθνική δικονομική διάταξη καθιστά πρακτικώς αδύνατη ή εξαιρετικώς δυσχερή την άσκηση των δικαιωμάτων που το δίκαιο της Ένωσης απονέμει στους ιδιώτες πρέπει να εξετάζεται λαμβανομένων υπόψη της θέσεως της εν λόγω διατάξεως στην όλη διαδικασία, καθώς και της διεξαγωγής της διαδικασίας και των ιδιαιτεροτήτων της ενώπιον των διαφόρων εθνικών οργάνων. Υπό το πρίσμα αυτό, πρέπει να λαμβάνονται υπόψη, ενδεχομένως, οι αρχές που αποτελούν τη βάση του εθνικού δικαιοδοτικού συστήματος, όπως η προστασία των δικαιωμάτων άμυνας, η αρχή της ασφάλειας δικαίου και η εύρυθμη διεξαγωγή της διαδικασίας (απόφαση της 7ης Μαρτίου 2018, Santoro, C‑494/16, EU:C:2018:166, σκέψη 43 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).

41      Το Δικαστήριο έχει κρίνει ότι η δυνατότητα να υποβάλλεται αίτηση για επιστροφή του αχρεωστήτως καταβληθέντος ΦΠΑ χωρίς κανένα χρονικό περιορισμό θα αντέβαινε στην αρχή της ασφάλειας δικαίου, η οποία επιτάσσει να μην είναι επ’ αόριστον δυνατόν να τεθεί υπό αμφισβήτηση η φορολογική κατάσταση του υποκειμένου στον φόρο όσον αφορά τα δικαιώματα και τις υποχρεώσεις του έναντι της φορολογικής διοικήσεως (απόφαση της 21ης Ιουνίου 2012, Elsacom, C‑294/11, EU:C:2012:382, σκέψη 29). Το Δικαστήριο αναγνώρισε ότι είναι συμβατός με το δίκαιο της Ένωσης ο καθορισμός εύλογων προθεσμιών για την άσκηση προσφυγής, επί ποινή απώλειας του σχετικού δικαιώματος, χάριν της ασφάλειας δικαίου που προστατεύει τόσο τον φορολογούμενο όσο και την οικεία διοίκηση. Πράγματι, τέτοιες προθεσμίες δεν μπορούν να καταστήσουν αδύνατη στην πράξη ή υπέρμετρα δυσχερή την άσκηση των δικαιωμάτων που απονέμει η έννομη τάξη της Ένωσης, ακόμη και εάν, εξ ορισμού, η παρέλευση των προθεσμιών αυτών συνεπάγεται την απόρριψη, εν όλω ή εν μέρει, του ασκηθέντος ενδίκου βοηθήματος (απόφαση της 14ης Ιουνίου 2017, Compass Contract Services, C‑38/16, EU:C:2017:454, σκέψη 42 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).

42      Εν προκειμένω, η ΑΕΑΤ ζήτησε από τη Nestrade, στις 23 Νοεμβρίου 2010, να της προσκομίσει τα ορθά τιμολόγια εντός δέκα εργασίμων ημερών από την κοινοποίηση της αιτήσεως αυτής, η οποία πραγματοποιήθηκε στις 13 Δεκεμβρίου 2010.

43      Διαπιστώνεται ότι από την απόφαση περί παραπομπής δεν προκύπτει ότι η Nestrade ενημέρωσε την ΑΕΑΤ ότι, κατά τον χρόνο υποβολής της αιτήσεως εκ μέρους της εν λόγω αρχής, δεν είχε στην κατοχή της τα ορθά τιμολόγια. Από την απόφαση αυτή προκύπτει, επιπλέον, ότι η Nestrade δεν προσκόμισε στην AEAT τα εν λόγω τιμολόγια κατά το χρονικό διάστημα των τριών περίπου μηνών που μεσολάβησε μεταξύ της ημερομηνίας κατά την οποία τα ορθά τιμολόγια περιήλθαν σε αυτήν και της ημερομηνίας κατά την οποία εκδόθηκε η απόφαση περί μη επιστροφής του ΦΠΑ. Η Nestrade δεν προσέβαλε εξάλλου ούτε την τελευταία απόφαση προτού αυτή καταστεί απρόσβλητη, μολονότι, κατά το αιτούν δικαστήριο, θα μπορούσε να έχει ασκήσει προσφυγή κατά της εν λόγω αποφάσεως εντός ευλόγου προθεσμίας.

44      Υπό τις συνθήκες αυτές, διαπιστώνεται ότι, υπό την επιφύλαξη της εξακριβώσεως από το αιτούν δικαστήριο, η άσκηση από τη Nestrade του δικαιώματός της για επιστροφή του ΦΠΑ δεν κατέστη στην πράξη αδύνατη ή υπέρμετρα δυσχερής.

45      Στο πλαίσιο αυτό, πρέπει να υπομνησθεί ότι, εφόσον η φορολογική αρχή διαθέτει τα αναγκαία στοιχεία ώστε να διαπιστώσει ότι ο υποκείμενος στον φόρο είναι υπόχρεος προς καταβολή του ΦΠΑ, δεν είναι δυνατόν να επιβάλλει πρόσθετες προϋποθέσεις, δυνάμενες να έχουν ως αποτέλεσμα τον αποκλεισμό της ασκήσεως του δικαιώματος προς έκπτωση του ΦΠΑ (πρβλ. απόφαση της 30ής Σεπτεμβρίου 2010, Uszodaépítő, C‑392/09, EU:C:2010:569, σκέψη 40).

46      Η ίδια συλλογιστική ισχύει και ως προς το δικαίωμα επιστροφής του ΦΠΑ. Ωστόσο, όσον αφορά την υπόθεση της κύριας δίκης, συνάγεται ότι, όπως υποστήριξε η Επιτροπή, η AEAT δεν διέθετε τα αναγκαία στοιχεία ώστε να εκτιμήσει το δικαίωμα επιστροφής του επίμαχου στην υπόθεση της κύριας δίκης ΦΠΑ βάσει των πληροφοριών που της είχαν παρασχεθεί από τη Nestrade στο πλαίσιο άλλων αιτήσεων για επιστροφή αναφορικά με τον ίδιο προμηθευτή, πράγμα το οποίο εναπόκειται στο αιτούν δικαστήριο να εξακριβώσει.

47      Λαμβανομένων υπόψη των προεκτεθέντων, στα υποβληθέντα προδικαστικά ερωτήματα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι οι διατάξεις της δεκάτης τρίτης οδηγίας έχουν την έννοια ότι δεν αποκλείουν να περιορίζει ένα κράτος μέλος χρονικά τη δυνατότητα να διορθώνονται εσφαλμένα τιμολόγια, παραδείγματος χάριν με τη διόρθωση του αρχικώς αναγραφέντος στο τιμολόγιο αριθμού φορολογικού μητρώου ΦΠΑ, για τους σκοπούς ασκήσεως του δικαιώματος επιστροφής του ΦΠΑ, υπό την προϋπόθεση ότι τηρούνται οι αρχές της ισοδυναμίας και της αποτελεσματικότητας, πράγμα που εναπόκειται στο αιτούν δικαστήριο να εξακριβώσει.

 Επί των δικαστικών εξόδων

48      Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι υπέβαλαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.

Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (ένατο τμήμα) αποφαίνεται:

Οι διατάξεις της δεκάτης τρίτης οδηγίας 86/560/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Νοεμβρίου 1986, για την εναρμόνιση των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – τρόπος επιστροφής του φόρου προστιθέμενης αξίας στους υποκείμενους στο φόρο που δεν είναι εγκατεστημένοι σε έδαφος της Κοινότητας, έχουν την έννοια ότι δεν αποκλείουν να περιορίζει ένα κράτος μέλος χρονικά τη δυνατότητα να διορθώνονται εσφαλμένα τιμολόγια, παραδείγματος χάριν με τη διόρθωση του αρχικώς αναγραφέντος στο τιμολόγιο αριθμού φορολογικού μητρώου φόρου προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ), για τους σκοπούς ασκήσεως του δικαιώματος επιστροφής του ΦΠΑ, υπό την προϋπόθεση ότι τηρούνται οι αρχές της ισοδυναμίας και της αποτελεσματικότητας, πράγμα που εναπόκειται στο αιτούν δικαστήριο να εξακριβώσει.

Viewing all 7448 articles
Browse latest View live


<script src="https://jsc.adskeeper.com/r/s/rssing.com.1596347.js" async> </script>